Fremsat den 23. februar 2016 af skatteministeren (Karsten Lauritzen)

Forslag

til

Lov om ændring af lov om indkomstbeskatning af aktieselskaber m.v., aktieavancebeskatningsloven, virksomhedsskatteloven og forskellige andre love samt ophævelse af lov om investeringsfonds

(Tilpasning i forhold til EU-retten med hensyn til genbeskatning af underskud i faste driftssteder, definition af datterselskabsaktier og nedsættelse af indkomstskattesatsen på udgående udbytter samt indgreb mod omgåelse af udbyttebeskatningen i forbindelse med investering i investeringsinstitutter, justering af indgrebet i virksomhedsordningen og andre justeringer af erhvervsbeskatningen)

§ 1

I lov om indkomstbeskatning af aktieselskaber m.v., jf. lovbekendtgørelse nr. 680 af 20. maj 2015, som ændret ved § 2 i lov nr. 998 af 30. august 2015, foretages følgende ændringer:

1. Lovens titel affattes således:

»Selskabsskatteloven«

2. I § 1, stk. 1, nr. 2 e, 1. pkt., indsættes efter »elektricitet«: », og som har en installeret effekt på over 25 kW«.

3. I § 1, stk. 1, nr. 2 e, 3. pkt., og § 1, stk. 1, nr. 2 h, 3. pkt., indsættes efter »aktieselskaber«: »og anpartsselskaber«.

4. I § 1, stk. 4, 1. pkt., indsættes efter »fast ejendom«: »og indtægt ved produktion af elektricitet og varme«.

5. I § 1, stk. 5, indsættes som 2. og 3. pkt.:

»Indtægt ved produktion af elektricitet og varme er ikke omfattet af 1. pkt. Fjernvarmeværkers indtægt ved produktion af varme er ikke omfattet af 2. pkt.«

6. I § 2, stk. 3, 2. pkt., ændres »27 pct.« til: »22 pct.«

7. I § 3, stk. 1, nr. 4, indsættes som 3. og 4. pkt.:

»Betingelserne i 1. pkt. er også opfyldt, selv om en havn, en lufthavn eller et gas- eller fjernvarmeværk har produktion af elektricitet med en installeret effekt på 25 kW eller derunder. Fritagelsen efter 1. pkt. gælder dog ikke indtægt ved produktion af elektricitet og for en havn eller lufthavn indtægt ved produktion af varme.«

8. I § 3, stk. 1, nr. 4 a, indsættes som 3. og 4. pkt.:

»Betingelserne i 1. pkt. er opfyldt, selv om et vandforsyningsselskab m.v. har aktiviteter i form af produktion af elektricitet eller produktion af varme. Fritagelsen efter 1. pkt. gælder dog ikke indtægt ved produktion af elektricitet og varme.«

9. I § 3, stk. 8, 2. pkt., ændres »§ 35 O, stk. 6,« til: »dagæld­ende § 35 O, stk. 6, jf. lovbekendtgørelse nr. 680 af 20. maj 2015,«.

10. § 5 C, stk. 2, 3. pkt., ophæves.

11. I § 13, stk. 3, udgår »og lovpligtige udjævningsreserver inden for kredit- og kautionsforsikring«.

12. I § 13, stk. 4, 1. pkt., stk. 5, 1. og 2. pkt., stk. 6, 6. pkt., stk. 7, 4. pkt., og stk. 9, 1. pkt. ændres »stk. 3, 1. pkt.,« til: »stk. 3«.

13. I § 13 D, stk. 3, 2. pkt., ændres »§ 35 O« til: »dagældende § 35 O, jf. lovbekendtgørelse nr. 680 af 20. maj 2015«.

14. § 35 O, stk. 1-6, ophæves.

Stk. 7 bliver herefter stk. 1.

§ 2

I afskrivningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 948 af 17. august 2015, foretages følgende ændring:

1. § 67 ophæves.

§ 3

I aktieavancebeskatningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1082 af 8. september 2015, foretages følgende ændringer:

1. § 4 A, stk. 2, affattes således:

»Stk. 2. Det er en betingelse efter stk. 1, at datterselskabet er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1-2 a, 2 d-2 h eller 3 a-5 b, eller at datterselskabet er et tilsvarende udenlandsk selskab, der er selskabsskattepligtigt uden fritagelse i den stat, hvor datterselskabet er hjemmehørende, herunder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, og den kompetente myndighed i denne stat skal udveksle oplysning­er med de danske skattemyndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.«

2. § 4 A, stk. 3, nr. 3, affattes således:

»3) Mellemholdingselskabet ejer ikke hele aktiekapitalen i datterselskabet, eller mellemholdingselskabet ejer hele aktiekapitalen i et datterselskab, som ikke er selskabs­skattepligtigt eller fritaget for selskabsskattepligt i Danmark eller udlandet, eller som er hjemmehørende i en stat, hvor den kompetente myndighed ikke skal udveksle oplysninger med de danske skattemyndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.«

3. I § 14, stk. 2, 1. pkt., udgår », § 10 E«.

§ 4

I ejendomsavancebeskatningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1200 af 30. september 2013, som ændret ved § 8 i lov nr. 202 af 27. februar 2015, foretages følgende ændringer:

1. I § 5, stk. 4, nr. 1, ændres »investeringsfondsloven« til: »dagældende investeringsfondslov, jf. lovbekendtgørelse nr. 1152 af 7. oktober 2014,«.

2. I § 5, stk. 4, nr. 2, stk. 5, nr. 1, 1. pkt., stk. 6, nr. 1, og stk. 8, 1. pkt., ændres »investeringsfondsloven,« til: »dagældende investeringsfondslov, jf. lovbekendtgørelse nr. 1152 af 7. oktober 2014,«.

§ 5

I fusionsskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1017 af 24. august 2015, foretages følgende ændringer:

1. I § 1, stk. 1, ændres »§ 1, stk. 1, nr. 2, i lov om indkomstbeskatning af aktieselskaber m.v. (selskabsskatteloven)« til: »selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2,«.

2. § 8, stk. 1, 4. og 5. pkt., ophæves.

3. § 15 b, stk. 1, 8. pkt., ophæves.

4. § 15 b, stk. 2, 8. pkt., ophæves.

5. § 15 d, stk. 2, 6. og 7. pkt., ophæves.

6. § 15 d, stk. 3, 6. og 7. pkt., ophæves.

§ 6

I lov om indskud på etableringskonto og iværksætterkonto, jf. lovbekendtgørelse nr. 1175 af 30. oktober 2014, foretages følgende ændring:

1. § 7, stk. 9, ophæves.

Stk. 10 og 11 bliver herefter stk. 9 og 10.

§ 7

Lov om investeringsfonds, jf. lovbekendtgørelse nr. 1152 af 7. oktober 2014, ophæves.

§ 8

I kursgevinstloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1113 af 18. september 2013, som ændret ved § 20 i lov nr. 268 af 25. marts 2014, § 3 i lov nr. 1375 af 16. december 2014, § 2 i lov nr. 202 af 27. februar 2015 og § 1 i lov nr. 1883 af 29. december 2015, foretages følgende ændring:

1. I § 15, stk. 2, 1. pkt., udgår », § 10 E«.

§ 9

I ligningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1081 af 7. september 2015, som ændret senest ved lov nr. 1890 af 29. december 2015, foretages følgende ændringer:

1. I § 7 F, stk. 1, nr. 10, ændres »§ 22, stk. 1, nr. 7« til: »§ 22, stk. 1, nr. 5«.

2. I § 8, stk. 2, og § 27 A, stk. 2, 1. pkt., ændres »lov om indkomstbeskatning af aktieselskaber mv.« til: »selskabsskatteloven.«

3. I § 16 B, stk. 2, nr. 4, indsættes som 2. pkt.:

»1. pkt. omfatter dog alene aktier m.v. eller investeringsbeviser, der er udstedt af et investeringsinstitut, hvis andele udbydes til offentligheden, og som efter national lovgivning, EU-retlig regulering eller international aftale er undergivet et krav om risikospredning og pligt til på en deltagers forlangende at tilbagekøbe eller indløse udstedte andele.«

4. I § 16 B, stk. 2, nr. 5, indsættes som 2. pkt.:

»1. pkt. omfatter ikke aktier, der alene anses for optaget til handel på et reguleret marked som følge af aktieavancebeskatningslovens § 3.«

5. I § 16 C, stk. 2, 3. pkt., indsættes efter »Et investeringsinstitut«: », der udelukkende investerer i fordringer omfattet af kursgevinstloven, aktier i det administrationsselskab, der forestår investeringsinstituttets administration, afledte finansielle instrumenter efter Finanstilsynets regler herom og beviser i investeringsinstitutter med minimumsbeskatning omfattet af stk. 1, der udelukkende investerer i aktiver som nævnt i nærværende punktum,«.

6. I § 33 D, stk. 1, 4. pkt., ændres »henlæggelser til investeringsfonde og indskud på etableringskonti« til: »indskud på etableringskonti og iværksætterkonti«.

§ 10

I personskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1163 af 8. oktober 2015, som ændret ved § 6 i lov nr. 1574 af 15. december 2015 og § 10 i lov nr. 1888 af 29. december 2015, foretages følgende ændring:

1. § 3, stk. 2, nr. 4, ophæves.

Nr. 5-12 bliver herefter nr. 4-11.

§ 11

I skattekontrolloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013, som ændret bl.a. ved § 1 i lov nr. 1354 af 21. december 2012, § 1 i lov nr. 1634 af 26. december 2013, § 3 i lov nr. 528 af 28. maj 2014, § 7 i lov nr. 1286 af 9. december 2014, § 1 i lov nr. 1884 af 29. december 2015 og senest ved § 3 i lov nr. 1885 af 29. december 2015, foretages følgende ændringer:

1. I § 1, stk. 1,2. pkt., ændres », § 10 B eller § 10 E« til: »eller § 10 B«.

2. I § 9, stk. 1, og § 14, stk. 2, udgår »§ 10 E, stk. 1,«.

3. I § 9 A, stk. 1 og 3, og § 10 D udgår », § 10 E«.

4. I § 10 A, stk. 3, indsættes efter »vekselerere«: », administratorer af værdipapirfonde«.

5. § 10 E ophæves.

6. § 11 H, stk. 2, ophæves.

Stk. 3 og 4 bliver herefter stk. 2 og 3.

7. I § 11 H, stk. 3, der bliver stk. 2, udgår »og 2«.

8. I § 11 H stk. 4, der bliver stk. 3, udgår »eller 2«.

§ 12

I virksomhedsskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1114 af 18. september 2013, som ændret ved § 9 i lov nr. 792 af 28. juni 2013, § 1 i lov nr. 992 af 16. september 2014 og § 4 i lov nr. 202 af 27. februar 2015, foretages følgende ændringer:

1. I § 3, stk. 3, udgår », indskud på særlige konti i et pengeinstitut efter § 5 i lov om investeringsfonds«.

2. Efter kapitel 2 a indsættes:

»Kapitel 2 b

Sikkerhedsstillelser

§ 4 b. Stilles aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, anses den skattepligtige for at have gjort brug af værdier i virksomhedsordningen svarende til det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller aktivernes handelsværdi i det indkomstår, hvori der stilles sikkerhed, jf. dog stk. 2-4. Beløbet i 1. pkt. anses for overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien. Beløbet opgøres på det tidspunkt, hvor aktiverne stilles til sikkerhed, eller på det tidspunkt, hvor den skattepligtiges tilvalg af virksomhedsordningen har virkning fra, hvis den skattepligtige forud for tilvalget af virksomhedsordningen har stillet virksomhedens aktiver til sikkerhed for gæld, der ikke indskydes i virksomhedsord­ning­en samtidig med virksomhedens aktiver.

Stk. 2. Stk. 1 finder ikke anvendelse for sikkerhedsstillelse, der er foretaget som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition.

Stk. 3. Stk. 1 finder ikke anvendelse for gæld med pant i fast ejendom omfattet af § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt., i det omfang gældens kursværdi ikke overstiger ejendomsværdien med tillæg af udgifter til forbedringer, som er foretaget efter fastsættelsen af ejendomsværdien, eller den kontante anskaffelsessum for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige. Vurderingen efter 1. pkt. foretages på det tidspunkt, hvor der gives pant i den faste ejendom, eller på det tidspunkt, hvor den skattepligtiges tilvalg af virksomhedsordningen har virkning fra, hvis den skattepligtige forud for tilvalget af virksomhedsordningen har givet pant i ejendommen for gæld, der ikke indskydes i virksomhedsord­ning­en samtidig med ejendommen.

