Fremsat den 6. oktober 2021 af skatteministeren (Morten Bødskov)

Forslag

til

Lov om gennemførelse af protokol om ændring af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Kongeriget Danmark og Ukraine

§ 1. Bestemmelserne i protokol af 2. februar 2021 til ændring af overenskomsten mellem Kongeriget Danmarks regering og Ukraines regering til undgåelse af dobbeltbeskatning og forhindring af skatteunddragelse for så vidt angår indkomst- og formueskatter gælder her i landet, jf. bilag 1.

§ 2. Skatteministeren fastsætter tidspunktet for lovens ikrafttræden.

§ 3. Loven gælder ikke for Færøerne og Grønland.

Bilag 1

PROTOKOL

TIL ÆNDRING AF OVERENSKOMSTEN MELLEM KONGERIGET DANMARKS REGERING OG UKRAINES REGERING TIL UNDGÅELSE AF DOBBELTBESKATNING OG FORHINDRING AF SKATTEUNDDRAGELSE FOR SÅ VIDT ANGÅR INDKOMST- OG FORMUESKATTER

Kongeriget Danmarks regering og Ukraines regering (herefter omtalt som "de kontraherende stater"),

som ønsker at indgå en protokol til ændring af overenskomsten mellem Kongeriget Danmarks regering og Ukraines regering til undgåelse af dobbeltbeskatning og forhindring af skatteunddragelse for så vidt angår indkomst- og formueskatter, undertegnet i København den 5. marts 1996 (herefter omtalt som "overenskomsten"), er blevet enige om følgende:

ARTIKEL 1

Overenskomstens artikel 2 "De af overenskomsten omfattede skatter", stykke 1, 2 og 3, affattes således:

"Artikel 2

Omfattede skatter

1. Denne overenskomst finder anvendelse på indkomstskatter, der pålægges på vegne af en kontraherende stat eller af dens politiske underafdelinger eller lokale myndigheder uden hensyn til, hvordan de opkræves.

2. Som indkomstskatter anses alle skatter, som pålægges hele indkomsten eller dele af indkomsten, herunder skatter på fortjeneste ved afhændelse af rørlig eller fast ejendom, skatter på det samlede beløb af gage eller lønninger udbetalt af foretagender såvel som skatter på formueforøgelse.

3. De gældende skatter, som overenskomsten finder anvendelse på, er især:

a) i Ukraine:

(i) indkomstskatten for personer, og

(ii) skatten på foretagenders fortjeneste,

(herefter omtalt som "ukrainsk skat"),

b) i Danmark:

(i) indkomstskatten til staten,

(ii) den kommunale indkomstskat,

(herefter omtalt som "dansk skat"). "

ARTIKEL 2

I overenskomstens artikel 3 "Almindelige definitioner", stykke 1, indsættes følgende som litra j:

"j) udtrykket "pensionsinstitut" i en stat betyder en enhed eller et arrangement, som er etableret i en kontraherende stat, og som behandles som en selvstændig person efter denne stats skattelovgivning, og:

(i) som er etableret og udelukkende drives med henblik på at administrere pensionsydelser eller at stille sådanne ydelser eller tilsvarende fordele til rådighed for fysiske personer, og som sådan er reguleret af denne stat eller en af dens politiske underafdelinger, eller

(ii) som er etableret og udelukkende eller næsten udelukkende drives med henblik på at foretage investeringer til fordel for enheder eller arrangementer som nævnt i underafsnit (i). ".

ARTIKEL 3

Overenskomstens artikel 4 "Skattemæssigt hjemsted", stykke 1, affattes således:

"1. I denne overenskomst betyder udtrykket "en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat", enhver person som efter lovgivningen i denne stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde, registreringsforhold eller ethvert andet kriterium af lignende karakter, og omfatter også denne stat og enhver dertil hørende politisk underafdeling eller lokal myndighed. Dette udtryk omfatter dog ikke en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat. ".

ARTIKEL 4

Overenskomstens artikel 8 "International transport", stykke 4, ophæves.

ARTIKEL 5

1. Overenskomstens artikel 10 "Udbytter", stykke 2, affattes således:

" 2. Udbytter udbetalt af et selskab, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kan dog også beskattes i denne stat efter denne stats lovgivning, men hvis den retmæssige ejer af udbyttet er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, må den pålignede skat ikke overstige:

a) 5 pct. af udbyttes bruttobeløb, hvis den retmæssige ejer er et selskab, som i en uafbrudt periode på 365 dage indbefattet den dag, hvor udbytterne udbetales, direkte ejer mindst 25 pct. af kapitalen i det selskab, som udbetaler udbyttet (ved opgørelsen af denne periode tages der ikke hensyn til ændringer i ejerforhold, som er en direkte følge af omstrukturering af selskaber, såsom fusion eller spaltning af det selskab, som ejer aktierne, eller som udbetaler udbyttet),

b) 15 pct. af udbyttets bruttobeløb i alle andre tilfælde.

Uanset bestemmelserne i litra a og b ovenfor skal den kontraherende stat, hvor selskabet er hjemmehørende, fritage udbytter udbetalt af dette selskab, hvis den retmæssige ejer af udbyttet er et pensionsinstitut i den anden stat.

De kontraherende staters kompetente myndigheder skal ved gensidig aftale fastsætte de nærmere regler for gennemførelse af disse begrænsninger.

Dette stykke berører ikke adgangen til at beskatte selskabet af den fortjeneste, hvoraf udbyttet er udbetalt. "

ARTIKEL 6

Overenskomstens artikel 11 "Renter", stykke 2, affattes således:

"2. Renter kan dog også beskattes i den kontraherende stat, hvorfra de hidrører, og i henhold til lovgivningen i denne stat, men hvis den retmæssige ejer af renterne er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, må den således pålignede skat ikke overstige 10 pct. af renternes bruttobeløb. De kontraherende staters kompetente myndigheder skal ved gensidig aftale fastsætte de nærmere regler for gennemførelse af denne begrænsning·"·

ARTIKEL 7

Overenskomstens artikel 12 "Royalties", stykke 2, affattes således:

"2. Royalties, der hidrører fra en kontraherende stat, kan dog også beskattes i denne stat i henhold til lovgivningen i denne stat, men hvis den retmæssige ejer af royaltybeløbet er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, må den således pålagte skat ikke overstige 5 pct. af betalingerne·"·

ARTIKEL 8

Overenskomstens artikel 13 "Kapitalgevinster", stykke 6, ophæves, og stykke 7 bliver herefter stykke 6.

ARTIKEL 9

Overenskomstens artikel 15 "Personligt arbejde i tjenesteforhold", stykke 4, ophæves.

ARTIKEL 10

Overenskomstens artikel 20 "Studerende", stykke 2, affattes således:

"2. For stipendier, legater og vederlag fra ansættelse, som ikke er omfattet af stykke 1, er en studerende eller lærling som omtalt i stykke 1 herudover under sådant studium eller uddannelse berettiget til samme fritagelser, lempelser eller nedsættelser vedrørende beskatning, som indrømmes til personer, der er hjemmehørende i den kontraherende stat, den pågældende besøger·"

ARTIKEL 11

Overenskomstens artikel 22 "Formue" ophæves. Artiklerne efter artikel 22 omnummereres ikke.

ARTIKEL 12

Overenskomstens artikel 24 "Ophævelse af dobbeltbeskatning" affattes således:

"Artikel 24

Ophævelse af dobbeltbeskatning

Dobbeltbeskatning ophæves på følgende måde:

1. I Ukraine:

a) Når en person, som er hjemmehørende i Ukraine, erhverver indkomst, som efter bestemmelserne i denne overenskomst kan beskattes i Danmark, skal Ukraine indrømme fradrag i den pågældende persons indkomstskat med et beløb svarende til den indkomstskat, som er betalt i Danmark.

Sådant fradrag kan dog ikke overstige den del af indkomstskatten som beregnet inden fradraget er givet, der svarer til den indkomst, som kan beskattes i Danmark.

b) Når indkomst erhvervet af en person, som er hjemmehørende i Ukraine, efter en bestemmelse i overenskomsten er fritaget for beskatning i Ukraine, kan Ukraine alligevel tage den fritagne indkomst i betragtning ved beregningen af skatten af en sådan persons øvrige indkomst.

2. I Danmark:

a) Når en person, som er hjemmehørende i Danmark, erhverver indkomst, som efter bestemmelserne i denne overenskomst kan beskattes i Ukraine (undtagen i det omfang, at disse bestemmelser udelukkende muliggør beskatning i Ukraine, fordi indkomsten også er indkomst erhvervet af en person, der er hjemmehørende i Ukraine), skal Danmark, medmindre bestemmelserne i litra c) medfører andet, indrømme fradrag i den pågældende persons indkomstskat med et beløb svarende til den indkomstskat, som er betalt i Ukraine.

b) Sådant fradrag kan dog ikke overstige den del af indkomstskatten som beregnet inden fradraget er givet, der svarer til den indkomst, som kan beskattes i Ukraine.

c) Når en person, som er hjemmehørende i Danmark, erhverver indkomst, som efter bestemmelserne i denne overenskomst kun kan beskattes i Ukraine, kan Danmark medregne denne indkomst i beskatningsgrundlaget, men skal i indkomstskatten indrømme fradrag for den del af indkomstskatten, som kan henføres til indkomst, der hidrører fra Ukraine·"

ARTIKEL 13

Overenskomstens artikel 26 "Fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler", stykke 1, 1. punktum, affattes således:

"1. Hvis en person mener, at foranstaltninger truffet af den ene eller begge de kontraherende stater, for ham medfører eller vil medføre en beskatning, som ikke er i overensstemmelse med bestemmelserne i denne overenskomst, kan han, uanset hvilke retsmidler der måtte være fastsat i disse kontraherende staters interne lovgivning, indbringe sin sag for den kompetente myndighed i en af de kontraherende stater·"

ARTIKEL 14

Overenskomstens artikel 27 "Udveksling af oplysninger" affattes således:

"Artikel 27

Udveksling af oplysninger

1. De kontraherende staters kompetente myndigheder skal udveksle sådanne oplysninger, som kan forudses at være relevante for at gennemføre bestemmelserne i denne overenskomst eller for administrationen eller håndhævelsen af intern lovgivning vedrørende skatter af enhver art og betegnelse, der pålægges på vegne af de kontraherende stater eller deres politiske underafdelinger eller lokale myndigheder, i det omfang denne beskatning ikke strider mod overenskomsten. Udvekslingen af oplysninger er ikke begrænset af artikel 1 og 2.

