Bilag 1

»Bilag 1

1. Fastsættelse af virksomhedens omsætningsvækst og afkast

Fastsættelse af den annualiserede vækst i virksomhedens omsætning og gennemsnitligt afkast for de 5 regnskabsperioder, jf. § 12 a, stk. 8, 3. pkt., sker efter følgende formler:

Ved fastsættelse af afkast af investeret kapital anvendes gennemsnittet af de regulerede overskud efter § ‍12 a, stk. 4, med fradrag af skat.

Afkastet opgøres som et simpelt gennemsnit af afkast af investeret kapital for de 5 regnskabsår.

2. Fastsættelse af levetiden for virksomhedens merindtjening

3. Fastsættelse af kapitaliseringsfaktor

Kapitaliseringsfaktoren beregner nutidsværdien af den beregnede merindtjening efter § 12 a, stk. 4-7. Hvis det antages, at merindtjeningen har en levetid på lt år og henfalder lineært i levetiden, kan udtrykket defineres som:

Kapitaliseringsfaktoren kan aflæses i tabellen nedenfor ved kapitalafkastsatser fra 0-5 og dermed diskonteringsrente op til 13 pct.

Bemærkninger til lovforslaget

1. Indledning

Lovforslaget udmønter dele af Aftale om Et stærkere erhvervsliv mellem regeringen (Socialdemokratiet, Venstre og Moderaterne), Danmarksdemokraterne, Liberal Alliance, Det Konservative Folkeparti, Radikale Venstre og Dansk Folkeparti af 27. juni 2024.

Det foreslås at nedsætte bo- og gaveafgiften fra 15 pct. til 10 pct. ved overdragelse af erhvervsvirksomheder til et nært familiemedlem. Det vil reducere det eventuelle likviditetstræk, som den pålagte bo- og gaveafgift kan indebære og dermed gøre det lettere for næste generation at tage over, så det fortsat er attraktivt at drive familievirksomhederne videre i Danmark.

Det foreslås endvidere at indføre et retskrav på en skematisk værdiansættelse ved opgørelse af beregningsgrundlaget for bo- og gaveafgiften på grundlag af oplysningerne i virksomhedens regnskaber.

På den måde vil de familieejede virksomheder få større sikkerhed om værdiansættelsen, og hvilken bo- eller gaveafgift der skal betales ved et kommende generationsskifte. Retskravet på anvendelse af den skematiske værdiansættelsesmetode vil kun skulle gælde for opgørelse af bo- og gaveafgift, og f.eks. ikke ved opgørelse af avancebeskatning ved en skattepligtig overdragelse.

Forslagene om nedsættelse af bo- og gaveafgiften og retskravet på skematisk værdiansættelse foreslås indført med virkning for gaver, der ydes den 1. oktober 2024 eller senere, og for udlodning fra boer vedrørende personer, der er afgået ved døden den 1. oktober 2024 eller senere.

Desuden foreslås det, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom skal ligestilles med andre erhvervsvirksomheder i relation til generationsskifte i familieejede virksomheder, så der bliver adgang til overdragelse med skattemæssig succession og nedsat bo- og gaveafgift, når betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt.

Det foreslås endvidere, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom fremover skattemæssigt skal behandles på samme måde som andre aktive erhvervsvirksomheder i en række andre tilfælde, hvor anvendelsen af gunstige skattemæssige ordninger ikke gælder for virksomhed med udlejning af fast ejendom, fordi en sådan udlejningsvirksomhed betragtes som passiv kapitalanbringelse.

På samme måde som ved andre erhvervsvirksomheder vil en familieejet ejendomsvirksomhed herved kunne generationsskiftes, uden at der vil kunne opstå behov for at foretage frasalg eller gældsætte virksomheder til finansiering af avanceskatten ved generationsskifte.

Forslaget om, at der skal være bedre successionsmuligheder ved overdragelse af aktiv udlejningsvirksomhed og lempelse af andre begrænsninger, der gælder for udlejning af fast ejendom, foreslås indført med virkning for overdragelser fra og med den 1. januar 2025.

Endeligt foreslås det, at søskende fra og med 2027 sidestilles med nærtstående familie i relation til gaveafgiftsreglerne. Ændringen vil således træde i kraft samtidig med den tilsvarende ændring om, at afdødes søskende anses for nærtstående i forhold til arv, der følger af aftalen om reform af personskat. Søskende vil herefter anses for nærtstående familie i relation til både arv og gaver.

2. Lovforslagets hovedpunkter

2.1. Nedsættelse af bo- og gaveafgiften ved overdragelse af erhvervsvirksomheder til nære familiemedlemmer

2.1.1. Gældende ret

Arv og gave beskattes efter boafgiftsloven eller statsskatteloven.

Boafgiften beregnes under ét af den samlede arvebeholdning, som den afdøde person efterlader sig, jf. boafgiftslovens § 4.

Af arv til nære familiemedlemmer beregnes boafgiften - ud over et bundfradrag - som en proportional afgift på 15 pct., jf. boafgiftslovens § 1, stk. 1. Arv til ægtefæller er dog undtaget fra boafgiftspligten, jf. boafgiftslovens § 3, stk. 1, litra a.

Af arv, der tilfalder andre, betales tillige en tillægsboafgift på 25 pct., jf. boafgiftslovens § 1, stk. 2. De 25 pct. beregnes efter fradrag af de nævnte 15 pct., jf. § 7, således at den samlede bo- og tillægsboafgift udgør 36,25 pct.

Ved lov nr. 482 af 22. maj 2024 inddrages afdødes søskende i kredsen af nære familiemedlemmer, der ikke er omfattet af tillægsboafgiften. Ændringen har virkning for arv og erhvervelser, der er afgiftspligtige i 2027 eller senere.

Gaveafgiften omfatter gaver mellem den nære familie, jf. boafgiftslovens § 22. Gaver mellem ægtefæller, der ikke er fraseparerede, er afgiftsfri, jf. boafgiftslovens § 22, stk. 3. Nærtbeslægtede kan give hinanden afgiftsfrie gaver under visse beløbsgrænser. Af gaver, der overstiger disse beløbsgrænser, betales en gaveafgift på 15 pct. af det overskydende beløb, jf. boafgiftslovens § 23, stk. 1, dog 36,25 pct. af gaver til bedsteforældre og stedforældre, jf. § 23, stk. 2.

Gaver til ikkenærtbeslægtede er indkomstskattepligtige, jf. statsskattelovens § 4, litra c. Dette omfatter som udgangspunkt søskende, medmindre de opfylder betingelserne om fælles bopæl i boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra d, eller betingelserne om gave i form af erhvervsvirksomhed fra ens barnløse søskende i stk. 5, jf. nedenfor, er opfyldt og derved omfattes af gaveafgiftsreglerne. Lejlighedsgaver er desuden skattefri.

Ved generationsskifte af en erhvervsvirksomhed drevet i selskabsform eller personligt regi til den nære familie - i levende live eller ved arv - gjaldt en nedsat afgift for arv efter personer, der var afgået ved døden i 2016-2019, og for gaver ydet i denne periode.

Afgiften udgjorde for arv og gave 13 pct. i 2016 og 2017, 7 pct. i 2018, 6 pct. i 2019, jf. boafgiftslovens § 1 a, stk. 4, henholdsvis § 23 a, stk. 4. I tilfælde, hvor arvelader eller gavegiver ikke har afkom, kunne overdragelse ske med nedsat afgift til søskende og disses børn og børnebørn, jf. boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 2. pkt., og § 23 a, stk. 1, 2. pkt.

Den nedsatte afgift blev indført ved lov nr. 683 af 8. juni 2017, hvorefter afgiften gradvist skulle nedsættes til 5 pct. fra 2020, men ved nr. 1589 af 27. december 2019 blev den ensartede bo- og gaveafgift på 15 pct. genindført fra 2020, dvs. også for overdragelse af erhvervsvirksomheder.

Reglerne om den nedsatte bo- og gaveafgift i boafgiftslovens § 1 a og § 23 a er ikke ophævet, idet reglerne forsat kan have betydning, bl.a. fordi den nedsatte afgift kan bortfalde ved efterfølgende dispositioner, og fordi afslutningen af dødsboer i visse tilfælde kan trække ud i flere år.

Reglerne i boafgiftslovens § 1 a og 23 a er endvidere, jf. § 1, stk. 4, afgørende for, om søskende og disses børn og børnebørn i tilfælde, hvor afdøde ikke efterlader sig afkom, kan arve- eller gavemodtage en erhvervsvirksomhed uden betaling af tillægsboafgift eller indkomstskat.

Genindførelsen af den ensartede bo- og gaveafgift ville fra 2020 som udgangspunkt have medført, at undtagelsesbestemmelsen om arv af erhvervsvirksomheder, der ved afdødes barnløshed tilfalder afdødes søskende og disses børn og børnebørn, ville være bortfaldet med den virkning, at der skulle betales tillægsboafgift på 25 pct., uanset at afdøde ikke efterlader sig afkom.

For at opretholde undtagelsen fra tillægsboafgift for afdødes søskende og deres børn og børnebørn i tilfælde af afdødes barnløshed, blev bestemmelsen i boafgiftslovens § 1, stk. 4, indsat ved lov nr. 1589 af 27. december 2019, således at afdødes søskende og deres børn og børnebørn ved afdødes barnløshed fortsat er omfattet af den almindelige boafgift på 15 pct. og dermed undtaget fra tillægsboafgift ved arv af en erhvervsvirksomhed. En tilsvarende bestemmelse blev indsat i boafgiftslovens § 22, stk. 5, så der ikke ved gavegivers barnløshed ville skulle betales indkomstskat af gaven, men i stedet gaveafgift på 15 pct. Der henvises til Folketingstidende 2019-20, tillæg B, ændringsforslag nr. 1 og 2 i betænkning over L 76.

For at sikre at afgiftsnedsættelsen for 2016-2019 blev målrettet generationsskifte af reelle erhvervsvirksomheder og ikke overdragelse af formue i almindelighed, er reglerne baseret på successionsreglerne i skattelovgivningen, således at nedsættelsen alene vedrører virksomheder, der kan overdrages med skattemæssig succession.

Personkredsen omfatter personer, der er omfattet af den almindelige bo- og gaveafgift på 15 pct., hvis overdragelsen inden for denne kreds samtidig kan ske med skattemæssig succession.

Ved udlodning fra dødsboer er det afgrænset til den samme personkreds, dvs. de personer, der kan succedere, uanset om værdierne overstiger den pågældendes andel i boet.

Det er ikke et krav, at parterne rent faktisk vælger at overdrage virksomheden med succession. Det er tilstrækkeligt, at betingelserne for at overdrage virksomheden med skattemæssig succession er opfyldt. På enkelte punkter kan afgiftsnedsættelsen dog efter boafgiftslovens § 1 a, stk. 3, opnås, selv om overdragelsen ikke i praksis kan gennemføres med succession.

Der kan f.eks. ikke ske succession ved udlodning fra skattefri dødsboer, fordi der ikke opstår en skattepligtig avance, men afgiftsnedsættelsen gælder i dette tilfælde. På grund af beløbsgrænserne for skattefri boer kunne mindre (iværksætter)virksomheder i modsat fald blive afskåret fra afgiftsnedsættelsen.

Tilsvarende kan en overdragelse med tab ikke ske med succession, men omfattes ligeledes af afgiftsnedsættelsen, hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt. Dog skal skatteværdien af tabsfradraget hos overdrageren reduceres med afgiftsnedsættelsen.

I modsætning til succession er det heller ikke en betingelse for nedsat afgift, at arvingen/gavemodtageren er skattepligtig til Danmark.

Adgangen til skattemæssig succession og dermed også nedsættelse af bo- og gaveafgiften er derimod betinget af, at det selskab, der overdrages, ikke har karakter af en såkaldt pengetank.

Efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, er der tale om en pengetank, hvis et selskabs virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse. Der vil være tale om en passiv kapitalanbringelse, hvis mindst 50 pct. af indtægterne (indtægtskriteriet) opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår stammer fra fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign., eller mindst 50 pct. af handelsværdien af aktiverne (aktivkriteriet) opgjort på overdragelsestidspunktet eller opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår vedrører fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign., jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6.

For personligt ejede virksomheder er den nedsatte bo- og gaveafgift tilsvarende betinget af, at reglerne for skattemæssig succession er opfyldt, hvilket indebærer, at der skal være tale om en erhvervsvirksomhed, en af flere erhvervsvirksomheder eller en andel af en eller flere erhvervsvirksomheder. Overdragelse af enkeltstående aktiver er ikke omfattet af afgiftsnedsættelsen, medmindre de selvstændigt kan anses for at udgøre en erhvervsvirksomhed. Udlejningsejendomme kan ikke overdrages med skattemæssig succession, medmindre der er tale om udlejning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovejendom. Ifølge Højesterets dom i SKM2023.590.HR kunne stuehuset ikke medregnes til virksomheden ved beregningen af den nedsatte gaveafgift, idet det ved denne beregning alene er den erhvervsmæssigt anvendte del af et aktiv, der medregnes til virksomheden.

For at sikre, at det ikke er muligt at opnå afgiftsnedsættelse ved en kortvarig (proforma)omlægning af passiv formue til en erhvervsvirksomhed i forbindelse med arv eller gave, er der krav om ejerskab af virksomheden (før og efter overdragelsen) og aktiv deltagelse i virksomheden.

For det første er der krav om forudgående ejerskab hos afdøde/gavegiver, således at erhvervsvirksomheden skal være ejet i mindst 1 år før dødsfaldet eller gavedispositionen, jf. boafgiftslovens § 1 a, stk. 2, og § 23 a, stk. 2. For det andet gælder der et krav om opretholdelse af ejerskabet til virksomheden hos arvingen/gavemodtageren i en periode på mindst 3 år efter generationsskiftet. I modsat fald ville det ved et salg kort tid efter generationsskiftet kunne opnås en besparelse på afgiften sammenlignet med den situation, hvor den oprindelige virksomhedsejer eller boet sælger virksomheden, hvorefter nettoprovenuet overføres til f.eks. et barn som arv eller gave, jf. boafgiftslovens § 1 b, stk. 1, og § ‍23 ‍b, stk. 1.

For at imødegå, at passiv investering i eksempelvis en mindre del af en erhvervsvirksomhed (porteføljeinvesteringer) giver adgang til nedsat bo- og gaveafgift, er det en betingelse for afgiftsnedsættelsen, at ejeren eller dennes nærtstående har deltaget i virksomhedens drift i ikke uvæsentligt omfang (personligt ejede virksomheder) eller har deltaget i virksomhedens ledelse (virksomheder i selskabsform), jf. boafgiftslovens § 1 a, stk. 2, og § 23 a, stk. 2.

Den nedsatte bo- og gaveafgift omfatter også modtagere af arv og gave, der er hjemmehørende i udlandet. Hvis en arving f.eks. har hjemsted i en stat, hvor afgiften ikke kan inddrives på grundlag af den nordiske bistandsaftale, EU's inddrivelsesdirektiv eller OECD og Europarådets konvention om administrativ bistand i skattesager, vil det imidlertid være vanskeligt at håndhæve et eventuelt bortfald af afgiftsnedsættelsen i de tilfælde, hvor ejertidskravet på 3 år ikke overholdes. Derfor skal modtagere af arv eller gave i sådanne lande stille betryggende sikkerhed for betalingen af en eventuel afgiftsforhøjelse ved manglende overholdelse af ejertidskravet.

2.1.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Regeringens initiativ til forbedring af vilkårene for generationsskifte af familieejede virksomheder forudsætter en afgrænsning af, hvilke parter der skal kunne overdrage og modtage erhvervsvirksomheder til den nedsatte afgift, og hvilke virksomheder der skal være omfattet af afgiftsnedsættelsen fra 15 pct. til 10 pct.

Det er vurderingen, at reglerne for den nedsatte bo- og gaveafgift ved overdragelse af erhvervsvirksomheder i perioden 2016-2019 indeholder en afbalanceret afgrænsning, hvor værnsreglerne sikrer, at den nedsatte afgift kun omfatter generationsskifte af erhvervsvirksomheder og ikke overdragelse af formue i almindelighed.

Det foreslås derfor, at de gældende regler om nedsat bo- og gaveafgift for generationsskifte i perioden 2016-2019 skal anvendes ved afgørelsen af, hvornår overdragelse af en erhvervsvirksomhed ved arv eller gave skal kunne ske til en nedsat afgift på 10 pct.

Denne afgrænsning foreslås ligeledes at skulle anvendes ved afgørelsen af, hvornår der skal gælde et retskrav på værdiansættelse af erhvervsvirksomheden efter en skematisk metode ved opgørelse af grundlaget for bo- og gaveafgiften. Der henvises til lovforslagets almindelige bemærkninger pkt. 2.2 om værdiansættelse.

Det foreslås samtidig, at søskende fra og med 2027 tilføjes kredsen af nærtstående familie, der omfattes af reglerne om gaveafgift i boafgiftslovens afsnit II i stedet for reglerne om indkomstskat. Den foreslåede ændring vil træde i kraft samtidig med den tilsvarende ændring om, at afdødes søskende anses for nærtstående i forhold til arv, idet der fra og med den 1. januar 2027 ikke vil skulle betale tillægsboafgift af arv, der tilfalder afdødes søskende. Det følger af § 3, nr. 2, i lov nr. 482 af 22. maj 2024.

Forslaget vil indebære, at gaver mellem søskende fra og med den 1. januar 2027 omfattes af reglen om, at nærtbeslægtede kan give hinanden afgiftsfrie gaver under en vis beløbsgrænse, jf. boafgiftslovens § 22, stk. 1, og, at søskende derudover vil skulle betale 15 pct. i gaveafgift i det omfang gaverne i et kalenderår overstiger 58.700 kr. (2010-ni‍veau), jf. boafgiftslovens § 23, stk. 1. Søskende vil herefter fra og med den 1. januar 2027 skulle anses for nærtstående familie i relation til både arv og gaver.

Forslaget vil også indebære, at overdragelse af erhvervsvirksomheder til søskende fra og med 2027 vil være omfattet af den foreslåede nedsatte afgift fra 15 pct. til 10 pct., uanset om virksomhedsejeren er barnløs.

Af gaver, der ikke opfylder betingelserne for nedsat afgift, vil søskende fra og med 2027 skulle betale en gaveafgift på 15 pct. af det beløb, der overstiger grundbeløbet på 58.700 (2010-niveau), jf. boafgiftslovens § 23, stk. 1.

2.2. Værdiansættelse ved overdragelse af erhvervsvirksomheder til nære familiemedlemmer

2.2.1. Gældende ret

Ifølge boafgiftslovens §§ 12 og 27 skal en virksomheds værdi ved beregningen af bo- og gaveafgift fastsættes til handelsværdien. Når der ikke eksisterer en objektivt konstaterbar handelsværdi, må handelsværdien fastsættes ved et skøn.

Ved udøvelsen af skønnet kan der tages udgangspunkt i hjælpereglerne i Told- og Skattestyrelsens cirkulære nr. 44 af 23. marts 2000 om vejledende anvisning om værdiansættelse af goodwill (goodwillcirkulæret) og i Told- og Skattestyrelsens cirkulære nr. 45 af 23. marts 2000 om værdiansættelse af aktier og anparter (aktiecirkulæret). Disse cirkulærer indeholder vejledende retningslinjer for opgørelsen af selskabers værdi, herunder værdien af goodwill, der medregnes efter en standardiseret model.

Aktie- og goodwillcirkulærerne fastsætter virksomhedens værdi på baggrund af den regnskabsmæssige egenkapital med visse reguleringer med tillæg af en skematisk beregnet værdi af virksomhedens goodwill.

Virksomhedens goodwillværdi opgøres på grundlag af et vægtet gennemsnit af virksomhedens regnskabsmæssige overskud med visse reguleringer for de seneste 3 år. Ved konstant vækst eller fald fastsættes et tillæg eller fradrag for udviklingstendens. Der fratrækkes standardforrentning af virksomhedens driftsaktiver, hvorefter det resterende beløb til forrentning af goodwill kapitaliseres med en nærmere fastsat faktor, hvorved goodwillværdien fremkommer.

Kapitaliseringsfaktoren fastsættes under hensyn til, at merindtjeningen reduceres lineært over goodwillens levetid, som normalt fastsættes til 5-9 år.

Den Juridiske Vejledning indeholder endvidere i pkt. C.J. (navnlig afsnit C.J.5) en beskrivelse af mere avancerede værdiansættelsesmetoder, der anvendes til fastlæggelse af markedspriser for virksomheder og immaterielle aktiver ved virksomhedsoverdragelser mellem uafhængige parter.

Disse værdiansættelsesmetoder forudsætter bl.a. et nærmere datagrundlag vedrørende den konkrete virksomhed sammenholdt med oplysninger om faktiske transaktioner vedrørende sammenlignelige virksomheder, i det omfang sådanne oplysninger foreligger.

Beregningsmodellen i goodwillcirkulæret er udtryk for en standardiseret beregning af goodwill. Der kan derfor foreligge konkrete omstændigheder, der gør beregningsmodellen mindre anvendelig. I disse tilfælde skal der korrigeres i resultatet, således at den endelige værdiansættelse skønsmæssigt svarer til den pris, en uafhængig tredjemand antages at ville betale.

Det er derfor ved anvendelse af beregningsmodellen afgørende, at der tages stilling til, hvorvidt beregningsmodellen giver en realistisk værdiansættelse af goodwill, samt om der i situationen foreligger omstændigheder, der skal tages højde for, jf. cirkulærets pkt. 2. Tilsvarende gælder i forhold til aktiecirkulæret.

Cirkulærernes beregningsmodel tager imidlertid deres udgangspunkt i virksomhedens historiske resultater. Cirkulærerne vil således ikke nødvendigvis indikere en markedsværdi ved værdiansættelse af en virksomhed, som må forventes ikke at have samme fremtidige vækst og afkast, som den historisk har haft, og som ejer eller udvikler væsentlige immaterielle aktiver, såsom varemærker, patenter, knowhow og lignende.

Omvendt vil en anvendelse af beregningsmodellerne i cirkulærerne normalt i højere grad afspejle en markedsværdi i relation til virksomheder med en relativt stabil indtjening og vækst og begrænsede immaterielle aktiver.

Der er i dag ikke retskrav på anvendelse af en bestemt model, og uanset valget af model kan resultatet kun anvendes, såfremt det udgør et pålideligt udtryk for en handelsværdi.

2.2.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Ekspertgruppen om værdiansættelse ved generationsskifte, der blev nedsat som led i aftalen om finansloven for 2020 mellem den daværende regering (Socialdemokratiet), Det Radikale Venstre, Socialistisk Folkeparti, Enhedslisten og Alternativet, har i sin rapport af 17. november 2021 anført, at Skattestyrelsen i de senere år i gennemsnit kan have undervurderet virksomhedernes faktiske handelsværdi, når værdiansættelsen er sket med udgangspunkt i hjælpereglerne i aktie- og goodwillcirkulærerne.

Det fremgår af rapporten, at i 31 konkrete generationsskiftesager, der er modtaget i perioden fra den 1. juli 2018 til den 5. september 2019, udgjorde afvigelsen i forhold til handelsværdien -67 pct. ved vægtet gennemsnit og -32 pct. ved uvægtet gennemsnit. Forskellen mellem vægtet og uvægtet gennemsnit viser, at større virksomheder i højere grad undervurderes, når hjælpereglerne anvendes.

Det fremgår endvidere af rapporten, at Skattestyrelsen i perioden har foretaget ændringer i værdiansættelsen i 54 ud af 670 afgjorte sager, svarende til 8 pct. af de afgjorte sager.

Ekspertgruppens undersøgelse kunne principielt give grundlag for at efterprøve flere sager om værdiansættelser af erhvervsvirksomheder, hvor aktie- og goodwillcirkulærerne er lagt til grund for opgørelse af bo- og gaveafgiften.

Dette kunne eventuelt føre til, at flere virksomheder skulle værdiansættes efter en individuel vurdering, hvor virksomhederne ville kunne blive mødt med krav om at udarbejde budgetter m.v., dvs. skøn over virksomhedens fremtidige indtjening.

For at sikre tryghed og forudberegnelighed for virksomhederne i forhold til reglerne for værdiansættelse af virksomheden i forbindelse med generationsskifte foreslås det, at de familieejede virksomheder skal have et retskrav på at anvende en skematisk metode til opgørelse af virksomhedens værdi.

Der er dog enkelte tilfælde, hvor det på forhånd må antages, at den foreslåede skematiske værdiansættelsesmetode ikke meningsfuldt kan anvendes til at skønne over virksomhedens værdi, og hvor det derfor foreslås, at der ikke skal gælde et retskrav på at anvende den skematiske metode.

Helt nystartede virksomheder er ofte kendetegnet ved, at der i opstartsfasen foretages betydelige investeringer, men at disse investeringer kun i begrænset omfang giver sig udslag i, at der oppebæres indtægter fra virksomheden. Det vil ofte gælde, selv om den nystartede virksomhed principielt udvikler sig i overensstemmelse med - eller endda bedre end - hvad der med rimelighed kan forventes af en kommercielt succesrig virksomhed.

Da den skematiske værdiansættelsesmetode baserer sig på historiske regnskabsresultater, er det vurderingen, at metoden ikke i almindelighed meningsfuldt kan anvendes til at fastsætte værdien af helt nystartede virksomheder. Det gælder, selv om den skematiske metode til en vis grad tager hensyn til udviklingen i virksomhedens regnskabsresultater, bl.a. således at yngre regnskabsår som omtalt nedenfor vægter tungere end ældre ved opgørelsen af det vægtede gennemsnitlige regnskabsresultat.

Det foreslås derfor, at der ikke skal være et retskrav på at anvende den skematiske værdiansættelsesmetode, hvis den væsentligste del af virksomheden består i aktiviteter, der har medført kommercielle salg i mindre end 3 år på overdragelsestidspunktet.

Da formålet med den foreslåede undtagelse udelukkende er at undgå, at der er et retskrav på at anvende den foreslåede skematiske værdiansættelsesmetode i tilfælde, hvor det ikke er meningsfuldt, vil undtagelsen ikke skulle finde anvendelse, hvor de nystartede aktiviteter udgør en integreret del af den øvrige del af den samlede virksomhed. Den foreslåede undtagelse vil derfor f.eks. ikke skulle finde anvendelse i tilfælde, hvor virksomheden som led i en ekspansion af den eksisterende virksomhed har etableret væsentlige nye produktionsfaciliteter, nye butikker eller salgskanaler eller udvidet sit produktsortiment, uden at dette er udtryk for, at virksomheden er gået ind på et eller flere nye produktmarkeder.

Undtagelsen vil kun skulle finde anvendelse, hvor selve aktiviteterne er nystartede. Har virksomheden tilkøbt igangværende aktiviteter inden for 3 år før overdragelsen, men disse aktiviteter hos overdrageren (eller hos en tidligere ejer af aktiviteterne) har givet sig udslag i kommercielle salg mere end 3 år før den overdragelse, der skal værdiansættes efter boafgiftslovens regler, vil undtagelsen derfor heller ikke finde anvendelse.

Der vil ved vurderingen af, om de nystartede aktiviteter må anses for at udgøre en integreret del af den øvrige virksomhed, kunne lægges vægt på, om aktiviteterne udgør en gren af virksomheden, dvs. aktiver og passiver i en afdeling af et selskab, som ud fra et organisationsmæssigt synspunkt udgør en selvstændig bedrift, og som derfor f.eks. ville kunne gøres til genstand for en skattefri tilførsel af aktiver efter reglerne i fusionsskattelovens § 15 c. Der kan om begrebet "gren af en virksomhed" henvises til pkt. C.D.6.2.3.1.8 i Den Juridiske Vejledning.

Det vurderes ikke muligt på forhånd at fastsætte en præcis grænse for, hvornår virksomheden "i det væsentligste" består i aktiviteter, der har medført kommercielle salg i mindre end 3 år på overdragelsestidspunktet. Det skyldes navnlig, at bedømmelsen af, om dette er tilfældet, nødvendigvis må foretages, inden der er foretaget en værdiansættelse af den samlede virksomhed.

Ved vurderingen af, om væsentlighedskriteriet er opfyldt, vil der imidlertid skulle lægges vægt på formålet med den foreslåede undtagelse, idet udgangspunktet efter forslaget er, at der vil skulle gælde et retskrav på at anvende den foreslåede skematiske værdiansættelsesmetode. Den foreslåede undtagelse fra dette retskrav vil derfor kun skulle gælde, hvor en anvendelse af metoden specifikt som følge af de nystartede aktiviteter må anses for uegnet til at skønne over virksomhedens værdi.

I tilfælde, hvor undtagelsen finder anvendelse, vil der skulle foretages en værdiansættelse efter boafgiftslovens §§ 12 eller 27, dvs. baseret på almindelige værdiansættelsesprincipper, herunder de principper der fremgår af afsnit C. J. i Den Juridiske Vejledning, jf. ovenfor i pkt. 2.2.1. Hvis det på baggrund af virksomhedens regnskaber m.v. er muligt at foretage en opdeling af den samlede virksomhed, forudsættes det i øvrigt, at den skematiske værdiansættelsesmetode fortsat vil kunne kræves anvendt med henblik på værdiansættelsen af den del af virksomheden, der ikke består i nystartede aktiviteter.

Der foreslås endvidere en undtagelse fra retskravet på anvendelse af den foreslåede skematiske værdiansættelsesmetode, hvor virksomhedens aktivitet i det væsentligste består i udvikling og ejerskab af immaterielle aktiver, der endnu ikke har givet afkast.

Ligesom det er tilfældet med hensyn til den foreslåede undtagelse i tilfælde, hvor virksomheden i det væsentligste består i nystartede aktiviteter, er baggrunden for den foreslåede undtagelse i tilfælde, hvor udvikling og ejerskab af immaterielle aktiver, der endnu ikke har givet afkast, udgør den væsentligste del af virksomheden, at en anvendelse af den skematiske værdiansættelsesmetode - der baserer sig på historiske regnskabsresultater - ikke i almindelighed meningsfuldt vil kunne anvendes til at skønne over virksomhedens værdi.

Heller ikke for denne undtagelses vedkommende vurderes det muligt på forhånd at fastsætte en præcis grænse for, hvornår virksomheden "i det væsentligste" består i udvikling og ejerskab af immaterielle aktiver, der endnu ikke har givet afkast. Ved vurderingen af, om væsentlighedskriteriet er opfyldt, vil der imidlertid på tilsvarende vis skulle lægges vægt på, at udgangspunktet efter forslaget er, at der vil skulle gælde et retskrav på at anvende den foreslåede skematiske værdiansættelsesmetode. Den foreslåede undtagelse fra dette retskrav vil derfor kun skulle gælde, hvor den foreslåede skematiske metode specifikt som følge af ejerskabet af immaterielle aktiver, der endnu ikke har givet afkast, er uegnet til at skønne virksomhedens værdi.

Bortset fra de to særlige undtagelser vil de familieejede virksomheder efter forslaget skulle have et retskrav på at anvende den skematiske metode ved opgørelsen af virksomhedens værdi.

Den skematiske metode skal danne grundlag for en værdiansættelse på grundlag af objektive oplysninger, der kan udledes af virksomhedens årsregnskaber. På den måde vil de familieejede virksomheder få sikkerhed for, hvilken bo- eller gaveafgift der skal betales ved et kommende generationsskifte.

En intern arbejdsgruppe under Skatteministeriet har udarbejdet en skematisk værdiansættelsesmetode, der i vidt omfang bygger på anbefalingerne i rapport af 17. november 2021 fra Ekspertgruppen om værdiansættelse ved generationsskifte.

Modellen går i hovedtræk ud på, at virksomhedens værdi anses for at svare til virksomhedens bogførte egenkapital med tillæg af en kapitaliseret værdi af virksomhedens merindtjening. Merindtjeningen opgøres på grundlag af det regnskabsmæssige resultat efter de 5 seneste årsregnskaber forud for overdragelsen med visse reguleringer. Levetiden af merindtjeningen fastsættes skematisk ud fra væksten i virksomhedens omsætning i 5-årsperioden i kombination med afkastet af virksomhedens driftsrelaterede aktiver, hvilket er i overensstemmelsen med anbefalingerne i rapport af 17. november 2021 fra Ekspertgruppen om værdiansættelse ved generationsskifte, dog med den ændring, at levetiden ikke kan overstige 15 år.

Den foreslåede matematiske formel for kapitaliseringsfaktoren er således identisk med kapitaliseringsfaktorformlen i det gældende goodwillcirkulære, der indebærer, at merindtj‍eningen aftager lineært i perioden.

Ifølge forslaget skal der - bortset fra tilfælde, hvor de ovennævnte særlige undtagelser finder anvendelse - gælde et retskrav på til brug for gave- eller boafgiftsberegningen at kunne værdiansætte erhvervsvirksomheder efter den foreslåede skematiske metode.

Retskravet vil først og fremmest indebære, at parterne har valgfrihed imellem at vælge en værdi efter den skematiske model eller en værdi opgjort til handelsværdien. Vælger parterne en værdi opgjort efter den skematiske model, skal Skatteforvaltningen kontrollere beregningen og tilpasse, såfremt værdien efter den skematiske model ikke er opgjort korrekt.

Ved den skematiske metode lægges historiske oplysninger om virksomhedens overskud og egenkapital med visse reguleringer til grund for opgørelsen af virksomhedens værdi.

Det er en forudsætning for en korrekt værdiansættelse efter den skematiske metode, at årsregnskaberne opfylder reglerne i årsregnskabsloven og i øvrigt kan danne grundlag for en vurdering af virksomhedens økonomiske situation på overdragelsestidspunktet. Har virksomheden ikke været forpligtet til at aflægge et årsregnskab, der opfylder reglerne i årsregnskabsloven, vil den skematiske værdiansættelse dog kunne baseres på regnskaber, der opfylder kravene til det skattemæssige årsregnskab, jf. navnlig reglerne i bekendtgørelse nr. 1296 af 14. november 2018 om krav til det skattemæssige årsregnskab m.v. for mindre virksomheder (mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder). Det vil under alle omstændigheder være en betingelse for anvendelsen for den skematiske værdiansættelsesmetode, at de anvendte årsregnskaber indeholder de poster, der er nødvendige for anvendelse af metoden, herunder en bogført egenkapital.