Stk. 4. Stk. 1 finder ikke anvendelse for gæld med pant i fast ejendom, der tidligere har tjent til bolig for den skattepligtige, hvis gælden indskydes i virksomhedsordningen i samme indkomstår som ejendommen.«

3. I § 5, stk. 1 og 2, indsættes efter »værdier«: »og beløb omfattet af § 4 b, stk. 1,«.

4. I § 8, stk. 1, 1. pkt., indsættes efter »§ 4 a«: », beløb, der i tidligere indkomstår er omfattet af § 4 b, stk. 1,«.

5. § 10, stk. 6-9, ophæves.

§ 13

I lov nr. 426 af 6. juni 2005 om ændring af selskabsskatteloven og andre skattelove (Nedsættelse af selskabsskatten og globalpuljeprincip i sambeskatningen), som ændret ved § 5 i lov nr. 1182 af 12. december 2005, § 14 i lov nr. 343 af 18. april 2007, § 6 i lov nr. 344 af 18. april 2007 og § 10 i lov nr. 591 af 18. juni 2012, foretages følgende ændringer:

1. I § 15, stk. 9, 4. pkt., ændres »9. og 10. pkt.« til: »9.-11. pkt.«

2. I § 15, stk. 9, indsættes efter 9. pkt.:

»Ligningslovens § 33 D, stk. 5, jf. lovbekendtgørelse nr. 995 af 7. oktober 2004, finder dog ikke anvendelse, hvis det faste driftssted er beliggende i et land, der er medlem af EU eller EØS.«

§ 14

I lov nr. 521 af 17. juni 2008 om ændring af dødsboskatteloven og forskellige andre love (Forhøjelse af grænser for skattefritagelse, ændringer som følge af arveloven og nye aktieavancebeskatningsregler m.v.) foretages følgende ændring:

1. § 12 ophæves.

§ 15

I lov om Energinet.dk, jf. lovbekendtgørelse nr. 1097 af 8. november 2011, som ændret ved § 3 i lov nr. 575 af 18. juni 2012, § 4 i lov nr. 576 af 18. juni 2012, § 3 i lov nr. 633 af 16. juni 2014 og § 2 i lov nr. 1283 af 24. november 2015, foretages følgende ændring:

1. I § 12, stk. 2, 2. pkt., ændres »selskabsskattelovens § 35 O« til: »dagældende § 35 O i selskabsskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 680 af 20. maj 2015«.

§ 16

Stk. 1. Loven træder i kraft den 1. juli 2016.

Stk. 2. § 1, nr. 2-5, 7 og 8, har virkning fra og med indkomståret 2017. Selskaber og foreninger m.v. kan vælge at anvende bestemmelserne i indkomståret 2016. Uanset selskabsskattelovens § 5, stk. 4, sidestilles overgang til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, eller til undtagelse fra beskatning efter selskabsskattelovens § 3 ikke med ophør af virksomhed. Ved overgang ved begyndelsen af indkomståret 2017 til beskatning efter selskabsskattelov­ens § 1, stk. 1, nr. 6, kan underskud som følge af tab på aktiver og passiver, der er realiseret i perioden fra 23. februar 2016 til udgangen af indkomståret 2016, ikke fremføres, i det omfang der er urealiserede gevinster på aktiver og passiver, der udgår fra beskatningen som følge af overgangen.

Stk. 3. § 1, nr. 6, har virkning for udbytter, der udloddes den 1. januar 2007 eller senere, hvis det udbyttemodtagende selskab er hjemmehørende i EU eller EØS, og for udbytter, der udloddes den 1. juli 2016 eller senere, hvis det udbyttemodtagende selskab er hjemmehørende uden for EU og EØS. I kalenderårene 2007 til og med 2013 er indkomstskattesatsen 25 pct. I kalenderåret 2014 er indkomstskattesatsen 24,5 pct. I kalenderåret 2015 er indkomstskattesatsen 23,5 pct.

Stk. 4. § 3, nr. 1 og 2, har virkning for udenlandske datterselskabsudbytter og afståelsessummer, der er modtaget den 1. januar 2010 eller senere, og gevinster og tab på udenlandske datterselskabsaktier, der er afstået i indkomståret 2010 eller senere, medmindre de er afstået inden den 22. april 2009. Fradrag for tab på datterselskabsaktier efter 1. pkt., der er afstået inden 23. februar 2016, bortfalder dog kun i det omfang, der i samme periode er modsvarende skattepligtige gevinster, udbytter og afståelsessummer på aktierne i det pågældende selskab. § 3, nr. 1 og 2, har endvidere virkning for udbytter og afståelsessummer modtaget i perioden fra og med den 1. januar 2009 til og med den 31. december 2009, hvis moderselskabet ejede mindst 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet i en sammenhængende periode på mindst et år, inden for hvilken periode udbytteudlodningen m.v. fandt sted, og datterselskabet var selskabsskattepligtigt uden fritagelse, og har virkning for udbytter og afståelsessummer modtaget i perioden fra og med den 1. juli 2007 til og med 31. december 2008, hvis moderselskabet ejede mindst 15 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet i en sammenhængende periode på mindst et år, inden for hvilken periode udbytteudlodningen fandt sted, og datterselskabet var selskabsskattepligtigt uden fritagelse. Det er en betingelse i 1.-3. pkt., at den kompetente myndighed i den stat, hvor datterselskabet er hjemmehørende, skal udveksle oplysninger med de danske skattemyndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager, som har virkning for det pågældende tidspunkt.

Stk. 5. § 9, nr. 3 og 4, har virkning for salg til det udstedende selskab, der sker den 23. februar 2016 eller senere.

Stk. 6. Den skattepligtige kan vælge, at stk. 8, 2. pkt., og § 12, nr. 2-5, har virkning fra og med den 11. juni 2014.

Stk. 7. Den skattepligtige, der i perioden fra og med den 11. juni 2014 til og med den 8. september 2014 har foretaget dispositioner, der omfattes af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, kan vælge, at opgørelsen af beløb efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, 1. pkt., som ophævet ved denne lovs § 12, nr. 5, skal ske på baggrund af sikkerhedsstillelsens størrelse for alle dispositioner i perioden. Finder 1. pkt. anvendelse, fastsættes gældens kursværdi den 8. september 2014 til den størst udvisende kursværdi af gælden i perioden fra og med den 11. juni 2014 til og med den 8. september 2014, til brug for opgørelse af gældens kursværdi ved anvendelse af virksomhedsskattelovens § 4 b, stk. 1, som indsat ved denne lovs § 12, nr. 2, eller virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, som ophævet ved denne lovs § 12, nr. 5.

Stk. 8. Virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, som ophævet ved denne lovs § 12, nr. 5, finder ikke anvendelse for sikkerhedsstillelse, der etableres fra og med den 11. juni 2014 til og med den 30. juni 2016, i det omfang denne sikkerhedsstillelse afløser en sikkerhedsstillelse, der eksisterede den 10. juni 2014 og beløbsmæssigt ikke overstiger sidstnævnte sikkerhedsstillelse. Virksomhedsskattelovens § 4 b, stk. 1, som indsat ved denne lovs § 12, nr. 2, finder ikke anvendelse for sikkerhedsstillelse, der etableres fra og med den 1. juli 2016 til og med den 31. december 2017, i det omfang denne sikkerhedsstillelse afløser en sikkerhedsstillelse, der eksisterede den 10. juni 2014 og beløbsmæssigt ikke overstiger sidstnævnte sikkerhedsstillelse. Den beløbsmæssige værdi af en sikkerhedsstillelse, der eksisterede den 10. juni 2014, opgøres pr. 10. juni 2014 som det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller aktivernes handelsværdi, jf. dog 4. pkt. Finder stk. 7 anvendelse, fastsættes gældens kursværdi, jf. 3. pkt., til den størst udvisende kursværdi af gælden i perioden fra og med den 11. juni 2014 til og med den 8. september 2014.

Stk. 9. § 3, stk. 5, 1. pkt., i lov nr. 992 af 16. september 2014 finder ikke anvendelse for sikkerhedsstillelse omfattet af virksomhedsskattelovens § 4 b, stk. 1, som indsat ved denne lovs § 12, nr. 2.

Stk. 10. Skattepligtige, der anvender reglerne i afsnit I i virksomhedsskatteloven, kan ændre valg af selvangivne oplysninger vedrørende virksomhedsordningen for indkomstårene 2013 til og med 2015. 1. pkt. finder ikke anvendelse for indkomståret 2013, hvis omvalget for dette indkomstår medfører, at den skattepligtige omfattes af § 3, stk. 6, i lov nr. 992 af 16. september 2014. 1. pkt. finder endvidere ikke anvendelse for indkomståret 2013, hvis omvalget medfører, at en allerede negativ saldo på indskudskontoen ultimo indkomståret 2013 forøges. Meddelelse om omvalg, jf. 1. pkt., skal være indgivet til told- og skatteforvaltningen senest den 1. juli 2017.

Stk. 11. Indberetning efter skattekontrollovens §§ 10 A og 10 B vedrørende udlodninger fra værdipapirfonde samt erhvervelser og afståelser af andele i værdipapirfonde skal ske for udlodninger, erhvervelser og afståelser foretaget den 1. juli 2016 eller senere.

Stk. 12. Betingelsen i aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1, anses for opfyldt for andele i værdipapirfonde erhvervet senest den 30. juni 2016, hvis told- og skatteforvaltningen har modtaget oplysninger om erhvervelsen af andelen inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, som er påbegyndt, men ikke afsluttet, den 1. juli 2016. Betingelsen i 1. pkt. anses for opfyldt, hvis told- og skatteforvaltningen har modtaget oplysninger om besiddelsen efter skattekontrollovens § 11 B, stk. 6, eller uanset tidsfristen i 1. pkt. har modtaget oplysninger om besiddelsen ved indberetning efter skattekontrollovens § 10 A eller oplysning efter skattekontrollovens § 11 B, stk. 7. Aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 2, 2. pkt., finder tilsvarende anvendelse.

Bemærkninger til lovforslaget

1. Indledning

Formålet med lovforslaget er at skabe klarhed om retstilstanden på en række områder i erhvervsbeskatningen. Regeringen ønsker at tilvejebringe så entydige regler som muligt på de enkelte retsområder, så virksomhederne med rimelig sikkerhed ved, hvad der gælder.

Formålet med lovforslaget er således at bringe erhvervsbeskatningen i overensstemmelse med EU-retten på tre punkter, hvor det har vist sig, at den gældende lovgivning er i strid med EU-traktatens bestemmelser om de frie bevægeligheder. Lovforslaget indeholder som følge heraf følgende tre forslag.

- Der foreslås som opfølgning på en dom fra EU-Domstolen en justering af reglerne om genbeskatning af udenlandske underskud fra før 2005 i faste driftssteder, når det faste driftssted afstås koncerninternt.

- Der foreslås en justering af definitionen af datterselskabsaktier som opfølgning på en anden dom fra EU-Domstolen. Justeringen medfører, at danske selskaber er skattefrie af afkast på datterselskabsaktier, uanset hvor datterselskabet er hjemmehørende, når blot datterselskabet er selskabsskattepligtigt i hjemlandet, og den kompetente myndighed i det pågældende land har en aftale om udveksling af skatteoplysninger med SKAT.

- Der foreslås som følge af EU-retten en nedsættelse af indkomstbeskatningen af udenlandske selskaber, der modtager udbytter fra danske selskaber. Det foreslås, at satsen nedsættes fra 27 pct. til 22 pct. svarende til selskabsskattesatsen fra og med 2016.

Derudover har lovforslaget til formål at imødegå muligheden for omgåelse af udbyttebeskatning ved investering via investeringsinstitutter. Det er i forbindelse med oplægget SKAT ud af krisen - Et oplæg til politisk samling bl.a. tilkendegivet, at Skatteministeriet vil analysere de gældende regler for beskatning, indeholdelse og indberetning af udbytte med henblik på at sikre, at reglerne er tilstrækkeligt robuste. Det er konstateret, at der er to muligheder for, at der efter de gældende skatteregler for investeringsinstitutter kan ske omgåelse af udbyttebeskatningen, ved at skattepligtige udbytter konverteres til skattefrie avancer.

Endvidere har lovforslaget til formål at foretage en justering af indgrebet i virksomhedsordningen, der blev gennemført ved lov nr. 992 af 16. september 2014 vedrørende reglen om beskatning ved sikkerhedsstillelse, der skal sikre, at der ikke kan ske en utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen. Hensigten hermed er bl.a. at sikre, at det er klarhed over de skattemæssige konsekvenser ved at stille virksomhedens aktiver til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen.