2. Enhver oplysning, som en kontraherende stat har modtaget i medfør af stykke 1, skal holdes hemmelig på samme måde som oplysninger, der er tilvejebragt i medfør af denne stats interne lovgivning og må kun meddeles til personer eller myndigheder (herunder domstole og forvaltningsmyndigheder), der er beskæftiget med ligning, opkrævning, tvangsfuldbyrdelse, retsforfølgning eller afgørelser af klager med hensyn til de skatter, der er omhandlet i stykke 1, eller tilsynet med førnævnte. Sådanne personer eller myndigheder må kun anvende oplysningerne til sådanne formål. De må meddele oplysningerne under offentlige retshandlinger eller i retsafgørelser. Oplysninger, som modtages af en kontraherende stat, kan uanset det foregående anvendes til andre formål, når sådanne oplysninger kan anvendes til sådanne andre formål efter lovgivningen i begge stater, og den kompetente myndighed i den stat, der meddeler oplysningerne, giver tilladelse til sådant brug.

3. Bestemmelserne i stykke 1 og 2 kan i intet tilfælde fortolkes således, at der pålægges en kontraherende stat en pligt til:

a) at udføre forvaltningsakter, der strider mod denne eller den anden kontraherende stats lovgivning og forvaltningspraksis,

b) at meddele oplysninger, som ikke kan opnås i henhold til denne eller den anden kontraherende stats lovgivning eller normale forvaltningspraksis,

c) at meddele oplysninger, som ville røbe nogen erhvervsmæssig, forretningsmæssig, industriel, kommerciel eller faglig hemmelighed eller fremstillingsmetode, eller oplysninger, hvis offentliggørelse ville være i strid med almene hensyn (ordre public).

4. Hvis en kontraherende stat anmoder om oplysninger efter denne artikel, skal den anden kontraherende stat iværksætte de foranstaltninger, der er til rådighed for at indhente de oplysninger, der er anmodet om, uanset om denne anden stat ikke måtte have behov for disse oplysninger til egne skatteformål. Forpligtelsen i det foregående punktum gælder med forbehold af begrænsningerne i stykke 3, men i intet tilfælde kan sådanne begrænsninger fortolkes sådan, at de gør det muligt for en kontraherende stat at afslå at meddele oplysninger, blot fordi denne ikke selv har nogen skattemæssig interesse i sådanne oplysninger.

5. I intet tilfælde kan bestemmelserne i stykke 3 fortolkes sådan, at de gør det muligt for en kontraherende stat at afslå at meddele oplysninger, blot fordi oplysningerne besiddes af en bank, anden finansiel institution, repræsentant eller en person, som optræder i egenskab af bemyndiget eller som formynder, eller fordi oplysningerne drejer sig om ejerforhold i en person·"

ARTIKEL 15

Overenskomstens artikel 28 "Administrativ bistand" affattes således:

"Artikel 28

Bistand ved inddrivelse af skatter

1. De kontraherende stater yder hinanden bistand ved inddrivelse af skattekrav. Denne bistand er ikke begrænset af artikel 1 og 2. De kontraherende staters kompetente myndigheder kan ved gensidig aftale fastsætte nærmere regler for anvendelsen af denne artikel.

2. Udtrykket "skattekrav" betyder i denne artikel et skyldigt beløb vedrørende skatter af enhver art og betegnelse, som pålægges på vegne af de kontraherende stater eller deres politiske underafdelinger eller lokale myndigheder, så længe sådan beskatning ikke er i strid med denne overenskomst eller med andet juridisk instrument, som de kontraherende stater er deltagere i, såvel som renter, administrative bøder og omkostninger i forbindelse med inddrivelse og sikring af sådanne beløb.

3. Når en kontraherende stats skattekrav kan inddrives efter denne stats lovgivning, og den person, som skylder beløbet, ikke efter denne stats lovgivning kan gøre indsigelser mod inddrivelsen på dette tidspunkt, skal dette skattekrav på anmodning fra den kompetente myndighed i denne stat anerkendes af den anden stats kompetente myndighed med henblik på inddrivelse. Skattekravet skal inddrives af denne anden stat efter de bestemmelser, der efter denne anden stats lovgivning gælder for inddrivelse af skattekrav, som om det pågældende skattekrav var denne anden stats eget skattekrav.

4. Når en kontraherende stats skattekrav er af en sådan karakter, at denne stat efter sin lovgivning kan iværksætte foranstaltninger med henblik på at sikre inddrivelsen af kravet, skal dette skattekrav på anmodning af denne stats kompetente myndighed anerkendes af den kompetente myndighed i den anden kontraherende stat med henblik på iværksættelse af sådanne foranstaltninger. Denne anden stat skal iværksætte foranstaltninger med henblik på sikring af skattekravet efter bestemmelserne i denne anden stats lovgivning, som om det pågældende skattekrav var denne anden stats eget skattekrav, uanset om skattekravet på det tidspunkt, hvor foranstaltningerne iværksættes, ikke kan inddrives i den førstnævnte stat, og uanset om den person, som skylder beløbet, kan gøre indsigelser mod inddrivelsen.

5. Et skattekrav, som er anerkendt af en kontraherende stat efter stykke 3 eller 4, skal uanset bestemmelserne i stykke 3 og 4 ikke i denne stat undergives de tidsfrister eller gives nogen fortrinsstilling, som måtte gælde for et skattekrav efter denne stats lovgivning på grund af kravets karakter. Endvidere skal et skattekrav, som anerkendes af en kontraherende stat efter stykke 3 og 4, ikke i denne stat have nogen fortrinsstilling, som måtte gælde for dette skattekrav efter den anden kontraherende stats lovgivning.

6. Søgsmål med hensyn til eksistensen eller gyldigheden af en kontraherende stats skattekrav, eller med hensyn til beløbets størrelse, kan ikke indbringes for domstole eller administrative myndigheder i den anden kontraherende stat.

7. Hvis et skattekrav på et tidspunkt efter fremsættelse af en anmodning fra en kontraherende stat efter stykke 3 eller 4, og før den anden kontraherende stat har inddrevet og overført det pågældende skattekrav til den førstnævnte stat, ophører med at være

a) for så vidt angår en anmodning efter stykke 3, et skattekrav i den førstnævnte stat, som kan inddrives efter denne stats lovgivning, og hvor den person, som skylder beløbet, på dette tidspunkt efter lovgivningen i denne stat ikke kan gøre indsigelse mod inddrivelsen, eller

b) for så vidt angår en anmodning efter stykke 4, et skattekrav i den førstnævnte stat, hvor denne stat efter sin lovgivning kan iværksætte foranstaltninger med henblik på at sikre inddrivelsen,

skal den kompetente myndighed i den førstnævnte stat straks underrette den kompetente myndighed i den anden stat herom, og efter den anden stats valg skal den førstnævnte stat enten stille anmodningen i bero eller trække den tilbage.

8. Bestemmelserne i denne artikel kan i intet tilfælde fortolkes sådan, at der pålægges en kontraherende stat en pligt til:

a) at udføre forvaltningsakter, der strider mod denne eller den anden kontraherende stats lovgivning og forvaltningspraksis,

b) at iværksætte foranstaltninger, som ville stride mod almene interesser (ordre public),

c) at yde bistand, hvis den anden kontraherende stat ikke har iværksat alle rimelige foranstaltninger til inddrivelse henholdsvis sikring af skattekravet, som kan iværksættes efter denne stats lovgivning eller forvaltningspraksis,

d) at yde bistand i tilfælde, hvor den administrative byrde for denne stat klart ikke står mål med de fordele, som den anden kontraherende stat vil opnå·"·

ARTIKEL 16

Efter overenskomstens artikel 30 indsættes som artikel 30A:

"Artikel 30A

Berettigelse til fordele

1. Uanset de øvrige bestemmelser i denne overenskomst gives der ikke fordele efter denne overenskomst for så vidt angår indkomst, hvis det i betragtning af alle relevante fakta og omstændigheder er rimeligt at antage, at opnåelse af denne fordel var et af hovedformålene med noget arrangement eller nogen transaktion, som direkte eller indirekte resulterede i denne fordel, medmindre det godtgøres, at opnåelse af denne fordel under disse omstændigheder ville være i overensstemmelse med genstanden for og formålet med de relevante bestemmelser i denne overenskomst.

2. Når en fordel efter denne overenskomst afslås over for en person i medfør af stykke 1, skal den kontraherende stats kompetente myndighed, som ellers skulle have givet denne fordel, alligevel anse denne person for at være berettiget til denne fordel eller til andre fordele med hensyn til en bestemt indkomst, hvis denne kompetente myndighed efter anmodning fra den pågældende person og efter at taget de relevante fakta og omstændigheder i betragtning bestemmer, at sådanne fordele ville være blevet givet til denne person i fravær af den transaktion eller det arrangement, der henvises til i stykke 1.

3. Den kontraherende stats kompetente myndighed, til hvilken anmodningen er fremsat af en person, som er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, skal konsultere den anden kontraherende stats kompetente myndighed, inden anmodningen afslås. "

ARTIKEL 17

Overenskomstens protokol ophæves.

ARTIKEL 18

1. De kontraherende stater skal ad diplomatisk vej skriftligt underrette hinanden, når de procedurer, som efter intern lovgivning er nødvendige for, at protokollen kan træde i kraft, er afsluttet.

2. Denne protokol udgør en integreret del af overenskomsten og træder i kraft den sidste dag i den måned, der følger efter den måned, hvor den sidste af de underretninger, der er nævnt i stykke 1, modtages. Denne protokol har virkning:

a) for så vidt angår kildeskatter, på beløb, som betales til eller godskrives ikke-hjemmehørende personer den 1. januar i det år, der følger efter det år, hvor denne protokol træder i kraft, eller senere,

b) for så vidt angår andre skatter, for indkomstår, som begynder den 1. januar i det år, der følger efter det år, hvor denne protokol træder i kraft, eller senere.

TIL BEKRÆFTELSE HERAF har de undertegnede, dertil behørigt befuldmægtigede, underskrevet denne protokol.

UDFÆRDIGET i Kyiv den 2. februar 2021 i to eksemplarer på ukrainsk, dansk og engelsk, hvor alle tekster har samme gyldighed. I tilfælde af uoverensstemmelse med hensyn til fortolkningen af de ukrainske og danske tekster, er den engelske tekst afgørende.

Bemærkninger til lovforslaget

1. Indledning

Formålet med lovforslaget er at gennemføre ændringer, som er aftalt mellem den danske og den ukrainske regering i form af en protokol til ændring af den eksisterende dobbeltbeskatningsoverenskomst af 5. marts 1996. Protokollen indeholder en række ændringer af teknisk karakter og nogle materielle ændringer vedrørende beskatningen af udbytter, royalties og studerende og praktikanter og tilføjelse af en omgåelsesbestemmelse. Med en vedtagelse af lovforslaget giver Folketinget samtykke i medfør af grundlovens § 19 til, at regeringen på Danmarks vegne tiltræder protokollen.

Protokollen træder i kraft den sidste dag i måneden efter, at den er tiltrådt af både den danske og den ukrainske regering, og parterne har udvekslet ratifikationsinstrumenter i overensstemmelse med protokollens artikel 18.