Det indgår i den foreslåede skematiske metode, at der vil skulle foretages en række reguleringer af regnskaberne. Disse reguleringer svarer i alt væsentligt til de reguleringer, der skal foretages efter aktie- og goodwillcirkulærerne.

For så vidt angår den egenkapital, der er bogført ifølge det seneste årsregnskab før overdragelsen, foreslås det således i overensstemmelse med principperne i aktie- og goodwillcirkulærerne, at fast ejendom skal ansættes til handelsværdien, ejendomsværdien ansat efter ejendomsvurderingslovens § ‍11 eller dagsværdien, jf. årsregnskabslovens bilag 1, D, nr. 2, at unoterede aktier i associerede eller tilknyttede selskaber, jf. årsregnskabslovens bilag 1, B, nr. 5 og 7, skal ansættes til en værdi opgjort efter den skematiske værdiansættelsesmetode, at den bogførte værdi af immaterielle aktiver og eventuelle egne aktier fratrækkes, samt at udskudt skat medregnes for virksomheder i selskabsform, herunder udskudt skat der skyldes eventuelle reguleringer i forhold til årsregnskabet.

Særligt hvad angår fast ejendom bemærkes, at den regnskabsmæssige post for ejendomme efter aktiecirkulæret skal erstattes med den seneste kendte offentlige ejendomsvurdering med tillæg af eventuelle ombygningsudgifter, der ikke er indeholdt i ejendomsvurderingen. Når det foreslås, at den regnskabsmæssige post for fast ejendom i stedet skal erstattes af fast ejendoms handelsværdi, ejendomsværdien ansat efter reglerne i ejendomsvurderingslovens § 11 eller dagsværdien, jf. årsregnskabslovens bilag 1, D, nr. 2, skyldes det, at der efter ejendomsvurderingslovens § 10 ikke længere ansættes periodiske ejendomsværdier af landbrug, skovbrug og erhvervsejendomme.

Hvad angår reguleringen i form af fratrækning af immaterielle aktiver har den sammenhæng med, at den kapitaliserede værdi af virksomhedens merindtjening efter den skematiske værdiansættelsesmetode anses for at være knyttet til de immaterielle aktiver, herunder goodwill, og at disse aktiver derfor ikke bør medregnes dobbelt. Dette er i overensstemmelse med princippet i goodwillcirkulæret, hvorefter det dog udelukkende er eventuel regnskabsført værdi af tilkøbt goodwill, der skal fratrækkes den bogførte egenkapital.

Derudover foreslås det, at den bogførte egenkapital skal reguleres, når det er påkrævet for at kunne anvende den skematiske værdiansættelsesmetode på et korrekt grundlag. Det foreslåede retskrav på at kunne anvende den skematiske værdiansættelsesmetode, der tager udgangspunkt i virksomhedernes årsregnskaber, herunder den bogførte egenkapital i det seneste årsregnskab før overdragelsen, vil indebære, at en sådan regulering udelukkende kan foretages, hvor dette er nødvendigt for at sikre et korrekt grundlag for den samlede beregning.

Der vil derfor efter forslaget kunne foretages reguleringer, hvor det på grund af væsentlige ændringer i virksomhedens forhold er åbenbart, at den bogførte egenkapital ikke afspejler den reelle egenkapital på overdragelsestidspunktet, og at egenkapitalen derfor vil skulle korrigeres inden den skematiske værdiansættelsesmetode anvendes.

Der vil eksempelvis kunne reguleres for kapitalændringer indtruffet efter udløbet af det seneste regnskabsår. Det kan f.eks. være kapitaltilførsler eller udbytteudlodninger, der væsentligt påvirker størrelsen af den bogførte egenkapital, der fremgår af årsregnskabet.

Bestemmelsen giver således mulighed for at foretage reguleringer af egenkapitalen, uanset om der er tale om reguleringer i opad- eller nedadgående retning, og parterne i generationsskiftet vil selv kunne angive, hvilke reguleringer der vurderes at være påkrævede.

Det ligger i kravet om, at der skal være tale om reguleringer, der er »påkrævede« for at anvende den skematiske værdiansættelsesmetode, at der ikke er tale om en adgang til skønsmæssigt at regulere størrelsen af den egenkapital, der fremgår af et revideret årsregnskab, der af revisor er anset for at være "retvisende". Bortset fra, hvis der undtagelsesvist måtte være tale om helt åbenbare og utvivlsomme fejl og mangler i forhold til, hvordan egenkapitalen skal opgøres efter årsregnskabslovens regler, vil den bogførte egenkapital - og de underliggende poster, der indgår heri - i et sådant årsregnskab således ikke kunne reguleres med henvisning til den foreslåede bestemmelse.

Hensigten med reguleringsmuligheden er således udelukkende at sikre, at den bogførte egenkapital, der indgår som en faktor ved anvendelsen af den skematiske værdiansættelsesmetode, ikke skal være baseret på det egenkapitalbeløb, der fremgår af det seneste årsregnskab, når dette objektivt set ville være åbenbart misvisende.

Som yderligere eksempel herpå kan også nævnes helt særlige tilfælde, hvor der forud for overdragelsen er gennemført transaktioner, der har til formål kunstigt at nedbringe størrelsen af den egenkapital, der indgår ved anvendelsen af den skematiske metode.

Er der f.eks. forud for overdragelsen etableret 10 sideordnede holdingselskaber, der hver ejer en forholdsmæssig andel af aktiekapitalen i et unoteret driftsselskab, vil det enkelte holdingselskab ikke have en så stor andel af aktierne i driftsselskabet, at der er tale om aktier i associerede eller tilknyttede selskaber. Udgangspunktet vil derfor være, at de unoterede aktier i driftsselskabet ved opgørelsen af værdien af de aktier i holdingselskaberne, der overdrages, vil skulle opgøres til den bogførte værdi, dvs. at aktierne ikke - som det er tilfældet for unoterede aktier i associerede eller tilknyttede selskaber - værdiansættes ved anvendelse af den skematiske værdiansættelsesmetode.

Da opsplitningen af aktiekapitalen mellem 10 forskellige holdingselskaber udgør en klar indikation på, at det er forsøgt kunstigt at nedbringe størrelsen af den egenkapital, der indgår ved anvendelsen af den skematiske metode, vil der i et sådant tilfælde kunne ske en regulering af det enkelte holdingselskabs bogførte egenkapital, således at de unoterede aktier i driftsselskabet værdiansættes ved anvendelse af den skematiske værdiansættelsesmetode.

Også i relation til de resultater, der fremgår af de seneste 5 årsregnskaber, og som danner grundlag for fastlæggelsen af den kapitaliserede værdi af virksomhedens merindtjening, vil der skulle ske reguleringer, der svarer til de reguleringer, der skal foretages efter aktie- og goodwillcirkulærerne.

I overensstemmelse med principperne i aktie- og goodwillcirkulærerne foreslås det således, at resultaterne i 5-årsperioden vil skulle reguleres ved, at finansielle indtægter og udgifter henholdsvis fratrækkes og tillægges bortset fra indtægter og udgifter vedrørende næring med finansieringsvirksomhed, at ekstraordinære poster elimineres, at afskrivninger på immaterielle aktiver tillægges, og at der i personligt drevne virksomheder fratrækkes ikkeudgiftsført løn eller vederlag til en eventuel medarbejdende ægtefælle.

Derudover foreslås det, at resultaterne ifølge årsregnskaberne i de 5 seneste regnskabsår forud for overdragelsen skal kunne reguleres, når det er påkrævet for at kunne anvende den skematiske værdiansættelsesmetode. Det foreslåede retskrav på at kunne anvende den skematiske værdiansættelsesmetode, der tager udgangspunkt i de resultater, der fremgår af virksomhedernes historiske årsregnskaber, vil indebære, at en sådan regulering - hvis årsregnskaberne overholder årsregnskabslovens regler, jf. dog ovenfor om korrektion af helt åbenbare og utvivlsomme fejl og mangler - udelukkende kan foretages, hvor det på grund af væsentlige ændringer i virksomhedens forhold er åbenbart, at det i forhold til den overdragne virksomhed vil være klart misvisende at basere anvendelsen af den skematiske værdiansættelsesmetode direkte på resultaterne ifølge de historiske regnskaber. Resultaterne vil derfor skulle korrigeres, inden den skematiske værdiansættelsesmetode anvendes.

Som eksempel på sådanne væsentlige ændringer af virksomhedens forhold kan nævnes, at der forholdsvis kort før overdragelsen er sket væsentlige frasalg eller tilkøb af virksomhed eller nedlukning eller opstart af væsentlige aktiviteter. I sådanne tilfælde vil de resultater, der fremgår af tidligere årsregnskaber, og som er baseret på resultaterne af en virksomhed med et væsentligt anderledes omfang, skulle reguleres, således at resultaterne - så vidt muligt - er sammenlignelige med de historiske resultater af den faktisk overdragne virksomhed.

Er der f.eks. 2 år før overdragelsen foretaget et frasalg (eller tilkøb) af væsentlige aktiviteter, således at der i de 3 første årsregnskaber i forhold til den faktisk overdragne virksomhed indgår (eller mangler) resultaterne af disse aktiviteter, vil årsregnskaberne i de første 3 regnskabsår skulle reguleres, så resultaterne fra de pågældende aktiviteter udelades (eller medregnes). Er det muligt, bør reguleringen i givet fald ske på grundlag af faktiske regnskabstal, dvs. enten virksomhedens egne regnskabstal vedrørende de frasolgte aktiviteter eller den overdragende virksomheds regnskabstal vedrørende de tilkøbte aktiviteter.

Er det parternes opfattelse, at en regulering er påkrævet som følge af væsentlige ændringer af virksomhedens forhold, vil de selv kunne oplyse, hvordan reguleringen bør gennemføres, og samtidig fremsende historiske regnskabstal, der understøtter reguleringen.

Foreligger der ikke historiske regnskabstal, som parterne direkte kan basere reguleringen på, vil de kunne basere den på f.eks. proforma-regnskaber for virksomheden, der afspejler de ændrede forhold, og som er ledsaget af en revisorerklæring (med angivelse af sikkerhed). Hvor der er tilkøbt eller frasolgt væsentlige aktiviteter, der gør en regulering påkrævet, vil sådanne proforma-regnskaber skulle omfatte virksomheden i den del af 5 års-perioden, der ligger forud for opkøbet eller frasalget.

Er det Skatteforvaltningen, der tager initiativet til en regulering, der er påkrævet som følge af væsentlige ændringer af virksomhedens forhold, vil parterne skulle anmodes om eventuelle historiske regnskabstal, som reguleringen vil kunne baseres på, eller - hvor sådanne tal ikke foreligger - om at producere f.eks. proforma-regnskaber, jf. ovenfor. I givet fald suspenderes fristen for at tage stilling til værdiansættelsen af en gave i den periode, der forløber, fra Skatteforvaltningen anmoder om disse oplysninger, og indtil oplysningerne modtages, jf. boafgiftslovens § 27, stk. 2.

Et revisorpåtegnet proforma-regnskab vil som udgangspunkt skulle lægges til grund af Skatteforvaltningen, når der skal foretages en regulering af de tal, der fremgår af de reviderede årsregnskaber, idet det selvsagt forudsætter, at revisor i sin påtegning ikke har taget afstand fra proforma-regnskabstallene. Skatteforvaltningen kan derfor kun foretage en regulering, der ikke er baseret på proforma-regnskabet, hvis Skatteforvaltningen godtgør, at proforma-regnskabet ikke kan lægges til grund.

Det vil således være Skatteforvaltningen, der har bevisbyrden for, at proforma-regnskabet ikke kan anvendes til at foretage reguleringerne.

Fremkommer parterne ikke med sådanne oplysninger, vil Skatteforvaltningen på basis af de tilgængelige oplysninger kunne udøve et skøn over, hvordan reguleringen bør gennemføres.

Da der skal være et retskrav på at kunne anvende den skematiske værdiansættelsesmetode, og da denne metode er baseret på bl.a. historiske regnskabsresultater i en 5-års periode og desuden vil indebære, at der ved opgørelsen af virksomhedens gennemsnitlige regulerede resultat tages højde for udviklingstendensen i perioden, vil den foreslåede reguleringsmulighed kun skulle finde anvendelse som følge af en udvidelse eller indskrænkning af virksomhedens aktiviteter, som må anses for ekstraordinær i forhold til virksomhedens aktiviteter og naturlige udviklingstendens hen over den 5-årige periode.

Reguleringer vil således ikke kunne kræves - hverken af Skatteforvaltningen eller af parterne i generationsskiftet - blot fordi resultaterne f.eks. er påvirket af åbning eller lukning af filialer i perioden, fordi en enkelt eller enkelt store kunder er mistet eller opnået, eller fordi resultaterne er påvirket af, at der har været særligt gode eller dårlige år.

Reguleringsbestemmelsen vil ikke give mulighed for skønsprægede reguleringer af de historiske regnskabstal. Hensigten med bestemmelsen er derimod udelukkende at sikre, at de resultater i et givent regnskabsår, der ved anvendelsen af den skematiske værdiansættelsesmetode skal indgå ved opgørelsen af virksomhedens gennemsnitlige regulerede resultat, ikke skal baseres direkte på det i årsregnskabet angivne resultat, når dette objektivt set ville være åbenbart misvisende.

De omtalte reguleringer af henholdsvis den bogførte egenkapital og de historiske regnskabsresultater giver således ikke Skatteforvaltningen mulighed for at kræve virksomheden værdiansat til handelsværdien på baggrund af forventningerne til dens fremtidige indtjening, når den skematiske værdiansættelse er valgt anvendt.

Det resultat af værdiansættelsen, der fremkommer i tilfælde, hvor parterne har valgt at foretage en værdiansættelse efter den skematiske metode, vil således - i modsætning til, hvad der er tilfældet efter aktie- og goodwillcirkulærerne - ikke kunne fraviges af Skatteforvaltningen, heller ikke selv om handelsværdien f.eks. måtte være kendt ud fra konkrete handler mellem uafhængige parter.

Den nye skematiske værdiansættelsesmetode forudsættes at skulle erstatte de gældende aktie- og goodwillcirkulærer, og Skatteforvaltningen vil derfor efter en vedtagelse af lovforslaget udsende styresignal om ophævelse af aktie- og goodwillcirkulærerne.

Når parterne har valgt at anvende den skematiske værdiansættelsesmetode, vil det kunne indebære, at erhvervsvirksomheden ansættes til en værdi, der objektivt set ligger under handelsværdien. Den skematiske værdiansættelse skal derfor ifølge forslaget alene gælde ved opgørelsen af bo- og gaveafgiften.

Hvis en overdragelse er sket ved arv eller gave, er der en række bestemmelser i skattelovgivningen, hvoraf fremgår, at der som anskaffelsessum eller afståelsessum i disse tilfælde skal anvendes det beløb, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift eller boafgift af den pågældende overdragelse. Det drejer sig om aktieavancebeskatningsloven, afskrivningsloven, dødsboskatteloven, ejendomsavancebeskatningsloven og kursgevinstloven.

Da en værdiansættelse efter den skematiske metode som nævnt i visse tilfælde kan afvige væsentligt fra handelsværdien, foreslås det, at der ikke skal være mulighed for at anvende værdiansættelsen efter boafgiftsloven til brug for avancebeskatning, når den skematiske værdiansættelsesmetode er anvendt ved afgiftsberegningen efter boafgiftsloven.

Ved værdiansættelse af aktier eller virksomheder efter andre bestemmelser i skattelovgivningen skal handelsværdien anvendes, hvis de respektive lovbestemmelser kræver handelsværdien lagt til grund.

Selv om den skematiske værdiansættelsesmetode også kan være vejledende for værdiansættelsen af en virksomhed uden for området for den nedsatte bo- og gaveafgift, vil der imidlertid ikke på disse områder gælde et retskrav på anvendelsen af den skematiske værdiansættelsesmetode. Resultatet efter den skematiske værdiansættelsesmetode vil således på disse områder kunne fraviges, når dette resultat efter en konkret vurdering ikke er udtryk for virksomhedens handelsværdi.

I så fald skal værdiansættelsen af virksomheden ske ved anvendelse af den værdiansættelsesmetode, som i det konkrete tilfælde giver det mest retvisende udtryk for handelsværdien.

Som eksempler på tilfælde, hvor retskravet på den skematiske værdiansættelse ikke gælder, kan nævnes avancebeskatning ved ophør af skattepligt, overdragelse i hovedaktionærforhold, herunder andre kontrollerede transaktioner, og overdragelse til familie i udlandet.

Overdragelse i form af arv eller gave til familie i udlandet vil være omfattet af den nedsatte bo- og gaveafgift, men idet der ikke kan ske succession ved overdragelse til personer, der ikke er skattepligtige her til landet, vil der skulle gennemføres avancebeskatning af overdragelsen. Herved sikres, at avancer, der er optjent i Danmark, ikke kan føres ud af landet uden beskatning.

Det vil indebære, at det i nogle tilfælde kan være nødvendigt at foretage to forskellige værdiansættelser, dvs. en til beregning af bo- og gaveafgift og en anden til brug for avancebeskatning, når overdragelse ikke sker med succession. Dette udelukker som nævnt ikke, at den skematiske værdiansættelse efter en konkret vurdering vil kunne anses for at svare til handelsværdien.

Som anført i lovforslagets almindelige bemærkninger pkt. 2.1.1 kan aktier i et såkaldt pengetankselskab ikke overdrages med skattemæssig succession. Den foreslåede skematiske værdiansættelsesmetode vil derfor ikke kunne anvendes til brug for værdiansættelsen efter boafgiftsloven, når der er tale om et pengetankselskab.

Efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, er der tale om et pengetankselskab, hvis et selskabs virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse.

Der vil være tale om en passiv kapitalanbringelse, hvis mindst 50 pct. af indtægterne (indtægtskriteriet) opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår stammer fra eller mindst 50 pct. af handelsværdien af aktiverne (aktivkriteriet) opgjort på overdragelsestidspunktet eller opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår vedrører fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign., jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6.

Det bemærkes, at pengetankreglen ved lovforslaget foreslås lempet, således at selskaber, der udøver aktiv virksomhed med udlejning af fast ejendom, skal ligestilles med andre erhvervsvirksomheder, når det gælder adgang til at kunne overdrage virksomheden med succession, jf. nedenfor i pkt. 2.3 i lovforslagets almindelige bemærkninger. I det omfang denne lempelse vil indebære, at et selskab med virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom ikke anses for et pengetankselskab, vil det tillige indebære, at den skematiske værdiansættelsesmetode, når betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt, også vil kunne anvendes ved værdiansættelsen af selskabet ved opgørelsen af bo- og gaveafgiften.

Det bemærkes desuden, at parterne i praksis ved vurderingen af pengetankgrænsen også vil kunne tage udgangspunkt i den skematiske metode.

En værdiansættelse efter den skematiske metode vil som udgangspunkt medføre, at virksomhedens værdi bliver lavere end den skønnede handelsværdi, ligesom det ofte er åbenbart, at selskabets virksomhed ikke i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse. Derfor vil det i langt de fleste tilfælde ikke være nødvendigt at foretage en yderligere værdiansættelse af virksomheden baseret på den skønnede handelsværdi for at godtgøre, at virksomheden ikke er en pengetank. Skatteforvaltningen vil således ikke kunne kræve, at der udarbejdes en værdiansættelse baseret på den skønnede handelsværdi, medmindre der på forhånd er reel tvivl om, hvorvidt virksomheden er en pengetank.

Når en overdragelse i form af arv eller gave sker med skattemæssig succession, sker der ikke beskatning af avancen hos overdrageren på overdragelsestidspunktet, idet beskatningen udskydes, indtil erhververen efterfølgende afstår aktivet uden succession. Ved opgørelsen af afgiftsgrundlaget efter boafgiftsloven beregnes der en såkaldt passivpost, der skal kompensere erhververen for den overtagne skattebyrde.

Passivposten udgør 30 pct. af den fortjeneste, der ikke ville være aktieindkomst, og 22 pct. af fortjeneste, der ville være aktieindkomst. Ifølge praksis er der som alternativ til pas‍si‍‍vposten mulighed for at foretage en individuel vurdering af værdien af den latente skattebyrde, hvilket bl.a. fremgår af Højesterets dom i SKM2018.319.HR, herunder at begge nedslag ikke kan opnås samtidig.

Ved en individuel fastsættelse af værdien af den latente skattebyrde kan der indgå en fordeling af successionsfordelen, jf. SKM2024.345.DEP, der indeholder en kommentar til Højesterets dom af 27. februar 2024 (SKM2024.344.HR) vedrørende skattenedslag ved overdragelse af virksomhed med succession.

Da den skematiske værdiansættelse kan ligge under handelsværdien og i sig selv vil kunne fungere som en nedsættelse af afgiftsgrundlaget, foreslås det, at i de tilfælde, hvor der er valgt skematisk værdiansættelse ved opgørelse af afgiftsgrundlaget efter boafgiftsloven, skal den skematiske værdiansættelse ligeledes anvendes ved beregning af passi‍vposterne eller en eventuel individuel fastsættelse af den latente skattebyrde.

2.3. Bedre mulighed for succession ved overdragelse af ejendomsvirksomheder og lempelse af pengetankregler

2.3.1. Aktieavancebeskatningsloven

2.3.1.1. Gældende ret

Overdragelse af en ejendomsvirksomhed i selskabsform sker ved overdragelse af aktier i det selskab, der ejer fast ejendom, f.eks. udlejningsejendomme.

Aktieavancebeskatningslovens § 34 giver mulighed for i levende live at overdrage aktier m.v. med succession til børn, børnebørn, søskende, søskendes børn, søskendes børnebørn eller en samlever, hvorved forstås en person, som på overdragelsestidspunktet opfylder betingelserne i boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra d. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med naturligt slægtskabsforhold.

Succession indebærer efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 2, at der ikke sker beskatning i forbindelse med selve overdragelsen, men at erhververen indtræder i overdragerens skattemæssige stilling. Modtageren anses herefter for at have erhvervet aktierne m.v. til samme pris, på samme tidspunkt og i samme hensigt som overdrageren. Dermed udskydes beskatningen af afståelsen af aktierne m.v. til det tidspunkt, hvor erhververen eventuelt afstår aktierne m.v., og hvor der ikke kan ske overdragelse med succession.

Da successionsprincippet forudsætter, at der er mulighed for beskatning i Danmark, gælder efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 3, at hvis erhververen ikke er fuldt skattepligtig her til landet efter kildeskattelovens § 1, kan der kun ske overdragelse med succession, i det omfang aktierne efter overdragelsen indgår i en virksomhed, som er begrænset skattepligtig for erhververen efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4.

Hvis erhververen er skattepligtig her til landet efter kildeskattelovens § 1, men i henhold til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst med en fremmed stat, Færøerne eller Grønland må anses for hjemmehørende dér, kan der kun ske overdragelse med succession, i det omfang aktierne efter overdragelsen indgår i en virksomhed, som Danmark i henhold til dobbeltbeskatningsaftalen har beskatningsretten til.

Det er en betingelse for overdragelse af aktier m.v. med succession, at den enkelte overdragelse udgør mindst 1 pct. af aktie- eller anpartskapitalen, at aktierne m.v. ikke er udstedt af et investeringsselskab, jf. aktieavancebeskatningslovens §§ 19 B eller 19 C, at der ikke konstateres et tab ved overdragelsen, og at selskabet ikke er en pengetank, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 2-4.

Efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, er der tale om en pengetank, hvis et selskabs virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse. Højesteret har i SKM2023.168.HR fastslået, at det skal afgøres konkret, om et aktiv i en virksomhed skal anses for passiv kapitalanbringelse i henhold til reglen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3. I SKM2024.199.SR har Skatterådet fastslået, at udlejning af fast ejendom efter sin karakter udgør passiv kapitalanbringelse. Det bemærkes, at afgørelsen er påklaget til Landsskatteretten.

Særligt for så vidt angår bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovejendom, følger det af aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, 2. pkt., at en sådan bortforpagtning ikke anses for passiv kapitalanbringelse. Det bemærkes, at Skatterådet i SKM2024.299.SR - på baggrund af bl.a. SKM2023.590.HR - har fundet, at beboelsesejendomme, der blev udlejet, herunder som tjenesteboliger, og beboelsesejendomme, som aktionærerne rådede over, ikke kunne siges at være bortforpagtet til landbrugsmæssige eller skovbrugsmæssige formål og anvendt til et sådant formål, hvorfor disse beboelsesejendomme på landbrugs- og skovejendomme ikke ville kunne omfattes af undtagelsen for landbrugs- og skovbrugsejendomme i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, 2. pkt.

Selskabets virksomhed anses efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 1. pkt., for i overvejende grad at bestå i passiv kapitalanbringelse, såfremt mindst 50 pct. af selskabets indtægter, hvorved forstås den regnskabsmæssige nettoomsætning tillagt summen af øvrige regnskabsførte indtægter, opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår, stammer fra fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign., der efter stk. 1, nr. 3, skal anses for passiv kapitalanbringelse, eller hvis handelsværdien af selskabets sådanne ejendomme, kontanter, værdipapirer el.lign. enten på overdragelsestidspunktet eller opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår udgør mindst 50 pct. af handelsværdien af selskabets samlede aktiver.

Bedømmelsen foretages som et gennemsnit af de seneste tre regnskabsår for at mindske betydningen af udsving i selskabets resultater fra år til år. Ved de seneste tre regnskabsår forstås de seneste tre regnskabsår, der er afsluttet på det tidspunkt, hvor overdragelsen sker. Har selskabet eksisteret i mindre end tre år, foretages vurderingen ud fra de år, selskabet har eksisteret. I tilfælde, hvor et selskab er stiftet ved en skattefri omstrukturering af et tidligere selskab m.v., foretages bedømmelsen ud fra de regnskabsår, det nye selskab har eksisteret.

Minimumskravet til størrelsen af de overdragne ejerandele og pengetankreglen finder ikke anvendelse ved overdragelse af andelsbeviser og andele i andelsforeninger, jf. aktieavancebeskatningslovens § 18, stk. 1 og 4, og ved overdragelse af næringsaktier, jf. aktieavancebeskatningslovens § 17, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 5, 1. pkt.

Pengetankreglen finder ikke anvendelse, hvis der er tale om aktier i et selskab m.v., som udøver næring ved køb og salg af værdipapirer eller ved finansieringsvirksomhed og er omfattet af lov om finansiel virksomhed, lov om fondsmæglerselskaber og investeringsservice og -aktiviteter og lov om forsikringsvirksomhed eller tilsvarende for udenlandske selskaber, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 5, 2. pkt.

For udenlandske finansielle selskaber, som ikke er hjemmehørende i et EU-land eller EØS-land, er det en betingelse, at selskabet er hjemmehørende i et land, som efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, anden international overenskomst eller konvention eller administrativt indgået aftale om bistand i skattesager udveksler oplysninger med de danske skattemyndigheder, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 5, 2. pkt.

Et holdingselskabs primære og ofte eneste aktivitet er at eje aktier i et eller flere datterselskaber. Derfor vil pengetankreglen som udgangspunkt indebære, at succession ved overdragelse af aktierne i et holdingselskab ikke vil være mulig, idet selskabet i overvejende grad driver virksomhed i form af passiv kapitalanbringelse ved udelukkende at eje finansielle aktiver i form af datterselskaber.

Med henblik på at muliggøre, at aktier m.v. i et holdingselskab kan gøres til genstand for succession, gælder der derfor en transparensregel i koncernforhold, hvor der ved opgørelsen efter pengetankreglen ses bort fra afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori holdingselskabet direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktiekapitalen. I stedet medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til holdingselskabets ejerandel.

Endvidere ses der efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 3. og 4. pkt., bort fra indkomst fra udlejning af fast ejendom mellem et selskab og et datterselskab og ved udlejning mellem datterselskaber. Sådan lejeindkomst skal ved opgørelsen efter pengetankreglen hverken regnes med til aktiv erhvervsvirksomhed eller passiv kapitalanbringelse. Endelig skal fast ejendom, som udlejes mellem selskabet og et datterselskab eller mellem datterselskaber, efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 5. pkt., ikke anses for en udlejningsejendom i relation til opgørelsen af aktiverne. Værdien af den udlejede ejendom skal derfor i disse tilfælde regnes med i den aktive del af selskabets virksomhed.

Der kan efter aktieavancebeskatningslovens §§ 35 og 35 A tillige ske succession ved overdragelse af en erhvervsvirksomhed eller en andel heraf til nære medarbejdere, tidligere nære medarbejdere eller tidligere ejere.

Afgrænsningen af begrebet passiv kapitalanbringelse i aktieavancebeskatningslovens § 34 blev justeret ved lov nr. 683 af 8. juni 2016.

Det tidligere kriterium - at virksomheden i overvejende grad består af udlejning af fast ejendom eller besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende - blev ændret til, at det afgørende er, om virksomheden i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse.

Pengetankaktiver er herefter fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign., medmindre de pågældende aktiver indgår i virksomhedens aktive del, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6. Som eksempler på fast ejendom, der indgår i den aktive del, kan nævnes domicilejendomme, produktionsejendomme m.v.

Opregningen i bestemmelsen af, hvilke aktiver der anses for pengetankaktiver, er ikke udtømmende. Aktiver, der må sidestilles med de udtrykkeligt nævnte aktiver (fast ejendom, kontanter og værdipapirer), medregnes således ved vurderingen af, om virksomheden i overvejende grad består i passiv kapitalanbringelse.

Der kan herom f.eks. henvises til Højesterets dom i SKM2023.168.H, der vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt anparter i et selskab, der via partnerselskaber havde investeret i andele i vindmøller og solcelleanlæg, kunne overdrages med succession efter aktieavancebeskatningslovens § ‍34. Efter en konkret vurdering anså Højesteret disse investeringer for passiv kapitalanbringelse, bl.a. med henvisning til, at der ikke i ordlyden af eller forarbejderne til aktieavancebeskatningslovens § 34 er holdepunkter for at anlægge en snæver fortolkning af, hvad der skal forstås ved passiv kapitalanbringelse, dvs. fast ejendom, kontanter, værdipapirer eller lignende.

Investorfradragsloven indebærer bl.a., at fuldt skattepligtige fysiske personer inden for de beløbsmæssige grænser, der er fastsat i investorfradragslovens § 7, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrage direkte investeringer i visse små og mellemstore selskaber, der befinder sig i en opstarts- eller vækstfase. Såfremt et selskab anses for en pengetank efter aktieavancebeskatningslovens § 34, har det imidlertid som konsekvens, at direkte investeringer i selskabet ikke vil kunne foretages med fradrag efter investorfradragsloven, jf. investorfradragslovens § 3, stk. 1, nr. 3.

Ligningslovens § 7 P indeholder regler om beskatning af medarbejderaktier. Bestemmelsen giver mulighed for at udskyde beskatningen af tildelte aktier og købe- og tegningsretter til aktier til det tidspunkt, hvor aktierne sælges. Det gælder både, når aktierne er erhvervet direkte, og når aktierne er erhvervet ved udnyttelse af en købe- eller tegningsret. Såfremt betingelserne er opfyldt, sker beskatningen som aktieindkomst og ikke som lønindkomst. Det er efter ligningslovens § 7 P, stk. 7, nr. 4, en betingelse for anvendelsen af den særlige regel for visse nye, mindre virksomheder i ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 2, 4. pkt., hvorefter vederlaget i form af indkomstskattefrie aktier og købe- og tegningsretter til aktier kan udgøre op til 50 pct. af den ansattes årsløn, at selskabet, hvor personen er ansat, ikke på det tidspunkt, hvor aftalen indgås, driver virksomhed, som i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, jf. stk. 5, 2. pkt., og stk. 6.

2.3.1.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Det er regeringens ønske, at familieejede selskaber, der udøver aktiv virksomhed med udlejning af fast ejendom, skal ligestilles med andre erhvervsvirksomheder, når det gælder adgang til at kunne overdrage virksomheden med succession.

Hensynet til at kunne opretholde virksomheden uden frasalg eller gældsætning af virksomheden gælder efter regeringens opfattelse på samme måde for familieejede selskaber med aktiv virksomhed med udlejning af fast ejendom som for andre erhvervsvirksomheder i selskabsform.

Det foreslås derfor, at det indsættes i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom ikke skal anses for passiv kapitalanbringelse ved vurderingen af, om et selskabs indtægter eller aktiver for mindst 50 pct.'s vedkommende vedrører passiv kapitalanbringelse.

Ved aktiv udlejningsvirksomhed vil efter forslaget til aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, skulle forstås udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor overdragerens direkte eller indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne.

Herudover foreslås det, at det skal være en betingelse, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, eller at den indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

Kravet om en ejerandel på mere end 50 pct. vil indebære, at overdragelse med succession kun vil være mulig, når ejerandelen i sig selv typisk vil give overdrageren bestemmende indflydelse på driften af ejendomsvirksomheden.

En indirekte ejerandel ejet af overdrageren vil efter forslaget skulle medregnes, selv om denne ejerandel besiddes via et datterselskab til det selskab, hvis aktier overdrages. Med henblik på at sikre dette foreslås der en ændring af transparensreglen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, således at denne vil skulle gælde i alle tilfælde, hvor der i et direkte eller indirekte ejet datterselskab udøves aktiv udlejningsvirksomhed, også selv om ejerandelen er under 25 pct. Det vil indebære, at der ved opgørelsen efter pengetankreglen altid vil skulle ses bort fra afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori der udøves virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, idet der i stedet vil skulle medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til ejerandelen.