Lovforslaget indeholder desuden tre mindre justeringer af erhvervsbeskatningen. Det drejer sig om følgende:

- En justering af selskabsskattelovens §§ 1 og 3, således at foreninger, havne, vandforsyningsselskaber m.v. får mulighed for at opnå en begrænset indtægt ved salg af el til nettet, uden at de generelt anses for at drive elvirksomhed.

- Ophævelse af lov om investeringsfonds, da investeringsfondsordningen er udfaset.

- Ændring af indberetningsreglerne for administratorer af værdipapirfonde.

Derudover indgår der i lovforslaget en række yderligere ajourføringer og justeringer, der overvejende har karakter af konsekvensændringer. Formålet hermed er at sikre en opdateret og korrekt udformning af skattelovgivningen.

2. Lovforslagets enkelte elementer

2.1. Opfølgning på en dom fra EU-Domstolen om genbeskatning af udenlandske underskud fra før 2005 i faste driftssteder

2.1.1. Gældende ret

I 2005 indførtes nye sambeskatningsregler for selskaber. De nye regler indeholder en obligatorisk national sambeskatning og en frivillig international sambeskatning. Vælges international sambeskatning, omfatter den alle koncernforbundne udenlandske selskaber og alle udenlandske filialer. Fravælges international sambeskatning, sker beskatningen efter et territorialprincip, hvorved overskud og underskud ved erhvervsvirksomhed i udlandet (fast driftssted) ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Indtil 2005 blev selskaber beskattet efter globalindkomstprincippet, hvorved overskud og underskud ved erhvervsvirksomhed i udlandet (fast driftssted) blev medregnet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Der fandtes en række særregler om genbeskatning af tidligere fratrukne underskud, som skulle sikre symmetri i beskatningen, således at ikke kun de indledende underskud, men også de efterfølgende overskud i det faste driftssted blev medregnet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Adgangen til fradrag for underskud fra aktivitet i et udenlandsk fast driftssted skulle således alene være en skattekredit.

I tilfælde af overskud i det faste driftssted i udlandet lempede Danmark normalt for den udenlandske skat efter creditprincippet, det vil sige den udenlandske skat kunne fratrækkes i den skat, der blev opgjort efter danske regler. Fradragsbeløbet kunne dog ikke overstige den danske skat af overskuddet.

Når der blev lempet efter creditprincippet, skete der en løbende beskatning af overskud i det udenlandske faste driftssted i efterfølgende indkomstår. Det var derfor - som udgangspunkt - ikke nødvendigt med regler om genbeskatning af tidligere fratrukne underskud i takt med efterfølgende overskud. Det fulgte imidlertid af den dagældende bestemmelse i ligningslovens § 33 D, stk. 5, at der skulle ske fuld genbeskatning, det vil sige beskatning af et beløb svarende til tidligere fratrukne underskud, der ikke var modsvaret af senere års overskud, hvis det faste driftssted blev afhændet til et koncernforbundet selskab, eller hvis det danske selskab flyttede ledelsens sæde til udlandet. Denne bestemmelse skulle forhindre, at indkomstpotentialet blev overflyttet til f.eks. et andet koncernselskab, når virksomheden i det faste driftssted blev overskudsgivende. Bestemmelsen fandt derfor heller ikke anvendelse, hvis det faste driftssted blev overdraget til et sambeskattet udenlandsk selskab, som tillige fik overført underskuddet efter udenlandske regler. Tilsvarende fandt bestemmelsen ikke anvendelse, hvis selskabet efter flytningen af ledelsens sæde var omfattet af dansk sambeskatning.

Udgangspunktet om medregning af overskud i det faste driftssted blev fraveget i visse tilfælde som følge af udformningen af Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomster. I disse overenskomster var Danmark forpligtet til at lempe for den udenlandske beskatning af danske selskabers faste driftssteder efter eksemptionsmetoden. I disse tilfælde kunne Danmark ikke beskatte et eventuelt overskud i det pågæl?dende faste driftssted. Derimod gav Danmark også i disse tilfælde fradrag for eventuelle underskud i det faste driftssted.

Det bemærkes, at Danmark kun har én overenskomst tilbage (overenskomsten med Brasilien), hvor Danmark skal lempe efter eksemptionsmetoden for indkomsten i faste driftssteder i det andet land. Der er indgået en protokol til dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Brasilien, hvor lempelsesmetoden ændres til creditmetoden, men protokollen er endnu ikke trådt i kraft, idet Brasilien ikke har ratificeret protokollen på nuværende tidspunkt.

Når et dansk selskab havde foretaget fradrag for underskud i et fast driftssted i et land, som havde en dobbeltbeskatningsoverenskomst med eksemptionsmetode med Danmark, skulle det danske selskab i efterfølgende indkomstår genbeskattes af de fratrukne underskud i takt med overskud i det faste driftssted. Den særlige bestemmelse om fuld genbeskatning ved afhændelse af det faste driftssted til et koncernforbundet selskab eller ved flytning af ledelsens sæde til udlandet fandt tilsvarende anvendelse, når der var aftalt eksemptionslempelse i dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Hvis der ikke valgtes international sambeskatning efter de nye sambeskatningsregler i 2005, var danske selskaber ikke længere skattepligtige af overskud og underskud i faste driftssteder i udlandet. Der indførtes i 2005 en overgangsregel (§ 15, stk. 9, i lov nr. 426 af 6. juni 2005) om genbeskatning af tidligere fratrukne underskud, der ikke er modsvaret af senere overskud. Genbeskatningen sker fortsat i takt med overskud i det faste driftssted. Den særlige bestemmelse om fuld genbeskatning ved afhændelse af det faste driftssted til et koncernforbundet selskab eller ved flytning af ledelsens sæde til udlandet, blev videreført uændret - uanset lempelsesmetode.

EU-Domstolen har i dom af 17. juni 2014, C-48/13, Nordea Bank A/S, fastslået, at den særlige regel om genbeskatning ved afhændelse af et fast driftssted til et koncernforbundet selskab, jf. den dagældende bestemmelse i ligningslovens § 33 D, stk. 5, var i strid med EU-traktatens bestemmelser om etableringsfriheden.

Som nævnt blev denne særlige genbeskatningsregel videreført i overgangsreglen fra 2005. Det kan derfor i lyset af EU-Domstolens dom ligeledes konkluderes, at det vil være i strid med etableringsfriheden, hvis der sker genbeskatning efter overgangsreglen ved afhændelse af et fast driftssted til et koncernforbundet selskab.

SKAT har den 10. juli 2015 udsendt et styresignal om genoptagelse af genbeskatning af udenlandske filialer efter den dagældende ligningslovens § 33 D, stk. 5, og genbeskatning efter § 15, stk. 9, i lov nr. 426 af 6. juni 2005 under henvisning til den tidligere ligningslovens § 33 D, stk. 5 (SKM2015?505?SKAT).

Det bemærkes, at det ikke er nødvendigt at ændre i den nugældende ligningslovs § 33 D om genbeskatning af underskud i faste driftssteder beliggende i lande, der har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, hvorefter eksemptionmetoden anvendes til lempelse for overskud i faste driftssteder i det andet land. Danmark har som nævnt ikke længere sådanne overenskomster med lande i EU eller EØS.

2.1.2. Lovforslaget

Den særlige overgangsregel i § 15, stk. 9, i lov nr. 426 af 6. juni 2005 om fuld genbeskatning af et fast driftssted i et EU- eller EØS-land ved afhændelse til et koncernforbundet selskab eller ved flytning af ledelsens sæde til udlandet, anses som følge af EU-domstolens afgørelse for at være i strid med etableringsfriheden. Overgangsreglen bør derfor bringes i overensstemmelse med EU-retten.

Det foreslås, at overgangsreglen om genbeskatning af hele den resterende genbeskatningssaldo vedrørende et fast driftssted i et EU- eller EØS-land ikke finder anvendelse ved afhændelse af det faste driftssted til et koncernforbundet selskab. Tilsvarende foreslås det, at der ikke sker genbeskatning af hele den resterende genbeskatningssaldo vedrørende et fast driftssted i et EU- eller EØS-land, hvis det danske selskab flytter ledelsens sæde til udlandet.

Afhændelsen af det faste driftssted i et EU- eller EØS-land vil herefter alene udløse genbeskatning af et beløb op til summen af gevinster og tab ved afståelse af aktiverne og passiverne i det faste driftssted. Tilsvarende vil flytningen af ledelsens sæde til udlandet udløse genbeskatning af et beløb op til den positive sum af gevinster og tab ved afståelse til handelsværdien af aktiverne og passiverne i det faste driftssted, jf. § 15, stk. 9, i lov nr. 426 af 6. juni 2005 og selska?bsskattelovens § 5, stk. 7.

2.2. Justering af definitionen af datterselskabsaktier

2.2.1. Gældende ret

Datterselskabsaktier er defineret i aktieavancebeskatningslovens § 4 A, og definitionen anvendes bl.a. i aktieavancebeskatningslovens § 8 og selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 2.

Ved datterselskabsaktier forstås aktier, som ejes af et selskab, der ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet. Det er en betingelse, at datterselskabet er et dansk selskabsskattepligtigt selskab eller et udenlandsk selskab, hvor beskatningen af udbytter fra datterselskabet skal frafaldes eller nedsættes efter bestemmelserne i direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater (moder-/datterselskabsdirektivet) eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Færøerne, Grønland eller den stat, hvor datterselskabet er hjemmehørende.

Definitionen indeholder endvidere en værnsregel, der skal forhindre, at en række selskabsaktionærer, som hver især ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet, kan opnå adgang til skattefriheden for datterselskabsaktier ved at indskyde et fællesejet mellemholdingselskab uden reel økonomisk aktivitet vedrørende aktiebesiddelsen som formel ejer af mindst 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet.

Gevinster og tab på datterselskabsaktier medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. aktieavancebeskatningslovens § 8. Tilsvarende medregnes udbytter fra datterselskabsaktier ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 2.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes endvidere ikke gevinster, tab og udbytter på koncernselskabsaktier. Koncernselskabsaktier er defineret som aktier, hvor ejeren og det selskab, hvori der ejes aktier, er sambeskattede efter selskabsskattelovens § 31 (national sambeskatning) eller kan sambeskattes efter selskabsskattelovens § 31 A (international sambeskatning). Afkastet på aktier i selskaber, der indgår i koncernen efter sambeskatningsreglerne, jf. selskabsskattelovens § 31 C, er således skattefrie. Dette gælder, uanset hvor koncernselskabet er hjemmehørende. Koncernen består af moderselskabet og dets datterselskaber, og udgangspunktet er, at der er tale om et datterselskab, hvis moderselskabet direkte eller indirekte råder over mere end halvdelen af stemmerettighederne.

Hovedreglen er således, at afkast af datterselskabsaktier er skattefrie. Der findes imidlertid en undtagelse fra denne hovedregel. Hvis et dansk selskab ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i et selskab, hvor beskatningen af udbytteudlodninger ikke skal frafaldes eller nedsættes efter moder-/datterselskabsdirektivet eller en dobbeltbeskatningsoveren?s­komst med Danmark, vil afkastet (avancer, tab og udbytter) være skattepligtig indkomst for det danske selskab. Hvis datterselskabet er hjemmehørende uden for EU i et land, som Danmark ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med, vil afkastet på aktierne i datterselskabet således være skattepligtigt. Undtagelsen, det vil sige skattepligt, gælder dog ikke, hvis det udenlandske selskab er koncernforbundet med det danske selskab, således at det ville kunne indgå i en international sambeskatning efter selskabsskattelovens § 31 A.

Ovenstående regler finder tilsvarende anvendelse på danske fondes besiddelser af datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier.

2.2.2. Lovforslaget

EU-rettens bestemmelser om kapitalens frie bevægelighed finder i modsætning til de øvrige bestemmelser om fri bevægelighed også anvendelse i forhold til tredjelande. Det er derfor væsentligt, om lovgivningen henhører under EU-rettens bestemmelser om den frie etableringsret eller kapitalens frie bevægelighed.

EU-Domstolen har fastslået, at en tærskel på 10 pct. ejerskab i et udloddende selskab, der har hjemsted uden for EU, ikke i sig selv medfører, at den relevante nationale lovbestemmelse skal bedømmes efter bestemmelserne om den frie etableringsret. Et dansk selskab vil ifølge dommen kunne påberåbe sig bestemmelserne om de frie kapitalbevægelser med henblik på at anfægte medholdeligheden af dansk lovgivning med en sådan tærskel, uanset hvor stor en kapitalandel selskabet konkret besidder i det udloddende selskab. I den sag, som dommen vedrørte, hvor moderselskabet ejede mere end 90 pct. af datterselskaberne, kunne moderselskabet således påberåbe sig kapitalens frie bevægelighed i forhold til medholdeligheden af tærsklen på 10 pct.