2. Lovforslagets formål og baggrund

2.1. Generelt om dobbeltbeskatningsoverenskomster

Dobbeltbeskatningsoverenskomster bidrager til økonomisk udvikling ved at skabe klarhed over virksomheders skattemæssige forhold og ved at sikre, at dobbeltbeskatning undgås. Dette understøtter samhandel og investeringer til gavn for begge parter. Derudover styrker dobbeltbeskatningsoverenskomster samarbejdet mellem landenes skattemyndigheder, hvilket bl.a. bidrager til bekæmpelse af international skatteunddragelse.

Regeringen ønsker derfor at udbygge og vedligeholde Danmarks net af dobbeltbeskatningsoverenskomster. Dette skal ske gennem indgåelse af nye overenskomster og ved revision af eksisterende overenskomster, således at de er opdateret med seneste internationale standarder og giver gode vilkår for danske virksomheder og borgere og for skattemyndighedernes opgaveudførelse.

En dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem to lande har som hovedformål at ophæve international dobbeltbeskatning. Dobbeltbeskatning kan eksempelvis opstå ved, at en person eller et selskab, der er hjemmehørende i det ene land, modtager indkomst fra det andet land. I løbet af de seneste år er der også kommet øget fokus på, at indgåelsen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst ikke skaber muligheder for ikke-beskatning eller nedsat beskatning gennem skatteunddragelse eller -omgåelse.

Det følger af § 4 i statsskatteloven, at skatteydere i Danmark som hovedregel beskattes efter globalindkomstprincippet. Der gælder i Danmark regler om både fuld skattepligt og begrænset skattepligt.

Fuld skattepligt indebærer, at en person eller et selskab, der er hjemmehørende i Danmark, som udgangspunkt er skattepligtig i Danmark af hele den globale indkomst, hvad enten den hidrører her fra landet eller ikke. Reglerne herom følger af § 1 i kildeskatteloven og § 1 i selskabsskatteloven.

Begrænset skattepligt gælder for personer og selskaber, der ikke er omfattet af fuld skattepligt, men som modtager indkomst fra kilder i Danmark. Den begrænsede skattepligt medfører, at Danmark beskatter personer og selskaber, som er hjemmehørende i andre lande, af en række indkomsttyper, som de pågældende modtager fra Danmark. Kildeskattelovens § 2 og selskabsskattelovens § 2 opregner de indkomsttyper, der er omfattet af begrænset skattepligt.

Det andet land har som oftest tilsvarende regler om fuld skattepligt for personer og selskaber, som er hjemmehørende i dette land, og om begrænset skattepligt for personer og selskaber i andre lande, som modtager indkomst fra kilder i det pågældende land, hvilket kan lede til, at den samme indkomst beskattes i begge lande.

Hvis eksempelvis en person eller et selskab, som er hjemmehørende i det andet land, modtager indkomst fra kilder i Danmark, vil Danmark beskatte denne indkomst, hvis de danske regler om begrænset skattepligt er opfyldt. Imidlertid vil modtageren typisk også være skattepligtig af den pågældende indkomst i det andet land i overensstemmelse med dette lands skatteregler. Hvis der ikke er en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem de to lande, vil begge lande kunne beskatte fuldt ud efter deres interne regler, og der kan dermed ske dobbeltbeskatning. Tilsvarende gælder for indkomst fra det andet land, som modtages i Danmark.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og det andet land skal hindre denne dobbeltbeskatning. Hvis der ikke er en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem landene, kan dette formål kun opnås ved, at det ene eller det andet land - eller dem begge - nedsætter den beskatning, som skal ske efter deres interne skattelovgivning.

Dobbeltbeskatningsoverenskomster er i vidt omfang udarbejdet på grundlag af OECD's model for dobbeltbeskatningsoverenskomster. OECD's modeloverenskomst ligger også til grund for det forhandlingsoplæg, som fra dansk side anvendes ved forhandlinger om indgåelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster. Modeloverenskomsten opdateres og ændres med mellemrum, og den seneste udgave blev publiceret i 2017.

OECD's modeloverenskomst er udarbejdet som en ikkebindende anbefaling til udformningen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Modeloverenskomsten har tilknyttet udførlige kommentarer, som angiver fortolkningen af modeloverenskomstens artikler. Da modeloverenskomsten ikke er bindende, kan to lande frit indgå aftale om bestemmelser, der fraviger den. I praksis ses der da også mange afvigelser herfra i de overenskomster, som de forskellige lande har indgået.

En dobbeltbeskatningsoverenskomst baseret på modeloverenskomsten indeholder først og fremmest en række regler vedrørende forskellige typer indkomster, der angiver, hvornår de respektive lande kan beskatte indkomst, som en person eller et selskab, der er hjemmehørende i det ene land (bopælsstaten), modtager fra det andet land (kildestaten).

For kildestaten er der tale om, at denne indskrænker eller helt frafalder sin begrænsede skattepligt på indkomst, som erhverves af en modtager i bopælsstaten. En dobbeltbeskatningsoverenskomst medfører hermed, at Danmark kun kan gennemføre reglerne om begrænset skattepligtigt af indkomst, som personer og selskaber i bopælsstaten modtager fra Danmark, i det omfang beskatningen er i overensstemmelse med overenskomsten. Tilsvarende gælder for det andet lands beskatning af indkomst, som personer og selskaber i Danmark modtager fra dette andet land.

For bopælsstaten kan der ligeledes være tale om begrænsninger i retten til at beskatte en person eller et selskab, der er hjemmehørende i dette land, af indkomst fra det andet, ligesom bopælsstaten skal anvende den metode for ophævelse af dobbeltbeskatning, som overenskomsten foreskriver.

Det bemærkes, at bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst ikke i sig selv medfører, at der sker dansk beskatning. En dobbeltbeskatningsoverenskomst kan kun medføre, at Danmark får beskatningsretten til en given indkomst. Selv om Danmark efter en overenskomst har ret til at beskatte en bestemt type indkomst, sker der kun dansk beskatning af den pågældende indkomst i det omfang, at der også er hjemmel i de danske skatteregler til at beskatte indkomsten.

Ud over bestemmelser om fordeling af beskatningsretten har dobbeltbeskatningsoverenskomster en bestemmelse om, hvordan de to lande skal ophæve dobbeltbeskatning. Denne bestemmelse angiver, hvilken metode landene skal anvende for at ophæve dobbeltbeskatning, når en person eller et selskab, der er hjemmehørende i dette land (bopælsstaten), modtager indkomst fra det andet land (kildestaten), og kildestaten kan beskatte indkomsten efter de øvrige bestemmelser i overenskomsten.

Metodebestemmelsen er nødvendig, fordi overenskomstens øvrige bestemmelser typisk ikke hindrer bopælsstaten i at medregne den udenlandske indkomst ved beskatningen, selv om kildestaten efter overenskomsten har ret til at beskatte denne indkomst.

Metoden til ophævelse af dobbeltbeskatning er for Danmarks vedkommende som hovedregel creditmetoden. Denne metode indebærer for en person eller et selskab, som er hjemmehørende i Danmark, og som har indkomst fra det andet land, at hvis det andet land efter overenskomsten kan beskatte denne indkomst, skal Danmark nedsætte sin skat af indkomsten med den skat, der er betalt i udlandet. Nedsættelsen kan dog ikke være større end den danske skat af den pågældende indkomst. Samme metode anvendes i de interne danske lempelsesregler, jf. § 33 i ligningsloven.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsterne indeholder endvidere en bestemmelse om proceduren for indgåelse af gensidige aftaler, hvis der opstår tvister vedrørende overenskomsten. For det første angår bestemmelsen konkrete tilfælde, hvor en person eller et selskab mener, at pågældende er udsat for beskatning i strid med overenskomsten. Det kan f.eks. skyldes, at de to landes skattemyndigheder har en forskellig fortolkning af overenskomsten. For det andet giver bestemmelsen hjemmel til indgåelse af gensidige aftaler til løsning af generelle spørgsmål.

Dernæst har overenskomsterne en bestemmelse om administrativ bistand gennem udveksling af oplysninger. Efter bestemmelsen skal de danske skattemyndigheder sende oplysninger til det andet lands skattemyndigheder til brug ved dette lands beskatning. Om nødvendigt skal de danske skattemyndigheder forinden indhente oplysninger hos personer eller selskaber m.v. her i landet, hvilket sker efter skattekontrollovens regler.

Tilsvarende skal skattemyndighederne i det andet land sende (og eventuelt forinden indhente) oplysninger til de danske myndigheder, som så kan anvende oplysningerne ved skatteligningen her i landet. Bestemmelsen giver også hjemmel til, at det andet lands embedsmænd kan være til stede ved en undersøgelse, som de danske skattemyndigheder foretager hos personer eller selskaber her i landet, og omvendt. Mange dobbeltbeskatningsoverenskomster indeholder i forlængelse heraf bestemmelser om, at de to lande skal bistå hinanden ved inddrivelse af skattekrav.

Endelig indeholder dobbeltbeskatningsoverenskomsterne bestemmelser om ikke-diskriminering, bestemmelser om diplomater, bestemmelser om ikrafttræden og bestemmelser om opsigelse af overenskomsten.

Mange overenskomster indeholder desuden bestemmelser om begrænsning af de fordele, som overenskomsten giver adgang til, de såkaldte LOB-bestemmelser ("Limitation on Benefits"). LOB-bestemmelser har til formål at hindre utilsigtet anvendelse af dobbeltbeskatningsoverenskomsten - ofte kaldet "treaty shopping". LOB-bestemmelserne skal opfange "kunstige" konstruktioner og arrangementer, som er etableret med det hovedformål at opnå de lempelser og andre fordele, som en dobbeltbeskatningsoverenskomst giver adgang til, uden at der ligger reelle økonomiske forhold bag.

2.2. Dobbeltbeskatningsoverenskomsterne og intern dansk skatteret

Dobbeltbeskatningsoverenskomsterne repræsenterer en fravigelse fra den interne danske skatteret, idet en dobbeltbeskatningsoverenskomst indskrænker Danmarks muligheder for at gennemføre den beskatning, som skulle gennemføres efter de interne danske skatteregler, hvis Danmark ikke havde en dobbeltbeskatningsoverenskomst med det land, hvorfra indkomsten hidrører, eller hvortil indkomsten betales. Et tilsvarende forhold gør sig gældende for det land, som dobbeltbeskatningsoverenskomsten er indgået med.

For Danmark som kildestat kan der være tale om, at Danmark indskrænker eller helt afgiver sin begrænsede skattepligt på indkomst, som erhverves af en modtager i det andet land. Til gengæld beskattes indkomsten i det andet land efter dette lands regler. Et praktisk eksempel herpå er beskatningen af royalty-betalinger, hvor den interne danske skattesats er på 22 pct., mens der i dobbeltbeskatningsoverenskomsterne typisk er aftalt lavere satser.

For Danmark som bopælsstat kan der ligeledes være tale om begrænsninger i retten til at beskatte indkomst, der hidrører fra det andet land, ligesom Danmark skal anvende den metode til ophævelse af dobbeltbeskatning, som er indeholdt i overenskomsten i tilfælde af dobbeltbeskatning.