Ved afgørelsen af, om ejerandelen af den faste ejendom er mere end 50 pct., vil der endvidere kunne medregnes alle de ejerandele, der direkte eller indirekte (dvs. gennem et eller flere selskaber) er ejet af familiemedlemmer. Familiemedlemmer vil i den forbindelse omfatte alle de personer, der kan overdrages til med succession efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 1, eller som kan modtage gaver efter reglerne om gaveafgift, jf. boafgiftslovens § 22, stk. 1.

Det bemærkes, at personkredsen omfattet af de to bestemmelser i et vist omfang er overlappende, men at søskende og søskendes direkte efterkommere kun er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 1, mens forældre og bedsteforældre omvendt kun er omfattet af boafgiftslovens § 22, stk. 1. Henvisningen til begge bestemmelser har til formål at sikre, at kredsen af familiemedlemmer afgrænses på en hensigtsmæssig måde. Det bemærkes desuden, at søskende fra og med 2027 foreslås omfattet af boafgiftslovens § 22, stk. 1, jf. pkt. 2.1.2. i lovforslagets almindelige bemærkninger.

Forslaget vil således indebære, at familieejede ejendomsvirksomheder omfattes af den udvidede adgang til succession, selv om ejerandelen på mere end 50 pct. er fordelt mellem en række familiemedlemmer, f.eks. som følge af at udlejningsejendommen(e) har været i familiens besiddelse i generationer. Det vil også give mulighed for glidende generationsskifter, hvor virksomheden overdrages trinvist.

Kravet om, at opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad må blive varetaget af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne, vil indebære, at aktierne i et ejendomsselskab ikke vil kunne overdrages med succession, når ejeren i overvejende grad har overladt disse grundlæggende opgaver i virksomheden til en uafhængig tredjemand.

En uafhængig tredjemand vil skulle anses for at spille den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne, såfremt den pågældende forhandler aftalerne med medkontrahenterne, f.eks. lejerne/forpagterne, og de herefter normalt indgås, uden at ejeren foretager ændringer heri. En uafhængig tredjemand vil således skulle anses for at varetage opgaven med indgåelsen af aftalerne, også selv om ejeren formelt indgår aftalerne, når denne kompetence til at indgå aftalerne reelt udelukkende er formel, idet de aftaler, som den uafhængige tredjemand forelægger til underskrift, rutinemæssigt godkendes uden indholdsmæssige ændringer.

Baggrunden for kravet om, at indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden ikke i overvejende grad må være varetaget af en uafhængig tredjemand, er, at en udlejningsejendom eller en portefølje af udlejningsejendomme ikke kan anses for at indgå i en aktiv udlejningsvirksomhed, hvis ejeren/ejerne udelukkende ejer ejendommene, mens det er uafhængige, der træffer beslutninger vedrørende indgåelsen af de aftaler, der må anses for centrale i en udlejningsvirksomhed.

Aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom vil bl.a. omfatte leje- eller bortforpagtningsaftalerne, men kan f.eks. også være aftaler om ombygning eller væsentlige vedligeholdelsesarbejder vedrørende den faste ejendom.

Afgørende for, om aftaleindgåelsen skal anses for i overve‍jende grad at blive varetaget af en "uafhængig" fysisk eller juridisk person, vil skulle være, om den pågældende fysiske eller juridiske person agerer uafhængigt af den familieejede ejendomsudlejningsvirksomhed. Aftaleindgåelsen vil derfor ikke være varetaget af en "uafhængig", hvis aftalerne indgås af en eller flere ansatte i ejendomsudlejningsvirksomheden, som ikke kan agere uafhængigt af den kreds af familiemedlemmer, der ejer mere end 50 pct. af virksomheden, eller hvis aftaleindgåelsen f.eks. varetages af et selskab med samme ejerkreds som ejendomsudlejningsvirksomheden.

Varetages indgåelsen af de nævnte aftaler i overvejende grad af en uafhængig, vil udlejningsejendommene skulle anses for passiv kapitalanbringelse, fordi ejerne udelukkende oppebærer et løbende afkast af den kapital, der er investeret i ejendommene, mens den aktive drift af virksomheden - som er afgørende for afkastets størrelse - i sin helhed eller i det væsentlige varetages af en uafhængig tredjepart. Det kendes eksempelvis fra ejendomsprojekter, der udbydes offentligt, og hvor de enkelte investorer i almindelighed udelukkende foretager investeringen med henblik på at opnå et afkast af den investerede kapital uden selv aktivt at deltage i driften af ejendommene.

Det vil efter forslaget skulle være afgørende, om indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom "i overvejende grad" varetages af en uafhængig. Hvor der f.eks. er tale om en virksomhed med en beboelsesejendom med et stort antal lejemål, vil der således ikke foreligge aktiv udlejningsvirksomhed, blot fordi familieejerkredsen udøver bestemmende indflydelse på indholdet af en enkelt eller enkelte lejeaftaler, der er underordnet betydning for ejendommens samlede økonomiske drift.

Det bemærkes, at det i mange ejendomsudlejningsvirksomheder vil være naturligt at tilkøbe tekniske, administrative og juridiske ydelser fra uafhængige parter, fordi virksomheden ikke selv besidder de nødvendige personelle eller faglige kompetencer, og/eller fordi det vurderes driftsøkonomisk mest effektivt at overlade opgaverne til den uafhængige part. Det kan f.eks. dreje sig om aftaler om varetagelse af den løbende administration, rådgivning om udformningen af lejeaftaler m.v.

Så længe ejerkredsen selv træffer de centrale strategiske beslutninger vedrørende sådanne opgaver - f.eks. om lejeniveauet i lejekontrakterne - og således udøver bestemmende indflydelse på de forhold, der har væsentlig indflydelse på udlejningsvirksomhedens økonomiske drift, vil tilkøb af sådanne ydelser dog ikke ændre på, at der, såfremt betingelserne i øvrigt er opfyldt, foreligger aktiv udlejningsvirksomhed. Er der tale om en række ensartede lejemål, vil det således være tilstrækkeligt, at ejervirksomheden selv træffer beslutning om lejeniveauet for de ensartede lejemål.

Hvad endelig angår betingelsen om, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, eller at den i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år på overdragelsestidspunktet, er formålet hermed at imødegå, at f.eks. en værdipapirbeholdning kortvarigt omlægges til en erhvervsvirksomhed for at opnå mulighed for overdragelse med succession. Betingelsen svarer til det ejertidskrav, der bl.a. skal være opfyldt, for at overdragelsen vil kunne være omfattet af den foreslåede nedsættelse af bo- og gaveafgift fra 15 pct. til 10 pct., hvis overdragelsen sker ved arv eller gave.

Forslaget vil indebære, at familieejede selskaber med aktiv udlejning af fast ejendom vil kunne overdrages med succession, hvis også de øvrige betingelser for succession er opfyldt. Hvis overdragelsen sker ved arv eller gave, vil overdragelsen endvidere kunne være omfattet af den foreslåede nedsættelse af bo- og gaveafgift fra 15 pct. til 10 pct., hvis betingelserne herfor er opfyldt.

Der foreslås ikke ændringer vedrørende de tilfælde, hvor der allerede efter gældende regler er mulighed for at holde fast ejendom uden for den del af virksomhedens indtægter eller aktiver, der medregnes som passiv kapitalanbringelse. I de tilfælde, hvor f.eks. bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovejendom, allerede efter aktieavancebeskatningslovens §‍ ‍34, stk. 1, nr. 3, og praksis herom ikke kan anses for passiv kapitalanbringelse, vil dette fortsat gælde, uden at det vil kræve, at de særlige betingelser, der foreslås at skulle gælde for aktiv udlejningsvirksomhed, vil skulle opfyldes.

Der foreslås heller ikke ændringer vedrørende andre former for virksomhed end virksomhed med udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, herunder investeringer i andele i vindmøller og solcelleanlæg som omhandlet i SKM2023.168.H.

I det omfang forslaget vil indebære, at et selskab med aktiviteter i form af aktiv udlejning af fast ejendom, der efter gældende regler anses for en pengetank, ikke anses for at drive virksomhed, der i overvejende grad består i passiv kapitalanbringelse, vil det også indebære, at der vil være mulighed for - hvis de øvrige betingelser herfor er opfyldt - at foretage fradrag efter investorfradragsloven ved direkte investeringer i selskabet.

Ændringen af pengetankreglen ville som udgangspunkt også få betydning for anvendelsen af den særlige regel i ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 2, 4. pkt., hvorefter det vederlag i form af aktier og købe- og tegningsretter til aktier, der i visse nye, mindre virksomheder kan modtages skattefrit efter reglerne i § 7 P kan udgøre op til 50 pct. af den ansattes årsløn. Det skyldes, at anvendelsen af denne regel bl.a. efter ligningslovens § 7 P, stk. 7, nr. 4, er betinget af, at selskabet, hvor personen er ansat, ikke på det tidspunkt, hvor aftalen indgås, driver virksomhed, som i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, jf. stk. 5, 2. pkt., og stk. 6.

Ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 2, 4. pkt., er imidlertid en statsstøtteordning, der er godkendt af EU-Kommissionen. En ændring af pengetankreglen i relation til reglen i ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 2, 4. pkt., vil derfor først kunne træde i kraft efter forudgående notifikation til og godkendelse af EU-Kommissionen efter statsstøttereglerne.

Det indgår i Aftale mellem regeringen (Socialdemokratiet, Venstre og Moderaterne), Danmarksdemokraterne, Liberal Alliance, Det Konservative Folkeparti, Radikale Venstre og Dansk Folkeparti om Iværksætterpakke af 21. juni 2024, at der skal ske en styrkelse af mulighederne for at bruge medarbejderaktier til at tiltrække talenter til iværksættervirksomheder.

Det foreslås på den baggrund, at adgangen til at anvende ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 2, 4. pkt., skal være betinget af, at selskabet, hvor personen er ansat, ikke på det tidspunkt, hvor aftalen indgås, driver virksomhed, som i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, jf. stk. 5, 2. pkt., og stk. 6, som affattet ved lovbekendtgørelse nr. 172 af 29. januar 2021.

Det vil indebære, at den foreslåede lempelse af pengetankreglen for aktiv udlejning af fast ejendom ikke på nuværende tidspunkt vil få virkning i relation til ligningslovens §‍ ‍7 ‍P, nr. 2, 4. pkt., idet det forudsættes, at der som led i udmøntningen af Aftale mellem regeringen (Socialdemokratiet, Venstre og Moderaterne), Danmarksdemokraterne, Liberal Alliance, Det Konservative Folkeparti, Radikale Venstre og Dansk Folkeparti om Iværksætterpakke af 21. juni 2024 sker en samlet afklaring af, hvordan reglerne om den skattemæssige behandling af medarbejderaktier fremadrettet bør udformes, herunder under overholdelse af statsstøttereglerne.

2.3.2. Kildeskatteloven

2.3.2.1. Gældende ret

Efter kildeskattelovens § 33 C er der mulighed for at overdrage en personligt ejet virksomhed i levende live til nære familiemedlemmer m.v. med succession.

Som efter aktieavancebeskatningsloven indebærer succession, at overdragelsen ikke beskattes hos overdrageren. Ved beskatning af erhververen skal virksomhedens aktiver med hensyn til skattemæssige af- og nedskrivninger og beskatning af fortjenester og fradrag af tab ved salg behandles, som om de var anskaffet af erhververen på de tidspunkter og til de beløb, hvortil de i sin tid var anskaffet af overdrageren.

En række betingelser skal være opfyldt for, at der kan ske overdragelse med succession. Der kan efter kildeskattelovens § 33 C succederes i en erhvervsvirksomhed, en af flere erhvervsvirksomheder eller en andel af en eller flere erhvervsvirksomheder, jf. kildeskattelovens § 33 C, stk. 1, 1. pkt. Enkeltstående aktiver kan således ikke overdrages, medmindre de selvstændigt anses for at udgøre en erhvervsvirksomhed.

Vurderingen foretages på overdragelsestidspunktet. Der gælder således i modsætning til vurderingen efter aktieavancebeskatningsloven ikke et 3-årigt opgørelseskrav.

I forhold til fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven kan der kun succederes i fortjeneste, der skal opgøres efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, i det omfang ejendommen anvendes i overdragerens eller overdragerens samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, jf. kildeskattelovens § 33 C, stk. 1, 3. pkt. Hvis den erhvervsmæssige del udgør mere end halvdelen af ejendommen, kan der succederes i hele ejendomsavancen. Efter kildeskattelovens § 33 C, stk. 1, 6. pkt., anses udlejning af fast ejendom ikke for erhvervsmæssig virksomhed. En undtagelse gælder dog for udlejning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovbrugsejendom.

I lighed med aktieavancebeskatningsloven kan der ikke succederes i aktiver, hvor der ved overdragelsen bliver konstateret et tab, jf. kildeskattelovens § 33 C, stk. 3. Tab, som bliver konstateret ved overdragelse af aktiver, skal i stedet trækkes fra ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst.

Der er i modsætning til successionsreglerne i aktieavancebeskatningsloven ingen nedre grænse ved personligt ejede virksomheder for, hvor små ejerandele der berettiger til overdragelse med succession.

Som det er tilfældet efter aktieavancebeskatningsloven, kan der tillige ske succession ved overdragelse af en erhvervsvirksomhed eller en andel heraf til nære medarbejdere, tidligere nære medarbejdere og tidligere ejere.

2.3.2.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Det er regeringens ønske, at udlejningsejendomme, der indgår i en aktiv udlejningsvirksomhed, skal kunne overdrages med succession.

Det foreslås derfor, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom skal undtages fra hovedreglen om, at udlejning af fast ejendom ikke kan overdrages med succession.

Aktiv udlejningsvirksomhed vil skulle forstås i overensstemmelse med forslaget til aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, dvs. som udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor overdragerens og dennes nære familiemedlemmers direkte og indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne. Endelig vil det være en betingelse, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, eller at den indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

Der henvises om den nærmere afgrænsning af begrebet aktiv udlejningsvirksomhed i øvrigt til lovforslagets almindelige bemærkninger ovenfor i pkt. 2.3.1.2 om forslaget til bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7.

Forslaget vil indebære, at sådanne udlejningsejendomme vil kunne overdrages med succession, hvis de øvrige betingelser for succession er opfyldt. Hvis overdragelsen sker ved gave, vil overdragelsen endvidere kunne være omfattet af den foreslåede nedsættelse af bo- og gaveafgift fra 15 pct. til 10 pct. og de foreslåede regler om skematisk værdiansættelse, hvis betingelserne herfor er opfyldt.

Det foreslås dog, at der ikke vil skulle være adgang til overdragelse med succession, hvis ejendommen ved overdragelsen bliver omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens §‍ ‍8, dvs. i tilfælde hvor ejendommen tjener til bolig for erhververen eller dennes husstand. Tilsvarende foreslås det, at der ikke skal være adgang til overdragelse med succession, hvis der er tale om et stuehus med tilhørende grund og have, der tjener til bolig for erhververen eller dennes husstand. Baggrunden for forslaget herom er, at succession forudsætter, at beskatningen af overdragerens avance blot udskydes, indtil erhververen sælger aktivet uden succession.

Tjener den udloddede ejendom eller det udloddede stuehus med tilhørende grund og have til bolig for erhververen eller dennes husstand, vil en fortjeneste ved en senere afståelse være skattefri efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8 eller § 9, stk. 1, 1. pkt. Forudsætningerne for, at der i et sådant tilfælde kan ske overdragelse med succession, vil derfor ikke være opfyldt, idet succession ville indebære et skattebortfald og ikke blot en skatteudskydelse.

2.3.3. Dødsboskatteloven

2.3.3.1. Gældende ret

Gennemføres et generationsskifte af en virksomhed i forbindelse med ejerens død, sker beskatningen ved udlodning af erhvervsvirksomheder til en arving eller legatar efter reglerne i dødsboskatteloven, hvor der er regler om adgang til udlodning med succession. Når et dødsbo udlodder med succession, skal fortjeneste ikke medregnes ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, jf. dødsboskattelovens § 28, stk. 1, 1. pkt.

En række betingelser skal være opfyldt for, at der kan ske udlodning med succession. For det første kan der alene succederes i fortjeneste. Tab ved udlodning behandles således skattemæssigt som tab konstateret ved dødsboets salg, jf. dødsboskattelovens § 28, stk. 2.

For det andet er successionsadgangen begrænset til udlodning til fysiske personer. Arveladerens længstlevende ægtefælle, samlever, m.v., jf. dødsboskattelovens § 37, stk. 1, 1. pkt., kan succedere fuldt ud i forbindelse med en udlodning, der overstiger deres andel i dødsboet. For andre fysiske personer gælder det, at der kan ske succession i værdier, der svarer til vedkommendes andel i dødsboet.

For det tredje kan der alene ske udlodning med succession af en erhvervsvirksomhed, en af flere erhvervsvirksomheder eller en ideel andel af en eller flere erhvervsvirksomheder. Der er dog fastsat særlige regler for udlodning af aktier m.v., jf. nærmere nedenfor. Det er samme type aktiver, der kan overdrages med succession efter dødsboskatteloven, som kan overdrages med succession i levende live efter kildeskattelovens § 33 C. Således kan der i forhold til fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven kun succederes i fortjeneste, der skal opgøres efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, i det omfang ejendommen anvendes i overdragerens eller overdragerens samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, jf. dødsboskattelovens § 29, stk. 2, 2. pkt. Hvis den erhvervsmæssige del udgør mere end halvdelen af ejendommen, kan der succederes i hele ejendomsavancen, jf. dødsboskattelovens § 29, stk. 2, 3. pkt. Efter dødsboskattelovens § 29, stk. 2, 5. pkt., anses udlejning af fast ejendom ikke for erhvervsmæssig virksomhed. En undtagelse gælder dog for udlejning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovbrugsejendom, der anses for erhvervsmæssig virksomhed.

Betingelserne for udlodning af aktier m.v. med succession fremgår af dødsboskattelovens §‍ ‍29, stk. 3 og 4.

Efter dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 1. pkt., medregnes gevinst ved udlodning af aktier m.v. ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, hvis der er tale om udlodning af aktier m.v. i et selskab m.v., hvis virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse.

Efter dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 6. pkt., anses selskabets virksomhed for i overvejende grad at bestå i passiv kapitalanbringelse, såfremt mindst 50 pct. af selskabets indtægter, hvorved forstås den regnskabsmæssige nettoomsætning tillagt summen af øvrige regnskabsførte indtægter, opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår stammer fra fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign., der skal anses for passiv kapitalanbringelse, eller hvis handelsværdien af selskabets sådanne ejendomme, kontanter, værdipapirer eller lignende enten på overdragelsestidspunktet eller opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår udgør mindst 50 pct. af handelsværdien af selskabets samlede aktiver.

Besiddelse af andele omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 18 anses ved bedømmelsen ikke som besiddelse af værdipapirer.

Der gælder efter dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 8. og 9. pkt., en transparensregel, således at afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori selskabet m.v. direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktiekapitalen, ikke medregnes. I stedet medregnes en til ejerforholdet svarende del af datterselskabets indtægter og aktiver ved bedømmelsen.

Ved bedømmelsen ses efter dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 10. og 11. pkt., bort fra indkomst ved udlejning af fast ejendom mellem selskabet og et datterselskab eller mellem datterselskaber. Fast ejendom, som udlejes mellem selskabet og et datterselskab eller mellem datterselskaber, og som lejer anvender i driften, anses ved bedømmelsen ikke som en udlejningsejendom.

Det fremgår af dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 4. pkt., at bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovejendom, i denne forbindelse ikke anses for passiv kapitalanbringelse.

Udlodning af aktier og investeringsbeviser i investeringsselskaber omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 19 B og 19 C medregnes efter dødsboskattelovens § 29, stk. 4, altid ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten.

2.3.3.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Det er regeringens ønske, at udlejningsejendomme, der indgår i en aktiv udlejningsvirksomhed, skal kunne overdrages med succession.

Det foreslås derfor, at successionsreglerne i dødsboskatteloven justeres, således at den foreslåede adgang til at overdrage aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom med succession i levende live - jf. ovenfor i lovforslagets almindelige bemærkninger pkt. 2.3.1.2 om virksomheder, der drives i selskabsform og i pkt. 2.3.2.2 om personligt drevne virksomheder - tillige vil skulle finde anvendelse ved død.

Med henblik herpå foreslås det i dødsboskattelovens § 29, stk. 2, 5. pkt., indsat, at udlejning af fast ejendom som omhandlet i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, vil skulle anses for erhvervsmæssig virksomhed, således at der kan succederes i gevinsten ved udlodning af sådanne faste ejendomme.

Henvisningen til aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, vil indebære, at der vil skulle være tale om aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, dvs. udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor arveladerens og dennes nære familiemedlemmers direkte og indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne. Endelig vil det være en betingelse, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, eller at den indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

En indirekte ejerandel vil efter forslaget skulle medregnes ved opgørelsen af arveladerens ejerandel, selv om denne ejerandel besiddes via et datterselskab til det selskab, hvis aktier udloddes. Med henblik på at sikre dette foreslås der en ændring af transparensreglen, således at denne vil skulle gælde i alle tilfælde, hvor der i et direkte eller indirekte ejet datterselskab udøves aktiv udlejningsvirksomhed, også selv om selskabets direkte eller indirekte ejerandel i datterselskabet er under 25 pct. Det vil indebære, at der ved opgørelsen af, om selskabets virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse, altid vil skulle ses bort fra afka‍stet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori der udøves virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, idet der i stedet vil skulle medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til selskabets ejerandel.

Det foreslås endvidere, at der ikke vil skulle være adgang til udlodning med succession, hvis ejendommen ved udlodningen bliver omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens §‍ 8, dvs. i tilfælde hvor ejendommen er arvingens eller legatarens bopæl, og hvor de øvrige betingelser for skattefrihed efter bestemmelsen er opfyldt. Tilsvarende foreslås det, at der ikke skal være adgang til udlodning med succession, hvis der er tale om et stuehus med tilhørende grund og have, der tjener til bolig for erhververen eller dennes husstand. Baggrunden for forslaget herom er, at succession forudsætter, at beskatningen af overdragerens avance blot udskydes, indtil erhververen sælger aktivet uden succession.

Tjener den udloddede ejendom eller det udloddede stuehus med tilhørende grund og have til bolig for arvingen eller legataren eller dennes husstand, vil en fortjeneste være skattefri efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8 eller § 9, stk. 1, 1. pkt. Forudsætningerne for, at der i et sådant tilfælde kan ske udlodning med succession, vil derfor ikke være opfyldt, idet succession ville indebære et skattebortfald og ikke blot en skatteudskydelse.

Det foreslås endvidere, at det i dødsboskattelovens § 29, stk. 3, indsættes, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom som omhandlet i aktieavancebeskatningslovens §‍ ‍34, stk. 7, ikke vil skulle anses for passiv kapitalanbringelse.

Forslaget vil indebære, at adgangen til overdragelse med succession vil gælde for aktive udlejningsvirksomheder med fast ejendom, uanset om virksomhederne er personligt drevne eller drives i selskabsform.

Der henvises om den nærmere afgrænsning af begrebet aktiv udlejningsvirksomhed i øvrigt til lovforslagets almindelige bemærkninger ovenfor i pkt. 2.3.1.2 om forslaget til bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7.

2.3.4. Etablerings- og iværksætterkontoloven

2.3.4.1. Gældende ret

Indskud på en etablerings- eller iværksætterkonto kan anvendes til etablering af selvstændig erhvervsvirksomhed. Dette kan ske enten i form af personligt drevet virksomhed eller i form af et selskab.

Såfremt en iværksætter ønsker at anvende etablerings- eller iværksætterkontoindskud til køb af aktier eller anparter, skal en række betingelser være opfyldt. Der skal bl.a. være tale om et aktivt driftsselskab med reel erhvervsmæssig virksomhed, og dets virksomhed ikke i overvejende grad består i passiv kapitalanbringelse, jf. etablerings- og iværksætterkontolovens § 7, stk. 2, nr. 2, 1. pkt.

Der er tale om passiv kapitalanbringelse, hvis selskabets virksomhed i overvejende grad består af fast ejendom, kontanter, værdipapirer eller lignende, jf. etablerings- og iværksætterkontolovens § 7, stk. 2, nr. 2, 4. pkt. Bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovbrugsejendom, anses dog ikke for passiv kapitalanbringelse, jf. etablerings- og iværksætterkontolovens § 7, stk. 2, nr. 2, 2. pkt.

2.3.4.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Det er regeringens ønske, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom ikke skal anses for passiv kapitalanbringelse.

Det foreslås derfor, at det i etablerings- og iværksætterkontolovens § 7, stk. 2, nr. 2, indsættes, at aktiv udlejning af fast ejendom som omhandlet i aktieavancebeskatningslovens §‍ ‍34, stk. 7, ikke vil skulle anses for passiv kapitalanbringelse. Det vil medføre, at indestående på etablerings- og iværksætterkonti vil kunne anvendes til indskud i selskaber, der udøver sådanne aktiviteter.

Henvisningen til aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, vil indebære, at der vil skulle være tale om aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, dvs. udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor iværksætterens og dennes nære familiemedlemmers direkte og indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne. Endelig vil det være en betingelse, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, eller at den indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

Der henvises om den nærmere afgrænsning af begrebet aktiv udlejningsvirksomhed i øvrigt til lovforslagets almindelige bemærkninger ovenfor i pkt. 2.3.1.2 om forslaget til bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7.

2.3.5. Pensionsbeskatningsloven

2.3.5.1. Gældende ret

Reglen i pensionsbeskatningslovens § 15 A giver personer, der har fået en skattepligtig fortjeneste ved at afstå deres virksomhed, en særlig adgang til at indbetale et beløb svarende til fortjenesten på en ophørspensionsordning med fradragsret.

Det er bl.a. en betingelse for at oprette en ophørspensionsordning, at personen har drevet selvstændig erhvervsvirksomhed eller været hovedaktionær i et aktie- eller anpartsselskab, der driver erhvervsmæssig virksomhed. Der skal være tale om reel erhvervsvirksomhed, og virksomheden må således ikke i overvejende grad have bestået af passiv kapitalanbringelse, jf. pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3, 1. pkt.

Om afgrænsningen af, hvad der skal forstås ved passiv kapitalanbringelse, henviser pensionsbeskatningslovens § 15 ‍A, stk. 3, 1. pkt., for så vidt angår selskaber til bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6. Selskabets virksomhed anses efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 1. pkt., for i overvejende grad at bestå i passiv kapitalanbringelse, såfremt mindst 50 pct. af selskabets indtægter, hvorved forstås den regnskabsmæssige nettoomsætning tillagt summen af øvrige regnskabsførte indtægter, opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår stammer fra fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign., der efter stk. 1, nr. 3, skal anses for passiv kapitalanbringelse, eller hvis handelsværdien af selskabets sådanne ejendomme, kontanter, værdipapirer el.lign. enten på overdragelsestidspunktet eller opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår udgør mindst 50 pct. af handelsværdien af selskabets samlede aktiver.

Bedømmelsen foretages som et gennemsnit af de seneste tre regnskabsår for at mindske betydningen af udsving i selskabets resultater fra år til år. Ved de seneste tre regnskabsår forstås de seneste tre regnskabsår, der er afsluttet på det tidspunkt, hvor overdragelsen sker. Har selskabet eksisteret i mindre end tre år, foretages vurderingen ud fra de år, selskabet har eksisteret. I tilfælde, hvor et selskab er stiftet ved en skattefri omstrukturering af et tidligere selskab m.v., foretages bedømmelsen ud fra de regnskabsår, det nye selskab har eksisteret.

Endvidere ses der efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 3. og 4. pkt., bort fra indkomst fra udlejning af fast ejendom mellem et selskab og et datterselskab og ved udlejning mellem datterselskaber. Sådan lejeindkomst skal ved opgørelsen efter pengetankreglen hverken regnes med til aktiv erhvervsvirksomhed eller passiv kapitalanbringelse. Endelig skal fast ejendom, som udlejes mellem selskabet og et datterselskab eller mellem datterselskaber, efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 5. pkt., ikke anses for en udlejningsejendom i relation til opgørelsen af aktiverne. Værdien af den udlejede ejendom skal derfor i disse tilfælde regnes med i den aktive del af selskabets virksomhed.

Om afgrænsningen af, hvad der skal forstås ved passiv kapitalanbringelse, henviser pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3, 1. pkt., for så vidt angår personligt drevne virksomheder til pensionsbeskatningslovens §‍ 15‍‍ A, stk. 4, der afgrænser de indtægter og aktiver, der anses for passiv kapitalanbringelse, på grundlæggende samme måde som aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6.

Det bemærkes, at det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 4, 3. og 4. pkt., at der ved opgørelsen af, om virksomheden i overvejende grad må anses for at have bestået i passiv kapitalanbringelse, ikke sker medregning af afkastet og værdien af aktier i selskaber, hvori virksomheden direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen. I stedet medregnes en til ejerforholdet svarende del af selskabets indtægter og aktiver ved bedømmelsen. Bestemmelsen svarer grundlæggende til transparensreglen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 3. pkt.

Særligt om fast ejendom fremgår det i øvrigt af pensionsbeskatningslovens § 15 ‍A, stk. 3, 5. pkt., at bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovbrugsejendom, ikke anses for passiv kapitalanbringelse efter pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3, 1. pkt.

2.3.5.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Det er regeringens ønske, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom ikke skal anses for passiv kapitalanbringelse.

Det foreslås derfor, at det i pensionsbeskatningslovens §‍ ‍15‍ ‍A, stk. 3, 5. pkt., indsættes, at aktiv udlejning af fast ejendom som omhandlet i aktieavancebeskatningslovens § ‍34, stk. 7, ikke vil skulle anses for passiv kapitalanbringelse efter pensionsbeskatningslovens § ‍15 A, stk. 3, 1. pkt. Det vil medføre, at, personer, der har fået en skattepligtig fortjeneste ved at afstå en virksomhed, der har drevet en sådan aktiv virksomhed med udlejning af fast ejendom, vil kunne indbetale et beløb svarende til fortjenesten på en ophørspensionsordning med fradragsret.

Henvisningen til aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, vil indebære, at der vil skulle være tale om aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, dvs. udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor den person, der har opnået fortjenesten, og dennes nære familiemedlemmers direkte og indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne. Endelig vil det være en betingelse, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, eller at den indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

Ejerandelen for den person, der har opnået fortjenesten, vil efter forslaget skulle medregnes, selv om denne ejerandel besiddes via et selskab. Med henblik på at sikre dette foreslås der en ændring af transparensreglen, således at denne vil skulle gælde i alle tilfælde, hvor der i et direkte eller indirekte ejet selskab udøves aktiv udlejningsvirksomhed, også selv om personens ejerandel af selskabet er under 25 pct. Det vil indebære, at der ved opgørelsen af, om virksomheden i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse, altid vil skulle ses bort fra afkastet og værdien af aktier i selskaber, hvori der udøves virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, idet der i stedet vil skulle medregnes den andel af selskabets indtægter og aktiver, som svarer til ejerandelen.

Der henvises om den nærmere afgrænsning af begrebet aktiv udlejningsvirksomhed i øvrigt til lovforslagets almindelige bemærkninger ovenfor i pkt. 2.3.1.2 om forslaget til bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7.

2.3.6. Virksomhedsskatteloven

2.3.6.1. Gældende ret

Ved køb eller etablering af en personligt ejet virksomhed kan virksomheds- eller kapitalafkastordningen anvendes, hvilket betyder, at erhververen kan opnå fuld skatteværdi af fradraget for de renteudgifter, der er forbundet med købet.

Er der derimod tale om, at en person køber en virksomhed, der drives i selskabsform - f.eks. i forbindelse med generationsskifte - kan aktierne eller anparterne ikke inddrages under virksomheds- eller kapitalafkastordningen. Det betyder, at fradraget for renteudgifter knyttet til et lånefinansieret aktie- eller anpartskøb som udgangspunkt har en lavere skatteværdi.

Kapitalafkastordningen for aktier og anparter, der fremgår af virksomhedsskattelovens § 22 c, giver dog mulighed for på skematisk vis at opnå fuld skatteværdi af fradraget for de renteudgifter, der er forbundet med købet. Det sker ved, at der beregnes et kapitalafkast af de erhvervede aktier eller anparter, som fragår ved opgørelsen af den personlige indkomst og lægges til ved opgørelsen af kapitalindkomsten.

Der er fastsat en række krav for at kunne at anvende ordningen. Blandt disse krav indgår, at der skal bl.a. være tale om køb af aktier m.v. i et aktivt driftsselskab, hvis virksomhed ikke i overvejende grad består i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, dvs. at selskabet ikke må være en "pengetank", jf. virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 1. pkt.

Der vil efter virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 4. pkt., være tale om køb af aktier m.v. i et selskab, hvis virksomhed i overvejende grad består i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, såfremt mindst 50 pct. af selskabets indtægter, hvorved forstås den regnskabsmæssige nettoomsætning tillagt summen af øvrige regnskabsførte indtægter, i et indkomstår stammer fra sådan virksomhed, eller hvis handelsværdien af selskabets udlejningsejendomme, kontanter, værdipapirer eller lignende udgør mindst 50 pct. af handelsværdien af selskabets samlede aktiver opgjort ultimo indkomståret.

Besiddelse af andele omfattet aktieavancebeskatningslovens § 18 anses ved bedømmelsen ikke som værdipapirer, jf. virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 4. pkt., og pengetankreglen finder desuden ikke anvendelse, hvis der er tale om aktier i et selskab m.v., som udøver næring ved køb og salg af værdipapirer eller ved finansieringsvirksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 3. pkt.