Ved beskatningen af danske selskabers afkast på datterselskabsaktier anvendes en tærskel på mindst 10 pct. ejerskab af aktiekapitalen. Hvis et dansk selskab ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i et dansk selskab eller i et udenlandsk selskab, hvor udbyttebeskatningen skal frafaldes eller nedsættes efter moder-/datterselskabsdirektivet eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, vil afkastet (avancer, tab og udbytter) ikke blive medregnet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Hvis udbyttebeskatningen derimod ikke skal frafaldes eller nedsættes efter direktivet eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst, f.eks. fordi datterselskabet er hjemmehørende i et land uden for EU, som ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, vil afkastet være skattepligtigt.

Der er således en forskelsbehandling mellem ejerskabet af aktier i et dansk datterselskab og aktier i et datterselskab, der er hjemmehørende i et land uden for EU, der ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark. Denne forskelsbehandling af sammenlignelige situationer kan dog begrundes i de tilfælde, hvor datterselskabet er hjemmehørende i en stat, der ikke har en aftale om udveksling af skatteoplysninger med SKAT. Den manglende aftale om udveksling af oplysninger medfører, at det ikke vil være muligt at opretholde en effektiv skattekontrol. I andre tilfælde ses den ikke at kunne begrundes med tvingende almene hensyn og må derfor anses for at være i strid med EU-retten.

Det foreslås som følge heraf, at definitionen af datterselskabsaktier ændres således, at begrænsningen baseres på, om det land, hvor datterselskabet er hjemmehørende (herunder efter en eventuelt dobbeltbeskatningsoverenskomst), beskatter datterselskabet og udveksler skatteoplysninger med Danmark.

Dette medfører, at selskabsbeskatningen af aktieafkast fra udenlandske datterselskaber, hvor der ejes mindst 10 pct. af aktiekapitalen, som udgangspunkt ikke længere vil være afhængig af, hvor datterselskabet er hjemmehørende. Et dansk selskab vil dermed være skattefrit af aktieafkast, hvis det ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i et datterselskab, der er selskabsskattepligtigt i det land, hvor det er hjemmehørende, herunder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Skattepligten opretholdes dog, hvis datterselskabet er hjemmehørende i en stat, der ikke har en aftale med Danmark om udveksling af skatteoplysninger. Danmark har aftaler om udveksling af skatteoplysninger med landene i EU, EØS og OECD. Derudover har Danmark aftaler med en lang række andre lande og jurisdiktioner via dobbeltbeskatningsove?r­en?skomster, særlige udvekslingsaftaler og OECD's konvention om gensidig bistand i skattesager.

2.3. Nedsættelse af indkomstbeskatningen af udbytter til visse udenlandske selskaber

2.3.1. Gældende ret

Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 3, 2. pkt., er indkomstskatten på 27 pct. vedrørende udbytter og visse afståelsessummer, der modtages af begrænset skattepligtige udenlandske selskaber, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c. De omfattede afståelsessummer er de afståelsessummer, der behandles ligesom udbytter, det vil sige afståelsessummer ved salg til udstedende selskab m.v. efter ligningslovens § 16 B.

Indkomstskatten nedsættes dog til 15 pct., hvis det udenlandske selskab er hjemmehørende i et land, hvor den kompetente myndighed skal udveksle skatteoplysninger med de danske skattemyndigheder og ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udloddende danske selskab. Hvis det udenlandske selskab er hjemmehørende uden for EU og sammen med koncernforbundne selskaber ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen, nedsættes indkomstskatten ikke. Indkomstskatten kan endvidere blive nedsat som følge af en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og det land, hvor det udenlandske selskab er hjemmehørende.

Indkomstbeskatningen af udbyttebetalingen bortfalder, hvis det udbyttemodtagende selskab er et udenlandsk moderselskab, der ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i det udbytteudloddende danske datterselskab, og beskatningen skal frafaldes eller nedsættes efter moder-/datterselskabsdirektivet eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Skattepligten omfatter endvidere ikke udbytter af koncernselskabsaktier, der ikke er datterselskabsaktier, når det udbyttemodtagende koncernselskab er hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU/EØS, og udbytteudlodningen skulle være frafaldet eller nedsat efter bestemmelserne i moder-/datterselskabsdirektivet eller dobbeltbeskatningsoverenskomsten med den pågældende stat, hvis der havde været tale om datterselskabsaktier.

2.3.2. Lovforslaget

Selskaber, der er hjemmehørende i EU/EØS og ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i et dansk selskab, kan blive beskattet med 27 pct. af udbytter fra det danske selskab. Det vil være tilfældet, hvis beskatningen ikke skal frafaldes eller nedsættes efter moder-/datterselskabsdirektivet eller dobbeltbeskatningsoverenskomsten med den pågældende stat som følge af, at det umiddelbart udbyttemodtagende selskab ikke er den retmæssige ejer af udbyttebetalingen. Det umiddelbart udbyttemodtagende selskab, som anses for at være det selskab, der er skattepligtig af udbyttebetalingen, vil kunne påberåbe sig bestemmelserne om etableringsfriheden i EU-retten. Det er uproportionalt i forhold til EU-retten i dette tilfælde at beskatte udbyttebetalingen med en sats, der er højere end selskabsskattesatsen på 22 pct.

Det foreslås derfor som følge af EU-retten, at indkomstskatten for udenlandske selskaber, der er begrænset skattepligtige af udbytter og afståelsessummer, der behandles som udbytter, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, nedsættes fra 27 pct. til 22 pct. af det samlede beløb.

Principielt kunne indkomstbeskatningen på 27 pct. opretholdes i forhold til selskaber, der er hjemmehørende uden for EU/EØS, hvor satsen ikke skal nedsættes eller frafaldes efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst. I praksis vil disse investorer imidlertid kunne opnå en indkomstbeskatning på 22 pct. ved at kanalisere investeringerne gennem et selskab i EU/EØS. Det foreslås derfor, at satsnedsættelsen gøres generel.

Indkomstskatteprocenten for de udenlandske selskaber vil herefter svare til selskabsskattesatsen for danske selskaber, som er på 22 pct. fra og med indkomståret 2016. Ved lov nr. 202 af 27. februar 2015 blev indkomstskattesatsen tilsvarende nedsat for rente- og royaltybetalinger, således at den svarer til selskabsskattesatsen.

2.4. Omgåelse af udbyttebeskatning ved tilbagesalg til et udstedende investeringsinstitut

2.4.1. Gældende ret

Udenlandske investorer er ikke skattepligtige til Danmark af avancer på danske aktier. Derimod er udenlandske investorer som udgangspunkt skattepligtige til Danmark af udbytter fra danske aktier. Udenlandske investorer er således asymmetrisk beskattede af afkast fra danske aktier, og de udenlandske investorer har derfor en interesse i at konvertere udbytter til avancer for at undgå dansk beskatning. Dette gælder også ved udenlandske investorers investeringer i danske investeringsbeviser.

Skattelovgivningen indeholder flere værnsregler, der har til formål at sikre, at aktionærer ikke uberettiget kan konvertere skattepligtige udbytter til skattefri avancer.

Dette gælder bl.a. i de situationer, hvor aktionæren sælger sine aktier tilbage til selskabet. Et tilbagesalg til det udstedende selskab er et salg, men anses som udgangspunkt for at være en anden måde at få udbytte ud af et selskab på. Derfor indeholder skattelovgivningen regler, hvorefter afståelsessummen ved et tilbagesalg til det udstedende selskab kvalificeres som et udbytte jf. ligningslovens § 16 B, stk. 1.

Tilbagesalg til et investeringsinstitut er imidlertid undtaget fra denne værnsregel, jf. ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 4, hvorefter der ved afståelse af aktier m.v., der er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19 - det vil sige aktier m.v. i investeringsselskaber - eller ved afståelse af investeringsbeviser, sker beskatning efter reglerne om gevinst og tab ved afståelse af aktier m.v.

Herudover kan SKAT give dispensation, således at afståelsen i det konkrete tilfælde beskattes som avance og ikke som udbytte. Denne regel findes i ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 6. Dispensation gives, når afståelsen af aktierne til selskabet må antages at være båret af andre motiver end dem, som søges undgået ved hovedreglen i ligningslovens § 16 B, stk. 1. Dispensation gives normalt kun, hvis aktionæren afhænder alle sine aktier i selskabet. Det indgår blandt andet i vurderingen, om aktionæren reelt har opgivet sin indflydelse på den udbyttegivende aktivitet. Dette er nærmere beskrevet i Den juridiske vejledning afsnit C·B·2·10·3·

Reglen om tilbagesalg til et udstedende investeringsinstitut i ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 4, giver mulighed for, at en udenlandsk investor, som ikke kan modtage udbytte fra et dansk investeringsinstitut uden dansk beskatning af udbyttet, kan undgå denne beskatning ved at foretage et tilbagesalg af aktier eller investeringsbeviser til det udstedende investeringsinstitut.

Investeringsinstitutter opfattes normalt som investeringsforeninger, der henvender sig til detailinvestorer (f.eks. husholdninger der ejer investeringsbeviser gennem et pensionsdepot), men begrebet investeringsinstitut dækker bredere. Investeringsinstitutter kan også henvende sig til mere sofistikerede investorer, som investerer i specialiserede opsparingsenheder, der ikke udbydes til offentligheden. Det kan f.eks. være tilfældet for kapitalfondslignende arrangementer, der henvender sig til en lukket kreds.

I de tilfælde, hvor investeringsinstituttet har relativt få deltagere med fælles interesser, er der mulighed for, at deltagerne - eventuelt i overensstemmelse med en aktionæraftale - systematisk kan tilbagesælge aktier m.v. svarende til de optjente indtægter i investeringsinstituttet, samtidig med at det indbyrdes ejerforhold opretholdes uændret. I sådanne tilfælde er der i realiteten tale om, at deltagerne i investeringsinstituttet trækker udbytte ud, og undtagelsesreglen kan i disse tilfælde misbruges til at omgå udbyttebeskatningen. Det er netop sådanne tilfælde, værnsreglen ellers tilsigter at ramme.

2.4.2. Lovforslaget

Med denne del af lovforslaget foreslås det at lukke et skattehul, der gør det muligt for udenlandske investorer i investeringsinstitutter at undgå dansk udbyttebeskatning ved at afstå deres andele til det udstedende investeringsinstitut i stedet for at modtage udbytte.

Det foreslås, at afståelse af aktier m.v. eller investeringsbeviser til det udstedende investeringsinstitut skal behandles som en udbytteudlodning, medmindre investeringsinstituttet udbyder deres andele til offentligheden og er undergivet et krav om risikospredning og tilbagekøbspligt.

Det foreslås således, at målrette indgrebet mod de tilfælde, hvor investorer kan udnytte omgåelsesmuligheden. Det vurderes, at omgåelsesmuligheden ikke kan forekomme systematisk i regulerede investeringsinstitutter, der danner basis for masseinvestering. Det foreslås derfor, at indgrebet ikke omfatter investeringsinstitutter, hvis andele udbydes til offentligheden, og hvor der efter national lovgivning, EU-retlig regulering eller international aftale er et krav om risikospredning og om pligt til på en deltagers forlangende at tilbagekøbe eller indløse andelene. I vurderingen af, om investeringsinstituttet kan anses for at danne basis for masseinvestering, således at det ikke omfattes af den foreslåede vær?nsregel, vil det være afgørende, om investeringsinstituttet effektivt markedsfører sig over for offentligheden med henblik på at afsætte investeringsbeviser. Hvis investeringsinstituttet er optaget til handel på et reguleret marked, vil der f.eks. være tale om et investeringsinstitut, hvis andele udbydes til offentligheden.

Det vil fortsat være muligt at tilbagesælge investeringsbeviser til investeringsinstitutter, som er omfattet af UCITS-direktivet og at opnå at afståelsessummen herved beskattes som en avance. UCITS er en forkortelse for Undertakings for Collective Investments in Transferable Securities, og direktivet regulerer investeringsinstitutter baseret på regler om investorbeskyttelse. På samme måde vil investeringsbeviser i tilsvarende investeringsinstitutter i lande uden for EU også fortsat være omfattet af reglen om, at tilbagesalget kvalificeres som en avance. Indgrebet rammer således ikke tilfælde, hvor der investeres i almindelige investeringsinstitutter, der udbydes til detailinvestorer, men derimod f.eks. tilfælde, hvor mere sofistikerede investorer efter en fælles aftale kan agere samlet i forhold til investeringsinstituttet. Det vil f.eks. være investorer, som deltager i alternative investeringsfonde som f.eks. kapitalfonde, venturefonde og hedgefonde.