I praksis er der kun i begrænset omfang tale om, at Danmark som bopælsstat frafalder sin beskatning af udenlandsk indkomst, i og med at Danmark generelt anvender creditmetoden ved ophævelse af dobbeltbeskatning. Creditmetoden sikrer, at indkomst samlet set beskattes på beskatningsniveauet i det af de to lande, der har det højeste niveau. Samme metode anvendes i de interne danske lempelsesregler, jf. ligningslovens § 33. Den anden metode er eksemptionsmetoden. Efter denne metode beskattes indkomsten alene i kildestaten, dvs. at bopælsstaten altid skal frafalde sin beskatning.

Da dobbeltbeskatningsoverenskomsterne fraviger den interne danske skatteret, gennemføres de i Danmark ved lovgivning i hvert enkelt tilfælde. Indtil 1994 eksisterede der en lov, der bemyndigede regeringen til at indgå dobbeltbeskatningsoverenskomster, jf. lov nr. 74 af 31. marts 1953 (bemyndigelsesloven). Loven blev ophævet i 1994, jf. lov nr. 945 af 23. november 1994. Der findes stadig dobbeltbeskatningsoverenskomster, der er indgået med hjemmel i bemyndigelsesloven.

2.3. Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Ukraine

Den eksisterende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Ukraine blev undertegnet den 5. marts 1996. Overenskomsten trådte i kraft den 20. august 1996 med virkning fra og med kalenderåret 1997. Folketingets samtykke til dansk tiltrædelse blev givet ved lov nr. 404 af 22. maj 1996, der gennemfører dobbeltbeskatningsoverenskomsten i dansk ret. Overenskomsten, der er bekendtgjort i Lovtidende C som bekendtgørelse nr. 116 af 3. oktober 1996, bygger i vidt omfang på den version af OECD's modeloverenskomst, som var gældende på dette tidspunkt.

Det bemærkes, at såvel Danmark som Ukraine har tiltrådt den multilaterale konvention til gennemførelse af tiltag i dobbeltbeskatningsoverenskomster til forhindring af skatteudhuling og overskudsflytning (MLI-konventionen). Danmark tiltrådte MLI-konventionen den 30. september 2019 med ikrafttrædelse for Danmarks vedkommende den 1. januar 2020. Ukraine tiltrådte konventionen den 8. august 2019 med ikrafttrædelse for Ukraines vedkommende den 1. december 2019.

MLI-konventionen er en del af det såkaldte BEPS-projekt ("Base Erosion and Profit Shifting"), som er et projekt i OECD/G20-regi, og som har til formål at bekæmpe skatteudhuling og overskudsflytning. MLI-konventionen gør det muligt på nærmere opregnede punkter at ændre allerede gældende dobbeltbeskatningsoverenskomster en bloc med dette for øje, når der er enighed mellem de berørte lande herom.

MLI-konventionen fungerer på den måde, at der opregnes en række områder, hvor gældende dobbeltbeskatningsoverenskomster kan ændres på grundlag af konventionen. Heraf er de fire såkaldte minimumstandarder, dvs. tiltag som de deltagende lande har forpligtet sig til at indarbejde i såvel nye som allerede gældende dobbeltbeskatningsoverenskomster. Det er uden betydning, om minimumstandarderne indarbejdes via MLI-konventionen eller i en bilateral ændringsprotokol.

Landene kan frit til- eller fravælge de øvrige elementer i MLI-konventionen. En given dobbeltbeskatningsoverenskomst ændres ved konventionen på de punkter, hvor der er sammenfald mellem de valg, som de to parter i en dobbeltbeskatningsoverenskomst træffer. Ændring af en dobbeltbeskatningsoverenskomst via MLI-konventionen forudsætter dog, at begge lande har indmeldt den pågældende dobbeltbeskatningsoverenskomst i MLI-konventionen. Både Danmark og Ukraine har indmeldt den dansk-ukrainske dobbeltbeskatningsoverenskomst, som derfor er blevet ændret efter MLI-konventionen.

Danmark har tilvalgt samtlige elementer i MLI-konventionen, hvilket Folketinget gav sit samtykke til ved lov nr. 327 af 30. marts 2019 om anvendelse af multilateral konvention til gennemførelse af tiltag i dobbeltbeskatningsoverenskomster til forhindring af skatteudhuling og overskudsflytning. Ukraine har derimod ved sin tiltrædelse af konventionen kun tilvalgt en del af de frivillige elementer. Samtidig har Ukraine dog ønsket visse elementer, som man har fravalgt ved tiltrædelsen af MLI-konventionen, indsat i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Danmark. Dette sker i den protokol, der her foreligger.

3. Lovforslagets hovedpunkter

I det følgende gennemgås indholdet af protokollen til ændring af den dansk-ukrainske dobbeltbeskatningsoverenskomst, som med dette lovforslag foreslås tiltrådt af Folketinget. Protokollen er optaget som bilag 1, og protokollens enkelte artikler gennemgås kort nedenfor. Protokollens artikler er også gennemgået under bemærkningerne til lovforslagets § 1.

3.1. Generelt om protokollen

Protokollen indeholder en række ændringer af teknisk karakter. Protokollen indeholder dog også enkelte materielle ændringer i relation til beskatning af udbytter, beskatning af royalties og beskatning af udenlandske praktikanter. Herudover opdateres dobbeltbeskatningsoverenskomsten på enkelte punkter til gældende internationale standarder.

3.2. Protokollen og dens betydning for intern dansk skatteret

3.2.1. Protokollens artikel 1 om skatter omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten

3.2.1.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 2 indeholder en liste over de skatter, som overenskomsten omfatter, herunder formueskatter.

3.2.1.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Med protokollens artikel 1 vil overenskomstens artikel bliver opdateret, således at listen over opregnede skatter eksempelvis ikke længere vil omfatte formueskatter. Ændringen har ikke betydning i forhold til gældende regler, da Danmark ikke har regler om formueskat.

3.2.2. Protokollens artikel 2 om definition af pensionsinstitutter

3.2.2.1. Gældende ret

Protokollens artikel 2 indeholder definitioner af en række udtryk anvendt i overenskomsten.

3.2.2.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Med protokollens artikel 2 vil overenskomstens definitionsbestemmelse blive tilføjet en definition af "pensionsinstitut". Definitionen indsættes som følge af den ændring af beskatningen af udbytter, som udloddes til pensionsinstitutter, som vil følge af protokollens artikel 5, jf. bemærkningerne hertil nedenfor. Indsættelsen af definitionen har ikke en selvstændig materiel betydning.

3.2.3. Protokollens artikel 3 om skattemæssigt hjemsted

3.2.3.1. Gældende ret

I dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4 fastlægges det skattemæssige hjemsted, dvs. hvor en person - fysisk eller juridisk - er hjemmehørende i overenskomstens forstand. Det følger af artikel 4, at "en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat" omfatter enhver person, som i henhold til lovgivningen i en stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde, registreringssted eller ethvert andet kriterium af lignende karakter, mens det samtidig fremgår, at udtrykket ikke omfatter en person, som er skattepligtig til staten udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat eller af formue, der befinder sig der.

3.2.3.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Med protokollens artikel 3 vil den gældende definition af udtrykket "en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat" blive ændret, således at det fastslås, at udtrykket også omfatter den pågældende stat og enhver tilhørende politisk underafdeling eller lokal myndighed. Samtidig fjernes henvisningen til formue. Opdateringen af bestemmelsen skyldes først og fremmest, at formueskatter ikke længere vil være omfattet af overenskomsten. Dernæst er der tale om en opdatering i overensstemmelse med ændringer af definitionen i OECD's modeloverenskomst, som er foretaget efter, at den dansk-ukrainske dobbeltbeskatningsoverenskomst blev forhandlet. Ændringen har ikke materiel betydning.

3.2.4. Protokollens artikel 4 om ophævelse af særbestemmelse for luftfartskonsortier vedr. international trafik

3.2.4.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten indeholder forskellige bestemmelser, herunder i artikel 8, stk. 4, som tager sigte på beskatningen af SAS. Fælles for bestemmelserne er, at de for SAS-konsortiets vedkommende kun skal finde anvendelse på den del, der svarer til den andel i konsortiet, der ejes af Det Danske Luftfartsselskab (DDL).

3.2.4.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

SAS var tidligere et konsortium bestående af et dansk, et svensk og et norsk luftfartsselskab, for Danmarks vedkommende DDL. Denne struktur eksisterer ikke længere. Da bestemmelserne om SAS i dag er uden betydning, vil de med protokollen blive ophævet. Med protokollens artikel 4 vil overenskomstens artikel 8, stk. 4, blive ophævet. Ændringen har ikke betydning for intern dansk skatteret.

3.2.5. Protokollens artikel 5 om beskatning af udbytter

3.2.5.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 10 vedrører beskatning af udbytte. Udgangspunktet efter stk. 1 er, at udbytte, der betales af et selskab hjemmehørende i en af staterne til en person hjemmehørende i den anden stat, kan beskattes i den sidstnævnte stat (bopælsstaten). Efter stk. 2 kan kildestaten dog beskatte udbytter med op til 5 pct., når udbyttet udloddes til et (moder)selskab, som ejer mindst 25 pct. af kapitalen i (datter)selskabet. I andre tilfælde, herunder for beskatning af udbytter udloddet til pensionsinstitutter, kan kildestaten beskatte udloddet udbytte med op til 15 pct.

3.2.5.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Med protokollens artikel 5 vil de gældende regler for beskatning af udbytter, når et selskab i det ene land (kildestaten) udlodder udbytte til en person, som er hjemmehørende i det andet land (bopælsstaten), blive ændret på to måder.

For det første vil der i overensstemmelse med OECD's seneste modeloverenskomst blive tilføjet en betingelse om, at udbyttesatsen på 5 pct. i moder/datterselskabsforhold forudsætter, at 25-pct. ejerkravet er opfyldt i en uafbrudt periode på 365 dage indbefattet den dag, hvor udbyttet udloddes.

Ændringen har ikke betydning for Danmarks muligheder for at beskatte udbytter af danske datterselskabsaktier. Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, er udbytte af datterselskabsaktier ikke omfattet af dansk skattepligt, når beskatningen skal frafaldes eller nedsættes efter Rådets direktiv 2011/96/EU af 30. november 2011 om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater (EU's moder/datterselskabsdirektiv) eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

For det andet vil det blive fastsat, at kildestaten ikke kan beskatte udbytte, der udloddes til et pensionsinstitut i det andet land. Ændringen indebærer, at Danmark ikke vil kunne beskatte udbytter udloddet fra danske selskaber, når modtageren er et pensionsinstitut i Ukraine. Det samme vil gælde i den omvendte situation, f.eks. vil en dansk pensionskasse, der investerer i Ukraine, ikke kunne beskattes i Ukraine af udbyttet, uanset ejerandel. Dermed vil der heller ikke være en ukrainsk skat, som kan give nedsættelse af pensionsinstituttets skat af udbyttet i Danmark.