Der gælder efter virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 5. og 6. pkt., en transparensregel i koncernforhold, hvor der ved opgørelsen efter pengetankreglen ses bort fra afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori holdingselskabet direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktiekapitalen. I stedet medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til holdingselskabets ejerandel.

Endvidere ses der efter virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 7. pkt., bort fra indkomst fra udlejning af fast ejendom mellem et selskab og et datterselskab og ved udlejning mellem datterselskaber. Sådan lejeindkomst skal ved opgørelsen efter pengetankreglen hverken regnes med til aktiv erhvervsvirksomhed eller passiv kapitalanbringelse. Desuden skal fast ejendom, som udlejes mellem selskabet og et datterselskab eller mellem datterselskaber, efter virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 8. pkt., ikke anses for en udlejningsejendom i relation til opgørelsen af aktiverne. Værdien af den udlejede ejendom skal derfor i disse tilfælde regnes med i den aktive del af selskabets virksomhed.

Endelig gælder efter virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 2. pkt., at bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovejendom, ikke anses for virksomhed ved udlejning af fast ejendom.

2.3.6.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Det er regeringens ønske, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom ikke skal anses for passiv kapitalanbringelse. Ved køb af et selskab, der udøver aktiv udlejningsvirksomhed, bør der derfor også være mulighed for at anvende kapitalafkastordningen for aktier og anparter efter virksomhedsskattelovens § 22 c.

Det foreslås derfor, at det i virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 2. pkt., indsættes, at aktiv udlejning af fast ejendom som omhandlet i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, ikke vil skulle anses for virksomhed ved udlejning af fast ejendom ved anvendelsen af bestemmelsen. Det vil medføre, at personer, der køber aktier m.v. i et selskab, der driver aktiv udlejningsvirksomhed, vil kunne anvende kapitalafkastordningen for aktier og anparter efter virksomhedsskattelovens § 22 c med henblik på at opnå fuld skatteværdi af fradraget for de renteudgifter, der er forbundet med købet.

Henvisningen til aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, vil indebære, at der vil skulle være tale om aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, dvs. udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor den person, der køber aktie‍rne, og dennes nære familiemedlemmers direkte og indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne. Endelig vil det være en betingelse, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, eller at den indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

I relation til den person, der køber aktierne, vil en indirekte ejerandel efter forslaget skulle medregnes, selv om denne ejerandel besiddes via et datterselskab til det selskab, hvis aktier købes. Med henblik på at sikre dette foreslås der en ændring af transparensreglen, således at denne vil skulle gælde i alle tilfælde, hvor der i et direkte eller indirekte ejet datterselskab udøves aktiv udlejningsvirksomhed, også selv om ejerandelen er under 25 pct. Det vil indebære, at der ved opgørelsen af, om det købte selskabs virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse, altid vil skulle ses bort fra afka‍stet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori der udøves virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, idet der i stedet vil skulle medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til ejerandelen.

Der henvises om den nærmere afgrænsning af begrebet aktiv udlejningsvirksomhed i øvrigt til lovforslagets almindelige bemærkninger ovenfor i pkt. 2.3.1.2 om forslaget til bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7.

3. Økonomiske konsekvenser og implementeringskonsekvenser for det offentlige

3.1. Økonomiske konsekvenser for det offentlige

Lovforslaget skønnes samlet set at medføre et varigt mindreprovenu for det offentlige på ca. 1.430 mio. kr. om året efter tilbageløb og adfærd, jf. tabel 1.

Fordelingen på de forskellige deleelementer m.v. er nærmere uddybet nedenfor. De øvrige dele af lovforslaget har ikke provenumæssige konsekvenser.

3.1.1. Nedsættelse af bo- og gaveafgiften ved overdragelse af erhvervsvirksomheder til nære familiemedlemmer

Nedsættelsen af bo- og gaveafgiften for erhvervsvirksomheder vurderes at medføre et varigt årligt mindreprovenu på ca. 420 mio. kr. efter tilbageløb og adfærd, jf. tabel 2.

I provenuvurderingen er taget udgangspunkt i, at bo- og gaveafgiftsgrundlaget omfattet af satsnedsættelsen udgør ca. 7 mia. kr., når der korrigeres for, at indførelsen af et retskrav på anvendelsen af skematisk værdiansættelse, vil medføre at bo- og gaveafgiftsgrundlaget reduceres, jf. pkt. 3.2. Desuden er der ved opgørelsen af de adfærdsmæssige konsekvenser indregnet, at satsnedsættelsen vil reducere anvendelsen af gældsbreve i forbindelse med generationsskifte af erhvervsvirksomheder, hvilket vil trække i retning af at flere overdragelser vil være omfattet af den nedsatte bo- og gaveafgift.

Forslaget har virkning fra den 1. oktober 2024 og vil derfor have provenumæssige konsekvenser allerede i indkomståret 2024, der dog først udgiftsføres i finansåret 2025.

Fra 2027 og frem indgår de provenumæssige konsekvenser af den foreslåede tilføjelse af søskende til gaveafgiftskredsen, der har virkning fra den 1. januar 2027, i provenuvurderingen i tabel 1.

Forslaget vurderes ikke at have provenumæssige konsekvenser for kommunerne.

3.1.2. Værdiansættelse ved overdragelse af erhvervsvirksomheder til nære familiemedlemmer

Indførelsen af et retskrav på skematisk værdiansættelse ved generationsskifte af erhvervsvirksomheder vurderes at medføre et varigt årligt mindreprovenu på 900 mio. kr. efter tilbageløb og adfærd, jf. tabel 3.

I provenuvurderingen er det lagt til grund, at retskravet reducerer bo- og gaveafgiftsgrundlaget med ca. 8 mia. kr. årligt i gennemsnit. Forslaget vurderes samlet set ikke at være forbundet med adfærdseffekter af provenumæssig betydning.

Forslaget har virkning fra den 1. oktober 2024 og vil derfor have provenumæssige konsekvenser allerede i indkomståret 2024, der dog først udgiftsføres i finansåret 2025.

Forslaget vurderes ikke at have provenumæssige konsekvenser for kommunerne.

3.1.3. Bedre mulighed for succession ved overdragelse af ejendomsvirksomheder og lempelse af pengetankregler

Lempelsen af pengetankreglen for ejendomsselskaber vurderes at medføre et varigt årligt mindreprovenu på 110 mio. kr. efter tilbageløb og adfærd, jf. tabel 3.

I provenuvurderingen er det lagt til grund, at ejendomsavancer for ca. 1 mia. kr. i gennemsnit vil blive overdraget med succession. Der foreligger ikke et grundlag, der muliggør en kvantificering af evt. adfærdseffekter.

Likviditetsvirkningen og dermed mindreprovenuet vil i de første år være højere end den varige virkning, jf. tabel 4. Det skyldes, at den beskatning, der udskydes pga. muligheden for at anvende succession, på sigt vil blive realiseret, hvorved mindreprovenuet reduceres.

Forslaget vil medføre et mindreprovenu for kommunerne som følge af udskudt avancebeskatning for de personligt ejede virksomheder, der fremadrettet vil blive overdraget med skattemæssig succession. Effekten heraf vurderes dog at være begrænset og lader sig ikke kvantificere.

3.2. Implementeringskonsekvenser for det offentlige

Lovforslaget vurderes isoleret set at medføre implementeringskonsekvenser for Skatteforvaltningen på 2,7 mio. kr. i 2024, 10,5 mio. kr. årligt i 2025-2026, 10,8 mio. kr. i 2027 og 9,3 mio. kr. varigt fra 2028 til sagsbehandling og kontrol.

Lovforslaget vurderes ikke at have konsekvenser for kommuner og regioner.

Det er vurderingen, at lovforslaget er udformet i overensstemmelse med de syv principper for digitaliseringsklar lovgivning.

Det bemærkes, at det ved udformningen af lovforslaget generelt er tilstræbt, at der anvendes klare definitioner baseret på objektive kriterier, jf. princip nr. 1 og 3. Det gælder f.eks. med hensyn til den foreslåede definition af begrebet aktiv udlejning af fast ejendom, jf. lovforslagets § 2, nr. 4.

I det omfang det er vurderet muligt, er der desuden tilstræbt sammenhæng på tværs, jf. princip nr. 4. Aktiviteter, der er omfattet af den foreslåede definition af aktiv udlejning af fast ejendom, foreslås således generelt behandlet på samme måde som andre aktive erhvervsvirksomheder i tilfælde, hvor anvendelsen af gunstige skattemæssige ordninger ikke gælder for virksomhed med udlejning af fast ejendom, fordi en sådan udlejningsvirksomhed betragtes som passiv kapitalanbringelse.

4. Økonomiske og administrative konsekvenser for erhvervslivet m.v.

Den foreslåede nedsættelse af bo- og gaveafgiften, retskravet på skematisk værdiansættelse og de forbedrede successionsmuligheder vil reducere beskatningen i forbindelse med generationsskifte af en erhvervsvirksomhed, hvilket vil reducere likviditetsbelastningen, når virksomheder overdrages inden for familien.

Lovforslaget vurderes ikke at have administrative konsekvenser for erhvervslivet.

5. Administrative konsekvenser for borgerne

Retskravet på en skematisk værdiansættelse af virksomheden vil forenkle værdiansættelsen ved generationsskifte af erhvervsvirksomheder.

Lovforslaget vurderes ikke i øvrigt at have administrative konsekvenser for borgerne.

6. Klimamæssige konsekvenser

Lovforslaget vurderes ikke at have klimamæssige konsekvenser.

7. Miljø- og naturmæssige konsekvenser

Lovforslaget vurderes ikke at have miljø- og naturmæssige konsekvenser.

8. Forholdet til EU-retten

Lovforslaget indeholder ingen EU-retlige aspekter.

9. Hørte myndigheder og organisationer m.v.

Et udkast til lovforslag har i perioden fra den 28. juni 2024 til den 22. august 2024 (55 dage) været sendt i høring hos følgende myndigheder og organisationer m.v.:

Advokatsamfundet, Arbejderbevægelsens Erhvervsråd, Borger- og retssikkerhedschefen i Skatteforvaltningen, CEPOS, Cevea, Dansk Aktionærforening, Dansk Erhverv, Dansk Iværksætterforening, Dansk Skovforening, Danske Advokater, Danske Udlejere, DI, Digitaliseringsstyrelsen, Domstolsstyrelsen, EjendomDanmark, Erhvervsstyrelsen - Område for Bedre Regulering (OBR), Finans Danmark, Foreningen Danske Revisorer, FSR - danske revisorer, Justitia, Kraka, Landbrug & Fødevarer, Landsskatteretten, Skatteankeforvaltningen, SMVdanmark, SEGES Innovation P/S og SRF Skattefaglig Forening.

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

Til § 1

Til nr. 1

Ifølge boafgiftslovens § 1 skal der som udgangspunkt betales en boafgift på 15 pct. til staten af de værdier, som en afdød person efterlader sig. Hvis arven tilfalder andre end en nærmere bestemt familiekreds, skal der for denne del af værdierne betales en tillægsboafgift på 25 pct. Forinden beregning af tillægsboafgiften fratrækkes den almindelige boafgift på 15 pct., hvorefter den samlede effektive boafgift inklusive tillægsboafgift bliver 36,25 pct.

Der gælder efter § 1, stk. 4, 1. pkt., en undtagelse til reglerne om tillægsboafgift, når afdøde ikke efterlader sig afkom. Hvis afdøde ikke har efterladt sig afkom, betales der ikke tillægsboafgift af aktier og virksomheder, som tilfalder afdødes søskende og disses børn og børnebørn.

Undtagelsen i § 1, stk. 4, 1. pkt., til reglerne om betaling af tillægsboafgift blev indsat ved lov nr. 1589 af 27. december 2019. Denne lovændring betød, at de hidtidige regler om nedsat afgift af erhvervsvirksomheder kun skulle gælde arv efter personer, der er afgået ved døden i perioden 2016-2019. Efter boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 2. pkt., gælder, at hvis afdøde ikke har efterladt sig afkom, finder reglerne om nedsat boafgift tilsvarende anvendelse på aktier og virksomheder, som tilfalder afdødes søskende og disses børn og børnebørn, hvorefter reglerne om tillægsboafgift ikke finder anvendelse.

Uden § 1, stk. 4, 1. pkt., ville erhvervsvirksomheder, der tilfaldt afdødes søskende og disses børn og børnebørn som arv, blive omfattet af tillægsboafgiften fra 2020, selv om afdøde ikke efterlod sig afkom.

Det fremgår af § 1, stk. 4, 2. pkt., at hvis arvingen eller legataren inden udløbet af en periode på 3 år fra udlodningen direkte eller indirekte foretager en hel eller delvis overdragelse af aktier eller virksomheder, der er omfattet af 1. pkt., bortfalder fritagelsen for betaling af tillægsboafgift, idet forhøjelsen af afgiften dog reduceres forholdsmæssigt til den andel af 3-årsperioden, som ikke er udløbet ved overdragelsen.

Det foreslås, at § 1, stk. 4, ophæves.

Forslaget har sammenhæng med, at de hidtidige regler om nedsat boafgift af erhvervsvirksomheder for 2016-2019 efter lovforslagets § 1, nr. 2 og 4, foreslås at skulle omfatte tilsvarende tilfælde af arv af aktier og erhvervsvirksomheder fra personer, der er afgået ved døden den 1. oktober 2024 eller senere, men med en nedsat afgift på 10 pct. Det vil indebære, at § 1, stk. 4, 1. pkt., bliver overflødig, idet fritagelsen for tillægsboafgift ved barnløshed vil følge af § 1 a, stk. 1, 2. pkt.

Bortfaldet af fritagelsen for betaling af tillægsboafgift ved de nævnte dispositioner inden for en periode på 3 år foreslås samtidig videreført ved lovforslagets § 1, nr. 5, og også § 1, stk. 4, 2. pkt., bliver derfor overflødig.

Det bemærkes, at afdødes søskende fra den 1. januar 2027 inddrages i kredsen af nære familiemedlemmer, der ikke er omfattet af tillægsboafgiften, jf. § 3, nr. 2, i lov nr. 482 af 22. maj 2024.

Det bemærkes endvidere, at samme lovs § 3, nr. 3, indeholder en konsekvensændring af boafgiftslovens § 1, stk. 4. Denne konsekvensændring, der også har virkning fra den 1. januar 2027, foreslås ophævet, jf. lovforslagets § 13, nr. 1, da den vil blive indholdsløs som følge af den foreslåede ophævelse af bestemmelsen i § 1, stk. 4.

Til nr. 2

Det fremgår af boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 1. pkt., at i boer vedrørende personer, der er afgået ved døden i 2016, 2017, 2018 eller 2019, betales boafgiften med en nedsat sats, der fremgår af bestemmelsens stk. 4, af værdien af aktier og virksomheder, der tilfalder en fysisk person, der opfylder betingelserne i dødsboskattelovens § 36, stk. 1, for succession i det overdragne, og som efter dødsboskattelovens § 37, stk. 1, 1. og 2. pkt., kan succedere med hensyn til værdier, der overstiger modtagerens andel i boet, og som ikke er omfattet af den personkreds, hvor der skal betales tillægsboafgift af arv.

Hvis afdøde ikke har efterladt sig afkom, finder boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 1. pkt., tilsvarende anvendelse på aktier og virksomheder, som tilfalder afdødes søskende og disses børn og børnebørn, hvorefter reglerne om tillægsboafgift ikke finder anvendelse, jf. boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 2. pkt.

Det bemærkes, at aktier og virksomheder, som tilfalder afdødes søskende, fra og med 2027 vil være omfattet af boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 1. pkt. idet afdødes søskende fra og med den 1. januar 2027 ikke er omfattet af den personkreds, der skal betale tillægsboafgift af arv.

Det skyldes, at tillægsboafgift for arv, der tilfalder afdødes søskende, afskaffes fra og med den 1. januar 2027, jf. § 3, nr. 2, i lov nr. 482 af 22. maj 2024.

Udover de betingelser for den nedsatte afgift, der fremgår af boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, er det efter boafgiftslovens § 1 a, stk. 2, nr. 1, en betingelse, at afdøde har ejet virksomheden det seneste år umiddelbart forud for dødsfaldet ved ejerskab af en personligt ejet virksomhed eller ved ejerskab af aktier i et selskab, der direkte eller indirekte har ejet virksomheden i den anførte periode. Efter boafgiftslovens § ‍1 ‍a, stk. 2, nr. 2, er det endvidere en betingelse, at afdøde eller dennes nærtstående i mindst 1 år af afdødes ejertid har deltaget aktivt i virksomheden enten ved i en personligt ejet virksomhed at have deltaget i driften af virksomheden i et ikke uvæsentligt omfang eller ved i en virksomhed i selskabsform at have deltaget i selskabets ledelse. Som afdødes nærtstående anses afdødes ægtefælle, søskende, søskendes afkom og den i § 22, stk. 1 og 2, anførte personkreds.

Det fremgår af boafgiftslovens § 1 a, stk. 3, at stk. 1 finder anvendelse, uanset at boet har valgt beskatning efter dødsboskattelovens § 28, stk. 3, at der ved udlodningen ikke konstateres en gevinst, at dødsboet er fritaget for at betale indkomstskat efter dødsboskattelovens § 6, stk. 1, 1. pkt., eller at udlodningen ikke opfylder dødsboskattelovens § 38.

Det foreslås at ændre boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 1. pkt., således at »I boer vedrørende personer, der er afgået ved døden i 2016, 2017, 2018 eller 2019, betales boafgiften« ændres til »Boafgiften betales«.

Det vil medføre, at nedsat afgift ikke begrænses til arv efter personer, der er afgået ved døden 2016-2019, idet den også vil skulle gælde for boer efter personer, der er afgået ved døden den 1. oktober 2024 eller senere, jf. lovforslagets § 1, nr. 4.

Den foreslåede bestemmelse vil endvidere medføre, at boafgiften ved arv af aktier og virksomheder betales med en nedsat afgift, hvis betingelserne i boafgiftslovens § 1 a, stk. 2, er opfyldt, og at den nedsatte afgift betales i de tilfælde, der er omfattet af boafgiftslovens § 1 a, stk. 3.

Der henvises i øvrigt til pkt. 2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger.

Til nr. 3

Det fremgår af boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 1. pkt., at i boer vedrørende personer, der er afgået ved døden i 2016, 2017, 2018 eller 2019, betales boafgiften med en nedsat sats, der fremgår af bestemmelsens stk. 4, af værdien af aktier og virksomheder, der tilfalder en fysisk person, der opfylder betingelserne i dødsboskattelovens § 36, stk. 1, for succession i det overdragne, og som efter dødsboskattelovens § 37, stk. 1, 1. og 2. pkt., kan succedere med hensyn til værdier, der overstiger modtagerens andel i boet, og som ikke er omfattet af den personkreds, hvor der skal betales tillægsboafgift af arv.

Hvis afdøde ikke har efterladt sig afkom, finder boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 1. pkt., tilsvarende anvendelse på aktier og virksomheder, som tilfalder afdødes søskende og disses børn og børnebørn, hvorefter reglerne om tillægsboafgift ikke finder anvendelse, jf. boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 2. pkt.

Det bemærkes, at aktier og virksomheder, som tilfalder afdødes søskende, fra og med 2027 vil være omfattet af boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 1. pkt., idet afdødes søskende fra og med den 1. januar 2027 ikke er omfattet af den personkreds, der skal betale tillægsboafgift af arv.

Det skyldes, at tillægsboafgift for arv, der tilfalder afdødes søskende, afskaffes fra og med den 1. januar 2027, jf. § 3, nr. 2, i lov nr. 482 af 22. maj 2024.

Samme lovs § 3, nr. 3, indeholder desuden en konsekvensændring af boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 2. pkt., således, at 2. pkt. fra og med den 1. januar 2027 alene omfatter aktier og virksomheder, der tilfalder afdødes søskendes børn og børnebørn.

Det foreslås i boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 2. pkt., at ændre »søskende og disses børn« til »søskendes børn«.

Ændringen er en konsekvens af, at afdødes søskende fra og med den 1. januar 2027 ikke er omfattet af den personkreds, der skal betale tillægsboafgift af arv, jf. § 3, nr. 2, i lov nr. 482 af 22. maj 2024.

Den foreslåede konsekvensændring af boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 2. pkt., svarer til den allerede vedtagne konsekvensændring af bestemmelse, jf. § 3, nr. 3, i lov nr. 482 af 22. maj 2024, der af lovtekniske grunde foreslås ophævet, jf. lovforslagets § 13, nr. 1, idet bestemmelsen indeholder en konsekvensændring af boafgiftslovens § 1, stk. 4, der bliver indholdsløs, da boafgiftslovens § 1, stk. 4, foreslås ophævet, jf. lovforslagets § 1, nr. 1.

Til nr. 4

Det følger af boafgiftsloven § 1 a, stk. 1, 1. pkt., at den nedsatte afgiftssats omfatter værdien af aktier og virksomheder, der tilfalder en fysisk person, der opfylder betingelserne i dødsboskattelovens § 36, stk. 1, for succession i det overdragne, og som efter dødsboskattelovens § 37, stk. 1, 1. og 2. pkt., kan succedere med hensyn til værdier, der overstiger modtagerens andel i boet, og som ikke er omfattet af den personkreds, hvor der skal betales tillægsboafgift af arv.

Det fremgår af § 1 a, stk. 4, 1. pkt., at boafgiften udgør 13 pct. i boer vedrørende personer, der er afgået ved døden i 2016 eller 2017, 7 pct. i boer vedrørende personer, der er afgået ved døden i 2018, og 6 pct. i boer vedrørende personer, der er afgået ved døden i 2019.

Det foreslås at ændre § 1 a, stk. 4, 1. pkt., således at »og« udgår, og efter »2019« indsættes »2019, og 10 pct. i boer vedrørende personer, der er afgået ved døden den 1. oktober 2024 eller senere«.

Forslaget vil medføre, at når den nedsatte afgiftssats efter boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 1. pkt., finder anvendelse, vil afgiftssatsen udgøre 10 pct. ved arv af aktier og virksomheder i boer efter personer, der er afgået ved døden den 1. oktober 2024 eller senere.

Idet loven først træder i kraft dagen efter bekendtgørelsen i Lovtidende, er der i lovforslagets § 14, stk. 7, foreslået regler om adgang til genoptagelse af en afgiftsberegning efter de hidtil gældende regler.

Der henvises i øvrigt til lovforslagets almindelige bemærkninger pkt. 2.1.1.

Til nr. 5

Ifølge boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 2. pkt., gælder, at hvis afdøde ikke har efterladt sig afkom, finder reglerne om nedsat boafgift tilsvarende anvendelse på aktier og virksomheder, som tilfalder afdødes søskende og disses børn og børnebørn, hvorefter reglerne om tillægsboafgift ikke finder anvendelse.

Det følger af § 1 b, stk. 1, 1. pkt., at hvis arvingen eller legataren inden udløbet af en periode på 3 år fra udlodningen direkte eller indirekte foretager en hel eller delvis overdragelse af aktier eller virksomheder, der er omfattet af § 1 a, forhøjes boafgiften efter § 1 a, stk. 1, til 15 pct., idet forhøjelsen af afgiften dog reduceres forholdsmæssigt til den andel af 3-årsperioden, som ikke er udløbet ved overdragelsen. Afgiftspligten efter 1. pkt. påhviler arvingen eller legataren.

Der gælder ingen regel om, at de nævnte dispositioner også medfører bortfald af fritagelsen for tillægsboafgift ved arveladers barnløshed. Dette har kunnet misbruges i tilfælde, hvor det aldrig havde været hensigten, at f.eks. en niece skulle videreføre arveladers virksomhed, men skulle arve salgsprovenuet, hvilket ville medføre betaling af boafgift og tillægsboafgift af den arv, der tilfaldt niecen.

Ved at udlodde virksomheden til niecen, som umiddelbart efter erhvervelsen kunne sælge virksomheden alene med en forhøjelse af boafgiften til 15 pct., ville tillægsboafgiften uberettiget kunne undgås.

Det foreslås, at i § 1 b, stk. 1, 1. pkt., indsættes efter »15 pct.,« »og en eventuel fritagelse for tillægsboafgift bortfalder,«.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at de overdragelser, der i en periode på 3 år fra udlodningen medfører, at der vil skulle ske en forhøjelse af boafgiften, også vil medføre, at eventuel fritagelse for tillægsboafgiften bortfalder.

Forslaget vil således indebære, at den ovenfor omtalte mulighed for at omgå reglerne om tillægsboafgift ikke længere vil kunne anvendes.

Også med hensyn til tillægsboafgiften vil forhøjelsen af afgiften skulle reduceres forholdsmæssigt til den andel af 3-årsperioden, som ikke er udløbet ved overdragelsen.

Afgiftspligten vil i disse tilfælde som hidtil påhvile arvingen eller legataren, og afgiftsforhøjelsen opkræves af Skatteforvaltningen, dvs. ikke af skifteretten. Boet skal således ikke genoptages.

Til nr. 6

Det følger af § 1 b, stk. 1, 1. pkt., at hvis arvingen eller legataren inden udløbet af en periode på 3 år fra udlodningen direkte eller indirekte foretager en hel eller delvis overdragelse af aktier eller virksomheder, der er omfattet af § 1 a, forhøjes boafgiften efter § 1 a, stk. 1, til 15 pct., idet forhøjelsen af afgiften dog reduceres forholdsmæssigt til den andel af 3-årsperioden, som ikke er udløbet ved overdragelsen. Afgiftspligten efter 1. pkt. påhviler arvingen eller legataren.

Bestemmelsen skal sikre, at der ikke kan opnås en økonomisk fordel ved at få udlagt et aktiv med nedsat afgift, hvis aktivet sælges i nær tilknytning til erhvervelsen. Ved delsalg af aktivet foretages afgiftsreguleringen for denne andel.

Det fremgår endvidere af boafgiftslovens § 21 a, at arvingen eller legataren ved forhøjelse af boafgiften efter § 1 b, stk. 1, skal give meddelelse om overdragelsen senest 4 uger fra overdragelsen til told- og skatteforvaltningen.

Forhøjelsen forrentes fra overdragelsen med en rentesats på 1 pct. p.a. over Nationalbankens diskonto, dog mindst med 3 pct. p.a. Afgiften forfalder til betaling, senest 4 uger efter at arvingen eller legataren har modtaget afgiftsopkrævningen fra told- og skatteforvaltningen med sidste rettidige betalingsdag 14 dage senere, jf. § 21 a, stk. 3.

Opkrævning af den forhøjede afgift varetages således af Skatteforvaltningen, hvilket ligeledes fremgår af dødsboskiftelovens § 80, stk. 1, 2. pkt.

Der skal således ikke indgives en fornyet boopgørelse til skifteretten. En eventuel klage over forhøjelsen, herunder værdiansættelsen, skal således ske efter reglerne i skatteforvaltningsloven.

Det foreslås i § 1 b, stk. 1, efter 1. pkt. som nyt punktum at indsætte, at den forhøjede boafgift efter 1. pkt. beregnes af handelsværdien af det overdragne, uanset om værdiansættelsen er foretaget efter § 12 a ved den oprindelige afgiftsberegning af aktierne eller virksomheden.

Forslaget skal modvirke, at der kan opnås en økonomisk fordel ved at få udlagt et aktiv til den foreslåede skematiske værdiansættelse, der kan ligge under handelsværdien, hvis aktivet sælges i nær tilknytning til erhvervelsen.

Ved salg inden udløbet af 3-årsperioden skal den forhøjede boafgift efter forslaget beregnes med 15 pct. af aktivets handelsværdi. Som aktivets handelsværdi vil der normalt kunne tages udgangspunkt i salgsprisen, medmindre det kan sandsynliggøres, at handelsværdien var lavere på det tidspunkt, hvor afgiften oprindeligt er beregnet.

Til nr. 7

Det følger af boafgiftsloven § 1 b, stk. 4, 1. pkt., at har overdragelsen af et aktiv omfattet af § 1 a, stk. 1, medført et skattemæssigt tab, der kan udnyttes af boet, modregnes den i 2. pkt. anførte procentsats af arvens værdi i skatteværdien af tabet ved opgørelsen af boets skattepligtige indkomst.

Det fremgår endvidere af bestemmelsens 2. pkt., at procentsatsen udgør 2 pct. i boer vedrørende personer, der er afgået ved døden i 2016 eller 2017, 8 pct. i boer vedrørende personer, der er afgået ved døden i 2018, og 9 pct. i boer vedrørende personer, der er afgået ved døden i 2019.

Det foreslås, at ændre § 1 b, stk. 4, 2. pkt., således at »og« udgår, og »2019« ændres til »2019, og 5 pct. i boer vedrørende personer, der er afgået ved døden den 1. oktober 2024 eller senere«.

Forslaget vil indebære en videreførelse af reglen om, at afgiftsnedsættelsen, dvs. forskellen mellem afgiftssatsen på 15 pct. og den konkret anvendte afgiftssats, modregnes i skatteværdien af boets tabsfradrag, som kan udnyttes af boet.

Til nr. 8

Efter boafgiftslovens § 12, stk. 1, 1. pkt., skal dødsboets aktiver og passiver i boopgørelsen ansættes til deres handelsværdi på den i boopgørelsen fastsatte opgørelsesdag.

Ved handelsværdien forstås det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i fri handel.

Det foreslås, at der i § 12, stk. 1, 1. pkt., efter »handelsværdi« indsættes: », jf. dog § 12 a,«.

Forslaget har sammenhæng med, at der ved lovforslagets § ‍1, nr. 10, foreslås indsat en ny bestemmelse i boafgiftslovens § 12 a, hvorefter der bliver adgang til at vælge en skematisk værdiansættelse af unoterede aktier og virksomheder i stedet for handelsværdien.

Forslaget vil indebære, at det fremgår af § 12, stk. 1, 1. pkt., at der gælder en undtagelse, idet bestemmelsen ikke vil finde anvendelse, når den forslåede bestemmelse i § 12 a finder anvendelse.

Til nr. 9

Det fremgår af boafgiftslovens § 12, stk. 2, 1. pkt., at hvis boets værdiansættelse i boopgørelsen ikke er baseret på en sagkyndig vurdering, og told- og skatteforvaltningen finder, at værdiansættelsen ikke svarer til handelsværdien på det relevante opgørelsestidspunkt, kan den ændre værdiansættelsen eller anmode skifteretten om at udmelde en eller flere sagkyndige til at foretage en vurdering efter § 93 i lov om skifte af dødsboer.

Det følger af boafgiftslovens § 12, stk. 2, 2. og 3. pkt., at hvis Skatteforvaltningen vil ændre ansættelsen uden sagkyndig vurdering, skal den give boet og skifteretten meddelelse om ændringen inden 3 måneder efter boopgørelsens modtagelse, og at Skatteforvaltningen inden samme frist skal rette henvendelse til skifteretten, hvis den ønsker sagkyndig vurdering.

Det foreslås, at der i § 12, stk. 2, 1. pkt., efter »handelsværdien« indsættes »eller en værdi opgjort efter § 12 a«.

Forslaget har sammenhæng med, at der ved lovforslagets § ‍1, nr. 9, foreslås indsat en ny bestemmelse i boafgiftslovens § 12 a, hvorefter boet får adgang til at vælge en skematisk værdiansættelse af unoterede aktier og personligt drevne virksomheder i stedet for handelsværdien.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at når boet har valgt at anvende den skematiske værdiansættelsesmetode, vil Skatteforvaltningen have mulighed for at foretage ændringer i opgørelsen af den skematiske værdi, såfremt den skematiske værdiansættelse ikke er foretaget korrekt efter de foreslåede regler om skematisk værdiansættelse.

Fremgangsmåden ved ændring af den skematiske værdi vil skulle følge de gældende regler for ændring af boets værdiansættelse af aktiver til handelsværdien.

Det betyder, at hvis Skatteforvaltningen vil ændre den skematiske værdiansættelsen, skal den give boet og skifteretten meddelelse om ændringen inden 3 måneder efter boopgørelsens modtagelse, og at Skatteforvaltningen inden samme frist skal rette henvendelse til skifteretten, hvis den ønsker sagkyndig vurdering.

Til nr. 10

Ifølge § 12 skal dødsboets aktiver og passiver ansættes i boopgørelsen til deres handelsværdi på den i boopgørelsen fastsatte opgørelsesdag.

Ved handelsværdien forstås det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i fri handel.

Handelsværdien af unoterede aktier og personligt ejede virksomheder kendes normalt ikke ud fra repræsentative handler mellem uafhængige parter, hvorfor værdien i så fald må fastsættes efter et skøn.

I mange tilfælde vil retningslinjerne i aktie- og goodwillcirkulærerne kunne anvendes ved værdiansættelsen, jf. pkt. 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger.

Aktie- og goodwillcirkulærerne fastsætter virksomhedens værdi på baggrund af den regnskabsmæssige egenkapital med visse reguleringer med tillæg af en skematisk beregnet værdi af virksomhedens goodwill.

Virksomhedens goodwillværdi opgøres på grundlag af et vægtet gennemsnit af virksomhedens regnskabsmæssige overskud med visse reguleringer for de seneste tre år. Ved konstant vækst eller fald fastsættes et tillæg eller fradrag for udviklingstendens. Der fratrækkes standardforrentning af virksomhedens driftsaktiver, hvorefter det resterende beløb til forrentning af goodwill kapitaliseres med en nærmere fastsat faktor, hvorved goodwillværdien fremkommer.

Kapitaliseringsfaktoren fastsættes under hensyn til, at merindtjeningen reduceres lineært over goodwillens levetid, som normalt fastsættes til 5-9 år.

Beregningsmodellen i goodwillcirkulæret er udtryk for en standardiseret beregning af goodwill. Der kan derfor foreligge konkrete omstændigheder, der gør beregningsmodellen mindre anvendelig. I disse tilfælde skal der korrigeres i resultatet, således at den endelige værdiansættelse skønsmæssigt svarer til den pris, en uafhængig tredjemand antages at ville betale.