Investorer, der som følge af ændringen vil blive udbyttebeskattet, vil kunne søge dispensation hos SKAT efter gældende dispensationspraksis, og derved kunne opnå beskatning som avance. Det er normalt en betingelse for dispensation, at aktionæren har afhændet alle sine andele i selskabet og således reelt har opgivet sin indflydelse på selskabet. Ved et delsalg bevarer investor sin ejerandel, og derfor gives der som udgangspunkt ikke dispensation ved delsalg.

2.5. Omgåelse af udbyttebeskatning ved ombytning til investeringsbeviser uden ret til udbytte

2.5.1. Gældende ret

Investeringsinstitutter med minimumsbeskatning er defineret i ligningslovens § 16 C. Ved investeringsinstitutter med minimumsbeskatning forstås institutter, der udsteder omsættelige beviser for deltagernes indskud, og som har valgt, at instituttets indkomst skal beskattes hos deltagerne.

Investeringsinstituttet skal opgøre en minimumsindkomst, hvori skal medtages årets realiserede gevinster og øvrige indtægter og med fradrag for realiserede tab, jf. ligningslovens § 16 C, stk. 4 og 5. Den opgjorte minimumsindkomst beskattes som udbytte, uanset om der sker en faktisk udlodning.

Deltagere, der er fuldt skattepligtige til Danmark, skal medregne minimumsindkomsten og eventuelle udlodninger herudover ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. For udenlandske deltagere er der begrænset skattepligt af minimumsindkomsten og udlodninger herudover fra minimumsbeskattede investeringsinstitutter. Der er dog ikke begrænset skattepligt af minimumsindkomst og udlodninger fra investeringsinstitutter, der udelukkende investerer i fordringer omfattet af kursgevinstloven, aktier i instituttets administrationsselskab, afledte finansielle instrumenter efter Finanstilsynets regler herom og beviser i investeringsinstitutter med minimumsbeskatning, der udelukkende investerer i de nævnte aktiver, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, og kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6. Den begrænsede skattepligt gælder, uanset om minimumsindkomsten faktisk udloddes eller forbliver indestående i instituttet.

En afståelse af investeringsbeviser i investeringsinstitutter med minimumsbeskatning er for investorer, der er fuldt skattepligtige til Danmark, omfattet af aktieavancebeskatningsloven. Investorer, der er fuldt skattepligtige til Danmark, skal medregne en eventuel avance ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Beskatningen sker som enten aktieindkomst eller kapitalindkomst. For udenlandske investorer gælder, at der ikke er skattepligt til Danmark af avancer ved afståelse af investeringsbeviser. Udenlandske investorer kan således afstå beviser i institutter med minimumsbeskatning uden dansk beskatning.

Det er en betingelse for, at et investeringsinstitut kan omfattes af reglerne for minimumsbeskattede investeringsinstitutter, at beviser i instituttet eller afdelinger heraf berettiger alle deltagere til samme forholdsmæssige andel af årets afkast af hvert enkelt aktiv eller passiv i instituttet eller afdelingen, jf. ligningslovens § 16 C, stk. 2. Som en undtagelse fra dette krav gælder dog, at investeringsinstitutter eller en afdeling heri uden at miste status som minimumsbeskattet investeringsinstitut kan udstede investeringsbeviser uden ret til udbytte i perioden fra indkomstårets udgang til førstkommende dato for vedtagelse af udbyttet. Hvor instituttet ikke foretager en egentlig vedtagelse af udbyttet, løber perioden til tidspunktet for instituttets godkendelse af regnskabet for det tidligere indkomstår. Da danske investeringsinstitutters indkomstår følger kalenderåret, og generalforsamlingen normalt afholdes i april, sker udstedelsen af beviser uden ret til udbytte typisk i årets tre første måneder.

Investeringsinstitutter kan fastsætte vedtægtsbestemmelser om, at deltagere kan købe beviser uden ret til udbytte og derved ikke har ret til en andel i det udbytte, der udloddes fra investeringsinstituttet på den førstkommende generalforsamling, jf. lov om investeringsforeninger m.v. § 6, stk. 6, jf. § 19, nr. 7.

Investeringsbeviser uden udbytteret har en lavere kurs end de ordinære beviser, idet det optjente udbytte ikke indgår i prisen. Når generalforsamlingen har været afholdt, konverteres beviser uden ret til udbytte til ordinære beviser. Den skattemæssige behandling af konverteringen afhænger af de konkrete forhold.

Efter aktieavancebeskatningslovens § 30 omfatter afståelsesbegrebet salg, bytte, bortfald og andre former for afhændelse. En ombytning af aktier i samme selskab, men med forskellige rettigheder, sidestilles med en afståelse. En ombytning af ældre aktier med nye aktier i samme selskab, således at de ældre aktier og de nye aktier i realiteten er identiske, sidestilles derimod ikke med en afståelse.

Gennemføres konverteringen af beviser uden ret til udbytte til ordinære beviser i forholdet 1:1, vil der efter praksis ikke blive statueret afståelse. Forskellen i fondskode - de ordinære beviser har en anden fondskode - betragtes alene som en formel forskel, og forskellen i udbytterettigheder er udelukkende en midlertidig forskel, hvor det er indbygget i beviser uden ret til udbytte, at forskellen i udbytterettigheder bortfalder. Forudsætningen om identitet anses således for opfyldt. En sådan konvertering anses således ikke for en afståelse i skattemæssig henseende.

Hvor konverteringen sker i et andet forhold som følge af, at kursen på de ordinære beviser og beviserne uden udbytteret ikke er ens, vil forudsætningen om identitet ikke være opfyldt. Kursforskellen betyder, at en sådan konvertering skattemæssigt skal behandles som en afståelse af beviset uden ret til udbytte og efterfølgende køb af det ordinære bevis.

I forbindelse med salg og genkøb af aktier og investeringsbeviser er det skatteretlige udgangspunkt, at der skal være en kursrisiko mellem salgs- og købstidspunktet, før transaktionen accepteres skattemæssigt, når der er tale om identiske aktier eller investeringsbeviser. Der skal således være tale om reelle handler. Et salg af et ordinært investeringsbevis og køb umiddelbart efter af et investeringsbevis uden ret til udbytte anerkendes skattemæssigt som en afståelse og køb af et nyt bevis, uanset fravær af kursrisiko. Investeringsbeviser med og uden ret til udbytte anses således ikke i denne situation som identiske værdipapirer. Det forhold, at det nyerhvervede bevis uden ret til udbytte efter førstkommende generalforsamling bliver konverteret til et ordinært bevis, er uden betydning. Dette følger af landsskatteretspraksis, jf. SKM2011?787?LSR.

Udenlandske investorer kan derved undgå dansk udbyttebeskatning ved at sælge investeringsbeviset inden udbytteudlodning. Sådanne skattemotiverede salg og genkøb vil også kunne foretages ved direkte investering i aktier, men for at der er tale om et reelt salg, kræves det, at der har været en kursrisiko mellem salg og genkøb.

I de minimumsbeskattede investeringsinstitutter er der mulighed for at undgå kursrisikoen, da salg af et investeringsbevis med ret til udbytte kombineret med køb af et investeringsbevis uden ret til udbytte betragtes som køb og salg af to forskellige beviser. En udenlandsk investor kan derfor ved at afstå et ordinært investeringsbevis med udbytteret kort før vedtagelsen om udlodning af minimumsindkomsten undgå skattepligt af minimumsindkomsten. Den forventede minimumsindkomst er afspejlet i afståelsessummen på beviset, men da den udenlandske investor ikke er skattepligtig i Danmark af avancen på beviset, men alene af en udlodning eller minimumsindkomst, undgås udbytteskatten. For at opretholde investeringen i det pågældende investeringsinstitut med minimumsbeskatning kan den udenlandske investor samtidig genkøbe investeringen i form af køb af et bevis i samme investeringsinstitut blot uden ret til udbytte ved den kommende generalforsamling. Efter generalforsamlingen konverteres beviset uden udbytteret til et ordinært bevis. Året efter kan salg og køb gentages.

Et dansk minimumsbeskattet investeringsinstitut, der ejer danske aktier, har mulighed for at opnå et udbyttefrikort. Det betyder, at det minimumsbeskattede investeringsinstitut ikke beskattes af aktieudbytter af danske aktier. Således vil den udenlandske investor ved at investere i danske aktier gennem et minimumsbeskattet investeringsinstitut og samtidig benytte sig af muligheden for erhvervelse af investeringsbeviser uden udbytteret kunne undgå beskatning af udbytter fra danske aktier.

Et investeringsinstitut med minimumsbeskatning kan som nævnt udstede investeringsbeviser uden udbytteret i perioden fra indkomstårets udgang til førstkommende dato for vedtagelse af udbyttet henholdsvis tidspunktet for instituttets godkendelse af regnskabet for det tidligere indkomstår. Hvis investeringsinstituttet vælger at udstede investeringsbeviser uden ret til udbytte uden for denne periode, anses investeringsinstituttet for ikke at opfylde betingelserne for at være minimumsbeskattet.

Hvis det må konstateres, at et i Danmark hjemmehørende investeringsinstitut, der har valgt at være omfattet af regle?r­ne om investeringsinstitutter med minimumsbeskatning, ikke længere opfylder betingelserne for at være et sådant institut, anses instituttet for overgået til i stedet at være omfattet af reglerne i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 19, om investeringsselskaber. En sådan overgang vil efter reglerne i selskabsskattelovens § 5 F have virkning fra udløbet af det indkomstår, hvori der er sket en sådan ændring. En overgang fra minimumsbeskattet investeringsinstitut til investeringsselskab sidestilles med ophør af virksomhed og salg til handelsværdi af aktiver og passiver, der er i behold i investeringsinstituttet på tidspunktet for overgangen, jf. selska?bs­skattelovens § 5 F, stk. 2.

Hvor et investeringsinstitut med minimumsbeskatning skifter skattemæssig status til et investeringsselskab, uden at instituttet opløses, anses deltagernes beviser for afstået og anskaffet igen til handelsværdien på det tidspunkt, som ændringen har virkning fra, jf. aktieavancebeskatningslovens § 33, stk. 1. Som en undtagelse herfra gælder dog, at et statusskift fra obligationsbaseret investeringsinstitut med minimumsbeskatning til investeringsselskab ikke anses for en afståelse og nyanskaffelse af deltagernes beviser, jf. aktieavancebeskatningslovens § 33, stk. 2.

Hvor der foreligger en afståelse efter aktieavancebeskatningslovens § 33, stk. 1, skal handelsværdien på investeringsbeviset opgøres med fradrag for den minimumsindkomst, der udloddes i det første år med status som investeringsselskab, jf. aktieavancebeskatningslovens § 33, stk. 4. Ved et statusskift fra investeringsinstitut med minimumsindkomst til investeringsselskab skal primoværdien for andelene i investeringsselskabet nedsættes med minimumsindkomsten, jf. aktieavancebeskatningslovens § 33, stk. 5.

2.5.2. Lovforslaget

Det foreslås at ændre definitionen af investeringsinstitutter med minimumsbeskatning, således at investeringsinstitutter, der udsteder beviser uden ret til udbytte, som udgangspunkt ikke længere kan være omfattet af reglerne for investeringsinstitutter med minimumsbeskatning.

Ændringen har til formål at imødegå udenlandske investorers mulighed for at kunne undgå dansk udbyttebeskatning fra de minimumsbeskattede investeringsinstitutter ved at købe og sælge investeringsbeviser med og uden udbytteret.

Ændringen indebærer som udgangspunkt, at det ikke er muligt at udstede investeringsbeviser uden udbytteret i investeringsinstitutter med minimumsbeskatning. I det omfang investeringsinstituttet udsteder investeringsbeviser uden udbytteret, er investeringsinstituttet således ikke et minimumsbeskattet investeringsinstitut. Det skyldes, at beviserne i investeringsinstituttet eller afdelinger heri ikke berettiger alle deltagere til samme forholdsmæssige andel af årets afkast af hvert enkelt aktiv eller passiv i instituttet eller afdelingen heri, jf. ligningslovens § 16 C, stk. 2, 1. pkt.

Såfremt investeringsinstituttet hidtil har været minimumsbeskattet, vil en udstedelse af investeringsbeviser uden ret til udbytte således betyde, at investeringsinstituttet ikke længere opfylder kravene til at være et minimumsbeskattet investeringsinstitut. Investeringsinstituttet overgår derfor til at være et investeringsselskab, jf. aktieavancebeskatningslovens § 19. Overgangen sker med virkning fra udløbet af det indkomstår, hvori der sker udstedelse af investeringsbeviser uden ret til udbytte, jf. selskabsskattelovens § 5 F. Deltagernes beviser anses for afstået og anskaffet igen til handelsværdien på det tidspunkt, som ændringen har virkning fra, jf. aktieavancebeskatningslovens § 33, stk. 1.