3.2.6. Protokollens artikel 6 om beskatning af renter

3.2.6.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 11 indeholder regler om beskatningsretten til renter.

3.2.6.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Ved protokollens artikel 6 vil en teknisk ændring af reglerne for beskatning af renter blive gennemført, således at det - i overensstemmelse med OECD's modeloverenskomst - præciseres, at skattesatsen på 10 pct. gælder, når den retmæssige ejer af renterne er hjemmehørende i den anden stat. Ændringen har ikke materiel betydning.

3.2.7. Protokollens artikel 7 om beskatning af royalties

3.2.7.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 12 omhandler beskatning af royalties. Kunstneriske royalties samt royalties for anvendelsen af varemærker, mønstre, modeller eller tegninger kan efter stk. 2 beskattes i kildestaten med 10 pct., mens andre royalties, jf. artikel 12, stk. 3, litra b, for anvendelse af hemmelige formler eller fremstillingsmetoder og for oplysninger om industrielle, kommercielle eller videnskabelige erfaringer kun kan beskattes i bopælsstaten.

3.2.7.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Med protokollens artikel 7 vil reglerne for beskatning af royalties blive ændret, således at alle former for royalties nævnt i artikel 12 fremover vil kunne beskattes i kildestaten med 5 pct. Ændringen har betydning for dansk skatteret, idet de nævnte former for royalties fremover vil kunne beskattes med 5 pct., når de betales til en modtager i Ukraine.

Den danske kildebeskatning indskrænkes således for de royalties, som allerede er omfattet af kildebeskatningen (fra 10 til 5 pct.), mens beskatningen udvides for den type royalties, som vil blive omfattet af kildebeskatningen med protokollen (fra 0 til 5 pct.).

3.2.8. Protokollens artikel 8 om ophævelse af særbestemmelse for luftfartskonsortier vedr. kapitalgevinster

3.2.8.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 13 om kapitalgevinster indeholder i stk. 6 en bestemmelse vedrørende beskatningen af luftfartskonsortier.

3.2.8.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Efter protokollens artikel 8 vil artikel 13, stk. 6, blive ophævet. Bestemmelsen, der sigter på SAS, er i dag uden betydning. Der henvises til bemærkningerne under pkt. 3.2.4.

3.2.9. Protokollens artikel 9 om ophævelse af særbestemmelse for luftfartskonsortier vedr. personligt arbejde i tjenesteforhold

3.2.9.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15 om personligt arbejde i tjenesteforhold indeholder i stk. 4 en bestemmelse vedrørende beskatningen af personer, som er ansat i luftfartskonsortier.

3.2.9.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Efter protokollens artikel 9 vil artikel 15, stk. 4, blive ophævet. Bestemmelsen er i dag uden betydning, da der som følge af, at SAS ikke længere er struktureret som et luftfartskonsortium, ikke vil opstå den type situationer, som er søgt reguleret med bestemmelsen. Der henvises til bemærkningerne under pkt. 3.2.4.

3.2.10. Protokollens artikel 10 om beskatning af studerende, praktikanter mv.

3.2.10.1. Gældende ret

Efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 20, stk. 2, skal en studerende eller praktikant, der opholder sig i det andet land i uddannelsesøjemed, ikke beskattes i opholdslandet af indkomst ved arbejde udført dér, hvis ikke indkomsten overstiger det beløb, som er nødvendigt for den pågældendes ophold, studie eller uddannelse.

Bestemmelsen administreres således, at ukrainske gæstestuderende indrømmes et fradrag i Danmark svarende til det til enhver tid gældende personfradrag (46.700 kr. i 2021). I praksis er ordningen blevet anvendt til at tiltrække billig ukrainsk arbejdskraft.

3.2.10.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Det særlige gæstestuderendefradrag blev tidligere accepteret ved forhandlinger med mindre udviklede lande for at gøre det lettere for studerende fra sådanne lande at tage en uddannelse i Danmark. Sådanne fradrag accepteres imidlertid ikke længere, da de skaber ulige vilkår mellem danske og udenlandske studerende.

Med protokollens artikel 10 vil reglerne for beskatning af gæstestuderende derfor blive ændret, således at det fastsættes, at en gæstestuderende skal være berettiget til samme fritagelser, lempelser eller nedsættelser vedrørende beskatning, der gives til personer, som er hjemmehørende i studielandet. Hermed sikres lige skattemæssige vilkår for dansk og ukrainsk arbejdskraft.

Ændringen indebærer, at ukrainske studerende i Danmark fremover ikke vil være berettiget til et særligt gæstestuderendefradrag svarende til personfradraget.

3.2.11. Protokollens artikel 11 om ophævelse af bestemmelse om formueskat

3.2.11.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 22 omhandler formuebeskatning.

3.2.11.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Med protokollens artikel 11 vil dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 22 om formuebeskatning blive ophævet. Ændringen har ikke betydning, da hverken Ukraine eller Danmark opkræver formueskat i dag.

3.2.12. Protokollens artikel 12 om lempelsesmetoder

3.2.12.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 24 indeholder den såkaldte metodebestemmelse, dvs. regler der fastsætter metoden for, hvordan dobbeltbeskatning undgås. Både Ukraine og Danmark anvender den såkaldte creditmetode, som indebærer, at bopælsstaten skal nedsætte sin skat med det beløb, der er betalt i kildestaten, dog højst med et beløb svarende til bopælsstatens egen skat. Bestemmelsen omfatter formueskat.

3.2.12.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Med protokollens artikel 12, vil overenskomstens artikel 24 blive opdateret. Der er for det første tale om ændringer som følge af, at formueskatter ikke længere vil være omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten. For det andet er der tale om en opdatering af bestemmelsen i overensstemmelse med den seneste udgave af OECD's modeloverenskomst.

Lempelsesmetoden vil for begge landes vedkommende fortsat være creditmetoden. Ændringen har ikke betydning for dansk beskatning.

3.2.13. Protokollens artikel 13 om indgåelse af gensidige aftaler

3.2.13.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 26 indeholder regler om fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler i forbindelse med tvister opstået vedrørende overenskomsten. En sag kan efter artikel 26, stk. 1, indbringes for den kompetente myndighed i personens bopælsstat.

3.2.13.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Ved protokollens artikel 13 vil bestemmelsen om fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler blive ændret, således, at en sag fremover kan indbringes for myndighederne i både bopælsstaten og kildestaten. Ændringen har ikke betydning for dansk beskatningsret, men alene for skatteyderens mulighed for at indbringe en sag efter artikel 26 i begge lande.

3.2.14. Protokollens artikel 14 om udveksling af oplysninger

3.2.14.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten indeholder i artikel 27 bestemmelser om udveksling af oplysninger.

3.2.14.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Protokollens artikel 14 indeholder en ny affattelse af overenskomstens bestemmelser om udveksling af oplysninger. Der er tale om en opdatering i forhold til de ændringer, der er foretaget af OECD's modeloverenskomst, siden den dansk-ukrainske dobbeltbeskatningsoverenskomst blev forhandlet. De væsentligste ændringer i forhold til den hidtidige affattelse af bestemmelsen er, at et land ikke kan afslå at udveksle oplysninger med henvisning til bankhemmelighed og lign., eller fordi de efterspurgte oplysninger vedrører ejerforhold i en (juridisk) person.

3.2.15. Protokollens artikel 15 om bistand ved inddrivelse af skatter

3.2.15.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten indeholder i artikel 28 en bestemmelse om administrativ bistand. På det tidspunkt, hvor overenskomsten blev forhandlet, indeholdt OECD's modeloverenskomst ikke en bestemmelse om inddrivelse af skatter.

3.2.15.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Med protokollens artikel 15 vil de gældende bestemmelser om administrativ bistand blive erstattet med OECD's modeloverenskomsts artikel om bistand ved inddrivelse af skatter. Ændringen har ikke materiel betydning.

3.2.16. Protokollens artikel 16 om berettigelse til overenskomstfordele

3.2.16.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten indeholder ingen regler om berettigelse til eller begrænsning af fordele.

3.2.16.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Med protokollens artikel 16 vil der blive indført en bestemmelse om berettigelse til fordele efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Bestemmelsen er en såkaldt PPT-bestemmelse (PPT = Principal Purpose Test).

Ifølge bestemmelsen gives der ikke fordele efter overenskomsten for så vidt angår indkomst, hvis det i betragtning af alle relevante fakta og omstændigheder er rimeligt at antage, at opnåelse af denne fordel var et af hovedformålene med de transaktioner eller arrangementer, som direkte eller indirekte resulterer i denne fordel. Dette gælder imidlertid ikke, hvis det godtgøres, at opnåelse af denne fordel under de givne omstændigheder ville være i overensstemmelse med genstanden for og formålet med de relevante bestemmelser i overenskomsten.

En tilsvarende bestemmelse findes internt i de danske regler, jf. ligningslovens § 3, stk. 3.

Fordele kan dog gives, hvis det kan påvises, at fordelene ville blive givet i fravær af de omhandlede transaktioner eller arrangementer.

3.2.17. Protokollens artikel 17 om ophævelse af overenskomstens protokol

3.2.17.1. Gældende ret

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten har tilknyttet en protokol om præcisering af visse bestemmelser i overenskomsten.

3.2.17.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Da bestemmelserne i overenskomstens protokol vil være overflødige ved tiltrædelse til ændringsprotokollen, vil overenskomstens protokol blive ophævet.

3.2.18. Protokollens artikel 18 om protokollens ikrafttræden

Protokollens artikel 18 indeholder bestemmelser om tiltrædelse og ikrafttræden. Protokollen vil træde i kraft den sidste dag i måneden efter den måned, hvor begge lande har tiltrådt protokollen og underrettet det andet land herom.

4. Økonomiske konsekvenser og implementeringskonsekvenser for det offentlige

De foreslåede ændringer i aftalen med Ukraine er i vidt omfang af teknisk karakter, og disse vil ikke have provenumæssige konsekvenser. På visse punkter er der dog tale om ændringer, som for det offentlige samlet set vurderes at have positive provenumæssige konsekvenser af en begrænset størrelsesorden.

Det gælder f.eks. i forhold til ændringen af bestemmelsen om beskatning af studerende og praktikanter, så beskatningen af ansatte fra Ukraine fremover vil svare til de gældende regler for personer, der er hjemmehørende i Danmark. Ophævelsen af kildeskatten på udbytteudlodninger til pensionsinstitutter vurderes ligeledes at trække i retning af et begrænset, ikke-kvantificerbart merprovenu for det offentlige. Det skal ses i lyset af, at opsparingen under forvaltning af danske pensionsinstitutter vurderes at være relativ stor, hvorfor de kan formodes at modtage flere udbytter fra Ukraine end omvendt.