Det er derfor ved anvendelse af beregningsmodellen afgørende, at der tages stilling til, hvorvidt beregningsmodellen giver en realistisk værdiansættelse af goodwill, samt om der i situationen foreligger omstændigheder, der skal tages højde for, jf. cirkulærets pkt. 2. Tilsvarende gælder i forhold til aktiecirkulæret.

Der er i dag ikke retskrav på anvendelse af en bestemt model, og uanset valget af model kan resultatet kun anvendes, såfremt det udgør et pålideligt udtryk for en handelsværdi.

Den Juridiske Vejledning indeholder i pkt. C.J. (navnlig pkt. C.J.5) en beskrivelse af mere avancerede værdiansættelsesmetoder, der anvendes til fastlæggelse af markedspriser for virksomheder og immaterielle aktiver ved virksomhedsoverdragelser mellem uafhængige parter.

Disse værdiansættelsesmetoder forudsætter bl.a. et nærmere datagrundlag vedrørende den konkrete virksomhed sammenholdt med oplysninger om faktiske transaktioner vedrørende sammenlignelige virksomheder, i det omfang sådanne oplysninger foreligger.

Der henvises i øvrigt til pkt. 2.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger om de gældende regler om værdiansættelse af aktier og erhvervsvirksomheder efter boafgiftslovens regler.

Efter boafgiftslovens § 12 a, 1. pkt., er det Skatteforvaltningen, der har kompetencen til at træffe afgørelse vedrørende spørgsmål om fordelingen af arvebeholdningen mellem de beholdninger, hvoraf der skal betales den lave afgiftssats vedrørende erhvervsvirksomheder efter boafgiftslovens §‍ ‍1‍ ‍‍a, og den øvrige arvebeholdning, hvoraf der skal betales 15 pct. i boafgift. Reglen finder således anvendelse på vurderingen af, om betingelserne i boafgiftslovens § 1 a er opfyldt, og på vurderingen af, hvilke aktiver og passiver der skal anses for at indgå i virksomheden.

Hvis Skatteforvaltningen ikke kan godkende boets fordeling, skal Skatteforvaltningen efter boafgiftslovens § 12 a, 2. pkt., meddele dette til skifteretten og boet senest 3 måneder fra modtagelsen af boopgørelsen.

Endelig fremgår det af boafgiftslovens § 12 a, 3. pkt., at 3-månedersfristen suspenderes, når Skatteforvaltningen ikke har de oplysninger, der er nødvendige for at tage stilling til værdiansættelsen. Efter bestemmelsen suspenderes fristen i den periode, der forløber, fra Skatteforvaltningen anmoder om de nødvendige oplysninger, og indtil oplysningerne modtages.

Det foreslås, at boafgiftslovens § 12 a ophæves, og at der indsættes to nye bestemmelser som §§ 12 a og 12 b.

Det foreslås i § 12 a, stk. 1, 1. pkt., at uanset § 12, stk. 1, kan reglerne i stk. 2-10 anvendes ved værdiansættelse af aktier og virksomheder, der opfylder betingelserne for nedsat afgift i § 1 a, stk. 1-3.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at de familieejede virksomheder kan vælge at anvende den skematiske værdiansættelsesmetode, der fremgår af forslaget til § 12 a, stk. 2-9, når virksomhedens værdi skal fastsættes.

Der vil efter forslaget være tale om en valgmulighed, og parterne vil derfor ikke være forpligtet til at anvende den skematiske metode. Den skematiske værdiansættelse vil således kunne vælges anvendt, selv om boet antager, at handelsværdien er højere. Omvendt kan den skematiske metode fravælges, hvis boet mener, at handelsværdien er lavere end den skematiske værdi.

Det foreslås i § 12 a, stk. 1, 2. pkt., at 1. pkt. dog ikke gælder, hvis virksomheden i det væsentligste består i aktiviteter, der har medført kommercielle salg i mindre end 3 år på overdragelsestidspunktet, eller virksomhedens aktivitet i det væsentligste består i udvikling og ejerskab af immaterielle aktiver, der endnu ikke har givet afkast.

Den foreslåede bestemmelse vil for det første indebære, at parterne ikke vil have et retskrav på at anvende den i forslaget til § 12 a, stk. 2-9, angivne skematiske værdiansættelsesmetode med henblik på at fastsætte værdien af virksomheden, hvis virksomhedens aktiviteter i det væsentligste er nystartede, dvs. ikke har givet sig udslag i kommercielle salg i en periode på mindst 3 år forud for overdragelsen.

En virksomhed vil ikke skulle anses for i det væsentligste at bestå i aktiviteter, der har medført kommercielle salg i mindre end 3 år på overdragelsestidspunktet, hvis de aktiviteter, der har givet sig udslag i kommercielle salg i mindre end 3 år, udgør en integreret del af den øvrige del af den samlede virksomhed.

Den foreslåede undtagelsesbestemmelse vil derfor f.eks. ikke skulle finde anvendelse i tilfælde, hvor en virksomhed som led i en ekspansion af den eksisterende virksomhed har etableret væsentlige nye produktionsfaciliteter, nye butikker eller salgskanaler, eller udvidet sit produktsortiment, uden at dette er udtryk for, at virksomheden er gået ind på et eller flere nye produktmarkeder.

Undtagelsen vil kun skulle finde anvendelse, hvor selve aktiviteterne er nystartede. Har virksomheden tilkøbt igangværende aktiviteter inden for 3 år før overdragelsen, men disse aktiviteter hos overdrageren (eller hos en tidligere ejer af aktiviteterne) har givet sig udslag i kommercielle salg mere end 3 år før den overdragelse, der skal værdiansættes efter boafgiftslovens regler, vil undtagelsen derfor heller ikke finde anvendelse.

Der vil ved vurderingen af, om de nystartede aktiviteter må anses for at udgøre en integreret del af den øvrige virksomhed kunne lægges vægt på, om aktiviteterne udgør en gren af virksomheden, dvs. aktiver og passiver i en afdeling af et selskab, som ud fra et organisationsmæssigt synspunkt udgør en selvstændig bedrift, og som derfor f.eks. ville kunne gøres til genstand for en skattefri tilførsel af aktiver efter reglerne i fusionsskattelovens § 15 c. Der kan om begrebet "gren af en virksomhed" henvises til pkt. C.D.6.2.3.1.8 i Den Juridiske Vejledning.

Ved afgørelsen af, om virksomheden "i det væsentligste "består i aktiviteter, der har medført kommercielle salg i mindre end 3 år på overdragelsestidspunktet, vil der skulle lægges vægt på, om de nystartede aktiviteter har et sådant omfang, at den skematiske værdiansættelsesmetode på forhånd må anses for uegnet til at danne grundlag for et skøn over virksomhedens værdi.

I tilfælde, hvor undtagelsen finder anvendelse, vil der skulle foretages en værdiansættelse efter boafgiftslovens § 12, dvs. baseret på almindelige værdiansættelsesprincipper, herunder de principper der fremgår af pkt. C.J.5 i Den Juridiske Vejledning. Hvis det på baggrund af virksomhedens regnskaber m.v. er muligt at foretage en opdeling af den samlede virksomhed, forudsættes det i øvrigt, at den skematiske værdiansættelsesmetode, jf. forslaget til § 12 a, stk. 2-9, vil kunne kræves anvendt med henblik på værdiansættelsen af den del af virksomheden, der ikke består i nystartede aktiviteter.

Den foreslåede bestemmelse vil for det andet indebære, at parterne ikke vil have et retskrav på at anvende den foreslåede skematiske værdiansættelsesmetode, hvor virksomhedens aktivitet i det væsentligste består i udvikling og ejerskab af immaterielle aktiver, der endnu ikke har givet afkast.

Ved afgørelsen af, om virksomhedens aktivitet i det væsentligste består i udvikling og ejerskab af immaterielle aktiver, der endnu ikke har givet afkast, vil der skulle lægges vægt på, om de pågældende immaterielle aktiver har et sådant omfang i forhold til virksomhedens øvrige aktiviteter, at den foreslåede skematiske metode specifikt som følge af ejerskabet af immaterielle aktiver, der endnu ikke har givet afkast, på forhånd må anses for uegnet til at skønne over virksomhedens værdi.

Det foreslås i stk. 2, 1. pkt., at aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked eller en multilateral handelsfacilitet (unoterede aktier), ansættes i boopgørelsen til en værdi svarende til selskabets egenkapital opgjort efter stk. 3 med tillæg af den kapitaliserede værdi af virksomhedens merindtjening opgjort efter stk. 4-8.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at den skematiske værdiansættelse kun vil kunne kræves anvendt ved overdragelse af en virksomhed, der drives i selskabsform, hvor der er tale om overdragelse af unoterede aktier.

Derudover følger det af den foreslåede bestemmelse, at et valg om at foretage værdiansættelsen efter den skematiske værdiansættelse vil indebære, at aktiernes værdi vil bestå af summen af dels selskabets egenkapital opgjort efter forslaget til stk. 3, dels den kapitaliserede værdi af virksomhedens merindtjening opgjort efter forslaget til stk. 4-8.

Det foreslås i stk. 2, 2. pkt., at 1. pkt. finder tilsvarende anvendelse ved værdiansættelse af personligt drevne virksomheder.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, jf. også forslaget til stk. 1, 1. pkt., at adgangen til at vælge at foretage værdiansættelsen efter den skematiske værdiansættelse ligeledes vil skulle gælde for personligt drevne virksomheder.

Det forslås i stk. 2, 3. pkt., at værdien efter 1. og 2. pkt. ikke kan sættes til en lavere værdi end den regulerede egenkapital, jf. stk. 3, og ikke lavere end 0 kr. for virksomheder i selskabsform.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at den kapitaliserede værdi af virksomhedens merindtjening opgjort efter forslaget til stk. 4-8 ikke vil kunne indgå med en negativ værdi.

Endvidere vil den foreslåede bestemmelse indebære, at for virksomheder i selskabsform, dvs. med begrænset ansvar, kan værdien af aktierne ikke ansættes lavere end 0 kr.

Det foreslås i stk. 3, at egenkapitalen udgør virksomhedens bogførte egenkapital efter årsregnskabets skæringsdato i den senest udløbne regnskabsperiode på overdragelsestidspunktet med følgende reguleringer:

1) Fast ejendom ansættes til handelsværdien, ejendomsværdien ansat efter reglerne i ejendomsvurderingslovens § 11 eller dagsværdien, jf. årsregnskabslovens bilag 1, D, nr. 2.

2) Unoterede aktier i associerede eller tilknyttede selskaber, jf. årsregnskabslovens bilag 1, B, nr. 5 og 7, ansættes til en værdi opgjort efter stk. 2-8.

3) Bogført værdi af immaterielle aktiver fratrækkes.

4) For virksomheder i selskabsform medregnes udskudt skat, herunder udskudt skat der skyldes eventuelle reguleringer efter stk. 4-8 i forhold til årsregnskabet, jf. dog nr. 6.

5) Bogført værdi af egne aktier fratrækkes.

6) Andre reguleringer, der er påkrævet for at kunne anvende reglerne i stk. 2-9.

Den foreslåede bestemmelses 1. pkt. vil indebære, at der vil skulle tages udgangspunkt i selskabets eller virksomhedens egenkapital, således som denne er opgjort på skæringsdatoen for det seneste årsregnskab før overdragelsen, hvorefter denne egenkapital skal reguleres i overensstemmelse med de foreslåede bestemmelser i nr. 1-6.

Der vil være tale om det årsregnskab, som eventuelt først efterfølgende godkendes og offentliggøres. Har et selskab f.eks. kalenderårsregnskab, og sker overdragelsen den 1. januar 2025 umiddelbart efter regnskabsperioden udløb, vil den skematiske værdiansættelse skulle ske på grundlag af det regnskab, der senere godkendes og offentliggøres i foråret 2025 med eventuelle reguleringer, jf. forslaget til nr. 6.

Årsregnskabet vil som udgangspunkt skulle opfylde reglerne i årsregnskabsloven. Har virksomheden ikke været forpligtet til at aflægge et årsregnskab, der opfylder reglerne i årsregnskabsloven, vil den skematiske værdiansættelse dog kunne baseres på regnskaber, der opfylder kravene til det skattemæssige årsregnskab. Er det påkrævet at foretage reguleringer i regnskaberne for at anvende den skematiske værdiansættelsesmetode, jf. forslaget til bestemmelsen i nr. 6, forudsættes det, at sådanne reguleringer foretages på en sådan måde, at regnskabet lever op til årsregnskabslovens regler.

Hvad angår de reguleringer, der vil skulle foretages, følger det af forslaget til nr. 1, at fast ejendom vil skulle ansættes til handelsværdien, ejendomsværdien ansat efter reglerne i ejendomsvurderingslovens § 11 eller dagsværdien, jf. årsregnskabslovens bilag 1, D, nr. 2.

Dette er en ændring i forhold til aktiecirkulæret, hvorefter den regnskabsmæssige post for ejendomme erstattes med den seneste kendte offentlige ejendomsvurdering med tillæg af eventuelle ombygningsudgifter, der ikke er indeholdt i ejendomsvurderingen.

Dette skyldes, at der ikke længere ansættes periodiske ejendomsværdier af al fast ejendom, der indgår i erhvervsvirksomheder. Det gælder fast ejendom, der er kategoriseret som landbrug, skovbrug og erhvervsejendomme m.v., jf. ejendomsvurderingslovens § 10. Efter reglerne i ejendomsvurderingslovens § 11 kan disse i stedet på anmodning fra ejeren m.fl. få ansat en ejendomsværdi, hvis dette er nødvendigt for ansættelse af bo- eller gaveafgift, herunder til brug ved ansættelse af bo- eller gaveafgift af aktier i et selskab, der direkte eller indirekte ejer ejendommen.

Ejer en erhvervsvirksomhed fast ejendom, der er kategoriseret som ejerbolig, får denne fortsat ansat ejendomsværdien periodisk ved den almindelige vurdering, jf. ejendomsvurderingslovens § 5.

Vælges den faste ejendom ansat til handelsværdien, skal dette forstås på samme måde som i boafgiftslovens §§ 12 eller 27. Det vil indebære for personligt ejede ejendomme omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven, at principperne i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 og ændringscirkulære nr. 9792 af 27. september 2021 (værdiansættelsescirkulæret) samt den praksis, der er etableret på området, finder anvendelse.

Det vil indebære efter ændringscirkulærets pkt. 6 for ejendomme, der på overdragelsestidspunktet har modtaget en vurdering af ejendomsværdien efter ejendomsvurderingslovens §§ 5, 6 eller 11, at Skatteforvaltningen skal acceptere en værdiansættelse af en fast ejendom, der omregnet til kontantværdi højst er 20 pct. højere eller lavere end ejendomsværdien ved den senest forud for arveudlægget eller gaveoverdragelsen meddelte almindelige vurdering, omvurdering eller § 11-vurdering, medmindre der foreligger særlige omstændigheder vedrørende den pågældende ejendom. Da der med ejendomsvurderingslovens § 10 ikke længere ansættes periodiske ejendomsværdier af al fast ejendom, der indgår i erhvervsvirksomheder m.v., vil det for disse ejendomme alene være en ejendomsværdi efter § 11, som vil kunne anvendes.

For ejendomme, der på overdragelsestidspunktet ikke har modtaget en vurdering efter ejendomsvurderingslovens §§ ‍5, 6 eller 11 finder cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 fortsat anvendelse. Det vil indebære, at Skatteforvaltningen indtil modtagelse af en vurdering efter ejendomsvurderingslovens §§ 5, 6 eller 11 skal acceptere en værdiansættelse af en fast ejendom, der omregnet til kontantværdi, højst er 15 pct. højere eller lavere end den senest forud for arveudlægget eller gaveoverdragelsen bekendtgjorte offentlige vurdering af ejendomsværdien, medmindre der foreligger særlige omstændigheder vedrørende den pågældende ejendom.

Ansættelsen af ejendomsværdi efter ejendomsvurderingslovens § ‍‍11 er gyldig indtil den førstkommende almindelige vurdering af ejendomme af den pågældende kategori, jf. § ‍11, stk. 1, 3. pkt. Det vil indebære, at en ansat ejendomsværdi efter ejendomsvurderingslovens § 11 kan anvendes ved beregningen af boafgift frem til det tidspunkt, hvor der er foretaget en ny almindelig vurdering efter ejendomsvurderingslovens § 5, uanset at denne vurdering ikke indeholder en ejendomsværdi, men alene en grundværdi. Det afgørende for anvendelse af den ansatte ejendomsværdi efter ejendomsvurderingslovens § 11 er således, at den er gyldig på overdragelsestidspunktet.

Er ejendommen i virksomhedens regnskab optaget til dagsværdien efter reglerne i årsregnskabsloven, vil denne værdiansættelse også kunne anvendes. Ved dagsværdien forstås det beløb, hvormed et aktiv kan udveksles eller en forpligtelse kan udlignes ved transaktioner mellem af hinanden uafhængige parter, jf. årsregnskabslovens bilag 1, D, nr. 2.

Efter forslaget til nr. 2 skal unoterede aktier i associerede eller tilknyttede selskaber, jf. årsregnskabslovens bilag 1, B, nr. 5 og 7, ansættes til en værdi opgjort efter stk. 2-9.

Forslaget betyder, at virksomhedens beholdning af unoterede aktier i selskaber, vil skulle værdiansættes efter den skematiske metode, når virksomheden udøver en betydelig indflydelse på virksomhedens driftsmæssige og finansielle ledelse. En virksomhed formodes at udøve betydelig indflydelse, hvis virksomheden og dens dattervirksomheder tilsammen besidder 20 pct. eller mere af stemmerettighederne i selskabet. Når der udøves en betydelig indflydelse på virksomheden, der drives i det pågældende selskab, vil der således ikke være behov for at vurdere aktiernes handelsværdi.

Forslaget svarer til aktiecirkulæret.

Efter forslaget til nr. 3 skal den bogførte værdi af immaterielle aktiver fratrækkes.

Da værdiansættelsen af virksomhedens merindtjening efter forslaget skal omfatte alle virksomhedens immaterielle aktiver, skal en eventuel værdi af f.eks. erhvervet goodwill således udgå i forbindelse med reguleringen af den bogførte egenkapital, idet værdien af aktivet ellers ville blive me‍dregnet to gange.

Bestemmelsen svarer til principperne i aktie- og goodwillcirkulærerne.

Efter forslaget til nr. 4 skal der for virksomheder i selskabsform medregnes udskudt skat, herunder udskudt skat der skyldes eventuelle reguleringer efter dette stykke i forhold til årsregnskabet, jf. dog nr. 6.

Det vil efter forslaget være nettobeløbet af eventuelle udskudte skatteaktiver og -forpligtelser, der vil skulle reguleres for.

Udskudt skat, der skyldes eventuelle reguleringer efter stk. 3 i forhold til årsregnskabet, vil f.eks. kunne skyldes, at der sker en forhøjelse af aktivets værdi, og at dette vil indebære, at der vil hvile en yderligere latent skattebyrde på aktivet, som vil blive udløst f.eks. ved et salg, og denne udskudte skatteforpligtelse efter almindelige regnskabsprincipper vil skulle medtages i regnskabet.

Forslaget svarer til aktiecirkulæret.

I overensstemmelse med praksis efter aktiecirkulæret vil der også skulle afsættes udskudt skat af aktiver som ikke er aktiveret i regnskabet, f.eks. oparbejdet goodwill.

I overensstemmelse med praksis efter aktiecirkulæret vil en udskudt skatteforpligtelse dog ikke skulle medregnes, hvis det må anses for usandsynligt, at den udskudte skatteforpligtelse faktisk vil blive udløst, hvilket er præciseret ved henvisningen til nr. 6 om reguleringer, der er påkrævede for at kunne anvende reglerne i stk. 2-9.

Det vil f.eks. kunne få betydning i en virksomhed med aktiv udlejning af en fast ejendom, der er placeret i et selskab, idet en overdragelse af ejendommen, der udløser avancebeskatning efter ejendomsavancebeskatningsloven i givet fald ikke vil være realistisk. Det skyldes, at en forpligtelse til at betale den udskudte skat i sådanne tilfælde i almindelighed undgås ved blot at overdrage aktierne i selskabet frem for den af selskabet ejede faste ejendom.

Efter forslaget til nr. 5 skal bogført værdi af egne aktier fratrækkes.

Forslaget svarer til aktiecirkulæret og vil indebære, at ved beregningen af kursen på den enkelte aktie vil den nominelle aktiekapital skulle reduceres med den andel, som de egne aktier repræsenterer.

Efter forslaget til nr. 6 vil der endelig skulle foretages eventuelle andre reguleringer, der er påkrævet for at kunne anvende stk. 2-9.

Reguleringer efter denne bestemmelse vil bl.a. skulle foretages, hvis det er nødvendigt at foretage reguleringer af den bogførte egenkapital, fordi den ikke er opgjort i overensstemmelse med årsregnskabslovens regler.

Er den bogførte egenkapital opgjort i overensstemmelse med årsregnskabslovens regler, vil en regulering efter forslaget til nr. 6 derimod kun kunne foretages, hvor det på grund af væsentlige ændringer i virksomhedens forhold er oplagt, at den bogførte egenkapital ikke afspejler den reelle egenkapital på overdragelsestidspunktet.

Som eksempel kan nævnes kapitalændringer indtruffet efter regnskabsårets udløb, men inden overdragelsen, og som ikke er reflekteret i den bogførte egenkapital, f.eks. væsentlige kapitalindskud eller udbytteudlodninger.

Derudover kan nævnes tilfælde, hvor der forud for overdragelsen er gennemført transaktioner, der har til formål (kunstigt) at nedbringe størrelsen af den egenkapital, der indgår ved anvendelsen af den skematiske metode.

Den foreslåede bestemmelse findes ikke i goodwillcirkulæret, men forslaget skal erstatte de mere skønsmæssige reguleringer, der opregnes i cirkulæret.

Det foreslås i stk. 4, 1. og 2. pkt., at virksomhedens merindtjening udgør gennemsnittet af virksomhedens regnskabsmæssige resultater før skat opgjort på grundlag af de seneste 5 års regnskaber. Dækker et regnskab ikke en periode på 12 måneder, omregnes alle beløb i regnskabet til en 12-måneders periode, før det regulerede resultat for regnskabsåret opgøres.

Den foreslåede bestemmelse i 1. pkt. vil indebære, at der ved opgørelsen af virksomhedens merindtjening vil skulle tages udgangspunkt i det resultat, der fremgår af de seneste 5 årsregnskaber for den virksomhed, der indgår i overdragelsen. Det er som udgangspunkt en forudsætning, at regnskaberne er udarbejdet efter reglerne i årsregnskabsloven.

For personligt drevne virksomheder, der ikke er omfattet af årsregnskabsloven, vil der kunne tages udgangspunkt i det skattemæssige årsregnskab for de 5 år, idet der om nødvendigt vil kunne ske reguleringer heri, således at regnskaberne lever op til årsregnskabslovens regler.

Forslaget afviger fra goodwillcirkulæret, idet merindtjeningen i modsætning til cirkulærets 3 år opgøres på grundlag af de seneste 5 års resultater.

Bestemmelsen i det foreslåede 2. pkt. vil indebære, at alle beløb i et eventuelt årsregnskab, der ikke dækker en 12-må‍neders periode, vil skulle omregnes til en 12-måneders periode. Dette vil skulle ske ved, at alle beløb nedsættes eller forhøjes forholdsmæssigt, f.eks. således at alle beløb fordobles, hvis der er tale om et årsregnskab, der kun dækker en periode på 6 måneder.

Om tilfælde, hvor der ikke foreligger årsregnskaber for 5 regnskabsår forud for overdragelsen, f.eks. fordi virksomheden først blev etableret 4 år forud for overdragelsen, henvises til bemærkningerne nedenfor til den foreslåede bestemmelse i stk. 5.

Det foreslås i stk. 4, 3. pkt., at det regulerede resultat opgøres på grundlag af det regnskabsmæssige resultat før skat med følgende reguleringer:

1) Finansielle indtægter fratrækkes, bortset fra finansielle indtægter vedrørende finansieringsvirksomhed.

2) Finansielle udgifter tillægges, bortset fra finansielle udgifter vedrørende finansieringsvirksomhed.

3) Ekstraordinære poster elimineres.

4) Afskrivninger på immaterielle aktiver tillægges.

5) I personligt drevne virksomheder fratrækkes ikkeudgiftsført løn eller vederlag til en eventuel medarbejdende ægtefælle.

6) Andre reguleringer, der er påkrævet for at kunne anvende reglerne i stk. 2-9.

Forslaget vil indebære, at der vil skulle foretages en række reguleringer af det regnskabsmæssige resultat, der fremgår af årsregnskaberne.

Efter forslaget til nr. 1 og nr. 2 skal finansielle indtægter og udgifter fratrækkes, dog bortset fra finansielle indtægter og udgifter vedrørende finansieringsvirksomhed.

Forslaget svarer til praksis efter goodwillcirkulæret, idet det i overensstemmelse med praksis efter cirkulæret dog er præciseret, at der ikke skal fratrækkes finansielle indtægter og udgifter, der vedrører finansieringsvirksomhed.

Finansieringsvirksomhed foreligger, når der udøves næring med pengeudlån eller handles med fordringer i form af individuelle gældsbreve, købekontrakter, atypiske pantebreve og lignende, jf. herved kursgevinstlovens § 13 om fysiske personer, der udøver næring ved finansieringsvirksomhed.

Efter forslaget til nr. 3 skal ekstraordinære poster elimineres.

Ekstraordinære poster skal afgrænses efter reglerne i årsregnskabsloven, der omfatter indtægts- eller omkostningsposter, som er særlige på grund af deres størrelse eller art. Der kan ikke gives en udtømmende opregning, men der skal være tale om poster, der efter deres størrelse eller art afviger i forhold til de udsving, der almindeligvis ville blive forventet af virksomheden, og som derfor har betydning for forståelse af virksomhedens regnskab og udvikling.

Ifølge årsregnskabsloven omfatter dette bl.a. tilbageførsler af nedskrivninger på omsætningsaktiver, nedskrivninger på omsætningsaktiver, som overstiger normale nedskrivninger, nedskrivninger på anlægsaktiver og tilbageførsler af nedskrivninger på anlægsaktiver.

Forslaget svarer til goodwillcirkulæret.

Efter forslaget til nr. 4 skal afskrivninger på immaterielle aktiver tillægges.

Den foreslåede regulering har sammenhæng med, at fastsættelsen af virksomhedens merindtjening efter den skematiske værdiansættelsesmetode vil skulle omfatte afkastet af alle virksomhedens immaterielle aktiver. Fastsættelsen af merindtjeningen skal ikke være påvirket af, om de immaterielle aktiver er udviklet af virksomheden selv eller er tilkøbt, hvorfor afskrivninger på erhvervede immaterielle aktiver foreslås tillagt resultatet.

Forslaget svarer til goodwillcirkulæret.

Efter forslaget til nr. 5 skal der i personligt drevne virksomheder fratrækkes ikkeudgiftsført løn eller vederlag til en eventuel medarbejdende ægtefælle.

Det vil indebære, at løn eller vederlag til en medarbejdende ægtefælle ligesom alle andre driftsomkostninger vil reducere den indtjening, der skal anses for at hidrøre fra immaterielle aktiver, også selv om denne omkostning ikke er blevet regnskabsført i den personligt drevne virksomhed.

Forslaget svarer til goodwillcirkulæret.

Efter forslaget til nr. 6 vil der endelig skulle foretages eventuelle andre reguleringer, der er påkrævet for at kunne anvende reglerne i stk. 2-9.

Den foreslåede bestemmelse findes ikke i den form i goodwillcirkulæret, men forslaget skal erstatte de mere skønsmæssige reguleringer, der opregnes i cirkulæret.

Da der vil være et retskrav på at kunne anvende den skematiske værdiansættelsesmetode, der tager udgangspunkt i de resultater, der fremgår af virksomhedernes historiske årsregnskaber, vil en regulering efter forslaget til nr. 6 - hvis årsregnskaberne overholder årsregnskabslovens regler - udelukkende kunne foretages, hvor det på grund af væsentlige ændringer i virksomhedens forhold er åbenbart, at det i forhold til den overdragne virksomhed ville være klart misvisende at basere anvendelsen af den skematiske værdiansættelsesmetode direkte på resultaterne ifølge de historiske regnskaber.

Som eksempel på sådanne væsentlige ændringer af virksomhedens forhold kan nævnes, at der forholdsvis kort før overdragelsen er sket væsentlige frasalg eller tilkøb af virksomhed eller nedlukning eller opstart af væsentlige aktiviteter. I sådanne tilfælde vil de resultater, der fremgår af tidligere årsregnskaber, og som er baseret på resultaterne af en virksomhed med et væsentligt anderledes omfang, skulle reguleres, således at resultaterne er sammenlignelige med de historiske resultater af den faktisk overdragne virksomhed. Er det muligt, bør reguleringen i givet fald ske på grundlag af faktiske regnskabstal, dvs. enten virksomhedens egne regnskabstal vedrørende de frasolgte aktiviteter eller den overdragende virksomheds regnskabstal vedrørende de tilkøbte aktiviteter.

Det ligger i kravet om, at der skal være tale om reguleringer, der er »påkrævede« for at kunne anvende den skematiske værdiansættelsesmetode, at der kun vil være mulighed for at foretage reguleringer efter bestemmelsen som følge af en udvidelse eller ekspansion af virksomhedens aktiviteter, som må anses for ekstraordinær i forhold til virksomhedens aktiviteter og naturlige udviklingstendens hen over den 5-årige periode.

En regulering efter den foreslåede bestemmelse vil også kunne foretages, hvis virksomheden har aktiver, der i sig selv har karakter af en virksomhed, og aktivet er ansat til en handelsværdi, hvori aktivets indtægtspotentiale indgår ved værdiansættelsen, idet indtægterne fra denne del af virksomheden ikke indgår i opgørelsen af merindtjeningen. Det kan f.eks. være lejeindtægter fra en udlejningsejendom og indtægter fra en landbrugsejendom. I et sådant tilfælde vil en regulering være nødvendig for sikre, at virksomhedens indtj‍ening fra den pågældende udlejnings- eller landbrugsejendom ikke dobbeltmedregnes ved anvendelsen af den skematiske metode.

Tilsvarende skal aktivet i dette tilfælde ikke indgå i de driftsrelaterede aktiver i relation til det foreslåede stk. 8 nedenfor, men skal udelukkende indgå i egenkapitalen.

Det foreslås i stk. 5, at det vægtede gennemsnit af de regulerede resultater efter stk. 4 opgøres ved, at resultatet for det femtesidste regnskabsår (år 1) ganges med 1, resultatet for det fjerdesidste regnskabsår (år 2) ganges med 2, resultatet for det tredjesidste regnskabsår (år 3) ganges med 3, resultatet for det næstsidste regnskabsår (år 4) ganges med 4 og resultatet for det sidste regnskabsår (år 5) ganges med 5, hvorefter summen heraf divideres med 15.

Forslaget fastsætter grundlaget for beregningen af det vægtede gennemsnitsoverskud for 5-årsperioden. De yngre regnskabsår vægter således tungere end de ældre ved opgørelsen. Udtrykket år 1 anvendes efter forslaget om det ældste årsregnskab og år 5 om det yngste.

Forslaget svarer til goodwillcirkulæret med den ændring, at der opgøres et vægtet gennemsnit over 5 år, hvorimod goodwillcirkulæret anvender et vægtet gennemsnit for en 3-årig periode.

Foreligger der f.eks. kun årsregnskaber for en 4-årig periode, fordi virksomheden først blev etableret 4 år før overdragelsen, forudsættes bestemmelsen anvendt således, at der bortses fra regnskabet i år 1 - som ikke eksisterer - hvilket samtidig vil indebære, at det vægtede gennemsnit opgøres ved, at de vægtede resultater efter regnskaberne for år 2-5 divideres med 14.

Det foreslås i stk. 6, at ved overdragelse af en personligt ejet virksomhed fratrækkes halvdelen af det efter stk. 4-5 fremkomne beløb som driftsherreløn. Der fratrækkes dog mindst 250.000 kr. og højst 2.000.000 kr. som driftsherreløn.

Forslaget svarer med en beløbsmæssig ændring til goodwillcirkulæret og vil indebære, at der tages højde for, at der i resultatet i en personligt drevet virksomhed ikke vil indgå en omkostning i form af løn til ejeren, idet vederlaget til ejeren vil bestå i virksomhedens overskud.

I forhold til goodwillcirkulæret forslås det højeste beløb for fradrag for driftsherreløn ændret fra 1.000.000 kr. til 2.000.000.

Det bemærkes, at der ved overdragelse af en selskabsejet virksomhed ikke vil skulle foretages fradrag for driftsherreløn, idet samtlige medarbejdere - herunder eventuelt ansatte aktionærer - typisk vil have modtaget løn for deres arbejde for selskabet.

Forslaget svarer til goodwillcirkulæret.

Det foreslås i stk. 7, at der i det efter stk. 4-6 opgjorte beløb fratrækkes en forrentning af virksomhedens aktiver i den seneste balance forud for overdragelsen reguleret efter stk. 3 bortset fra driftsfremmede aktiver som f.eks. obligationer og pantebreve. Forrentningsprocenten fastsættes til den på overdragelsestidspunktet gældende kapitalafkastsats, jf. virksomhedsskattelovens § 9, med tillæg af 3 procentpoint.

Forslaget svarer til goodwillcirkulæret og vil indebære, at den del af det efter stk. 4-6 opgjorte beløb, der kan anses for at svare til en løbende sædvanlig forrentning af virksomhedens driftsaktiver, ikke medregnes ved opgørelsen af virksomhedens merindtjening.

Da immaterielle aktiver ikke indgår i den regulerede egenkapital efter forslaget til § 12 a, stk. 3, vil der ikke skulle fratrækkes en forrentning af f.eks. tilkøbt goodwill.