Det foreslås at begrænse indgrebet til de tilfælde, hvor udenlandske investorer kan undgå dansk udbyttebeskatning fra de minimumsbeskattede investeringsinstitutter. Udenlandske investorer er ikke begrænset skattepligtige af udlodninger fra investeringsinstitutter med minimumsbeskatning i de tilfælde, hvor investeringsinstituttet udelukkende investerer i fordringer omfattet af kursgevinstloven, aktier i det administrationsselskab, der forestår investeringsinstituttets administration, afledte finansielle instrumenter efter Finanstilsynets regler herom og beviser i investeringsinstitutter med minimumsbeskatning, der udelukkende investerer i førnævnte aktiver - såkaldt rene obligationsinstitutter.

For så vidt angår denne type af rene obligationsinstitutter med minimumsbeskatning, har den udenlandske investor intet incitament til at arrangere sig for at undgå dansk udbyttebeskatning. Forslaget til ændring af definitionen af investeringsinstitutter med minimumsbeskatning er derfor udformet således, at investeringsinstitutter med minimumsbeskatning, der udelukkende investerer i fordringer omfattet af kursgevinstloven, aktier i det administrationsselskab, der forestår investeringsinstituttets administration, afledte finansielle instrumenter efter Finanstilsynets regler herom og beviser i investeringsinstitutter med minimumsbeskatning, der udelukkende investerer i førnævnte aktiver, fortsat kan udstede investeringsbeviser uden udbytteret uden at miste status som investeringsinstitut med minimumsbeskatning.

2.6. Foreninger, havne og vandforsyningsselskaber m.v. får mulighed for at få skattepligtig indtægt ved salg af el, uden at de anses for at drive elvirksomhed

2.6.1. Gældende ret

Efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2e, er elselskaber skattepligtige. Ved elselskaber forstås selskaber m.v., i hvis aktiviteter indgår produktion, transport, handel eller levering af elektricitet. Skattepligten gælder uanset elselskabets organisationsform. Indregistrerede aktieselskaber er dog skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Hvis aktiviteten udøves af et interessentskab, beskattes interessenterne enkeltvis efter de ovennævnte regler. Produktion og forbrug af elektricitet i tog, skibe, luftfartøjer eller andre transportmidler og produktion af elektricitet på nødstrømsanlæg i tilfælde, hvor den normale elektricitetsforsyning svigter, medfører dog ikke skattepligt.

Der er ingen bundgrænse for, hvornår et selskab skal anses for at være et skattepligtigt elselskab i skattemæssig forstand. Det betyder, at det er tilstrækkeligt for, at et selskab bliver skattepligtigt efter denne bestemmelse, at det på en eller anden måde producerer og sælger elektricitet til elnettet.

Efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, er foreninger, korporationer, stiftelser, legater og selvejende institutioner, der ikke er skattepligtige efter andre bestemmelser i selska?bsskattelovens § 1 eller fondsbeskatningsloven, alene skattepligtige af indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. Som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed betragtes indtægt ved næringsvirksomhed eller anden forretningsvirksomhed, herunder indtægt ved drift, udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom. I tilfælde, hvor der er tillagt en forening m.v. en ret til andel i overskuddet af en erhvervsvirksomhed, som ikke drives af den pågældende forening selv, betragtes den heraf flydende indtægt ligeledes som erhvervsmæssig indtægt for foreningen m.v. Overskud, som foreninger m.v. indvinder ved leverancer til medlemmer, betragtes ikke som indvundet ved erhvervsmæssig virksomhed.

Bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, er en opsamlingsbestemmelse, der alene omfatter de foreninger m.v., der ikke er skattepligtige efter andre bestemmelser i selskabsskattelovens § 1. En forening m.v., der producerer og sælger el, vil derfor være skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 e, da skattepligt efter denne bestemmelse har forrang frem for skattepligt efter selskabs­skattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Foreningen bliver herved skattepligtig af alle indtægter, herunder også kontingentindtægter.

Hvis elektricitetsproducerende anlæg ikke er tilsluttet elnettet, vil der ikke kunne sælges elektricitet til nettet, og foreningen m.v. vil derfor ikke være skattepligtig efter selskabs­skattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 e. Skatterådet har i et bindende svar givet udtryk for denne fortolkning, jf. SKM2014?498?SR.

Efter selskabsskatteloven er en række organisationer eller institutioner helt eller delvist fritaget for beskatning.

Havne, lufthavne, gasværker og fjernvarmeværker er under visse betingelser undtaget fra skattepligt, jf. selskabs­skattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Skattefriheden er betinget af, at adgangen til leverance fra havnen, lufthavnen eller værket står åben for alle inden for det område, hvori havnen, lufthavnen eller værket arbejder. Endvidere er skattefriheden betinget af, at havnens, lufthavnens eller værkets indtægter udelukkende kan anvendes til havnens, lufthavnens eller værkets formål, dog bortset fra en normal forrentning af en eventuel indskudskapital. Disse forhold skal fremgå af havnens, lufthavnens eller værkets vedtægter. Det forhold, at skattefritagelsen er betinget, betyder, at havne, lufthavne og gas- og fjernvarmeværker kun er skattefri, hvis de holder sig inden for udøvelse af deres kerneaktivitet. Hvis havne, lufthavne, gas- og fjernvarmeværker udøver anden virksomhed, såkaldte sideordnede aktiviteter, så fortabes skattefriheden, medmindre aktiviteten er udskilt i et selvstændigt datterselskab.

Bestemmelsen betyder, at hvis det elproducerende anlæg ikke er udskilt i et datterselskab, vil skattefriheden for hav?nen, lufthavnen eller gas- og fjernvarmeværket bortfalde, hvis havnen, lufthavnen eller værket modtager indtægt fra salg af elektricitet til nettet. Det fremgår også en afgørelse fra Skatterådet, jf. SKM2014·498·SR·

Vandforsyningsselskaber m.v., der ikke er omfattet af § 2, stk. 1, i lov om vandsektorens organisering og økonomiske forhold, er ligeledes under visse betingelser fritaget for beskatning. Skattefriheden er betinget af, at leverance fra vandforsyningsselskabet står åben for alle inden for det område, hvori selskabet arbejder, og at vandforsyningsselskabets indtægter, bortset fra normal forrentning af en eventuel indskudskapital, ifølge selskabets vedtægter kun kan anvendes til selskabets formål.

Hvis vandselskabet f.eks. opsætter et solcelleanlæg eller en vindmølle og modtager indtægt for salg af el til nettet, vil hele vandselskabets indtægt blive skattepligtig, jf. SKM2015?178?SR.

2.6.2. Lovforslaget

Fra den 1. januar 2000 overgik elselskaberne til almindelig skattepligt.

For kommuner og boligselskaber, der er omfattet af skattefritagelsesbestemmelserne i selskabsskattelovens § 3, blev reglerne samtidig ændret, så indkomst ved salg af elektricitet blev skattepligtigt. Det blev dog samtidig sikret, at kommunernes og boligselskabernes hidtil skattefritagne indtægter fortsat var fritaget for skattepligt.

I de senere år er priserne på anlæg til vedvarende energi, herunder især solcelleanlæg, faldet betydeligt, hvilket har gjort det mere fordelagtigt at investere i vedvarende energianlæg.

Det har imidlertid vist sig, at de gældende skatteregler kan have en række utilsigtede virkninger:

- En forening, der opsætter et solcelleanlæg på klubhuset og sælger elektricitet til nettet, vil blive betragtet som et elselskab, og dette betyder, at foreningen bliver skattepligtig af alle foreningens indtægter, herunder kontingentindtægter.

- En havn, der sætter et solcelleanlæg op på en lagerbygning og sælger elektricitet til nettet, vil blive skattepligtig af alle indtægter fra havnedriften, hvis anlægget ikke udskilles i et selvstændigt datterselskab.

- Et skattefritaget vandforsyningsselskab bliver skattepligtigt af alle indtægter, hvis der sættes en vindmølle eller et solcelleanlæg op, og selskabet sælger elektricitet til nettet.

Det foreslås derfor, at skattepligten for elproducerende anlæg begrænses til skattepligtige selskaber m.v., der ejer elproducerende anlæg med en samlet kapacitet på over 25 kW. Den foreslåede bundgrænse svarer til den kapacitetsgrænse, der gælder for en husstandsvindmølle, jf. § 41 i lov om fremme af vedvarende energi. Grænsen gælder for alle former for elektricitetsproducerende anlæg. Der sondres således ikke imellem traditionelle elproducerende anlæg og anlæg, der producerer el ved hjælp af vedvarende energi. Hvis en forening m.v. har flere elproducerende anlæg f.eks. en vindmølle og et solcelleanlæg, lægges kapaciteten af disse anlæg sammen for at afgøre, om kapaciteten for elproduktionen er over 25 kW.

Ændringen betyder, at selskaber og foreninger m.v., der driver elproducerende anlæg med en samlet kapacitet på 25 kW eller derunder, alene er skattepligtige af indtægter ved salg af elektricitet til nettet. Elektricitet, der ikke leveres til elektricitetsnettet, men som direkte anvendes af foreningen, indgår ikke ved opgørelsen af de skattepligtige indtægter. Den skattepligtige indkomst opgøres efter skattelovgivnin?gens almindelige regler.

En forening m.v., der driver et elproducerende anlæg med en kapacitet på 25 kW eller derunder, vil i de fleste tilfælde blive skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. For at sikre, at indtægter ved salg af elektricitet og varme til nettet fortsat er skattepligtig, foreslås, at indkomst ved salg af elektricitet og varme altid skal anses for at være indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed, der vil være skattepligtig. Derved sikres, at en forening m.v. kan blive skattepligtig af indtægter ved elproduktion, uden at skattefritagne foreningsindtægter som f.eks. kontingentindtægter derved også bliver skattepligtige.

Foreningen kan allerede efter de gældende regler undgå beskatning af hele foreningens indkomst ved at udskille produktionen af elektricitet i et datterselskab. For mindre elproducerende husstandsanlæg, der f.eks. har til formål at bidrage til elforsyningen af et klubhus, skønnes det dog ikke rimeligt, at der skal oprettes et datterselskab, for at foreningen kan undgå beskatning af kontingentindtægter m.v.

For en havn, en lufthavn, et gas- eller fjernvarmeværk, der har produktion af elektricitet med en installeret effekt på 25 kW eller derunder, foreslås på tilsvarende vis, at indtægt herved ikke vil medføre, at havnens, lufthavnens, gas- eller fjernvarmeværkets skattefritagne indtægter bliver skattepligtige. Derved bliver det ikke nødvendigt for en havn m.v., der opfører et mindre, elproducerende anlæg, at oprette et datterselskab, hvori den elproducerende enhed indgår, for at undgå beskatning af indtægter ved havnevirksomhed m.v. Indtægt ved produktion af elektricitet og varme vil dog fortsat være skattepligtig. Elektricitet, der ikke leveres til elektricitetsnettet, men som direkte anvendes af havnen m.v., indgår ikke ved opgørelsen af de skattepligtige indtægter. Den skattepligtige indkomst opgøres efter skattelovgivnin?gens almindelige regler.

For mindre vandforsyningsselskaber m.v., der er skattefri efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4 a, og som har aktiviteter i form af produktion af elektricitet eller produktion af varme, foreslås, at indtægt herved ikke skal medføre, at vandforsyningsselskabets m.v. øvrige skattefritagne indtægter bliver skattepligtige. Da det alene er mindre vandforsyningsselskaber, der er omfattet af bestemmelsen i selska?bsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4 a, er det valgt ikke at sætte nogen kapacitetsgrænse ind i bestemmelsen, ligesom der heller ikke foreslås mulighed for at bevare skattefriheden ved udskillelsen af elaktiviteteten i et selvstændigt datterselskab. Elektricitet, der ikke leveres til elektricitetsnettet, men som direkte anvendes af foreningen, indgår ikke ved opgørelsen af de skattepligtige indtægter. Den skattepligtige indkomst opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler.

Med de foreslåede ændringer af selskabsskatteloven sikres det således, at en forening, en havn eller et vandforsyningsselskab m.v. kan sætte et mindre elproducerende anlæg op, uden at foreningens øvrige skattefritagne indtægter derved bliver skattepligtige, idet foreningen m.v. dog fortsat efter forslaget vil være skattepligtig af indtægt ved salg af elektricitet til nettet.