Lovforslaget vurderes at medføre administrative udgifter for Skatteforvaltningen på 0,1 mio. kr. i alt i 2022. Udgifterne vedrører vejledning.

5. Økonomiske og administrative konsekvenser for erhvervslivet m.v.

Lovforslaget vurderes ikke at have nævneværdige økonomiske eller administrative konsekvenser for erhvervslivet. De dele af erhvervslivet, som beskæftiger studerende og praktikanter fra Ukraine kan dog blive negativt berørt af, at de ansatte fremover ikke vil have særlige skattemæssige fordele i forhold til arbejdskraft fra andre lande.

6. Administrative konsekvenser for borgerne

Lovforslaget vurderes ikke at have administrative konsekvenser for borgerne.

7. Klimamæssige konsekvenser

Lovforslaget har ingen klimamæssige konsekvenser

8. Miljø- og naturmæssige konsekvenser

Lovforslaget har ingen miljø- eller naturmæssige konsekvenser.

9. Forholdet til EU-retten

Lovforslaget indeholder ikke EU-retlige aspekter.

10. Hørte myndigheder og organisationer m.v.

Lovforslaget har ikke været sendt i høring, idet der er tale om godkendelse af en allerede underskrevet protokol.

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

Til § 1

Det foreslås i § 1, at bestemmelserne i protokol af 2. februar 2021 til ændring af overenskomsten mellem Kongeriget Danmarks regering og Ukraines regering til undgåelse af dobbeltbeskatning og forhindring af skatteunddragelse for så vidt angår indkomst- og formueskatter, som er gennemført i dansk ret ved lov nr. 404 af 22. maj 1996, skal gælde her i landet, når betingelserne herfor er opfyldt. Dobbeltbeskatningsoverenskomsten blev indgået den 5. marts 1996. Protokollen er medtaget som bilag 1.

Med vedtagelse af lovforslaget gennemføres protokollen i dansk ret. Protokollen får virkning, når loven sættes i kraft, jf. bemærkningerne til § 2.

I det følgende gennemgås protokollens enkelte bestemmelser.

Artikel 1

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 2 indeholder en liste over de skatter, som overenskomsten omfatter.

Med protokollens artikel 1 vil overenskomstens artikel blive ændret, således at listen over opregnede skatter bliver opdateret til kun at omfatte aktuelt, gældende skatter. Den væsentlige forskel på den nye og den hidtidige liste over omfattede skatter er, at formueskatter ikke længere er omfattet, da hverken Danmark eller Ukraine opkræver sådanne skatter. Herudover udgår også henvisningen til den danske amtskommunale indkomstskat

For Danmarks vedkommende er indkomstskatten til staten og den kommunale indkomstskat herefter omfattet af overenskomsten.

Artikel 2

Dobbeltbeskatningsoverenskomster indeholder generelt en artikel, der definerer forskellige begreber, således at disse begreber vil have den anførte betydning i relation til alle overenskomsten bestemmelser. Definitionsbestemmelsen findes i overenskomstens artikel 3.

Med protokollen vil overenskomstens definitionsbestemmelse blive tilføjet en definition af begrebet "pensionsinstitut", som indebærer at udtrykket betyder en enhed eller et arrangement, som er etableret i en kontraherende stat, og som behandles som en selvstændig person efter denne stats skattelovgivning, og som enten er etableret og udelukkende drives med henblik på at administrere pensionsydelser eller at stille sådanne ydelser eller tilsvarende fordele til rådighed for fysiske personer, eller som er etableret og udelukkende eller næsten udelukkende drives med henblik på at foretage investeringer til fordel for enheder eller arrangementer som førnævnt.

Definitionen indsættes som følge af en ændring af beskatningen af udbytter, der udloddes til pensionsinstitutter. Den ændrede beskatning af udbytter følger af protokollens artikel 5. Beskatningen af udbytter ændres således, at det land, hvor det udbytteudloddende selskab er hjemmehørende (kildestaten), ikke kan beskatte udbytter, som udloddes til et pensionsinstitut, der er hjemmehørende i det andet land (bopælsstaten). Det er derfor hensigtsmæssigt at indsætte en definition af, hvad der skal forstås ved et pensionsinstitut, således at tvivlstilfælde bedre undgås.

Den definition, der vil blive indsat i overenskomsten ved protokollens artikel 2, svarer i alt væsentligt til den definition, der indgår i den seneste udgave af OECD's modeloverenskomst.

Artikel 3

Dobbeltbeskatningsoverenskomster indeholder endvidere generelt bestemmelser om skattemæssigt hjemsted, dvs. bestemmelser om hvor en person - fysisk såvel som juridisk - i overenskomstens forstand er hjemmehørende.

En person kan kun være hjemmehørende i ét af de to lande og aldrig i dem begge. Det skyldes, at det ved fordelingen af beskatningsretten efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten er nødvendigt at konstatere, hvilket land der er kildestat (hvor indkomsten kommer fra), og hvilket land der er bopælsstat (hvor indkomsten modtages).

I dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4 er udtrykket "en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat" defineret som enhver person, som i henhold til lovgivningen i en stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde, registreringssted eller ethvert andet kriterium af lignende karakter, mens det samtidig fremgår, at udtrykket ikke omfatter en person, som er skattepligtig til staten udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat eller af formue, der befinder sig der.

Ved protokollens artikel 3 vil bestemmelserne om skattemæssigt hjemsted blive ændret. Udtrykket "enhver person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat" vil herefter være defineret som enhver person, som efter lovgivningen i en stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde, registreringsforhold eller ethvert andet kriterium af lignende karakter, og omfatter også denne stat og enhver dertil hørende politisk underafdeling eller lokal myndighed. Desuden vil udtrykket ikke omfatte en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat.

Ændringerne skyldes for det første, at formueskatter ikke længere er omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten, jf. protokollens artikel 1. Derfor skal skattepligt af formue ikke længere indgå i kriterierne for, hvornår en person er skattemæssigt hjemmehørende i et af de to lande.

For det andet er der tale om en opdatering af bestemmelsen i forhold til de ændringer, der er foretaget i OECD's modeloverenskomst, siden dobbeltbeskatningsoverenskomsten blev forhandlet. Forskellen er, at udtrykket "person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat" nu også omfatter den pågældende stat og enhver dertil hørende politisk underafdeling eller lokal myndighed.

Artikel 4

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten indeholder forskellige bestemmelser, herunder i artikel 8, stk. 4, som tager sigte på beskatningen af SAS. Fælles for bestemmelserne er, at de for SAS-konsortiets vedkommende kun skal finde anvendelse på den del, der svarer til den andel i konsortiet, der ejes af DDL.

Baggrunden for bestemmelserne - som tidligere generelt blev indsat i danske dobbeltbeskatningsoverenskomster - er, at SAS tidligere var et konsortium bestående af et dansk, et svensk og et norsk luftfartsselskab, for Danmarks vedkommende DDL. Denne struktur eksisterer ikke længere, og bestemmelserne er i dag uden betydning. Der anses ikke længere at være behov for særlige bestemmelser om SAS i de dobbeltbeskatningsoverenskomster, som Danmark indgår eller har indgået.

Med protokollens artikel 4 vil artikel 8, stk. 4, hvorefter overenskomsten kun finder anvendelse på den del af fortjenesten i et luftfartskonsortium, der svarer til den andel, som et selskab, der er hjemmehørende i et af de to lande, har i konsortiet, blive ophævet.

Artikel 5

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 10 vedrører beskatning af udbytte. Udgangspunktet efter stk. 1 er, at udbytte, der betales af et selskab hjemmehørende i en af staterne, til en person hjemmehørende i den anden stat, kan beskattes i den sidstnævnte stat (bopælsstaten). Efter stk. 2, kan kildestaten dog beskatte udbytter med 5 pct., når udbyttet udloddes til et (moder)selskab, som ejer mindst 25 pct. af kapitalen i (datter)selskabet. I andre tilfælde, herunder for beskatning af udbytter udloddet til pensionsinstitutter, kan kildestaten beskatte udloddet udbytte med 15 pct.

Med protokollens artikel 5 vil de gældende regler for beskatning af udbytter, når et selskab i det ene land (kildestaten) udlodder udbytte til en person, som er hjemmehørende i det andet land (bopælsstaten), blive ændret på to måder.

For det første vil det i moder/datterselskabsforhold blive en betingelse, at 25-pct. ejerkravet er opfyldt i en uafbrudt periode på 365 dage, indbefattet den dag, hvor udbyttet udbetales. Ved opgørelsen af denne periode tages der ikke hensyn til ændringer i ejerforhold, som er en direkte følge af omstrukturering af selskaber, såsom fusion eller spaltning af det selskab, som ejer aktierne, eller som udbetaler udbyttet.

En sådan regel blev indsat i OECD's modeloverenskomst ved opdateringen i december 2017 og findes tilsvarende i den multilaterale konvention til gennemførelse af tiltag i dobbeltbeskatningsoverenskomster til forhindring af skatteudhuling og overskudsflytning (MLI-konventionen).

Kravet om en ejerperiode på mindst 365 dage ved udlodning af udbytter i moder/datterselskabsforhold har ikke betydning for Danmarks muligheder for at beskatte udbytter af danske datterselskabsaktier til et ukrainsk moderselskab. Det skyldes, at udbytte af datterselskabsaktier ikke er omfattet af dansk skattepligt, når beskatningen skal frafaldes eller nedsættes efter EU's moder/datterselskabsdirektiv eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra c.

Den dansk-ukrainske dobbeltbeskatningsoverenskomst vil dog være fremtidssikret i den forstand, at en eventuel fremtidig indførelse af et ejertidskrav i dansk lovgivning ikke vil kunne tilsidesættes af overenskomsten.

For det andet vil det blive fastsat, at det land, hvor selskabet er hjemmehørende, skal fritage udbytter udbetalt til dette selskab, hvis den retmæssige ejer af udbyttet er et pensionsinstitut i det andet land. Kildestaten vil således ikke længere kunne beskatte udbytte, der udloddes til et pensionsinstitut i det andet land.

Ændringen medfører, at danske pensionsinstitutter ikke vil kunne beskattes i Ukraine af udbytter fra aktier i ukrainske selskaber. Dette vil gælde uanset ejerandel og uanset ejerperiodens længde. Danmark vil dog heller ikke længere kunne beskatte udbytter udloddet fra danske selskaber, når modtageren er et pensionsinstitut i Ukraine.

I øvrige tilfælde vil kildestaten, som det er tilfældet efter gældende ret, kunne beskatte udbytter med 15 pct.

Artikel 6

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 11 indeholder regler om beskatningsretten til renter. Renter kan efter de gældende bestemmelser beskattes i kildestaten med højst 10 pct., når modtageren er den retmæssige ejer af rentebeløbet, jf. overenskomstens artikel 11. Kildestaten kan dog ikke beskatte renter af statslån m.v., herunder kan Ukraine ikke beskatte renter betalt til den danske investeringsfond IFU.