Det foreslås i stk. 8, at virksomhedens merindtjening opgjort efter stk. 4-7 kapitaliseres ved anvendelse af en kapitaliseringsfaktor, der fastsættes på grundlag af en diskonteringsrente og merindtjeningens levetid, og at der som diskonteringsrente anvendes den på overdragelsestidspunktet gældende kapitalafkastsats, jf. virksomhedsskattelovens § ‍9, med tillæg af 8 procentpoint. Merindtjeningens levetid fastsættes i hele år som en kombination af den gennemsnitlige annualiserede vækst i virksomhedens nettoomsætning i de seneste 5 års regnskaber og gennemsnittet af det årlige afkast efter skat af virksomhedens aktiver i samme periode, jf. bilag 1, nr. 1 og 2, hvorefter merindtjeningen kan have en levetid på indtil 15 år. Ved fastsættelse af kapitaliseringsfaktoren anses merindtjeningen for at aftage lineært indtil levetidens ophør ved anvendelse af formlen i bilag 1, nr. 3.

Forslaget afviger fra goodwillcirkulæret, hvor goodwillens levetid principielt fastsættes efter et skøn, idet levetiden normalt fastsættes til 5-9 år, og hvor merindtjeningen ligeledes aftager lineært over levetiden i beregningen.

Bortset fra fastsættelsen af levetiden er den foreslåede matematiske formel for kapitaliseringsfaktoren identisk med kapitaliseringsfaktorformlen i det nuværende goodwillcirkulære, der vil indebære, at merindtjeningen aftager lineært i perioden.

Som det fremgår af forslaget til bilag 1 til loven, fastsættes den annualiserede vækst i virksomhedens omsætning for de 5 regnskabsperioder, jf. forslaget til § 12 a, stk. 8, 3. pkt., efter følgende formel:

Den annualiserede vækst betyder, at væksten fra år 1 til år 5 omregnes til vækst pr. år. Hvis det antages, at omsætningen i år 1 er 100 mio. kr., som er steget til 256 mio. kr. i år 5 er den annualiserede vækst:

Det fremgår desuden af forslaget til bilag 1, at afkastet af virksomhedens aktiver, der indgår i fastsættelsen af merindtjeningens levetid, sker efter følgende formel:

Som afkast af investeret kapital anvendes gennemsnittet af afkastberegningerne for de 5 regnskabsårs regulerede overskud efter § 12 a, stk. 4, med fradrag af skat, hvor skatten ansættes til selskabsskatteprocenten for det pågældende år også for personligt drevne virksomheder, der anvender virksomhedsordningen, og i andre tilfælde den konkrete sats for den overdragne virksomhed, f.eks. for udenlandske selskaber.

Som investeret kapital anvendes aktiverne i virksomhedens balance for de pågældende år. Driftsfremmede aktiver, som f.eks. obligationer og pantebreve, indgår ikke. Bogført værdi af tilkøbte immaterielle aktiver indgår heller ikke.

Når omsætningsvækst og afkast af driftsaktiver er beregnet, findes merindtjeningens levetid ved opslag i Tabel 1 i forslaget til bilag 1 til boafgiftsloven. Levetidstabellen svarer til forslag til levetidstabel i Rapport fra ekspertgruppe om værdiansættelse ved generationsskifte fra november 2021 med den ændring, at levetiden i nærværende lovforslag ikke vil kunne overstige 15 år.

Som det endvidere fremgår af forslaget til bilag 1 til boafgiftsloven, anvendes følgende formel til beregning af den kapitaliseringsfaktor, som den beregnede merindtjening skal kapitaliseres med, når merindtjeningens levetid er opgjort.

I første led beregnes, hvilken brøkdel den beregnede merindtjening skal nedsættes til for hvert enkelt år i levetiden for at tage hensyn til, at merindtjeningen skal anses for at falde lineært over levetiden fra overdragelsestidspunktet.

Hvis det f.eks. antages, at levetiden er 4 år, udgør brøkdelen for år 1-4 følgende: År 1: 0,875, år 2: 0,625, år 3: 0,375 og år 4: 0,125.

I formlens andet led tilbagediskonteres den reducerede merindtjening for hvert enkelt år i levetiden tilbage til overdra‍gelsestidspunktet ved anvendelse af kapitalafkastsatsen med tillæg af 8 procentpoint. For 2024 udgør kapitalafkastsatsen 4 pct., hvorfor faktoren vil udgøre (1 + 0,12)-t

Tilbagediskonteringen foretages for hvert enkelt år, og summen heraf udgør kapitaliseringsfaktoren i eksemplet med 4 års levetid:

Faktoren (1 + 0,12)-t i eksemplet udgør i år 1: 0,893, år 2: 0,797, år 3: 0,712 og år 4: 0,636.

Den kapitaliserede værdi i eksemplet af en merindtjening på 2 mio. kr. med en levetid på 4 år vil ved en kapitalafkastssats på 4 udgøre 2 mio. kr. x 1,63 = 3,3 mio. kr.

Kapitaliseringsfaktoren kan findes ved opslag i Tabel 2 i forslaget til bilag 1, hvoraf fremgår, at kapitaliseringsfaktoren for merindtjening med en levetid på 4 år og ved en kapitalafkastsat på 4 pct. udgør 1,63.

Det foreslås i stk. 9, 1. pkt., at virksomhedens værdi, jf. stk. 2, udgør summen af beløbet opgjort efter stk. 3 (reguleret bogført egenkapital) og beløbet opgjort efter stk. 4-8 (kapitaliseret merindtjening).

Forslaget vil indebære, at virksomhedens værdi udgør virksomhedens bogførte egenkapital med de reguleringer, der foretages efter forslaget til stk. 3, således at der bl.a. ikke indgår værdien af immaterielle aktiver, og at der hertil lægges den kapitaliserede merindtjening, der anses at udgøre værdien af alle virksomhedens immaterielle aktiver, f.eks. goodwill, patenter og varemærker m.v.

Forslaget svarer til princippet i aktie- og goodwillcirkulærerne, hvor aktiernes værdi (virksomhed i selskabsform) udgør den regnskabsmæssige egenkapital med tillæg af værdien af goodwill opgjort efter goodwillcirkulæret.

Det foreslås i stk. 9, 2. pkt., at afgiftsgrundlaget udgør boets ejerandel af virksomheden.

Forslaget vil indebære, at boet skal medregne den andel af virksomhedens værdi, der svarer til boets ejerandel af virksomheden, ved opgørelsen af boafgiften.

Det foreslås i stk. 9. 3. pkt., at hvis ejerandelene har forskellige rettigheder, fordeles virksomhedens værdi mellem ejerne på dette grundlag.

Der er tale om et almindeligt værdiansættelsesprincip, hvorefter ejerandele i samme virksomhed, der har forskellige rettigheder, kan have en forskellig værdi afhængig af indholdet af de forskellige rettigheder.

I praksis vil det fortrinsvis være forekommende i virksomheder, der drives i selskabsform. Der kan typisk være tale fortrinsret til udbytte eller forøgede stemmerettigheder m.v. Det vil afhænge af en konkret vurdering, om indholdet af de forskellige rettigheder indebærer, at virksomhedens samlede værdi skal fordeles under hensyn til forskellige rettigheder i overensstemmelse med praksis herom.

Ejerandele med forskellige rettigheder kan ikke medføre, at den samlede værdi af alle ejerandelene kan overstige den skematisk fastsatte værdi.

Nedenfor er vist et taleksempel til illustration af den skematiske værdiansættelsesmodel for et selskab.

1) Herunder andre immaterielle aktiver

Opgørelse af merindtjeningens levetid     År 1 År 2 År 3 År 4 År 5   Omsætning 5.000.000 6.000.000 7.000.000 8.000.000 9.000.000   Annualiseret vækst       15,83 pct.                 Aktiver i alt 5.000.000 6.000.000 7.000.000 8.000.000 9.000.000   Bogført værdi af tilkøbt goodwill -120.000 -100.000 -80.000 -60.000 -40.000   Likvid beholdning -1.000.000 -1.100.000 -1.400.000 -1.300.000 -1.400.000   Kapitalandele i andre selskaber 0 0 0 0 0   Andre ikke-driftsrelaterede poster 0 0 0 0 0   Investeret kapital (IK) 3.880.000 4.800.000 5.520.000 6.640.000 7.560.000                 Driftsresultat efter skat 397.800 491.400 522.600 616.200 725.400   Afkast af investeret kapital (IK) 10,25 pct. 10,24 pct. 9,47 pct. 9,28 pct. 9,60 pct.   Gennemsnitligt afkast         9,77   Levetid Tabelopslag med vækst på 15,83 og afkast af IK på 9,77   9 år

1) Egenkapitalen antages af udgøre 3.040.000

Det foreslås i boafgiftslovens § 12 b, 1. pkt., at er arvebeholdningen helt eller delvis omfattet af § 1 a, kan told- og skatteforvaltningen ændre boets fordeling i boopgørelsen. Det foreslås som 2. pkt., at hvis told- og skatteforvaltningen vil ændre boets fordeling, skal den give boet og skifteretten meddelelse herom inden 3 måneder efter boopgørelsens modtagelse. Det foreslås som 3. pkt., at hvis told- og skatteforvaltningen ikke har de oplysninger, der er nødvendige for at tage stilling til værdiansættelsen, suspenderes fristen i den periode, der forløber, fra told- og skatteforvaltningen anmoder om disse oplysninger, og indtil oplysningerne modtages.

Den foreslåede bestemmelse er identisk med bestemmelsen i den gældende § 12 a, jf. ovenfor. Forslaget vil således indebære, at det fortsat vil være Skatteforvaltningen, der har kompetencen til at træffe afgørelse vedrørende spørgsmål om fordelingen af arvebeholdningen mellem de beholdninger, hvoraf der skal betales den lave afgiftssats vedrørende erhvervsvirksomheder efter boafgiftslovens § 1 a, og den øvrige arvebeholdning, hvoraf der skal betales 15 pct. i boafgift. De gældende regler om fristen for Skatteforvaltningens meddelelser til skifteretten og boet, når den ikke kan godkende boets fordeling, vil ligeledes blive uændret videreført.

Til nr. 11

Det følger af boafgiftslovens § 13 a, at i det omfang der sker succession efter dødsboskattelovens § 36 med hensyn til et aktiv, hvortil der er knyttet et eventuelt fremtidigt skattetilsvar, skal der i boopgørelsen beregnes en passivpost til udligning af skattetilsvaret. Passivposten fratrækkes ved opgørelsen af den afgiftspligtige arvebeholdning.

Passivposten beregnes på grundlag af den lavest mulige skattepligtige fortjeneste, som ville være fremkommet, hvis dødsboet havde solgt aktivet på skæringsdagen i boopgørelsen. Passivposten udgør 30 pct. af den beregnede fortjeneste, der ikke ville være aktieindkomst, og 22 pct. af den beregnede fortjeneste, der ville være aktieindkomst.

Boet kan som alternativ til de skematiske passivposter foretage en individuel beregning af værdien af den udskudte (latente) skat, svarende til det nedslag i handelsværdien, som uafhængige parter ville have aftalt ved en tilsvarende overdragelse, hvor erhververen overtager en latent skattebyrde.

Det foreslås, at det i § 13 a, stk. 3, som 3. pkt. indsættes, at hvis boet har valgt at værdiansætte aktier eller virksomheder i boopgørelsen efter § 12 a, skal denne værdi anvendes ved beregning af passivposter efter 1. og 2. pkt. i bestemmelsen.

Forslaget vil indebære, at såfremt den skematiske værdiansættelsesmetode er anvendt ved opgørelsen af afgiftsgrundlaget for arven, skal den samme værdiansættelse anvendes ved opgørelse af den avance på aktiverne, der danner grundlag for fastsættelsen af de lovbestemte passivposter.

Der vil som hidtil være mulighed for at foretage et nedslag efter en individuel vurdering af værdien af den latente skattebyrde beregnet på grundlag af den skematiske værdiansættelse som et alternativ til de lovbestemte passivposter. Ved en individuel fastsættelse af værdien af den latente skattebyrde kan der indgå en fordeling af successionsfordelen, jf. SKM2024.345.DEP, der indeholder en kommentar til Højesterets dom af 27. februar 2024 (SKM2024.344.HR) vedrørende skattenedslag ved overdragelse af virksomhed med succession.

Der henvises i øvrigt til pkt. 2.2.2 i lovforslagets almindelige bemærkninger om passivposter.

Til nr. 12-14

Efter gældende regler er søskende ikke omfattet af den gaveafgiftspligtige kreds, jf. boafgiftslovens § 22, stk. 1. Søskende betaler derfor som udgangspunkt indkomstskat af gaver, som ikke er lejlighedsgaver. Søskende kan dog opfylde betingelsen i boafgiftslovens § 1, stk. 2, litra d, om at være en person, der har haft fælles bopæl med afdøde i de sidste 2 år før dødsfaldet, og af den grund være omfattet af gaveafgiftsreglerne i stedet for reglerne om indkomstskat.

Derudover gælder særlige regler for gaveoverdragelser af aktier og virksomheder fra barnløse virksomhedsejere, som efter reglerne i § 22, stk. 5, kan omfattes af gaveafgiftsreglerne i stedet for regler om indkomstskat, jf. nærmere herom i bemærkningerne til lovforslagets § 1, nr. 15. § 22, stk. 5, foreslås imidlertid ophævet, idet undtagelsen vedrørende indkomstskattepligt fremover vil følge af § 23 a, stk. 1, 2. pkt.

Det foreslås i boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra e, at ændre »plejebarnet, og« til »plejebarnet,«, i § 22, stk. 1, litra f, at ændre »bedsteforældre.« til »bedsteforældre, og«, og som § ‍22, stk. 1, litra g, at indsætte »søskende«.

Den foreslåede bestemmelse i lovforslagets § 1, nr. 14, vil indebære, at søskende omfattes af gaveafgiftsreglerne i boafgiftslovens afsnit II og dermed ikke vil skulle betale indkomstskat af gaver fra søskende. Det bemærkes desuden, at gaveafgiftssatsen for søskende foreslås at være 15 pct., jf. lovforslagets § 1, nr. 16.

Ved søskende forstås personer, som er børn/afkom af en fælles forælder. Herved omfattes både hel- og halvsøskende. Den foreslåede bestemmelse vil tillige omfatte søskende, som er adopteret af mindst en af gavegiverens forældre. Derimod omfatter forslaget ikke pleje- og stedsøskende.

Efter det foreslåede vil det således være uden betydning, om gavegiveren og gavegiverens søskende havde fælles bopæl før modtagelsen af gaven, jf. boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra d.

De foreslåede ændringer af boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra e og f, jf. lovforslagets § 1, nr. 12 og 13, har ingen materiel betydning og er blot konsekvenser af, at det med lovforslagets § 1, nr. 14, foreslås at indsætte søskende som litra g i boafgiftslovens § 22, stk. 1.

Til nr. 15

Ifølge boafgiftslovens § 22 skal der som udgangspunkt betales en gaveafgift på 15 pct. af værdien af gaver, der modtages inden for et kalenderår efter fradrag af et grundbeløb på 58.700 kr. (2010-niveau).

Gaver, der ydes til andre end en nærmere bestemt familiekreds, er ikke omfattet af gaveafgiften, idet gaven i så fald beskattes som personlig indkomst.

Der gælder efter § 22, stk. 5, 1. pkt., en undtagelse til reglerne om indkomstskat af gaver, når afdøde ikke har afkom. Hvis gavegiver ikke har afkom, betales der gaveafgift af gave i form af aktier og virksomheder, som tilfalder gavegivers søskende og disses børn og børnebørn, hvorefter reglerne om indkomstskattepligt af gaven ikke finder anvendelse, når overdragelsen vedrører aktier og virksomheder, der er omfattet af den nedsatte bo- og gaveafgift for erhvervsvirksomheder for perioden 2016-2019.

Der henvises herom i øvrigt til lovforslagets almindelige bemærkninger pkt. 2.1.1.

Undtagelsen i § 22, stk. 5, til reglerne om indkomstskattepligt af gaver blev indsat ved lov nr. 1589 af 27. december 2019. Denne lovændring betød, at de hidtidige regler om nedsat afgift af erhvervsvirksomheder kun skulle gælde gaver ydet i perioden 2016-2019. Uden § 22, stk. 5, ville erhvervsvirksomheder, der blev givet til søskende og disses børn og børnebørn, blive omfattet af indkomstskattepligt, selv om afdøde ikke har efterladt sig afkom.

Det fremgår af § 22, stk. 5, 2. pkt., at hvis gavemodtageren inden udløbet af en periode på 3 år fra modtagelsen direkte eller indirekte foretager en hel eller delvis overdragelse af aktier eller virksomheder, der er omfattet af 1. pkt., bortfalder fritagelsen for indkomstskattepligt, idet forhøjelsen dog reduceres forholdsmæssigt til den andel af 3-årsperioden, som ikke er udløbet ved overdragelsen.

Det foreslås, at boafgiftslovens § 22, stk. 5, ophæves.

Forslaget har sammenhæng med, at de hidtidige regler om nedsat gaveafgift af erhvervsvirksomheder for 2016-2019 efter lovforslagets § 1, nr. 12 og 13, foreslås at skulle omfatte tilsvarende tilfælde af gave i form af aktier og erhvervsvirksomheder, men med en nedsat afgift på 10 pct. Undtagelsesbestemmelsen i § 22, stk. 5, 1. pkt., bliver overflødig, idet undtagelsen vedrørende indkomstskattepligt vil følge af § 23 a, stk. 1, 2. pkt.

Bortfaldet af fritagelsen for indkomstskattepligt ved dispositioner inden for en periode på 3 år foreslås samtidig videreført ved lovforslagets § 1, nr. 21, og også § 22, stk. 5, 2. pkt., bliver derfor overflødig.

Til nr. 16

Efter boafgiftslovens § 23, stk. 1, 1. pkt., skal der af gaver til personer, som nævnt i § 22, stk. 1, litra a-e, som udgangspunkt betales 15 pct. i afgift, i det omfang gaverne i et kalenderår overstiger det i § 22, stk. 1, nævnte beløb, dvs. 58.700 kr. (2010-niveau).

Efter gældende regler er søskende ikke omfattet af den gaveafgiftspligtige kreds, jf. boafgiftslovens § 22, stk. 1. Søskende betaler derfor som udgangspunkt indkomstskat af gaver, som ikke er lejlighedsgaver. Søskende kan dog opfylde betingelsen i boafgiftslovens § 1, stk. 2, litra d, om at være en person, der har haft fælles bopæl med afdøde i de sidste 2 år før dødsfaldet, og af den grund være omfattet af gaveafgiftsreglerne, herunder gaveafgiftssatsen på 15 pct., jf. § 23, stk. 1, 1. pkt.

Derudover gælder særlige regler for gaveoverdragelser af aktier og virksomheder fra barnløse virksomhedsejere, som efter reglerne i boafgiftslovens § 22, stk. 5, kan omfattes af gaveafgiftsreglerne i stedet for reglerne om indkomstskat, jf. nærmere herom i bemærkningerne til lovforslagets § 1, nr. 15. Boafgiftslovens § 22, stk. 5, foreslås imidlertid ophævet, idet undtagelsen vedrørende indkomstskattepligt fremover vil følge af § 23 a, stk. 1, 2. pkt.

Det foreslås i boafgiftslovens § 23, stk. 1, 1. pkt., at der efter »litra a-e« indsættes »og g«.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at søskende vil være omfattet af personkredsen, der skal betale 15 pct. i afgift af gaver, i det omfang gaverne i et kalenderår overstiger det i § 22, stk. 1, nævnte beløb, dvs. et gaveafgiftsfrit beløb på 58.700 kr. (2010-niveau).

Efter den foreslåede bestemmelse vil det således være uden betydning, om gavegiveren og gavegiverens søskende havde fælles bopæl før modtagelsen af gaven, jf. boafgiftslovens § ‍22, stk. 1, litra d.

Til nr. 17

Det fremgår af boafgiftslovens § 23 a, stk. 1, 1. pkt., at for gaver ydet i 2016, 2017, 2018 eller 2019, betales gaveafgiften med en nedsat sats, der fremgår af bestemmelsens stk. 4, af værdien af aktier og virksomheder, der opfylder betingelserne for at kunne overdrages med succession, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, 5 og 6, eller kildeskattelovens 33 C, stk. 1.

Hvis gavegiver ikke har afkom, finder 1. pkt. tilsvarende anvendelse på aktier og virksomheder, som tilfalder gavegivers søskende og disses børn og børnebørn.

Det foreslås, at i boafgiftslovens § 23 a, stk. 1, 1. pkt., ændres »For gaver ydet i 2016, 2017, 2018 eller 2019 betales gaveafgiften« til »Gaveafgiften betales«.

Den foreslåede bestemmelse vil medføre, at gaveafgiften ved gave i form af aktier og virksomheder betales med en nedsat afgift, hvis betingelserne i boafgiftslovens § 23 a, stk. 1-4, er opfyldt.

Der henvises i øvrigt til pkt. 2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger.

Til nr. 18

Det fremgår af boafgiftslovens § 23 a, stk. 1, 1. pkt., at for gaver ydet i 2016, 2017, 2018 eller 2019 betales gaveafgiften med en nedsat sats, der fremgår af bestemmelsens stk. 4, af værdien af aktier og virksomheder, der opfylder betingelserne for at kunne overdrages med succession, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, 5 og 6, eller kildeskattelovens 33 C, stk. 1.

Det foreslås, at i boafgiftslovens § 23 a, stk. 1, 1. pkt., ændres »1, 5 og 6« til: »1 og 5-7«.

Forslaget har sammenhæng med den foreslåede indsættelse af et nyt stk. 7 i aktieavancebeskatningslovens § 34, hvorefter aktiv udlejningsvirksomhed ikke skal anses for passiv kapitalanbringelse, når det skal afgøres, om betingelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, er opfyldt, jf. lovforslagets § 2, nr. 3 og 4. Forslaget vil indebære, at det nye stk. 7 i aktieavancebeskatningslovens § 34 også vil skulle finde anvendelse, når det skal fastslås, om betingelserne for, at aktier og virksomheder kan overdrages med succession, er opfyldt.

Det bemærkes, at bestemmelsen i boafgiftslovens § 23 a, stk. 1, 1. pkt., ved lovforslagets § 1, nr. 17, foreslås ændret, således at gaveafgiften ved gaver i form af aktier og virksomheder betales med en nedsat afgift, hvis betingelserne i boafgiftslovens § 23 a, stk. 1-4, er opfyldt.

Til nr. 19

Det fremgår af boafgiftslovens § 23 a, stk. 1, 1. pkt., at for gaver ydet i 2016, 2017, 2018 eller 2019, betales gaveafgiften med en nedsat sats, der fremgår af bestemmelsens stk. 4, af værdien af aktier og virksomheder, der opfylder betingelserne for at kunne overdrages med succession, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, 5 og 6, eller kildeskattelovens 33 C, stk. 1.

Hvis gavegiver ikke har afkom, finder 1. pkt. tilsvarende anvendelse på aktier og virksomheder, som tilfalder gavegivers søskende og disses børn og børnebørn.

Det foreslås i boafgiftslovens § 23 a, stk. 1, 2. pkt., at ændre »søskende og disses børn« til »søskendes børn«.

Forslaget er en konsekvens af, at det ved lovforslagets § 1, nr. 14, foreslås at indsætte et nyt litra g i boafgiftslovens § ‍22, stk. 1, som vil medføre, at søskende vil blive omfattet af gaveafgiftsreglerne og således også af boafgiftslovens § ‍23 ‍a, stk. 1, 1. pkt.

Forslaget vil ikke ændre på, at gavegivers søskendes børn og søskendes børnebørn som udgangspunkt vil skulle betale indkomstskat af gaver, som ikke er lejlighedsgaver, medmindre gavegiver ikke har afkom, og betingelserne i § 23 a i øvrigt er opfyldt.

Til nr. 20

Det fremgår af § 23 a, stk. 4, at gaveafgiften efter stk. 1 udgør 13 pct. for gaver ydet i 2016 eller 2017, 7 pct. for gaver ydet i 2018 og 6 pct. for gaver ydet i 2019.

Det foreslås, at i § 23 a, stk. 4, ændres »2018 og« til »2018,«, og efter »2019« indsættes »og 10 pct. for gaver ydet 1. oktober 2024 eller senere«.

Forslaget vil indebære, at afgiftssatsen nedsættes fra 15 pct. til 10 pct. af gave i form af aktier og virksomheder, der er ydet 1. oktober 2024 eller senere.

Idet loven først træder i kraft dagen efter bekendtgørelsen i Lovtidende, er der i lovforslagets § 14, stk. 7, foreslået regler om adgang til genoptagelse af en afgiftsberegning efter de hidtil gældende regler.

Den foreslåede nedsættelse af gaveafgiften ved gaveoverdragelse af aktier og virksomheder er således afgrænset til overdragelser, der opfylder betingelserne i boafgiftslovens § ‍23 a, stk. 1-3.

Det omfatter gaver i form af aktier og virksomheder, der opfylder betingelserne for at kunne overdrages med succession, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, 5 og 6, eller kildeskattelovens 33 C, stk. 1. Hvis gavegiver ikke har afkom, finder 1. pkt. tilsvarende anvendelse på aktier og virksomheder, som tilfalder gavegivers søskende og disses børn og børnebørn.

Der er endvidere en betingelse, at gavegiver har ejet virksomheden det seneste år umiddelbart forud for overdragelsen enten ved ejerskab af en personligt ejet virksomhed eller ved ejerskab af aktier i et selskab, der direkte eller indirekte ejer virksomheden på overdragelsestidspunktet.

Desuden skal gavegiver eller dennes nærtstående i mindst 1 år af gavegivers ejertid have deltaget aktivt i virksomheden enten ved i en personligt ejet virksomhed at have deltaget i driften af virksomheden i et ikke uvæsentligt omfang eller ved i en virksomhed i selskabsform at have deltaget i selskabets ledelse. Som gavegivers nærtstående anses gavegivers ægtefælle, søskende, søskendes afkom og den i § 22, stk. 1 og 2, anførte personkreds.

Afgiftsnedsættelsen bortfalder, jf. boafgiftslovens § 23 b, hvis gavemodtager inden udløbet af en periode på 3 år fra modtagelsen direkte eller indirekte foretager en hel eller delvis overdragelse af aktierne eller virksomheden, idet forhøjelsen af afgiften dog reduceres forholdsmæssigt til den andel af 3-årsperioden, som ikke er udløbet ved overdragelsen.

Til nr. 21

Det følger af boafgiftslovens § 23 a, stk. 1, 2. pkt., at hvis gavegiver ikke har afkom, finder reglerne om nedsat gaveafgift tilsvarende anvendelse på aktier og virksomheder, som tilfalder gavegivers søskende og disses børn og børnebørn.

Det fremgår af § 23 b, stk. 1, 1. pkt., at hvis gavemodtager inden udløbet af en periode på 3 år fra modtagelsen direkte eller indirekte foretager en hel eller delvis overdragelse af aktierne eller virksomheden, forhøjes gaveafgiften efter § ‍‍23 ‍a, stk. 1, til 15 pct., idet forhøjelsen af afgiften dog reduceres forholdsmæssigt til den andel af 3-årsperioden, som ikke er udløbet ved overdragelsen.

Der gælder ingen regel om, at den nævnte form for dispositioner også medfører bortfald af fritagelsen for indkomstskat ved givegivers barnløshed. Dette har kunnet misbruges i tilfælde, hvor det aldrig havde været hensigten, at f.eks. en niece skulle videreføre gavegiverens virksomhed, men skulle modtage salgsprovenuet som gave, hvilket ville medføre betaling af indkomstskat af gaven til niecen.

Ved at gaveoverdrage virksomheden til niecen, som umiddelbart efter erhvervelsen kunne sælge virksomheden alene med en forhøjelse af gaveafgiften til 15 pct., ville indkomstskatten uberettiget kunne undgås.

Det foreslås, at der i boafgiftslovens § 23 b, stk. 1, 1. pkt., efter »15 pct.,« indsættes »eller en eventuel anvendelse af § ‍23 a, stk. 1, 2. pkt., bortfalder«, og at »af afgiften« udgår.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at en eventuel fritagelse for indkomstskattepligt efter § 23 a, stk. 1, 2. pkt., bortfalder i de tilfælde, hvor det er gavemodtagerens søskende eller disses børn eller børnebørn, der har foretaget de i bestemmelsen omhandlede dispositioner inden udløbet af 3-årsperioden.

Forslaget vil således indebære, at den ovenfor omtalte mulighed for at omgå reglerne om indkomstskattepligt af gaver ikke længere vil kunne anvendes.

Også med hensyn til indkomstskatten vil den skulle reduceres forholdsmæssigt til den andel af 3-årsperioden, som ikke er udløbet ved overdragelsen.

Til nr. 22

Det fremgår af § 23 b, stk. 1, at hvis gavemodtager inden udløbet af en periode på 3 år fra modtagelsen direkte eller indirekte foretager en hel eller delvis overdragelse af aktierne eller virksomheden, forhøjes gaveafgiften efter § 23 a, stk. 1, til 15 pct., idet forhøjelsen af afgiften dog reduceres forholdsmæssigt til den andel af 3-årsperioden, som ikke er udløbet ved overdragelsen.

Bestemmelsen skal sikre, at der ikke kan opnås en økonomisk fordel ved at få udlagt et aktiv med nedsat afgift, hvis aktivet sælges i nær tilknytning til erhvervelsen. Ved delsalg af aktivet foretages afgiftsreguleringen for denne andel.

Det følger af § 23 b, stk. 1, 2. pkt., at afgiftspligten efter 1. pkt. påhviler gavemodtageren. Det fremgår endvidere af § 26 a, at gavemodtagerne ved forhøjelse af afgiften efter § 23 b, stk. 1, senest 4 uger fra overdragelsen skal give meddelelse herom til told- og skatteforvaltningen.

Afgiftsforhøjelsen forrentes fra overdragelsen med en rentesats på 1 pct. p.a. over Nationalbankens diskonto, dog mindst med 3 pct. p.a. Afgiften forfalder til betaling, senest 4 uger efter at gavemodtageren har modtaget afgiftsopkrævningen fra told- og skatteforvaltningen. Falder den sidste rettidige betalingsdag på en helligdag eller lørdag, forlænges fristen til den følgende hverdag.

Det foreslås, at i § 23 b, stk. 1, indsættes efter 1. pkt. som nyt punktum, at den forhøjede gaveafgift efter 1. pkt. beregnes af handelsværdien af det overdragne, uanset om værdiansættelsen er foretaget efter § 12 a ved den oprindelige afgiftsberegning af aktierne eller virksomheden.

Forslaget skal sikre, at der ikke kan opnås en økonomisk fordel ved at gaveoverdrage et aktiv til en skematisk værdiansættelse, der kan ligge under handelsværdien, hvis aktivet sælges i nær tilknytning til erhvervelsen.

Ved salg inden udløbet af 3-årsperioden skal den forhøjede gaveafgift efter forslaget beregnes med 15 pct. af aktivets handelsværdi. Som aktivets handelsværdi vil der normalt kunne tages udgangspunkt i salgsprisen, medmindre det kan godtgøres, at handelsværdien var lavere på det tidspunkt, hvor afgiften oprindeligt er beregnet.

Til nr. 23

Det foreslås, at i § 23 b, stk. 3, 1. pkt., ændres »af stk. 1« til: »af § 23 a, stk. 1,« og i § 23 b, stk. 3, 2. pkt., ændres »§ 1 b, stk. 2, 2. og 3. pkt.« til: »§ 1 b, stk. 3, 2.-4. pkt.«

Formålet med forslaget er at ændre fejlagtige henvisninger i de anførte bestemmelser.

Til nr. 24

Det følger af boafgiftsloven § 23 b, stk. 4, 1. pkt., at har overdragelsen af et aktiv ved gave omfattet af § 23 a, stk. 1, medført et skattemæssigt tab, der kan udnyttes af overdrageren i det indkomstår, hvori overdragelsen finder sted, modregnes den i 2. pkt. anførte procentsats af gavens værdi i skatteværdien af tabet ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst.

Det fremgår endvidere af bestemmelsens 2. pkt., at procentsatsen udgør 2 pct. for gaver ydet i 2016 eller 2017, 8 pct. for gaver ydet i 2018 og 9 pct. for gaver ydet i 2019. Det følger af bestemmelsens 3. pkt., at 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse for overdragerens ægtefælle, i det omfang tabet anvendes ved overførsel til denne.

Det foreslås, at ændre boafgiftslovens § 23 b, stk. 4, 2. pkt., således at »2018 og« ændres til »2018,«, og efter »2019« indsættes », og 5 pct. for gaver ydet den 1. oktober 2024 eller senere«.

Forslaget vil indebære en videreførelse af bestemmelsen om, at afgiftsnedsættelsen, dvs. forskellen mellem afgiftssatsen på 15 pct. og den konkret anvendte afgiftssats, modregnes i skatteværdien af gaveoverdragers tabsfradrag, som denne kan udnytte i det indkomstår, hvori overdragelsen finder sted.

Til nr. 25

Det følger af boafgiftslovens § 27, stk. 1, 1. pkt., at en gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen.

Det foreslås i boafgiftslovens § 27, stk. 1, 3. pkt., at uanset 1. pkt. kan parterne vælge at fastsætte gavens værdi efter reglerne i § 12 a for aktier og virksomheder, der opfylder betingelserne for nedsat afgift i § 23 a, stk. 1-3.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at den skematiske værdiansættelsesmodel, der fremgår af den ved lovforslagets § 1, nr. 10, foreslåede bestemmelse i boafgiftslovens § 12 a, også skal kunne anvendes ved opgørelse af gaveafgiften.