2.7. Ophævelse af lov om investeringsfonds

2.7.1. Gældende ret

Lov om investeringsfonds blev indført i 1957. Henlæggelser til investeringsfonds kunne første gang foretages med fradragsret for det indkomstår, der sluttede den 31. december 1957 eller var løbende pr. denne dato.

Oprindeligt kunne selvstændigt erhvervsdrivende og selskaber m.v. henlægge op til 20 pct. af overskuddet før renter m.v. til investeringsfonds. I 1975 blev henlæggelsessatsen sat op fra 20 pct. til 25 pct. af overskuddet før renter m.v. Henlæggelsen skulle bruges til forlods afskrivninger på nyanskaffede afskrivningsberettigede aktiver, og medførte, at det fremtidige afskrivningsgrundlag blev formindsket eller bortfaldt. Der måtte højst gå 12 år fra henlæggelsen til anvendelsen. Fra 1983 blev perioden dog sat ned til 6 år. Samtidig bortfaldt adgangen til henlæggelser for pengeinstitutter og forsikringsselskaber. Fra 1990 blev adgangen til at foretage henlæggelser til investeringsfonds afskaffet for selskaber m.v. For henlæggelser foretaget af selskaber m.v. i tidligere indkomstår fandt lov om investeringsfonds dog fortsat anvendelse.

Ved en ændring af lov om investeringsfonds i 1993 blev muligheden for henlæggelser til investeringsfonds sat ned til 20 pct. af overskuddet før renter m.v. for indkomståret 1995, til 15 pct. for indkomståret 1996, til 10 pct. for indkomståret 1997 og til 0 pct. for indkomståret 1998 og senere år. Der har således ikke kunnet henlægges til investeringsfonds siden udgangen af indkomståret 1997.

Der kunne fradrages henlæggelser til investeringsfonds ved opgørelsen af den skattepligtiges indkomst for det indkomstår, der var foretaget henlæggelser for (henlæggelsesåret). Den skattepligtige skulle indsætte et beløb lig med den foretagne henlæggelse på en særlig investeringsfondskonto i et pengeinstitut. For en skattepligtig, der skulle føre regnskab efter bogføringsloven eller skattekontrolloven, eller som uden at have pligt til det førte et regnskab, der blev vedlagt selvangivelsen, skulle indskuddet på investeringsfondskonto dog kun udgøre 70 pct. af henlæggelsen til investeringsfond. Det beløb, der var indsat på en investeringsfondskonto, sikrede skattekravene og kunne ikke hæves, før skatten var betalt.

En henlæggelse til investeringsfond skal efter den gældende udformning af lov om investeringsfonds være anvendt inden 6 år efter udløbet af henlæggelsesåret. Denne frist kan efter anmodning i det enkelte tilfælde forlænges af SKAT, når den pågældende dokumenterer, at det skyldes udefrakommende omstændigheder, at anvendelsen ikke har fundet sted inden fristens udløb.

Hvis en foretagen henlæggelse ikke eller ikke fuldt ud er benyttet inden udløbet af 6 års-fristen, medregnes det ikke anvendte henlæggelsesbeløb ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for henlæggelsesåret med tillæg af 3 pct. for hvert år fra henlæggelsesårets udløb og indtil fristens udløb. Til og med indkomståret 2001 udgjorde tillægget dog 5 pct.

Alt i alt indebærer gældende ret, at en henlæggelse foretaget i indkomståret 1997, som var det sidste år med mulighed for at henlægge til investeringsfonds, skulle være anvendt senest ved udgangen af indkomståret 2003, medmindre der er givet dispensation fra 6 års-fristen. Det beløb, som blev henlagt i indkomståret 1997, medregnedes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2003 med et tillæg på 5 pct. for hvert af indkomstårene 1998, 1999, 2000 og 2001 og 3 pct. for hvert af indkomstårene 2002 og 2003, hvis beløbet ikke var anvendt senest ved udgangen af 2003, og hvis der ikke var givet dispensation fra 6 års-fristen.

I princippet burde der således ikke stå flere beløb på investeringsfondskonti i dag. I dag står der imidlertid ca. ½ mio. kr. på investeringsfondskonti, hvor ejeren ikke kan identificeres. Der er flere mulige forklaringer på, hvorfor en konto ikke har en ejer, der kan identificeres. Det kan f.eks. skyldes, at kontoens ejer kan have undladt at oplyse fyldestgørende identifikation, da kontoen blev oprettet. Det kan f.eks. også skyldes, at kontohaveren er flyttet fra Danmark uden at have registreret flytningen korrekt.

2.7.2. Lovforslaget

Det foreslås, at lov om investeringsfonds ophæves, da investeringsfondsordningen er udfaset.

Der findes som nævnt i dag indestående på investeringsfondskonti for ca. ½ mio. kr., hvor SKAT ikke har kendskab til kontohavers identitet. Hvis en kontohaver ikke melder sig, tilfalder indeståendet statskassen. I forbindelse med ophævelsen vil SKAT følge reglerne i skattekontrolloven for, hvorledes der skal forholdes i forhold til indestående på sådanne konti.

Efter skattekontrollovens § 8 J, stk. 5, kan SKAT bestemme, at der i 6 måneder efter et af SKAT fastsat tidspunkt ikke må foretages dispositioner over konti, hvis indehavers identitet kontoføreren ikke har sikker viden om, før indehaveren har identificeret sig over for SKAT. Konti, hvis indehaver ikke har kunnet identificeres, kan efter SKATs nærmere bestemmelse spærres i et antal år og derefter efter forudgående offentlig varsling i Statstidende med 12 måneders frist inddrages til fordel for statskassen, hvis der ikke er kommet nogen berettiget indsigelse imod det inden fristens udløb. SKAT kan dog under særlige omstændigheder undlade sådan inddragelse eller yde godtgørelse af allerede inddragne beløb.

Hvis kontohaveren kan identificeres, vil det indestående beløb blive udbetalt skattefrit, da det efter forældelseslovens regler ikke længere er muligt at efterbeskatte investeringsfondshenlæggelser.

2.8. Justering af indgreb mod utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen

2.8.1. Gældende ret

Virksomhedsskattelovens regler om virksomhedsord­ning­en kan anvendes af selvstændigt erhvervsdrivende. Det vil sige personer, der driver virksomhed i personligt regi. Hensigten med virksomhedsordningen er bl.a., at selvstændigt erhvervsdrivende har mulighed for at spare op i virksomhedsordningen til en lav foreløbig skat svarende til selska?bsskatten med henblik på konsolidering af virksomheden.

Når selvstændigt erhvervsdrivende er indtrådt i virksomhedsordningen, skal overførsel af værdier fra virksomhedsordningen til privatøkonomien ske efter en særlig rækkefølge - den såkaldte hæverækkefølge - hvis formål er at sikre en korrekt beskatning af overførte værdier samt sikre, at opsparet overskud hæves (og beskattes), før de oprindeligt indskudte værdier i virksomheden hæves.

Derudover har den selvstændigt erhvervsdrivende mulighed for at hæve en del af årets overskud som kapitalafkast. Formålet med kapitalafkastberegningen er at sikre, at den del af virksomhedens overskud, der svarer til, hvad den selvstændigt erhvervsdrivende kunne have fået i afkast ved investering i f.eks. obligationer, beskattes på samme måde som et obligationsafkast (kapitalindkomst). Kapitalafkastet beregnes som en kapitalafkastsats gange et kapitalafkastgrundlag. Kapitalafkastgrundlaget opgøres som virksomhedens aktiver fratrukket gæld og visse andre beløb. Kapitalafkastgrundlaget er således udtryk for den egenkapital, som den selvstændigt erhvervsdrivende reelt vurderes at have indskudt i virksomheden, og som ikke på anden vis er trukket ud af virksomhedsordningen efterfølgende.

Ved lov nr. 992 af 16. september 2014 er der indført en række regler i virksomhedsskatteloven, som skal hindre, at der kan ske en utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen ved at sikre, at selvstændigt erhvervsdrivende ikke kan indskyde privat gæld i virksomhedsordningen med henblik på at afdrage herpå med lavt beskattede midler, hvis saldoen på indskudskontoen er negativ, og at selvstændigt erhvervsdrivende ikke kan stille aktiver, der indgår i virksomhedsordningen til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen f.eks. den selvstændigt erhvervsdrivendes private gæld.

Reglen om sikkerhedsstillelse

Reglen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, om beskatning ved sikkerhedsstillelse indebærer, at der sker beskatning af en sikkerhedsstillelse, hvis virksomhedens aktiver stilles til sikkerhed for f.eks. den selvstændigt erhvervsdrivendes private gæld.

Under Folketingets behandling af lovforslaget (L 200, 2013-2014) til lov nr. 992 af 16. september 2014 var reglen om beskatning ved sikkerhedsstillelse genstand for en række spørgsmål fra Folketingets Skatteudvalg om bl.a. rækkevidden og de skattemæssige konsekvenser af reglen. Der har efter vedtagelsen af lovforslaget (L 200, 2013-2014) fortsat været stillet spørgsmål fra Folketingets Skatteudvalg om fortolkningen af reglen om beskatning ved sikkerhedsstillelse. Hertil har der været kritik af, at de skattemæssige konsekvenser ikke fremgik klart af selve lovteksten, selvom de var klart beskrevet i lovbemærkningerne. I SKM2015?745?SR bemærker Skatterådet også, at det ikke fremgår klart af ordlyden af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, hvilke skattemæssige konsekvenser en sikkerhedsstillelse med virksomhedens aktiver har efter reglerne.

Som der bl.a. er redegjort for i besvarelsen af SAU alm. del spørgsmål 787 (2013-2014) og SAU alm. del spørgsmål 586 (2014-2015) har det været Skatteministeriets opfattelse, at retsvirkningen af reglen om beskatning ved sikkerhedsstillelse er, at et beløb svarende til værdien af sikkerhedsstillelsen medregnes i den skattepligtiges personlige indkomst, og at dette beløb desuden er arbejdsmarkedsbidragspligtigt. Den gældende regel i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, om beskatning ved sikkerhedsstillelse angiver, at beløbet anses for overført til den skattepligtige. Det fremgår i tilknytning hertil af bemærkningerne til reglen, at overførslen sker ved, at beløbet tillægges virksomhedens indkomst og anses for overført af den skattepligtige uden om hæverækkefølgen.

Reglen om beskatning ved sikkerhedsstillelse er baseret på en allerede eksisterende systematik i virksomhedsordning­en, hvorefter beløb, der anses for overført til den skattepligtige, kommer til beskatning i den personlige indkomst, jf. f.eks. reglen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 1, hvorefter overskud, der overføres til den skattepligtige, skal medregnes i den skattepligtiges personlige indkomst.

I SKM2015?745?SR har Skatterådet taget stilling til et spørgsmål om de skattemæssige konsekvenser af reglen om beskatning ved sikkerhedsstillelse. Det fremgår bl.a. af begrundelsen, at: »Skatterådet finder således, at den mest naturlige forståelse af ordlyden af lovens § 10, stk. 6, er, at de deri nævnte overførsler skal anses for foretaget i overensstemmelse med virksomhedsskattelovens § 5.« Skatterådet har således været af den opfattelse, at en sikkerhedsstillelse ikke skal beskattes direkte i den personlige indkomst hos den selvstændigt erhvervsdrivende, men at der ved sikkerhedsstillelse derimod skal anses for overført et beløb i hæverækkefølgen i virksomhedsskattelovens § 5.

Det følger af virksomhedsskattelovens regler, at fast ejendom er indskudt i virksomhedsordningen på det tidspunkt, hvor den overgår til erhvervsmæssig brug (f.eks. udlejning), mens f.eks. prioritetsgæld i ejendommen, der eventuelt indskydes samtidig, først anses for indskudt med virkning ultimo indkomståret. Det vil sige, at der reelt opstår en sikkerhedsstillelse i den mellemliggende periode, men at den er tidsbegrænset.

I forbindelse med indførelsen af reglen om beskatning ved sikkerhedsstillelse blev der tillige indført nogle undtagelser, hvor en sikkerhedsstillelse ikke indebærer en beskatning. For det første blev sikkerhedsstillelse, der er foretaget som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, undtaget, fordi sådanne sikkerhedsstillelser udspringer af virksomhedens interesse, jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 7. For det andet blev sikkerhedsstillelse i blandet benyttede ejendomme for prioritetsgæld i den private del af ejendommen ikke omfattet af reglen om beskatning ved sikkerhedsstillelse, jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8. Dette skyldes, at det i praksis ikke er muligt alene at stille den private del af ejendommen til sikkerhed for prioritetsgælden, der ville være placeret uden for virksomhedsordningen.