Disse regler vil ikke blive ændret med ændringsprotokollen. Der vil dog med protokollens artikel 6 blive gennemført en teknisk ændring i overenskomsten artikel 11, stk. 2, idet det vil blive præciseret, at skattesatsen på højst 10 pct. gælder, når den retmæssige ejer af renterne er hjemmehørende i den anden stat. Herved bringes bestemmelsen i overensstemmelse med OECD's modeloverenskomst.

Artikel 7

Efter den gældende dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 12, stk. 2, kan forskellige kunstneriske royalties samt royalties for anvendelsen af varemærker, mønstre, modeller eller tegninger beskattes i kildestaten med 10 pct. Royalties for anvendelse af hemmelige formler eller fremstillingsmetoder og for oplysninger om industrielle, kommercielle eller videnskabelige erfaringer kan derimod kun beskattes i bopælsstaten.

Med protokollens artikel 7 vil overenskomstens artikel 12, stk. 2, blive affattet således, at royalties der hidrører fra et land, kan beskattes i dette land i henhold til lovgivningen i dette land, men hvis den retmæssige ejer af royaltybeløbet er hjemmehørende i det andet land, må den pålagte skat ikke overstige 5 pct. af betalingerne.

Ændringen af stk. 2 indebærer, at alle typer af royalties nævnt i overenskomstens artikel 12, vil kunne beskattes i kildestaten med 5 pct. Det bemærkes, at den nuværende danske royalty-beskatning ikke omfatter kunstneriske royalties, jf. kildeskattelovens § 65 C, stk. 4.

Artikel 8

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 13 om kapitalgevinster indeholder i stk. 6 en bestemmelse vedrørende beskatningen af luftfartskonsortier, som tager sigte på SAS. Der henvises til de almindelige bemærkninger under afsnit 3.2.4.

Med protokollens artikel 8 ophæves bestemmelsen i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 13, stk. 6, hvorefter overenskomsten kun finder anvendelse på den del af kapitalgevinster ved afhændelse af fly i et luftfartskonsortium, der svarer til den andel, som et selskab, der er hjemmehørende i et af de to lande, har i konsortiet.

Ophævelsen skyldes, at de pågældende bestemmelser er forældede.

Artikel 9

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15 om personligt arbejde i tjenesteforhold indeholder i stk. 4 en bestemmelse vedrørende beskatningen af personer, som arbejder ombord på fly, der er ejet af et luftfartskonsortium dannet af selskaber i forskellige lande. Der henvises til de almindelige bemærkninger under afsnit 3.2.4.

Med protokollens artikel 9 vil bestemmelsen blive ophævet.

Som det er tilfældet med bestemmelserne i protokollens artikel 4 og artikel 8, er der tale om bestemmelser, der relaterer sig til SAS, og som nu er forældede. Personer, som arbejder ombord på fly ejet af luftfartskonsortier, vil herefter blive beskattet efter reglerne i overenskomstens artikel 15, stk. 3. Efter denne bestemmelse kan lønindkomst ved arbejde ombord på skibe eller fly i international trafik beskattes i det land, hvor rederiet eller luftfartsselskabet er hjemmehørende.

Artikel 10

Det indgår typisk som en standardbestemmelse i dobbeltbeskatningsoverenskomster, at en studerende eller anden uddannelsessøgende, der opholder sig i det andet land i studie- eller uddannelsesøjemed, ikke beskattes i opholdslandet af uddannelsesstøtte, som den pågældende modtager fra kilder uden for opholdslandet. Dette gælder også efter den dansk-ukrainske dobbeltbeskatningsoverenskomst, jf. artikel 20, stk. 1. Hvis en ukrainsk uddannelsessøgende således opholder sig i Danmark i uddannelsesøjemed, vil den pågældende ikke blive beskattet i Danmark af uddannelsesstøtte, som denne modtager fra hjemmelandet eller fra andre steder uden for Danmark. Dette vil ikke blive ændret med den foreliggende protokol.

Efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 20, stk. 2, skal en studerende eller praktikant, der opholder sig i det andet land i uddannelsesøjemed (såkaldte gæstestuderende), ikke beskattes i opholdslandet af indkomst ved arbejde udført dér, hvis ikke indkomsten overstiger det beløb, som er nødvendigt for den pågældendes ophold, studie eller uddannelse.

Overenskomsten angiver ikke en beløbsstørrelse, men gæstestuderendefradraget administreres sådan, at det svarer til det til enhver tid gældende personfradrag (46.700 kr. i 2021). Hvis opholdet i Danmark varer mindre end et år, gives fradraget forholdsmæssigt.

Særlige fradrag til gæstestuderende blev tidligere ofte accepteret ved forhandlinger med mindre udviklede lande. Formålet var at gøre det lettere for studerende fra sådanne lande at tage en uddannelse i Danmark. Sådanne fradrag accepteres imidlertid ikke længere, da de skaber ulige vilkår mellem danske og udenlandske studerende.

Ved genforhandlinger af dobbeltbeskatningsoverenskomster søges sådanne bestemmelser derfor ophævet. Eksempler fra nyere tid er genforhandling af dobbeltbeskatningsoverenskomster med Israel (ny overenskomst blev undertegnet den 9. september 2019) og Kina (ny overenskomst blev undertegnet den 16. juni 2012), hvor bestemmelser om gæstestuderendefradrag i begge tilfælde udgik.

Bestemmelserne om gæstestuderendefradrag i den dansk-ukrainske dobbeltbeskatningsoverenskomst er i praksis blevet anvendt på en måde, som kan indebære risiko for social dumping, hvilket ikke har været tiltænkt. Der er typisk er tale om ukrainere, der ansættes som praktikanter i det danske landbrug, og som gennem bestemmelsen om gæstestuderendefradrag opnår en skattemæssig fordel i forhold til dansk arbejdskraft.

Med protokollens artikel 10 vil bestemmelsen i overenskomstens artikel 20, stk. 2, blive ændret, så det fremgår, at for stipendier, legater og vederlag fra ansættelse, som ikke er omfattet af stk. 1, vil en studerende eller lærling under studium eller uddannelse være berettiget til samme fritagelser, lempelser eller nedsættelser vedrørende beskatning, som indrømmes til personer, der er hjemmehørende i det land, som den pågældende besøger.

I stedet for det særlige fradrag til gæstestuderende vil det således blive fastslået i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 20, stk. 2, at gæstestuderende og praktikanter er berettiget til samme fritagelser m.v., som er gældende for personer, der er hjemmehørende i opholdslandet. Hermed sikres lige skattemæssige vilkår for dansk og ukrainsk arbejdskraft.

Artikel 11

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 22 omhandler formuebeskatning. Hverken Ukraine eller Danmark opkræver formueskat i dag.

Da bestemmelsen er overflødig, vil den blive ophævet ved protokollens artikel 11.

Artikel 12

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 24 indeholder den såkaldte metodebestemmelse, dvs. reglerne for hvordan dobbeltbeskatning undgås. Både Ukraine og Danmark anvender creditmetoden, som indebærer, at bopælsstaten skal nedsætte sin skat med det beløb, der er betalt i kildestaten, dog højst med et beløb svarende til bopælsstatens egen skat. Herved kommer den samlede skattebetaling til at svare til beskatningsniveauet i det af de to lande, der har det højeste niveau. Hvis indkomst efter overenskomsten kun kan beskattes i kildestaten, kan bopælsstaten dog medtage indkomsten ved skatteberegningen, således at den pågældende indkomst kommer til at medregnes ved progressionsberegningen af den pågældendes øvrige indkomst. Bestemmelsen omfatter formueskat.

Med protokollens artikel 12 vil metodebestemmelsen blive ændret. Ændringen indebærer først og fremmest, at formuebeskatning ikke indgår i bestemmelsen. Dette er en følge af, at formueskat ikke længere vil være omfattet af overenskomsten. Derudover indebærer ændringen en opdatering af ordlyden af den danske del af bestemmelsen i forhold til affattelsen af bestemmelsen i den seneste udgave af OECD's modeloverenskomst.

Lempelsesmetoden vil for begge landes vedkommende fortsat være creditmetoden.

Artikel 13

Dobbeltbeskatningsoverenskomster indeholder typisk bestemmelser om, hvordan tvister kan løses ved gensidig aftale mellem de to landes skattemyndigheder. Det kan bl.a. dreje sig om konkrete tilfælde, hvor en person eller et selskab mener, at den pågældende er udsat for beskatning i strid med overenskomsten.

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 26 indeholder regler om fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler. En sag kan efter artikel 26, stk. 1, indbringes for den kompetente myndighed i personens bopælsstat.

Ved protokollens artikel 13 vil bestemmelsen om fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler blive ændret, så det af artikel 26, stk. 1, fremgår, at hvis en person mener, at foranstaltninger truffet af den ene eller begge lande, for ham medfører eller vil medføre en beskatning, som ikke er i overensstemmelse med bestemmelserne i overenskomsten, kan personen, uanset hvilke retsmidler der måtte være fastsat i landenes interne lovgivning, indbringe sin sag for den kompetente myndigheder i en af de to lande.

Ændringen indebærer således, at en sag kan indbringes for myndighederne i både bopælsstaten og kildestaten. Bestemmelsen herom er en minimumstandard efter MLI-konventionen og gælder allerede efter Danmarks og Ukraines tiltrædelse af MLI-konventionen. Bestemmelsen blev indarbejdet i OECD's modeloverenskomst ved den seneste opdatering i 2017.

Artikel 14

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten indeholder i artikel 27 bestemmelser om udveksling af oplysninger.

Protokollens artikel 14 indeholder en ny affattelse af overenskomstens bestemmelser om udveksling af oplysninger. Der er tale om en opdatering i forhold til de ændringer, der er foretaget i bestemmelsen i OECD's modeloverenskomst, siden den dansk-ukrainske dobbeltbeskatningsoverenskomst blev forhandlet i midten af 1990'erne.

De væsentligste ændringer i forhold til den hidtidige affattelse af bestemmelsen er, at et land ikke kan afslå at udveksle oplysninger med henvisning til bankhemmelighed og lign., eller fordi de efterspurgte oplysninger vedrører ejerforhold i en (juridisk) person.

Med bestemmelsen pålægges de to landes kompetente myndigheder generelt at udveksle oplysninger, som kan forudses at være relevante for, at overenskomstens bestemmelser eller de to landes interne skattelovgivning kan føres ud i livet, dvs. at skatteligningen kan foretages korrekt.

Pligten til informationsudveksling gælder ifølge stk. 1 for skatter af enhver art, som pålignes af de to lande, deres politiske underafdelinger eller lokale myndigheder, for så vidt beskatningen ikke vil være i strid med overenskomsten. Betegnelsen "skatter af enhver art" omfatter ikke alene direkte skatter, men også indirekte skatter (moms, punktafgifter m.v.).