Til nr. 26

Det fremgår af boafgiftslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., at hvis Skatteforvaltningen finder, at en værdiansættelse ikke svarer til handelsværdien på tidspunktet for gavens modtagelse, kan den ændre værdiansættelsen inden 6 måneder efter anmeldelsens modtagelse.

Det foreslås, at der i boafgiftslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., efter »handelsværdien« indsættes »eller en værdi opgjort efter § 12 a«.

Forslaget vil indebære, at når parterne har valgt at anvende den skematiske værdiansættelsesmetode, vil Skatteforvaltningen have mulighed for at foretage ændringer i opgørelsen af den skematiske værdi, såfremt den skematiske værdiansættelse ikke er foretaget korrekt efter de foreslåede regler om skematisk værdiansættelse.

Fremgangsmåden ved ændring af den skematiske værdi vil skulle følge de gældende regler for ændring af parternes værdiansættelse af gaver til handelsværdien.

Til nr. 27

Det foreslås, at der som bilag 1 til loven indsættes bilag 1 til denne lov.

Bilaget indeholder forslag til formler og tabeller, der vil skulle anvendes ved opgørelsen af den skematiske værdi af en erhvervsvirksomhed, jf. den ved lovforslagets § 1, nr. 10, foreslåede bestemmelse i boafgiftslovens § 12 a.

Der henvises i øvrigt til bemærkningerne til lovforslagets § ‍1, nr. 10.

Til § 2

Til nr. 1

Ifølge aktieavancebeskatningslovens § 31, stk. 1, 1. og 2. pkt. skal erhvervelse og afståelse af aktier ved gave, arv eller arveforskud sidestilles med køb henholdsvis salg. Som anskaffelsessum eller afståelsessum betragtes i disse tilfælde det beløb, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift, boafgift eller indkomstskat af den pågældende erhvervelse.

Det fremgår videre af § 31, stk. 1, 3. pkt., at hvis erhvervelsen ikke har været afgifts- eller indkomstskattepligtig, betragtes som anskaffelsessum eller afståelsessum den pågældende akties handelsværdi på overdragelsestidspunktet.

Det foreslås, at der i aktieavancebeskatningslovens § 31, stk. 1, 3. pkt., efter »indkomstskattepligtig« indsættes »eller er værdiansættelsen foretaget efter boafgiftslovens § 12 a«.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at i tilfælde hvor værdiansættelsen er foretaget efter den ved lovforslagets § ‍1, nr. 10, foreslåede bestemmelse i boafgiftslovens § 12 a, betragtes som anskaffelsessum eller afståelsessum dog det pågældende aktivs handelsværdi på overdragelsestidspunktet.

Forslaget har ingen betydning for det tilfælde, at overdragelsen sker med skattemæssig succession, hvor der ikke sker beskatning af overdrageren, idet beskatningen udsky-des, indtil erhververen afstår aktivet uden succession, idet erhververen indtræder i overdragerens anskaffelsessum, som anvendes ved den efterfølgende afståelse.

Den skematiske værdiansættelse vil indebære, at erhvervs-virksomheden vil kunne ansættes til en værdi, der potentielt kan ligge under handelsværdien, hvilket er baggrunden for, at den skematiske værdiansættelse ifølge forslaget alene skal gælde ved opgørelsen af bo- og gaveafgiften og ikke for en avanceopgørelse, når der ikke sker succession.

Det betyder teknisk set, at avancebeskatningen af overdrageren vil skulle ske på grundlag af handelsværdien på overdragelsestidspunktet, mens afgift efter boafgiftsloven beregnes på grundlag af den skematiske værdi.

Det vil indebære, at det i nogle tilfælde kan være nødvendigt at foretage to forskellige værdiansættelser, dvs. en til beregning af bo- og gaveafgift og en anden til brug for avancebeskatning, når overdragelse ikke sker med succession. Dette udelukker ikke, at den skematiske værdiansættelse efter en konkret vurdering vil kunne anses for at svare til handelsværdien.

Behovet for to værdiansættelser ses bl.a. i tilfælde, hvor arv eller gave til familie i udlandet vil være omfattet af den nedsatte bo- og gaveafgift. Idet der ikke kan ske succession ved overdragelse til personer, der ikke er skattepligtige her til landet, vil der skulle gennemføres avancebeskatning af overdragelsen på grundlag af en konkret vurderet handels-værdi. Herved sikres, at avancer, der er optjent i Danmark, ikke kan føres ud af landet uden beskatning af en eventuel forskel mellem en skematisk opgjort værdi og handelsværdien.

Til nr. 2-4

Aktieavancebeskatningslovens § 34 giver mulighed for i levende live at overdrage aktier m.v. med succession til børn, børnebørn, søskende, søskendes børn, søskendes børnebørn eller en samlever, hvorved forstås en person, som på overdragelsestidspunktet opfylder betingelserne i boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra d. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med naturligt slægtskabsforhold.

Konsekvensen af, at overdra‍gelsen sker med succession, er, at der ikke sker beskatning i forbindelse med selve overdra‍gelsen, men at erhververen indtræder i overdragerens skattemæssige stilling, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 2. Modtageren anses herefter for at have erhvervet aktierne m.v. til samme pris, på samme tidspunkt og i samme hensigt som overdrageren. Dermed udskydes beskatningen af afståelsen af aktierne m.v. til det tidspunkt, hvor erhververen eventuelt afstår aktierne m.v., og hvor der ikke kan ske overdragelse med succession.

Det er en betingelse for overdragelse af aktier m.v. med succession, at den enkelte overdragelse udgør mindst 1 pct. af aktie- eller anpartskapitalen, at aktierne m.v. ikke er udstedt af et investeringsselskab, jf. aktieavancebeskatningslovens §§ 19 B eller 19 C, at der ikke konstateres et tab ved overdragelsen, og at selskabet ikke er en pengetank, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 2-4.

Efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, er der tale om en pengetank, hvis et selskabs virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse. Bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovejendom, anses i denne forbindelse ikke som passiv kapitalanbringelse.

Selskabets virksomhed anses efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 1. pkt., for i overvejende grad at bestå i passiv kapitalanbringelse, såfremt mindst 50 pct. af selskabets indtægter, hvorved forstås den regnskabsmæssige nettoomsætning tillagt summen af øvrige regnskabsførte indtægter, opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår stammer fra fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign., der efter stk. 1, nr. 3, skal anses for passiv kapitalanbringelse, eller hvis handelsværdien af selskabets sådanne ejendomme, kontanter, værdipapirer el.lign. enten på overdragelsestidspunktet eller opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår udgør mindst 50 pct. af handelsværdien af selskabets samlede aktiver.

Bedømmelsen foretages som et gennemsnit af de seneste tre regnskabsår for at mindske betydningen af udsving i selskabets resultater fra år til år. Ved de seneste tre regnskabsår forstås de seneste tre regnskabsår, der er afsluttet på det tidspunkt, hvor overdragelsen sker. Har selskabet eksisteret i mindre end tre år, foretages vurderingen ud fra de år, selskabet har eksisteret. I tilfælde, hvor et selskab er stiftet ved en skattefri omstrukturering af et tidligere selskab m.v., foretages bedømmelsen ud fra de regnskabsår, det nye selskab har eksisteret.

Pengetankreglen finder ikke anvendelse, hvis der er tale om aktier i et selskab m.v., som udøver næring ved køb og salg af værdipapirer eller ved finansieringsvirksomhed og er omfattet af lov om finansiel virksomhed, lov om fondsmæglerselskaber og investeringsservice og -aktiviteter og lov om forsikringsvirksomhed eller tilsvarende for udenlandske selskaber. jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 5, 2. pkt.

Der gælder efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 3. pkt., en transparensregel i koncernforhold, hvor der ved opgørelsen efter pengetankreglen ses bort fra afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori holdingselskabet direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktiekapitalen. I stedet medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til holdingselskabets ejerandel.

Endvidere ses der efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 4. og 5. pkt., bort fra indkomst fra udlejning af fast ejendom mellem et selskab og et datterselskab og ved udlejning mellem datterselskaber. Sådan lejeindkomst skal ved opgørelsen efter pengetankreglen hverken regnes med til aktiv erhvervsvirksomhed eller passiv kapitalanbringelse. Endelig skal fast ejendom, som udlejes mellem selskabet og et datterselskab eller mellem datterselskaber, efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 5. pkt., ikke anses for en udlejningsejendom i relation til opgørelsen af aktiverne. Værdien af den udlejede ejendom skal derfor i disse tilfælde regnes med i den aktive del af selskabets virksomhed.

Der kan efter aktieavancebeskatningslovens §§ 35 og 35 A tillige ske succession ved overdragelse af en erhvervsvirksomhed eller en andel heraf til nære medarbejdere, tidligere nære medarbejdere eller tidligere ejere.

Der henvises om de gældende regler i øvrigt til pkt. 2.3.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger.

Det foreslås, at i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, 2. pkt., ændres »Bortforpagtning« til »Aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, jf. stk. 7, og bortforpagtning«.

Endvidere foreslås det, at i aktieavancebeskatningslovens § ‍34, stk. 6, 3. pkt., indsættes efter »aktiekapitalen m.v.,«: »eller som udøver virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, jf. stk. 7,«.

Endelig forslås det, at det i aktieavancebeskatningslovens § ‍34 indsættes som stk. 7, at ved aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, jf. stk. 1, nr. 3, 2. pkt., forstås udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor overdragerens direkte eller indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overve‍jende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne. Ved opgørelsen af ejerandelen efter 1. pkt. medregnes ejerandele, der direkte eller indirekte besiddes af den i stk. 1, nr. 1, og boafgiftslovens § 22, stk.1, nævnte personkreds. 1. pkt. finder kun anvendelse, hvis ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, jf. 1. pkt., eller hvis den indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

De foreslåede bestemmelser vil indebære, at selskabers virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom ikke vil skulle anses for passiv kapitalanbringelse, og at aktier i ejendomsselskaber, der udøver sådanne aktiviteter, derfor vil kunne overdrages med succession, hvis også de øvrige betingelser for succession er opfyldt.

Det vil efter forslaget til aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, være en betingelse for, at der foreligger aktiv udlejning af fast ejendom, at overdragerens direkte eller indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct.

En indirekte ejerandel for overdrageren vil efter forslaget skulle medregnes, selv om denne ejerandel besiddes via et datterselskab til det selskab, hvis aktier overdrages. Den foreslåede ændring af transparensreglen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 3. pkt., vil indebære således, at denne vil skulle gælde i alle tilfælde, hvor der i et direkte eller indirekte ejet datterselskab udøves aktiv udlejningsvirksomhed, også selv om selskabets ejerandel er under 25 pct. Det vil indebære, at der ved opgørelsen efter pengetan‍kreglen altid vil skulle ses bort fra afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori der udøves virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, idet der i stedet vil skulle medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til ejerandelen.

Ved afgørelsen af, om ejerandelen af den faste ejendom er mere end 50 pct., vil der desuden kunne medregnes alle de ejerandele, der direkte eller indirekte (dvs. gennem et eller flere selskaber) er ejet af familiemedlemmer, dvs. de personer, der kan overdrages til med succession efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 1, eller som kan modtage gaver efter reglerne om gaveafgift, jf. boafgiftslovens § 22, stk. 1.

Henvisningen til aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 1, vil indebære, at der vil skulle medregnes direkte og indirekte ejerandele, der besiddes af overdragerens børn, børnebørn, søskende, søskendes børn, søskendes børnebørn eller en samlever, hvorved forstås en person, som på overdragelsestidspunktet opfylder betingelserne i boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra d. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med naturligt slægtskabsforhold. Derudover vil der som følge af henvisningen til boafgiftslovens § 22, stk. 1, kunne medregnes ejerandele, der direkte eller indirekte besiddes af forældre, stedforældre, bedsteforældre, et afdødt barns eller stedbarns længstlevende ægtefælle og visse plejebørn, jf. boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra e.

Forslaget vil således indebære, at familieejede ejendomsvirksomheder som udgangspunkt omfattes af den udvidede adgang til succession, selv om den bestemmende ejerandel er fordelt mellem en række familiemedlemmer, når den nævnte personkreds samlet besidder en ejerandel på mere end 50 pct. af den eller de faste ejendomme, der udlejes.

Det vil efter forslaget desuden være en betingelse, at opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne.

En uafhængig tredjemand vil skulle anses for at spille den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne, såfremt den pågældende forhandler aftalerne, og aftalerne herefter normalt indgås, uden at ejeren foretager ændringer heri. Den uafhængige tredjemand vil således skulle anses for at varetage opgaven med indgåelsen af leje- eller bortforpagtningsaftalerne til en uafhængig tredjemand, også selv om ejeren formelt indgår aftalerne, når de aftaler, som den uafhængige tredjemand har forhandlet, rutinemæssigt godkendes uden indholdsmæssige ændringer.

Aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom kan f.eks. være leje- eller bortforpagningsaftaler eller aftaler om ombygning af eller væsentlige vedligeholdelsesarbejder vedrørende den faste ejendom.

Afgørende for, om aftaleindgåelsen skal anses for at være varetaget af en fysisk eller juridisk person, der er uafhængig, vil være, om den pågældende fysiske eller juridiske person agerer uafhængigt af den kreds af familiemedlemmer, der ejer ejerandelen på mere end 50 pct. Aftaleindgåelsen vil derfor ikke være overladt til en uafhængig tredjemand, hvis aftalerne indgås af en eller flere ansatte i ejendomsudlejningsvirksomheden, som ikke kan agere uafhængigt af ejerkredsen, eller hvis aftaleindgåelsen f.eks. er overladt til et selskab med samme ejerkreds som ejendomsudlejningsvirksomheden.

Endelig vil den foreslåede bestemmelse indebære, at der kun anses for at foreligge aktiv udlejning af fast ejendom, hvis ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, dvs. at betingelserne i det foreslåede 1. pkt. har været opfyldt i hele denne 1-års periode.

Indgår ejendommen i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, og har denne virksomhed været ejet i mindst 1 år på overdragelsestidspunktet, skal ejertidskravet dog også anses for opfyldt. Det vil bero på en konkret vurdering, om der er tale om en ejendom, der indgår i en samlet aktiv udlejningsvirksomhed.

Til § 3

Til nr. 1

Ifølge afskrivningslovens § 49, 1. og 2. pkt., skal erhvervelse og afståelse af aktiver ved gave, arv eller arveforskud sidestilles med køb henholdsvis salg efter afskrivningsloven. Som anskaffelsessum eller salgssum betragtes i disse tilfælde det beløb, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift, boafgift eller indkomstskat af den pågældende erhvervelse.

Det fremgår videre af § 49, 3. pkt., at hvis erhvervelsen ikke har været afgifts- eller indkomstskattepligtig, betragtes som anskaffelsessum eller salgssum det pågældende aktivs handelsværdi på overdragelsestidspunktet.

Det foreslås, at der i afskrivningslovens § 49, 3. pkt., efter »indkomstskattepligtig« indsættes »eller er værdiansættelsen foretaget efter boafgiftslovens § 12 a«.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at i tilfælde hvor værdiansættelsen er foretaget efter den ved lovforslagets § ‍1, nr. 9, foreslåede bestemmelse i boafgiftslovens § ‍12 ‍a, betragtes det pågældende aktivs handelsværdi på overdragelsestidspunktet dog som anskaffelsessum eller afståelsessum i relation til afskrivningslovens regler.

Der henvises i øvrigt til bemærkningerne til § 2, nr. 1.

Til § 4

Til nr. 1

Der fremgår af dødsboskattelovens § 27, stk. 1, at et dødsbos salg og andre afståelser som udgangspunkt behandles efter skattelovgivningens almindelige regler.

Det følger videre af § 27, stk. 6, at i tilfælde, hvor gevinst eller tab ved udlodning omfattes af stk. 1, anses de beløb, hvortil aktiverne er opført i boopgørelsen, som afståelsessum.

Bestemmelsen vedrører udlodning af aktiver, hvor der ikke sker succession.

Det foreslås, at § 27, stk. 6, ændres således, at i tilfælde, hvor gevinst eller tab ved udlodning omfattes af stk. 1, skal aktivernes handelsværdi anses som afståelsessum ved vurderingen af, hvorvidt en udlodning er sket med gevinst eller tab.

Forslaget vil indebære, at i de tilfælde hvor aktier eller virksomheder i boopgørelsen er værdiansat efter den skematiske værdiansættelsesmetode, jf. den ved lovforslagets § 1, nr. 10, foreslåede bestemmelse i boafgiftslovens § 12 a, skal denne værdi ikke anvendes ved opgørelse af, hvorvidt en afståelse er sket med gevinst eller tab, idet dette efter forslaget vil skulle ske på grundlag af handelsværdien.

Der henvises i øvrigt til bemærkningerne til § 2, nr. 1.

Den foreslåede bestemmelse vil ikke indebære ændring af, at handelsværdien fortsat vil skulle anvendes ved opgørelsen efter dødsboskattelovens § 6 af, om boets aktiver og dets nettoformue efter handelsværdien på skæringsdagen i boopgørelsen overstiger grundbeløbet, dvs. til afgørelse af om dødsboet er skattepligtigt.

Til nr. 2

Det følger af § 28, stk. 1, at gevinst ved udlodning med succession ikke medregnes ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten. Derimod skal tab ved udlodning behandles skattemæssigt som konstateret ved boets salg, jf. bestemmelsens stk. 2.

Det fremgår af § 28, stk. 2, 2. pkt., at ved opgørelsen af, hvorvidt en udlodning er sket med gevinst eller tab, anses de beløb, hvortil aktiverne er opført i boopgørelsen, som afståelsessum, jf. dog boafgiftslovens § 12.

Det foreslås, at § 28, stk. 2, 2. pkt., ændres således, at aktivernes handelsværdi skal anses som afståelsessum ved vurderingen af, hvorvidt en udlodning er sket med gevinst eller tab.

Forslaget vil indebære, at i de tilfælde hvor aktier eller virksomheder i boopgørelsen er værdiansat efter den skematiske værdiansættelsesmetode, jf. den ved lovforslagets § 1, nr. 10, foreslåede bestemmelse i boafgiftslovens § 12 a, skal denne værdi ikke anvendes ved opgørelse af, hvorvidt en udlodning er sket med gevinst eller tab, idet dette efter forslaget vil skulle ske på grundlag af handelsværdien.

Der henvises i øvrigt til bemærkningerne til § 2, nr. 1.

Til nr. 3 og 4

Efter dødsboskattelovens § 29, stk. 2, 1. pkt., medregnes gevinst ved udlodning af fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten. Ifølge dødsboskattelovens § 29, stk. 2, 2. pkt., finder 1. pkt. dog ikke anvendelse, i det omfang ejendommen blev anvendt i afdødes eller en længstlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed.

Det fremgår af dødsboskattelovens § 29, stk. 2, 5. pkt., at udlejning af anden fast ejendom end fast ejendom som nævnt i ejendomsvurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 2 og 3, i denne forbindelse ikke anses for erhvervsvirksomhed. Bestemmelsen vil indebære, at fast ejendom, der udlejes, kun vil kunne udloddes med succession, når den faste ejendom efter ejendomsvurderingslovens anses for en landbrugs- eller skovejendom.

Det foreslås, at i dødsboskattelovens § 29, stk. 2, 5. pkt., indsættes efter »som nævnt i« »aktieavancebeskatningslovens § ‍34, stk. 7, og«.

Endvidere foreslås det, at det i § 29, stk. 2, indsættes som 6. pkt., at 1. pkt. dog finder anvendelse, hvis den faste ejendom eller stuehuset med tilhørende grund og have ved overdra‍ge‍lsen bliver omfattet af § 8 eller § 9, stk. 1, 1. pkt., i lov om beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom.

Den foreslåede ændring af bestemmelsen i dødsboskattelovens § 29, stk. 2, 5. pkt., vil indebære, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom undtages fra hovedreglen om, at udlejning af fast ejendom ikke udgør erhvervsvirksomhed. En fast ejendom, der er genstand for aktiv udlejningsvirksomhed omfattet af den foreslåede bestemmelse, vil således kunne udloddes med succession, når betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt.

Aktiv udlejningsvirksomhed vil skulle forstås i overensstemmelse med den ved lovforslagets § 2, nr. 4, foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7. Aktiv udlejningsvirksomhed vil efter denne bestemmelse foreligge ved udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor den direkte eller indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne. Endelig vil det være en betingelse, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, eller at den indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

Ved opgørelsen af ejerandelen vil der kunne medregnes direkte og indirekte ejerandele medregnet af nære familiemedlemmer.

Der henvises om den nærmere afgrænsning af begrebet aktiv udlejningsvirksomhed i øvrigt til bemærkningerne til lovforslagets § 2, nr. 4.

Den foreslåede bestemmelse i dødsboskattelovens § 29, stk. 2, 6. pkt., vil indebære, at fortjeneste efter lov om beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom (ejendomsavancebeskatningsloven) ved udlodning af en udlejningsejendom altid vil skulle medregnes ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, hvis den faste ejendom eller stuehuset med tilhørende grund eller have ved overdragelsen bliver omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8 eller § 9, stk. 1, 1. pkt.

En fast ejendom, der er udlejet til og tjener som bolig for en arving eller legatar eller dennes husstand, vil således ikke kunne udloddes med succession til lejeren, hvis arvingen eller legataren i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8 eller § 9, stk. 1, 1. pkt., vil være skattefri af en eventuel fortjeneste ved et senere salg af ejendommen, også selv om den faste ejendom før udlodningen er indgået i en virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom efter den foreslåede ændring af bestemmelsen i dødsboskattelovens § 29, stk. 2, 5. pkt.

Til nr. 5 og 6

Efter dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 1. pkt., medregnes gevinst ved udlodning af aktier m.v. ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, hvis der er tale om udlodning af aktier m.v. i et selskab m.v., hvis virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse.

Efter dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 6. pkt., anses selskabets virksomhed for i overvejende grad at bestå i passiv kapitalanbringelse, såfremt mindst 50 pct. af selskabets indtægter, hvorved forstås den regnskabsmæssige nettoomsætning tillagt summen af øvrige regnskabsførte indtægter, opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår stammer fra fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign., der skal anses for passiv kapitalanbringelse, eller hvis handelsværdien af selskabets sådanne ejendomme, kontanter, værdipapirer eller lignende enten på overdragelsestidspunktet eller opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår udgør mindst 50 pct. af handelsværdien af selskabets samlede aktiver.

Besiddelse af andele omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 18 anses ved bedømmelsen ikke som besiddelse af værdipapirer.

Der gælder efter dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 8. og 9. pkt., en transparensregel, således at afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori selskabet m.v. direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktiekapitalen, ikke medregnes. I stedet medregnes en til ejerforholdet svarende del af datterselskabets indtægter og aktiver ved bedømmelsen.

Ved bedømmelsen ses efter dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 10. og 11. pkt., bort fra indkomst ved udlejning af fast ejendom mellem selskabet og et datterselskab eller mellem datterselskaber. Fast ejendom, som udlejes mellem selskabet og et datterselskab eller mellem datterselskaber, og som lejer anvender i driften, anses ved bedømmelsen ikke som en udlejningsejendom.

Det fremgår endelig af dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 4. pkt., at bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovejendom, i denne forbindelse ikke anses for passiv kapitalanbringelse.

Der henvises i øvrigt om gældende regler for udlodning af aktier m.v. med succession til pkt. 2.3.3.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger.

Det foreslås, at i dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 4. pkt., ændres »Bortforpagtning« til »Aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, og bortforpagtning«.

Endvidere foreslås det, at i dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 8. pkt., efter »aktiekapitalen,« indsættes »eller som udøver virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, jf. aktieavancebeskatningslovens § ‍34, stk. 7,«.

De foreslåede bestemmelser vil indebære, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom undtages fra hovedreglen om, at udlejning af fast ejendom udgør passiv kapitalanbringelse. En fast ejendom, der er genstand for aktiv udlejningsvirksomhed omfattet af den foreslåede bestemmelse, og de indtægter, der oppebæres ved denne virksomhed, vil således ikke skulle medregnes til den del af selskabets aktiver og indtægter, der anses for at vedrøre passiv kapitalanbringelse.

Aktierne i et selskab, der driver virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom vil således kunne udloddes med succession, når betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt.

Aktiv udlejningsvirksomhed vil skulle forstås i overensstemmelse med den ved lovforslagets § 2, nr. 4, foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7. Aktiv udlejningsvirksomhed vil efter denne bestemmelse foreligge ved udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor den direkte eller indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne. Endelig vil det være en betingelse, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, eller at den indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

Efter den ved lovforslagets § 2, nr. 4, foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, vil en indirekte ejerandel skulle medregnes ved opgørelsen af ejerandelen, også selv om denne ejerandel besiddes via et datterselskab til det selskab, hvis aktier udloddes.

Den foreslåede ændring af transparensreglen i dødsboskattelovens § 29, stk. 3, 8. pkt., vil indebære, at transparensreglen vil skulle gælde i alle tilfælde, hvor der i et direkte eller indirekte ejet datterselskab udøves aktiv udlejningsvirksomhed, også selv om ejerandelen er under 25 pct. Det vil indebære, at der ved opgørelsen af, om selskabets virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse, altid vil skulle ses bort fra afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori der udøves virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, idet der i stedet vil skulle medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til ejerandelen.

Ved opgørelsen af ejerandelen vil der efter forslaget til bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, kunne medregnes direkte og indirekte ejerandele medregnet af nære familiemedlemmer.

Der henvises om den nærmere afgrænsning af begrebet aktiv udlejningsvirksomhed i øvrigt til bemærkningerne til lovforslagets § 2, nr. 4.

Til nr. 7

Det fremgår af dødsboskattelovens § 35, stk. 2, at medmindre andet følger af §§ 36-38, anses et udloddet aktiv for anskaffet af modtageren på tidspunktet for skattepligtens overgang til denne efter stk. 1, 1. pkt., til den værdi, hvormed aktivet er medtaget i boopgørelsen, jf. dog boafgiftslovens § 12. Bestemmelsen vedrører beskatningen af modtagere af udlodning af aktiver, hvor der ikke sker succession.

Det foreslås, at § 35, stk. 2, ændres således, at aktivernes handelsværdi anses som modtagerens anskaffelsessum ved vurderingen af, om en efterfølgende afståelse er sket med gevinst eller tab.

Forslaget indebærer, at i de tilfælde hvor aktier eller virksomheder i boopgørelsen er værdiansat efter den skematiske værdiansættelsesmetode, jf. den ved lovforslagets § 1, nr. 9, foreslåede bestemmelse i boafgiftslovens § 12 a, skal denne værdi ikke anvendes ved opgørelse af, hvorvidt en efterfølgende afståelse er sket med gevinst eller tab, idet dette efter forslaget vil skulle ske på grundlag af handelsværdien som anskaffelsessum.

Der henvises i øvrigt til bemærkningerne til § 2, nr. 1.

Til § 5

Til nr. 1

Det følger af ejendomsavancebeskatningslovens § 3, stk. 1, 1. pkt., at er fast ejendom erhvervet ved gave eller arveforskud, benyttes den værdi, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat af erhvervelsen, som udgangspunkt for beregningen af fortjeneste ved afståelsen.

Det følger videre af § 3, stk. 1, 2. pkt., at hvis erhvervelsen ikke været gaveafgifts- eller indkomstskattepligtig, anvendes den pågældende faste ejendoms værdi i handel og vandel på erhvervelsestidspunktet som udgangspunkt.

Det følger af ejendomsavancebeskatningslovens § 3, stk. 2, 1. pkt., at er fast ejendom afstået ved gave eller arveforskud, betragtes den værdi, der lægges til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat i forbindelse med overdragelsen, som afståelsessum.

Det følger videre af § 3, stk. 2, 2. pkt., at hvis overdragelsen hverken er gaveafgifts- eller indkomstskattepligtig, betragtes værdien i handel og vandel på overdragelsestidspunktet som overdragelsessum.

Det foreslås, at der i § 3, stk. 1, 2. pkt., og stk. 2, 2. pkt., efter »indkomstskattepligtig,« indsættes: »eller er værdiansættelsen foretaget efter boafgiftslovens § 12 a,«.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at i tilfælde hvor værdiansættelsen er foretaget efter den ved lovforslagets § ‍1, nr. 10, foreslåede bestemmelse i boafgiftslovens § 12 a, anvendes den pågældende faste ejendoms værdi i handel og vandel på erhvervelsestidspunktet ved beregning af fortjenesten.

Den foreslåede bestemmelse vil desuden indebære, at i tilfælde hvor værdiansættelsen er foretaget efter boafgiftslovens § 12 a, vil den pågældende faste ejendoms værdi i handel og vandel på overdragelsestidspunktet skulle anvendes ved beregning af fortjenesten.

Der henvises i øvrigt til bemærkningerne til lovforslagets § ‍2, nr. 1.

Til § 6

Til nr. 1

Indskud på en etablerings- eller iværksætterkonto kan anvendes til etablering af selvstændig erhvervsvirksomhed, uanset om erhvervsvirksomheden drives i form af en personligt drevet virksomhed eller i et selskab.

Anvendelse af etablerings- eller iværksætterkontoindskud til køb af aktier eller anparter forudsætter, at en række betingelser er opfyldt, og det er bl.a. et krav, at der er tale om aktier eller anparter et aktivt driftsselskab med reel erhvervsmæssig virksomhed, idet selskabet virksomhed ikke i overvejende grad må bestå i passiv kapitalanbringelse, jf. etablerings- og iværksætterkontolovens § 7, stk. 2, nr. 2, 1. pkt.

Der er tale om passiv kapitalanbringelse, hvis selskabets virksomhed i overvejende grad består af fast ejendom, kontanter, værdipapirer eller lignende, jf. etablerings- og iværksætterkontolovens § 7, stk. 2, nr. 2, 4. pkt. Bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovbrugsejendom, anses dog ikke for passiv kapitalanbringelse, jf. etablerings- og iværksætterkontolovens § 7, stk. 2, nr. 2, 2. pkt.

Det foreslås, at der i etablerings- og iværksætterkontolovens § 7, stk. 2, nr. 2, 2. pkt., efter »som nævnt i« indsættes »aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, og«.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom undtages fra hovedreglen om, at udlejning af fast ejendom udgør passiv kapitalanbringelse. Indestående på etablerings- og iværksætterkonti vil derfor kunne anvendes til indskud i selskaber, der hovedsageligt udøver sådanne aktiviteter.

Aktiv udlejningsvirksomhed vil skulle forstås i overensstemmelse med den ved lovforslagets § 2, nr. 4, foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7. Aktiv udlejningsvirksomhed vil efter denne bestemmelse foreligge ved udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor den direkte eller indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne. Endelig vil det være en betingelse, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, eller at den indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

Ved opgørelsen af ejerandelen vil der kunne medregnes direkte og indirekte ejerandele ejet af iværksætterens nære familiemedlemmer.

Der henvises om den nærmere afgrænsning af begrebet aktiv udlejningsvirksomhed i øvrigt til bemærkningerne til lovforslagets § 2, nr. 4.

Til § 7

Til nr. 1 og 2

Efter kildeskattelovens § 33 C er der mulighed for at overdrage en personligt ejet virksomhed i levende live til nære familiemedlemmer m.v. med succession.

En række betingelser skal være opfyldt for, at der kan ske overdragelse med succession. Der kan efter kildeskattelovens § 33 C succederes i en erhvervsvirksomhed, en af flere erhvervsvirksomheder eller en andel af en eller flere erhvervsvirksomheder, jf. kildeskattelovens § 33 C, stk. 1, 1. pkt. Enkeltstående aktiver kan således ikke overdrages, medmindre de selvstændigt anses for at udgøre en erhvervsvirksomhed. Vurderingen foretages på overdragelsestidspunktet.

I forhold til fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven kan der kun succederes i fortjeneste, der skal opgøres efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, i det omfang ejendommen anvendes i overdragerens eller overdragerens samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, jf. kildeskattelovens § 33 C, stk. 1, 3. pkt. Hvis den erhvervsmæssige del udgør mere end halvdelen af ejendommen, kan der succederes i hele ejendomsavancen.

Efter kildeskattelovens § 33 C, stk. 1, 6. pkt., anses udlejning af fast ejendom ikke for erhvervsmæssig virksomhed, idet udlejning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovbrugsejendom, dog anses for erhvervsmæssig virksomhed.

Der henvises i øvrigt om de gældende regler til pkt. 2.3.2.1 i lovforslagets almindelige bemærkninger.

Det foreslås, at der i kildeskattelovens § 33 C, stk. 1, 6. pkt., efter »end fast ejendom« indsættes »som anført i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, og fast ejendom«.

Endvidere foreslås det, at det i kildeskattelovens § 33 C, stk. 1, efter 6. pkt. indsættes som nyt punktum, at stk. 2-12 og 14 ikke finder anvendelse med hensyn til fortjeneste efter lov om beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, hvis den faste ejendom eller stuehuset med tilhørende grund og have ved overdragelsen bliver omfattet af § 8 i lov om beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom.

Den foreslåede ændring af bestemmelsen i kildeskattelovens § 33 C, stk. 1, 6. pkt., vil indebære, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom undtages fra hovedreglen om, at udlejning af fast ejendom ikke udgør erhvervsvirksomhed. En aktiv udlejningsvirksomhed omfattet af den foreslåede bestemmelse vil således kunne overdrages til nære familiemedlemmer m.v. med succession, når betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt.

Aktiv udlejningsvirksomhed vil skulle forstås i overensstemmelse med den ved lovforslagets § 2, nr. 4, foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7. Aktiv udlejningsvirksomhed vil efter denne bestemmelse foreligge ved udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor overdragerens direkte eller indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne. Endelig vil det være en betingelse, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, eller at den indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

Der vil ved opgørelsen af ejerandelen kunne medregnes direkte og indirekte ejerandele ejet af overdragerens nære familiemedlemmer.