Det er ikke nogen betingelse for udvekslingen af oplysninger, at den pågældende person er hjemmehørende i Danmark eller Ukraine. De to lande kan f.eks. udveksle oplysninger til brug for dansk beskatning af en person, som er hjemmehørende i et tredjeland, men som har et fast driftssted her i landet.

Oplysninger kan udveksles på flere forskellige måder. I kommentarerne til OECD's modeloverenskomsts artikel om udveksling af oplysninger nævnes specifikt tre måder, udveksling kan ske på.

Oplysninger kan først og fremmest udveksles efter anmodning. Hvis skattemyndighederne i Danmark eller Ukraine i en given situation har grund til at formode, at skattemyndighederne i det andet land er i besiddelse af oplysninger, som er nødvendige for skatteligningen, kan skattemyndighederne anmode skattemyndighederne i det andet land om at videregive oplysningerne til brug for den konkrete sag. Skattemyndighederne i det andet land har pligt til om muligt at fremskaffe de pågældende oplysninger, hvis de ikke allerede er i besiddelse af de oplysninger, der anmodes om, og disse oplysninger forefindes i det andet land. Det er dog en forudsætning, at skattemyndighederne i det anmodende land selv har gjort, hvad de kunne for at fremskaffe oplysningerne.

En anden måde er spontan udveksling af oplysninger. Hvis skattemyndighederne i Danmark eller Ukraine kommer i besiddelse af oplysninger, som skønnes at være af interesse for skattemyndighederne i det andet land, kan disse oplysninger videresendes til myndighederne i det andet land, selv om de ikke har anmodet om dem.

En tredje mulighed er, at skattemyndighederne i et af de to lande automatisk - det vil sige systematisk og med faste mellemrum - sender oplysninger til det andet lands myndigheder. Det kan f.eks. være oplysninger om lønudbetalinger til personer, som er hjemmehørende i det andet land.

Der er ikke i artiklen regler for, hvordan udvekslingen af oplysninger skal foregå. Der er heller intet til hinder for, at de to landes skattemyndigheder kan foranstalte undersøgelser målrettet mod særlige erhvervsgrene m.v.

Efter artiklens stk. 2 kan modtagne oplysninger kun anvendes til andre formål end beskatningsformål, hvis dette er muligt efter lovgivningen i begge lande, og den myndighed, der har leveret oplysningerne, giver tilladelse til sådan anden brug.

Landene har dog efter stk. 3 ikke pligt til at give oplysninger eller udføre forvaltningsakter i strid med deres lovgivning eller praksis eller at give oplysninger, som ville afsløre forretningshemmeligheder eller stride mod almene hensyn.

Informationsudvekslingen omfatter efter stk. 5, uanset bestemmelserne i stk. 3, også såkaldte bankoplysninger. Der er således pligt til at videregive oplysninger, som er indhentet (eller skal indhentes) fra banker eller andre finansielle institutter.

Hvis et land anmoder om oplysninger efter artikel 29 skal det andet land ifølge stk. 4 iværksætte de foranstaltninger, der er til rådighed for at indhente de oplysninger, der er anmodet om, uanset om landet ikke måtte have behov for disse oplysninger til egne skatteformål.

Artikel 15

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten indeholder i artikel 28 en bestemmelse om administrativ bistand.

Den dansk-ukrainske dobbeltbeskatningsoverenskomst blev indgået i 1996. På daværende tidspunkt fandtes der ikke bestemmelser om inddrivelse af skattekrav i OECD's modeloverenskomst. Lande, der ønskede at indsætte sådanne bestemmelser i deres dobbeltbeskatningsoverenskomster, kunne således ikke anvende en modelbestemmelse.

Bestemmelser om inddrivelse af skattekrav er senere blevet tilføjet i OECD's modeloverenskomst. Med protokollens artikel 15 vil de gældende bestemmelser om administrativ bistand blive erstattet med OECD's modeloverenskomsts artikel om bistand ved inddrivelse af skatter.

Artiklen pålægger efter stk. 1 de to lande at yde hinanden bistand ved inddrivelse og sikring af skattekrav.

Udtrykket "skattekrav" betyder ifølge stk. 2 et skyldigt beløb vedrørende skatter af enhver art og betegnelse, som pålægges på vegne af de to stater eller deres politiske underafdelinger eller lokale myndigheder, så længe sådan beskatning ikke er i strid med overenskomsten eller med andet juridisk instrument, som de kontraherende stater er deltagere i, såvel som renter, administrative bøder og omkostninger i forbindelse med inddrivelse og sikring af sådanne beløb. Det er ikke nogen betingelse, at den pågældende person er hjemmehørende i Danmark eller Ukraine, eller at kravet vedrører skatter omfattet af overenskomsten.

De to landes kompetente myndigheder kan ved gensidig aftale fastsætte nærmere regler for anvendelsen af bestemmelsen.

Inddrivelse af det andet lands skattekrav skal efter stk. 3 ske, når kravet kan inddrives efter lovgivningen i det land, som rejser kravet, og når skyldneren ikke kan gøre indsigelser mod inddrivelsen. Inddrivelse skal ske efter lovgivningen i det land, der skal foretage inddrivelsen, som om skattekravet var dette lands eget skattekrav.

Når et lands skattekrav er af en sådan karakter, at landet efter sin lovgivning kan iværksætte foranstaltninger med henblik på at sikre inddrivelsen af kravet, skal skattekravet efter stk. 4 anerkendes i det andet land med henblik på iværksættelse af sådanne foranstaltninger. Landet skal iværksætte foranstaltninger med henblik på sikring af skattekravet efter bestemmelserne i dette lands lovgivning, som om det pågældende skattekrav var landets eget skattekrav, uanset om kravet på det tidspunkt, hvor foranstaltningerne iværksættes, ikke kan inddrives i det første land, og uanset om skyldneren kan gøre indsigelser mod inddrivelsen.

Sikring af det andet lands skattekrav skal således ske, når det er muligt efter lovgivningen i det land, der ønsker kravet sikret, uanset om skattekravet på dette tidspunkt kan inddrives eller ej, og uanset om skyldneren kan gøre indsigelser mod en inddrivelse.

Efter stk. 5 skal et skattekrav, der er accepteret af et land, uanset bestemmelserne i stk. 3 og 4, ikke som følge af kravets art, være underlagt tidsfrister eller indrømmes nogen fortrinsret, der finder anvendelse på skattekrav efter lovgivningen i dette land. Desuden skal et skattekrav, der er accepteret af et land efter stk. 3 eller 4, ikke i dette land have nogen fortrinsret, som gælder efter lovgivningen i den anden kontraherende stat.

Søgsmål vedrørende eksistensen eller gyldigheden af et skattekrav, eller størrelsen heraf, kan efter stk. 6 ikke indbringes for domstole eller administrative myndigheder i det land, der bistår med inddrivelsen.

Ifølge stk. 7 skal et land, som har anmodet om bistand til inddrivelse, underrette det andet land, hvis kravet, efter anmodning er fremsat, men inden inddrivelse er gennemført, ikke længere er eksigibelt, eller hvis der ikke længere kan foretages handlinger til sikring af kravet med henblik på at sikre, at det kan opkræves.

Landene har dog efter stk. 3 ikke pligt til at udføre forvaltningsakter i strid med deres lovgivning eller praksis, at iværksætte foranstaltninger, som ville stride mod almene interesser, at yde bistand, hvis det andet land ikke har iværksat alle rimelige foranstaltninger til inddrivelse henholdsvis sikring af skattekravet, eller at yde bistand i tilfælde, hvor de administrative byrde ikke står mål med de fordele, som det anmodende land vil opnå.

Artikel 16

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten indeholder ingen regler om berettigelse til eller begrænsning af fordele.

Med protokollens artikel 16 vil der i dobbeltbeskatningsoverenskomsten blive indført en bestemmelse om berettigelse til fordele efter overenskomsten. Bestemmelsen er en såkaldt PPT-bestemmelse (PPT = Principal Purpose Test).

Ifølge bestemmelsen, som indsættes i overenskomsten som artikel 30A, stk. 1, gives der ikke fordele efter overenskomsten for så vidt angår indkomst, hvis det i betragtning af alle relevante fakta og omstændigheder er rimeligt at antage, at opnåelse af denne fordel var et af hovedformålene med en transaktion eller et arrangement, som direkte eller indirekte resulterer i denne fordel. Dette gælder imidlertid ikke, hvis det godtgøres, at opnåelse af denne fordel under de givne omstændigheder ville være i overensstemmelse med genstanden for og formålet med de relevante bestemmelser i overenskomsten.

En tilsvarende bestemmelse findes i dansk skatteret, jf. ligningslovens § 3, stk. 3.

Fordele vil dog efter stk. 2 kunne gives, hvis det kan påvises, at fordelene ville blive givet i fravær af de omhandlede transaktioner eller arrangementer.

PPT-bestemmelsen er en minimumstandard efter til MLI-konventionen og en bestemmelse svarende til den bestemmelse, som indsættes som artikel 30A, stk. 1, gælder derfor allerede efter Danmarks og Ukraines tiltrædelse af MLI-konventionen.

Artikel 17

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten har tilknyttet en protokol om præcisering af visse bestemmelser i overenskomsten. Disse bestemmelser er med den foreliggende ændringsprotokol overflødige og vil derfor blive ophævet.

Artikel 18

Protokollens artikel 18 indeholder bestemmelser om tiltrædelse og ikrafttræden. De to lande skal underrette hinanden ad diplomatiske kanaler, når de procedurer, der foreskrives i intern lovgivning for protokollens ikrafttræden, er opfyldt. Det vil for Danmarks vedkommende sige, når Folketinget har vedtaget et lovforslag om, at regeringen kan tiltræde protokollen, og lovforslaget er stadfæstet, og loven er kundgjort.

Protokollen vil træde i kraft den sidste dag i den måned, der følger efter den måned, hvor den sidste af de to underretninger er modtaget. Protokollen vil finde anvendelse fra og med det efterfølgende kalenderår.

Til § 2

Det foreslås i § 2, at skatteministeren fastsætter tidspunktet for lovens ikrafttræden. Formålet med den foreslåede ikrafttrædelsesdato for loven er at sikre, at loven træder i kraft på det tidspunkt, hvor ændringsprotokollen får virkning.

Efter ændringsprotokollens artikel 18 vil protokollen træde i kraft den sidste dag i den måned, der følger efter den måned, hvor den sidste af de to underretninger er modtaget. Protokollen vil få virkning fra og med det efterfølgende kalenderår.

Der vil blive udsendt en bekendtgørelse om lovens ikrafttræden samt en bekendtgørelse af ændringsprotokollen med gengivelse af protokolteksten.

Til § 3

Det foreslås i § 3, at loven ikke skal gælde for Færøerne og Grønland. Da skatter hører under henholdsvis det færøske hjemmestyres og det grønlandske selvstyres kompetenceområde, er Færøerne og Grønland ikke omfattet af den gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Ukraine og vil heller ikke være omfattet af protokollen.