Der henvises om den nærmere afgrænsning af begrebet aktiv udlejningsvirksomhed i øvrigt til bemærkningerne til lovforslagets § 2, nr. 4.

De foreslåede bestemmelser i kildeskattelovens § 33 C, stk. 1, 7. pkt., vil indebære, at erhververen ikke vil kunne succedere i overdragerens stilling med hensyn til fortjeneste efter ejendomsavancebeskatningsloven, hvis den faste ejendom eller stuehuset med tilhørende grund og have ved overdrage‍lsen bliver omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8 eller § 9, stk. 1, 1. pkt.

En fast ejendom, der er udlejet og tjener til bolig for lejeren eller dennes husstand, vil således ikke kunne overdrages med succession til lejeren, hvis vedkommende i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8 eller § 9, stk. 1, 1. pkt., vil være skattefri af en eventuel fortjeneste ved et senere salg af ejendommen, også selv om den faste ejendom før overdragelsen er indgået i en virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom efter den foreslåede ændring af bestemmelsen i kildeskattelovens § 33 C, stk. 1, 6. pkt.

Til nr. 3

Ifølge § 33, stk. 3, skal tab, som konstateres ved overdra‍‍ge‍lse af aktiver, fradrages i overdragerens skattepligtige indkomst i samme omfang som ved salg til andre personer.

Det betyder, at aktiver, der indgår i den overdragne virksomhed, og for hvilke der konstateres et tab ved overdragelsen, ikke kan overdrages med succession.

Ved opgørelsen af tabet betragtes som salgssum den værdi, der er lagt til grund ved beregning af gaveafgift eller indkomstskat af erhvervelsen. Har erhvervelsen ikke været afgifts- eller indkomstskattepligtig, anvendes det pågældende aktivs værdi i handel og vandel på overdragelsestidspunktet

Det foreslås, at der i § 33 C, stk. 3, 3. pkt., efter »indkomstskattepligtig,« indsættes »eller er værdiansættelsen foretaget efter boafgiftslovens § ‍12‍ a«.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at i tilfælde, hvor værdiansættelsen er foretaget efter den ved lovforslagets § ‍1, nr. 9, foreslåede bestemmelse i boafgiftslovens § 12 a, betragtes som anskaffelsessum eller afståelsessum dog det pågældende aktivs handelsværdi på overdragelsestidspunktet.

Det vil sige, at tabsopgørelsen i dette tilfælde ikke vil skulle ske på grundlag af den skematiske værdi, men på grundlag af handelsværdien, idet den skematiske værdi kun skal kunne anvendes ved beregning af bo- og gaveafgift.

Der henvises i øvrigt til bemærkningerne til § 2, nr. 1.

Til nr. 4

Det følger af kildeskattelovens § 33 D, stk. 3, at passivposten udgør 30 pct. af den beregnede fortjeneste, der ikke ville være aktieindkomst. Passivposten af den beregnede fortjeneste, der ville være aktieindkomst, udgør 22 pct.

Passivposten skal kompensere erhververen for den skattebyrde, som overtages ved en overdragelse, der sker med skattemæssig succession.

Det foreslås i kildeskattelovens § 33 D, stk. 3, at når parterne har valgt at værdiansætte gaven efter boafgiftslovens § 12 a, skal denne værdi anvendes ved beregning af passivpost efter 1. og 2. pkt.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at såfremt den skematiske værdiansættelsesmetode er anvendt ved opgørelsen af afgiftsgrundlaget for arven, vil den samme værdiansættelse skulle anvendes ved opgørelse af den avance på aktiverne, der danner grundlag for fastsættelsen af de lovbestemte passivposter.

Der vil som hidtil være mulighed for at foretage et nedslag efter en individuel vurdering af værdien af den latente skattebyrde beregnet på grundlag af den skematiske værdiansættelse som et alternativ til de lovbestemte passivposter. Ved en individuel fastsættelse af værdien af den latente skattebyrde kan der indgå en fordeling af successionsfordelen, jf. SKM2024.345.DEP, der indeholder en kommentar til Højesterets dom af 27. februar 2024 (SKM2024.344.HR) vedrørende skattenedslag ved overdragelse af virksomhed med succession.

Der henvises i øvrigt til lovforslagets almindelige bemærkninger pkt. 2.2.2 om passivposter.

Til § 8

Til nr. 1

Det følger af kursgevinstlovens § 34, stk. 1, 1. og 2. pkt., at erhvervelse og afståelse af en fordring eller en kontrakt ved gave, arv eller arveforskud sidestilles med køb henholdsvis salg. Som anskaffelsessum eller afståelsessum betragtes i disse tilfælde det beløb, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift, boafgift eller indkomstskat af den pågældende erhvervelse.

Det følger videre af § 34, stk. 1, 3. pkt., at har erhvervelsen ikke været afgifts- eller indkomstskattepligtig, betragtes som anskaffelsessum eller afståelsessum den pågældende fordrings eller kontrakts handelsværdi på overdragelsestidspunktet.

Det foreslås, at der i kursgevinstlovens § 34, stk. 1, 3. pkt., efter »indkomstskattepligtig« indsættes »eller er værdiansættelsen foretaget efter boafgiftslovens § ‍12 ‍a«.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at i tilfælde, hvor værdiansættelsen er foretaget efter den ved lovforslagets § ‍1, nr. 9, foreslåede bestemmelse i boafgiftslovens § ‍12 ‍a vil det pågældende aktivs handelsværdi på overdragelsestidspunktet skulle betragtes som anskaffelsessum eller afståelsessum.

Der henvises i øvrigt til bemærkningerne til § 2, nr. 1.

Til § 9

Efter ligningslovens § 7 P er der i visse tilfælde mulighed for at udskyde beskatningen af aktier og købe- og tegningsretter til aktier, der tildeles medarbejdere, til det tidspunkt, hvor aktierne sælges. Det gælder både, når aktierne er erhvervet direkte, og når aktierne er erhvervet ved udnyttelse af en købe- eller tegningsret. Når betingelserne er opfyldt, sker beskatningen som aktieindkomst og ikke som lønindkomst.

Det er efter ligningslovens § 7 P, stk. 2, nr. 2, 1. pkt., bl.a. en betingelse, at værdien af det vederlag, den ansatte tildeles i form af aktier og købe- og tegningsretter til aktier ikke overstiger 10 pct. af den ansattes samlede årsløn, idet vederlaget i form af aktier og købe- og tegningsretter til aktier dog kan udgøre op til og med 20 pct. af årslønnen, hvis der er tale om en ordning, der er åben på lige vilkår for mindst 80 pct. af en kreds af selskabets ansatte, som fastlægges efter almene kriterier, jf. § 7 P, stk. 2, nr. 2, 2. og 3. pkt.

Efter § 7 P, stk. 2, nr. 2, 4. pkt., kan vederlaget i aktier og købe- og tegningsretter til aktier udgøre op til 50 pct. af den ansattes årsløn, når betingelserne i § 7 P, stk. 7, nr. 4, er opfyldt. Denne særlige regel gælder for ansatte i visse nye, mindre virksomheder, jf. ligningslovens § 7 P, stk. 7, nr. 1-3, og det er bl.a. en betingelse, at selskabet, hvor personen er ansat, ikke på det tidspunkt, hvor aftalen indgås, driver virksomhed, som i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, jf. stk. 5, 2. pkt., og stk. 6.

Det foreslås, at der i ligningslovens § 7 P, stk. 7, nr. 4, efter »stk. 6« indsættes », som affattet ved lovbekendtgørelse nr. 172 af 29. januar 2021«.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at den ved lovforslagets § 2, nr. 2, foreslåede ændring af reglen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, ikke vil påvirke afgrænsningen af, hvornår der foreligger passiv kapitalanbringelse i relation til reglen i ligningslovens § 7 P, stk. 7, nr. 4. Denne afgrænsning vil således også fremadrettet skulle foretages på grundlag af den gældende affattelse af aktieavancebeskatningslovens § 34.

Til § 10

Til nr. 1 og 2

Reglen i pensionsbeskatningslovens § 15 A giver personer, der har fået en skattepligtig fortjeneste ved at afstå deres virksomhed, en særlig adgang til at indbetale et beløb svarende til fortjenesten på en pensionsordning med fradragsret, dog maksimalt 3.162.500 kr. (2024).

Det er bl.a. en betingelse for at oprette en ophørspensionsordning, at personen har drevet selvstændig erhvervsvirksomhed eller været hovedaktionær i et aktie- eller anpartsselskab, der driver erhvervsmæssig virksomhed. Der skal være tale om reel erhvervsvirksomhed, og virksomheden må således ikke i overvejende grad have bestået af passiv kapitalanbringelse, jf. pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3, 1. pkt. (pengetankreglen).

Om afgrænsningen af, hvad der skal forstås ved passiv kapitalanbringelse, henviser pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3, 1. pkt., for så vidt angår selskaber til pengetankreglen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6.

Selskabets virksomhed anses efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 1. pkt., for i overvejende grad at bestå i passiv kapitalanbringelse, såfremt mindst 50 pct. af selskabets indtægter, hvorved forstås den regnskabsmæssige nettoomsætning tillagt summen af øvrige regnskabsførte indtægter, opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår stammer fra fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign., der efter stk. 1, nr. 3, skal anses for passiv kapitalanbringelse, eller hvis handelsværdien af selskabets sådanne ejendomme, kontanter, værdipapirer el.lign. enten på overdragelsestidspunktet eller opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår udgør mindst 50 pct. af handelsværdien af selskabets samlede aktiver.

Bedømmelsen foretages som et gennemsnit af de seneste tre regnskabsår for at mindske betydningen af udsving i selskabets resultater fra år til år. Ved de seneste tre regnskabsår forstås de seneste tre regnskabsår, der er afsluttet på det tidspunkt, hvor overdragelsen sker. Har selskabet eksisteret i mindre end tre år, foretages vurderingen ud fra de år, selskabet har eksisteret. I tilfælde, hvor et selskab er stiftet ved en skattefri omstrukturering af et tidligere selskab m.v., foretages bedømmelsen ud fra de regnskabsår, det nye selskab har eksisteret.

Pengetankreglen finder ikke anvendelse, hvis der er tale om aktier i et selskab m.v., som udøver næring ved køb og salg af værdipapirer eller ved finansieringsvirksomhed og er omfattet af lov om finansiel virksomhed, lov om fondsmæglerselskaber og investeringsservice og -aktiviteter og lov om forsikringsvirksomhed eller tilsvarende for udenlandske selskaber. jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 5, 2. pkt.

Der gælder efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 3. pkt., en transparensregel i koncernforhold, hvor der ved opgørelsen efter pengetankreglen ses bort fra afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori holdingselskabet direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktiekapitalen. I stedet medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til holdingselskabets ejerandel.

Endvidere ses der efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 4. pkt., bort fra indkomst fra udlejning af fast ejendom mellem et selskab og et datterselskab og ved udlejning mellem datterselskaber. Sådan lejeindkomst skal ved opgørelsen efter pengetankreglen hverken regnes med til aktiv erhvervsvirksomhed eller passiv kapitalanbringelse. Endelig skal fast ejendom, som udlejes mellem selskabet og et datterselskab eller mellem datterselskaber, efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 5. pkt., ikke anses for en udlejningsejendom i relation til opgørelsen af aktiverne. Værdien af den udlejede ejendom skal derfor i disse tilfælde regnes med i den aktive del af selskabets virksomhed.

Om afgrænsningen af, hvad der skal forstås ved passiv kapitalanbringelse, henviser pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3, 1. pkt., for så vidt angår personligt drevne virksomheder til pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 4, der afgrænser de indtægter og aktiver, der anses for passiv kapitalanbringelse, på grundlæggende samme måde som aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6.

Det bemærkes, at pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 4, 3. og 4. pkt., indeholder en bestemmelse, der grundlæggende svarer til transparensreglen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 3. pkt. Efter bestemmelsen skal der ved opgørelsen af, om virksomheden i overvejende grad må anses for at have bestået i passiv kapitalanbringelse, ikke ske medregning af afkastet og værdien af aktier i selskaber, hvori virksomheden direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen. I stedet medregnes en til ejerforholdet svarende del af selskabets indtægter og aktiver ved bedømmelsen.

Særligt om fast ejendom fremgår det af pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3, 5. pkt., at bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovbrugsejendom, ikke anses for passiv kapitalanbringelse efter pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3, 1. pkt. Sådan bortforpagtningsvirksomhed vil ikke skulle anses for passiv kapitalanbringelse ved anvendelsen af reglerne om ophørspension, uanset om virksomheden er blevet drevet i personligt regi eller i selskabsform.

Det foreslås, at i pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3, 5. pkt., ændres »Bortforpagtning« til »Aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, og bortforpagtning«.

Endvidere foreslås det, at i § 15 A, stk. 4, 3. pkt., indsættes efter »aktie- eller anpartskapitalen,«: »eller som udøver virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7,«.

De foreslåede bestemmelser vil indebære, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom undtages fra hovedreglen om, at udlejning af fast ejendom udgør passiv kapitalanbringelse. En fast ejendom, der er genstand for aktiv udlejningsvirksomhed omfattet af den foreslåede bestemmelse, og de indtægter, der oppebæres ved denne virksomhed, vil således ikke skulle medregnes til den del af den ophørte virksomheds aktiver og indtægter, der anses for at vedrøre passiv kapitalanbringelse.

Personer, der har fået en skattepligtig fortjeneste ved at afstå en virksomhed, med aktiv udlejning af fast ejendom, vil således kunne indbetale et beløb svarende til fortjenesten på en pensionsordning med fradragsret efter pensionsbeskatningslovens § 15 A, når betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt.

Aktiv udlejningsvirksomhed vil skulle forstås i overensstemmelse med den ved lovforslagets § 2, nr. 4, foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7. Aktiv udlejningsvirksomhed vil efter denne bestemmelse foreligge ved udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor overdragerens direkte eller indirekte ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overvejende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne. Endelig vil det være en betingelse, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen og i hele denne periode har været aktivt udlejet, eller at den indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

Der vil ved opgørelsen af ejerandelen kunne medregnes direkte og indirekte ejerandele ejet af overdragerens nære familiemedlemmer.

Efter den ved lovforslagets § 2, nr. 4, foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, vil overdragerens indirekte ejerandel skulle medregnes ved opgørelsen af ejerandelen, også selv om denne ejerandel besiddes via et datterselskab til det selskab, hvis aktier udloddes.

Den ved lovforslagets § 2, nr. 3, foreslåede ændring af transparensreglen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, 4. pkt., vil indebære, at transparensreglen vil skulle gælde i alle tilfælde, hvor der i et direkte eller indirekte ejet datterselskab udøves aktiv udlejningsvirksomhed, også selv om ejerandelen er under 25 pct. Det vil indebære, at der ved opgørelsen af, om selskabets virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse, altid vil skulle ses bort fra afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori der udøves virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, idet der i stedet vil skulle medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til ejerandelen.

For så vidt angår personligt drevne virksomheder henviser pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 4, ikke til bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6. Den foreslåede ændring af pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 4, 3. pkt., vil imidlertid medføre, at den særlige transparensregel for personligt drevne virksomheder også vil skulle gælde i alle tilfælde, hvor der i et direkte eller indirekte ejet selskab udøves aktiv udlejningsvirksomhed, også selv om ejerandelen er under 25 pct.

Den foreslåede ændring vil således indebære, at der ved opgørelsen i af, om den personligt drevne virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse, altid vil skulle ses bort fra afkastet og værdien af aktier i direkte eller indirekte ejede selskaber, hvori der udøves virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, idet der i stedet vil skulle medregnes den andel af selskabets indtægter og aktiver, som svarer til ejerandelen.

Der henvises om den nærmere afgrænsning af begrebet aktiv udlejningsvirksomhed i øvrigt til bemærkningerne til lovforslagets § 2, nr. 2-4.

Til § 11

Til nr. 1

Det følger af skatteforvaltningslovens § 5, stk. 1, nr. 6, at skatteankenævnene afgør klager over Skatteforvaltningens afgørelser om beregning af passivposter i dødsboer efter boafgiftslovens § 13 a, der ikke vedrører værdiansættelse efter boafgiftslovens § 12.

Bestemmelsen er udtryk for kompetencefordelingen mellem skifteretterne og Skatteforvaltningen i relation til boopgørelsen, således at værdiansættelsesspørgsmål efter boafgiftslovens § 12 henhører under skifteretterne med klageadgang i det judicielle system, mens ændring af passivposterne på andet grundlag afgøres af Skatteforvaltningen med klageadgang efter reglerne i skatteforvaltningsloven.

Det foreslås, at i skatteforvaltningslovens § 5, stk. 1, nr. 6, ændres »boafgiftslovens § 12« til »boafgiftslovens §§ 12 og 12 a«.

Forslaget vil indebære, at kompetencefordelingen mellem skifteretterne og Skatteforvaltningen vedrørende værdiansættelsesspørgsmål vil blive opretholdt.

Værdiansættelsesspørgsmål vil således fortsat skulle behandles i det judicielle system.

Til nr. 2

Ifølge boafgiftslovens § 12 a, der ved lovforslagets § 1, nr. 9, foreslås videreført uændret som boafgiftslovens § 12 b, kan Skatteforvaltningen, hvis arvebeholdningen helt eller delvis er omfattet af § 1 a, ændre boets fordeling i boopgørelsen. Det drejer sig om tilfælde, hvor der i boet indgår en erhvervsvirksomhed, der er omfattet af nedsat boafgift.

Hvis told- og skatteforvaltningen vil ændre boets fordeling, skal den give boet og skifteretten meddelelse herom inden 3 måneder efter boopgørelsens modtagelse. Har told- og skatteforvaltningen ikke de oplysninger, der er nødvendige for at tage stilling til værdiansættelsen, suspenderes fristen i den periode, der forløber, fra told- og skatteforvaltningen anmoder om disse oplysninger, og indtil oplysningerne modtages.

Det foreslås, at der i § 5, stk. 1, som nr. 12 indsættes »12) Boafgiftslovens § 12 b, der ikke vedrører værdiansættelse efter boafgiftslovens §§ 12 og 12 a.«

Den foreslåede bestemmelse vil indebære at klage over Skatteforvaltningens afgørelser om fordeling af arvebeholdningen mellem afgiftsgrundlaget for erhvervsvirksomheder og den øvrige del af arvebeholdningen efter den ved lovforslagets § 1, nr. 9, foreslåede bestemmelse i boafgiftslovens § ‍12 ‍b, og som ikke vedrører værdiansættelse efter boafgiftslovens §§ 12 og 12 a, afgøres af skatteankenævnene.

Forslaget vil ikke indebære ændring i kompetencefordelingen mellem skifteretterne og Skatteforvaltningen i relation til værdiansættelsesspørgsmål, der således fortsat behandles i det judicielle system.

Forslaget svarer til den tidligere bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 5, stk. 1, nr. 11, der blev ophævet ved lov nr. 1589 af 27. december 2019 med virkning for gaver ydet fra og med 1. januar 2020 og for udlodninger fra boer vedrørende personer, der er afgået ved døden den 1. januar 2020 eller senere.

Til § 12

Til nr. 1 og 2

Kapitalafkastordningen for aktier og anparter, der fremgår af virksomhedsskattelovens § 22 c, giver mulighed for på skematisk vis at opnå fuld skatteværdi af fradraget for de renteudgifter, der er forbundet med købet af aktier eller anparter i et selskab. Det sker ved, at der beregnes et kapitalafkast af de erhvervede aktier eller anparter, som fragår ved opgørelsen af den personlige indkomst og lægges til ved opgørelsen af kapitalindkomsten.

Det er et krav for at kunne at anvende ordningen, at der er tale om køb af aktier m.v. i et aktivt driftsselskab, hvis virksomhed ikke i overvejende grad består i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, dvs. at selskabet ikke må være en pengetank, jf. virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 1. pkt.

Et selskabs virksomhed anses efter virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 4. pkt., for i overvejende grad at bestå i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, såfremt mindst 50 pct. af selskabets indtægter, hvorved forstås den regnskabsmæssige nettoomsætning tillagt summen af øvrige regnskabsførte indtægter, i et indkomstår stammer fra sådan virksomhed, eller hvis handelsværdien af selskabets udlejningsejendomme, kontanter, værdipapirer eller lignende udgør mindst 50 pct. af handelsværdien af selskabets samlede aktiver opgjort ultimo indkomståret.

Besiddelse af andele omfattet aktieavancebeskatningslovens § 18 anses ved bedømmelsen ikke som værdipapirer, jf. virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 4. pkt., og pengetankreglen finder desuden ikke anvendelse, hvis der er tale om aktier i et selskab m.v., som udøver næring ved køb og salg af værdipapirer eller ved finansieringsvirksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 3. pkt.

Der gælder efter virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 5. og 6. pkt., en transparensregel i koncernforhold, hvor der ved opgørelsen efter pengetankreglen ses bort fra afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori holdingselskabet direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktiekapitalen. I stedet medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til holdingselskabets ejerandel.

Endvidere ses der efter virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 7. pkt., bort fra indkomst fra udlejning af fast ejendom mellem et selskab og et datterselskab og ved udlejning mellem datterselskaber. Sådan lejeindkomst skal ved opgørelsen efter pengetankreglen hverken regnes med til aktiv erhvervsvirksomhed eller passiv kapitalanbringelse. Desuden skal fast ejendom, som udlejes mellem selskabet og et datterselskab eller mellem datterselskaber, efter virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 8. pkt., ikke anses for en udlejningsejendom i relation til opgørelsen af aktiverne. Værdien af den udlejede ejendom skal derfor i disse tilfælde regnes med i den aktive del af selskabets virksomhed.

Endelig gælder efter virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 2. pkt., at bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovejendom, ikke anses for virksomhed ved udlejning af fast ejendom.

Det foreslås, at i virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 2. pkt., ændres »Bortforpagtning« til »Aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, og bortforpagtning«.

Det foreslås endvidere, at i virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 7. pkt., indsættes efter »aktie- eller anpartskapitalen,«: »eller som udøver virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7,«.

De foreslåede bestemmelser vil indebære, at en fast ejendom, der er genstand for aktiv udlejningsvirksomhed omfattet af den foreslåede bestemmelse, og de indtægter, der oppebæres ved denne virksomhed, ikke skulle medregnes til den del af den ophørte virksomheds aktiver og indtægter, der anses for at vedrøre passiv kapitalanbringelse.

Kapitalafkastordningen for aktier og anparter vil således kunne anvendes ved køb af aktier eller anparter i et selskab, hvis virksomhed hovedsagelig består i aktiv udlejning af fast ejendom.

Aktiv udlejningsvirksomhed vil skulle forstås i overensstemmelse med den ved lovforslagets § 2, nr. 4, foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7. Aktiv udlejningsvirksomhed vil efter denne bestemmelse foreligge ved udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom, hvor erhververens ejerandel af den faste ejendom er mere end 50 pct., og opgaven med indgåelsen af aftaler af væsentlig økonomisk betydning for driften af udlejningsvirksomheden vedrørende den faste ejendom ikke i overve‍jende grad varetages af en uafhængig fysisk eller juridisk person, der sædvanligvis indgår aftalerne eller sædvanligvis spiller den afgørende rolle ved indgåelsen af aftalerne. Endelig vil det være en betingelse, at ejendommen har været ejet i mindst 1 år før overdragelsen eller indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst 1 år.

Efter den ved lovforslagets § 2, nr. 4, foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 7, vil erhververens indirekte ejerandel skulle medregnes ved opgørelsen af ejerandelen.

Den foreslåede ændring af transparensreglen i virksomhedsskattelovens § 22 c, stk. 2, nr. 4, 7. pkt., vil indebære, at transparensreglen vil skulle gælde i alle tilfælde, hvor der i et direkte eller indirekte ejet datterselskab udøves aktiv udlejningsvirksomhed, også selv om ejerandelen er under 25 pct. Det vil indebære, at der ved opgørelsen af, om selskabets virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse, altid vil skulle ses bort fra afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori der udøves virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, idet der i stedet vil skulle medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til ejerandelen.

Der vil ved opgørelsen af, om kravet om en ejerandel på mere end 50 pct. af den faste ejendom er opfyldt, kunne medregnes direkte og indirekte ejerandele ejet af erhververens nære familiemedlemmer.

Der henvises om den nærmere afgrænsning af begrebet aktiv udlejningsvirksomhed i øvrigt til bemærkningerne til lovforslagets § 2, nr. 4.

Til § 13

Til nr. 1 og 2

Med § 3, nr. 3, i lov nr. 482 af 22. maj 2024 om ændring af personskatteloven, ligningsloven og forskellige andre love (Udmøntning af dele af aftale om reform af personskat) udgår søskende fra den særlige bestemmelse om arv i form af aktier og virksomheder fra barnløse virksomhedsejere i boafgiftslovens § 1, stk. 4, 1. pkt., og § 1 a, stk. 1, 2. pkt.

Ændringen træder først i kraft den 1. januar 2027 og har virkning for arv og erhvervelser, der er afgiftspligtige i 2027 eller senere, jf. § 10, stk. 3 og 6, i lov nr. 482 af 22. maj 2024, da afskaffelsen af tillægsboafgiften for afdødes søskende ifølge aftalen om reform af personskat først skal gælde fra 2027.

Da bestemmelsen i boafgiftslovens § 1, stk. 4, foreslås ophævet, jf. lovforslagets § 1, nr. 1, er den vedtagne konsekvensændring af bestemmelsen overflødig. Det er dog ikke tilfældet for den vedtagne ændring af boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 2. pkt.

Af lovtekniske grunde foreslås det at ophæve § 3, nr. 3, i lov nr. 482 af 22. maj 2024, idet det samtidig, jf. lovforslagets § 1, nr. 3, foreslås at ændre »søskende og disses børn« til »søskendes børn« i boafgiftslovens § 1 a, stk. 1, 2. pkt.

Det foreslås endvidere i § 10, stk. 3 og 6, i lov nr. 482 af 22. maj 2024, at ændre »nr. 1-3« til »nr. 1, 2«.

Det foreslåede er en konsekvens af, at § 3, nr. 3, foreslås ophævet, og har ingen materiel betydning for afskaffelsen af tillægsboafgiften for afdødes søskende, som således fortsat vil træde i kraft den 1. januar 2027 og have virkning for arv og erhvervelse, der er afgiftspligtige i 2027 eller senere.

Til § 14

Det foreslås i stk. 1, at loven træder i kraft dagen efter bekendtgørelsen i Lovtidende, jf. dog stk. 2.

Lovforslaget er omfattet af de fælles ikrafttrædelsesdatoer for erhvervsrettet lovgivning, som er 1. januar eller 1. juli. Da dele af lovforslaget skal have virkning tilbage i tid, jf. stk. 3 og 4, foreslås det, at loven skal træde i kraft dagen efter bekendtgørelsen i Lovtidende, således at myndighederne hurtigt kan anvende loven, f.eks. behandle genoptagelsesanmodninger efter stk. 7.

Det foreslås i stk. 2, at § 1, nr. 3, 12-14 og 19, træder i kraft den 1. januar 2027.

Forslaget vil indebære, at de nye regler om, at gaver mellem søskende omfattes af reglen om, at nærtbeslægtede kan give hinanden afgiftsfrie gaver under en vis beløbsgrænse, jf. boafgiftslovens § 22, stk. 1, træder i kraft den 1. januar 2027.

Det foreslås i stk. 3, at § 1, nr. 1, 2, 4-11, 15-17 og 20-27, § ‍2, nr. 1, § 3, § 4, nr. 1, 2 og 7, § 5, § 7, nr. 3 og 4, og §§ 8 og 11 har virkning for gaver, der ydes den 1. oktober 2024 eller senere og for udlodning fra boer vedrørende personer, der er afgået ved døden den 1. oktober 2024 eller senere.

Forslaget vil indebære, at de foreslåede regler om adgang til at vælge en skematisk værdiansættelse af aktier og virksomheder, der opfylder betingelserne i boafgiftsloven § 1 a, stk. 1-3, og § 23 a, stk. 1-3, for nedsat bo- og gaveafgift ved overdragelse inden for den nære familie, vil skulle gælde for gaver, der ydes den 1. oktober 2024 eller senere, og for udlodninger fra boer vedrørende personer, der er afgået ved døden den 1. oktober 2024 eller senere. Tilsvarende vil de anførte udlodninger og overdragelser være omfattet af den foreslåede nedsatte bo- og gaveafgift på 10 pct.

Det foreslås i stk. 4, at § 1, nr. 18, § 2, nr. 2-4, § 4, nr. 3-6, § 6, § 7, nr. 1 og 2, og §§ 9, 10 og 12 har virkning for overdragelser og udlodninger fra dødsboer af aktier og erhvervsvirksomheder, der sker den 1. januar 2025 eller senere.

Forslaget vil betyde, at den foreslåede adgang til, at aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom kan overdrages med succession, vil gælde, når der er tale om udlodning fra dødsboer og overdragelser, der sker den 1. januar 2025 eller senere.

For dødsboer, hvori indgår aktiv udlejningsvirksomhed med fast ejendom, betyder den foreslåede ikrafttrædelsesregel, at boet kan udlodde aktier og erhvervsvirksomheder, der hovedsageligt består i aktiv udlejningsvirksomhed, med succession fra den 1. januar 2025, uanset om arvelader er afgået ved døden før den 1. januar 2025.

Det foreslås i stk. 5, at § 1, nr. 3, har virkning for arv og erhvervelser, der er afgiftspligtige i 2027 eller senere.

Det vil indebære, at afdødes søskende vil være undtaget tillægsboafgift af afgiftspligtig arv og afgiftspligtige erhvervelser i 2027 eller senere.

Det foreslås i stk. 6, at § 1, nr. 12-14 og 19, har virkning for gaver, der ydes den 1. januar 2027 eller senere.

Forslaget vil indebære, at de nye regler om, at gaver mellem søskende omfattes af reglen om, at nærtbeslægtede kan give hinanden afgiftsfrie gaver under en vis beløbsgrænse, jf. boafgiftslovens § 22, stk. 1, har virkning for gaver, der er ydet den 1. januar 2027 eller senere.

Det foreslås i stk. 7, 1. pkt., at for udlodninger eller overdra‍gelser af aktier og virksomheder, som § 1, nr. 1, 2, 4-11, 15-17 og 20-27, har virkning for, jf. stk. 3, kan boet eller parterne, når betingelserne i boafgiftslovens § 1 a, stk. 1-3, og § 23 b, stk. 1 og 2, som affattet ved denne lovs § 1, nr. 4 og 20, er opfyldt, anmode om genoptagelse af bo- eller gaveafgiftsberegningen, for så vidt angår den anvendte afgiftssats i en boopgørelse eller gaveanmeldelse, der er indgivet før lovens ikrafttræden, og vælge at foretage værdiansættelsen af aktierne eller virksomhederne efter boafgiftslovens § 12 a som affattet ved denne lovs § 1, nr. 10, når betingelserne herfor er opfyldt.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at der vil kunne ske genoptagelse af værdiansættelsen og den anvendte afgiftssats vedrørende de omhandlede aktier og virksomheder, hvis der er indsendt og eventuelt betalt bo- eller gaveafgift for udlodninger fra dødsboer eller gaveoverdragelser i perioden fra den 1. oktober 2024 til lovens ikrafttræden.

Genoptagelsen kan begrænses til ændring af afgiftssatsen. Hvis retskravet på den skematiske værdiansættelse ikke ønskes anvendt, skal værdiansættelsen ske til handelsværdien. For perioden indtil datoen før lovens ikrafttræden kan der tages udgangspunkt i de vejledende anvisninger i Told- og Skattestyrelsens cirkulærer nr. 44 og 45 af 23. marts 2000. Der henvises herom til lovforslagets almindelige bemærkninger pkt. 2.2.1.

Det foreslås i stk. 7, 2. pkt., at anmodning om genoptagelse indeholdende ændret boopgørelse eller gaveanmeldelse, jf. 1. pkt., skal indgives senest den 1. maj. 2025.

Fristen for indsendelse af genoptagelsesanmodning og ændret boopgørelse eller gaveanmeldelse svarer til fristen for indsendelse af gaveanmeldelser for gaver ydet i 2024.

Det foreslås i stk. 7, 3. pkt., at ved indgivelse af ændret boopgørelse eller gaveanmeldelse, jf. 2. pkt., løber fristerne i boafgiftslovens § 12, stk. 2, § 12 b, § ‍27, stk. 2, og § ‍27 ‍a, fra Skatteforvaltningens modtagelse af den ændrede boopgørelsen eller gaveanmeldelse.

Forslaget betyder, at Skatteforvaltningen ved genoptagelse af en boafgiftsberegning vil have de almindelige 3 måneder til at gennemføre en ændring af værdiansættelsen i en boopgørelse eller ændre bobeholdningens fordeling mellem de forskellige afgiftsgrundlag. I dødsboer indgives genoptagelsesanmodningen til skifteretten, hvorfor fristen begynder at løbe fra Skatteforvaltningens modtagelse af boopgørelsen fra skifteretten.

Ved genoptagelse af en gaveafgiftsberegning betyder den foreslåede bestemmelse, at Skatteforvaltningen vil have de almindelige 6 måneder til at gennemføre en ændring af værdiansættelsen i en gaveanmeldelse eller ændre gavens fordeling mellem de forskellige afgiftsgrundlag. Anmodning om genoptagelse af en gaveafgiftsberegning indgives til Skatteforvaltningen, hvorfor fristen begynder at løbe fra Skatteforvaltningens modtagelse af genoptagelsesanmodningen.

Loven gælder hverken for Færøerne eller Grønland, fordi de love, der foreslås ændret, ikke gælder for Færøerne eller Grønland og ikke indeholder en hjemmel til at sætte loven i kraft for Færøerne eller Grønland.

Bilag 1

Lovforslaget sammenholdt med gældende lov