Overgangsregler

Det fremgår af forarbejderne til det oprindelige lovforslag (L 200, 2013-2014) til lov nr. 992 af 16. september 2014, der blev fremsat den 11. juni 2014, at beløbet i den dengang foreslåede regel om beskatning ved sikkerhedsstillelse skulle opgøres på baggrund af sikkerhedsstillelsens størrelse.

Ved et ændringsforslag, der blev oversendt den 8. september 2014 til Folketingets Skatteudvalg, blev denne regel ændret, således at beløbet skulle opgøres til det laveste af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse. Ændringen fik virkning tilbage fra lovforslagets fremsættelse, da det dengang var opfattelsen, at ændringsforslaget udelukkende var en lempelse. Det vil sige, at ændringsforslaget fik virkning fra og med den 11. juni 2014.

Ved lov nr. 992 af 16. september 2014 blev der også indført en række overgangsregler, hvis formål bl.a. var at sikre, at de selvstændigt erhvervsdrivende fik visse muligheder for at indrette sig på det nye regelsæt.

De selvstændigt erhvervsdrivende har således mulighed for at stille sikkerhed fra og med den 11. juni 2014 til og med den 31. december 2017 uden skattemæssige konsekvenser, hvis den nye sikkerhed afløser en sikkerhedsstillelse, der eksisterede den 10. juni 2014, og der ikke stilles sikkerhed for mere gæld, jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 9.

Derudover har de selvstændigt erhvervsdrivende fået suspenderet adgangen til at spare op i virksomhedsordningen, hvis der den 10. juni 2014 stod virksomhedsaktiver til sikkerhed for gæld, der ikke indgik i virksomhedsordningen, jf. § 3, stk. 5, i lov nr. 992 af 16. september 2014. Der kan dog fortsat spares op i virksomhedsordningen frem til udgangen af 2017, men det forudsætter, at en sikkerhedsstillelse, der eksisterede den 10. juni 2014, er fjernet senest den 31. december 2017. Er dette ikke tilfældet, beskattes et eventuelt opsparet overskud i perioden fra og med den 11. juni 2014 til og med den 31. december 2017, hvorved suspensionen af opsparingsmuligheden i virksomhedsordningen reelt har effekt fra og med den 11. juni 2014.

Mulighed for omvalg af selvangivelsesoplysninger

I forbindelse med indgrebet mod den utilsigtede udnyttelse af virksomhedsordningen fik de selvstændigt erhvervsdrivende mulighed for i en begrænset periode at ændre valg af visse selvangivne oplysninger for indkomståret 2013, hvilket gav visse muligheder for at disponere i forhold til de nye regler.

2.8.2. Lovforslaget

Reglen om sikkerhedsstillelse

På baggrund af den fremsatte kritik af den manglende klarhed over de skattemæssige konsekvenser af reglen om beskatning ved sikkerhedsstillelse tilkendegav den daværende skatteminister, at der ville blive foretaget en præcisering af virksomhedsskatteloven, således at den skattemæssige konsekvens kom til at fremgå klarere af lovteksten. Men på baggrund af Skatterådets afgørelse SKM2015?745?SR foreslås det udover en præcisering lovteksten, at beskatningen ved en sikkerhedsstillelse sker på samme måde som en sædvanlig hævning i virksomhedsordningen. Det vil sige, at en sikkerhedsstillelse indebærer en hævning i hæverækkefølge. Hvis der sker en sikkerhedsstillelse med virksomhedens midler for f.eks. privat gæld, skal den selvstændigt erhvervsdrivende anses for at have overført et beløb i hæverækkefølgen svarende til værdien af den stillede sikkerhed. I overensstemmelse med lovens struktur foreslås dette indsat som en ny regel i virksomhedsskattelovens § 4 b. Virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6-9, foreslås som konsekvens heraf ophævet.

Det er opfattelsen, at formålet med indgrebet i virksomhedsordningen fortsat kan tilgodeses, såfremt en sikkerhedsstillelse indebærer samme beskatning, som en sædvanlig hævning i virksomhedsordningen.

Det foreslås endvidere, at kapitalafkastgrundlaget nedjusteres med et beløb svarende til det beløb, der i tidligere indkomstår er anset for overført i hæverækkefølgen efter den foreslåede regel om overførsel ved sikkerhedsstillelse efter virksomhedsskattelovens § 4 b. Herved sikres det, at det ikke er mere fordelagtigt at stille f.eks. virksomhedens likvider til sikkerhed for en privat kassekredit fremfor at hæve virksomhedens likvider på almindelig vis via hæverækkefølgen.

De undtagelser, der fremgår af de gældende regler i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 7 og 8, foreslås overført til de nye regler i henholdsvis virksomhedsskattelovens § 4 b, stk. 2 og 3.

Endelig foreslås det, at der indføres endnu en undtagelse til den foreslåede regel om overførsel ved sikkerhedsstillelse. Formålet hermed er at sikre, at den midlertidige sikkerhedsstillelse, der reelt opstår, når en tidligere privat bolig, hvori der er optaget prioritetsgæld, udlejes, og dermed indgår i en eksisterende virksomhedsordning, ikke omfattes af reglen, fordi gælden efter de gældende regler anses for indskudt på et senere tidspunkt. Undtagelsen finder kun anvendelse, hvis den skattepligtige indskyder prioritetsgælden i samme indkomstår, som ejendommen indskydes i virksomhedsordningen.

Der foreslås herudover en række tekniske justeringer af reglen om udskiftning af sikkerhedsstillelser, der eksisterede den 10. juni 2014, og reglen om suspension af opsparingsmuligheden ved sikkerhedsstillelser, der består den 1. januar 2018, som opfølgning på, at beskatningen nu foreslås at ske via hæverækkefølgen.

Formålet er bl.a. at sikre, at sikkerhedsstillelser ikke omfattes af den foreslåede regel om overførsel ved sikkerhedsstillelse, og samtidig indebærer, at opsparingsmuligheden i virksomhedsordningen suspenderes fra og med 1. januar 2018.

Det foreslås, at den foreslåede regel om overførsel ved sikkerhedsstillelse træder i kraft den 1. juli 2016.

Det foreslås dog, at der indføres en valgfri overgangsregel, hvorefter de selvstændigt erhvervsdrivende kan vælge, at den foreslåede regel om overførsel ved sikkerhedsstillelse finder anvendelse fra og med den 11. juni 2014. Herved har de selvstændigt erhvervsdrivende mulighed for at tilvælge den nye regel om overførsel ved sikkerhedsstillelse, såfremt de ønsker et tydeligt overblik over de skattemæssige konsekvenser af en sikkerhedsstillelse i perioden frem til og med 30. juni 2016.

Overgangsregler

Under Folketingets behandling af lovforslaget (L 200) til lov nr. 992 af 16. september 2014 blev der stillet et ændringsforslag til den dengang foreslåede regel om beskatning ved sikkerhedsstillelse, jf. afsnit 3.8.1. ovenfor. Det har vist sig, at ændringen kan have medført en stramning i tilfælde, hvor f.eks. virksomhedens aktiver stod til sikkerhed for en privat kassekredit pr. 10. juni 2014, og de selvstændigt erhvervsdrivende havde disponeret efter ordlyden af det oprindeligt fremsatte lovforslag til lov nr. 992 af 16. september 2014.

Det foreslås derfor, at der indføres en overgangsregel, der sikrer, at de selvstændigt erhvervsdrivende reelt har mulighed for at udskyde virkningstidspunktet af ændringen til den 9. september 2014. Det vil sige, at de selvstændigt erhvervsdrivende kan vælge at opgøre beløbet, der beskattes efter f.eks. reglen om beskatning ved sikkerhedsstillelse, jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, på baggrund af sikkerhedsstillelsens størrelse i perioden fra og med den 11. juni 2014 til og med den 8. september 2014.

Mulighed for omvalg af selvangivelsesoplysninger

Som følge af at det foreslås, at beskatningen ved sikkerhedsstillelse skal ske via hæverækkefølgen, foreslås det, at selvstændigt erhvervsdrivende, der anvender virksomhedsordningen, igen gives mulighed for at ændre valg af selvangivne oplysninger vedrørende virksomhedsordningen for indkomståret 2013. Det foreslås endvidere, at muligheden udvides til også at gælde indkomstårene 2014 og 2015. Derved gives der mulighed for omvalg, hvis de foreslåede ændringer i nærværende lovforslag medfører, at det kan være behov for at ændre valg af selvangivne oplysninger.

Det foreslås, at adgangen til at ændre oplysninger for indkomståret 2013 begrænses således, at der ikke kan spekuleres i at udnytte bagatelgrænsen i lov nr. 992 af 16. september 2014.

Det bemærkes, at de selvstændigt erhvervsdrivende ikke begrænses i adgangen til i øvrigt at foretage omvalg af selvangivne oplysninger efter skatteforvaltningslovens regler om selvangivelsesomvalg.

2.9. Ændring af indberetningsreglerne for administratorer af værdipapirfonde

2.9.1. Gældende ret

Ved lov nr. 557 af 18. juni 2012 er det blevet muligt at oprette værdipapirfonde i Danmark. I den forbindelse konkluderede Skatteministeriet, at værdipapirfonde ikke kan kvalificeres som selvstændige skattesubjekter, det vil sige, at de anses som såkaldt transparente enheder. Det betyder i praksis, at en person, der investerer i en værdipapirfond, skattemæssigt behandles på samme måde, som hvis personen havde investeret direkte i de værdipapirer, som værdipapirfonden består af. Investor anses derfor for at eje en ideel andel af samtlige de værdipapirer, som værdipapirfonden består af.

I konsekvens heraf indeholder skattekontrollovens § 10 E regler, der bevirker, at administratorer af værdipapirfonde årligt skal indberette oplysninger til SKAT om de enkelte deltageres andele af værdipapirfondens aktiver og afkast heraf.

Bestemmelsen medfører pligt til, at administratorer af værdipapirfonde skal indberette om deltagernes andele af de renter og udbytter, fondene modtager, fondenes beholdninger af aktier, obligationer og andre værdipapirer og køb og salg af aktier m.v. og obligationer.

Indberetningen skal ske efter de regler, som indberetningen skulle ske efter, hvis de pågældende deltagere havde investeret uden om fonden i de værdipapirer, fonden har investeret i.

Det vil sige, indberetningen (afhængigt af sammensætningen af aktiverne i værdipapirfonden) skal ske efter skattekontrollovens § 8 H om indberetning af renter af indskud og selve indskuddet, § 8 Q om renter og restfordring i forbindelse med pantebreve i depot, § 8 X, som indeholder særlige regler om indberetning vedrørende udenlandske ejere, § 9 B om udbytte af aktier m.v., § 10 om beholdninger samt overdragelser og erhvervelser af aktier m.v., § 10 A om beholdninger, renter og udbytter af obligationer, investeringsforeningsbeviser og aktier i investeringsselskaber og § 10 B, stk. 1-4, om overdragelser og erhvervelser af obligationer, investeringsforeningsbeviser og aktier i investeringsselskaber samt om finansielle kontrakter.

Skatterådet har ved afgørelse SKM2016?6?SR ændret praksis for kvalifikation af værdipapirfonde. Værdipapirfonde registreret i Danmark er herefter selvstændige skattesubjekter. Ligeledes vil udenlandske værdipapirfonde, som er underlagt regulatoriske rammer, som modsvarer de krav, der stilles i Danmark, blive kvalificeret som selvstændige skattesubjekter. SKAT udarbejder et styresignal om praksisændringen.

Når værdipapirfonde herefter anses for at være selvstændige skattesubjekter, vil oplysninger om hver enkelt deltagers andel af de renter og udbytter, fondene modtager, fondenes beholdninger af aktier, obligationer og andre værdipapirer og køb og salg af aktier m.v. og obligationer ikke længere være relevante oplysninger for SKAT. Indberetningen heraf vil dermed ikke kunne opretholdes, for så vidt angår deltagere, som er personer, da indberetningen ikke kan anses for at være relevant. Denne ændring af praksis er en følge af Skatterådets afgørelse SKM2016?6?SR.

2.9.2. Lovforslaget

Som følge af at det efter ændringen af praksis for kvalifikationen af værdipapirfonde ikke længere vil være relevant for SKAT at modtage oplysninger om de enkelte investorers andel af aktiverne i værdipapirfonden og af afkastet heraf, foreslås det at ophæve skattekontrollovens § 10 E. I stedet vil andele i værdipapirfonde blive omfattet af de samme indberetningsregler som investeringsbeviser. Dette kræver ingen ændring af disse regler.

Dette betyder for det første, at der vil skulle ske indberetning efter skattekontrollovens § 10 A, for så vidt angår udlodninger fra værdipapirfondene til deltagerne, og beholdningen ultimo året af andele i værdipapirfonde. Det fremgår af skattekontrollovens § 10 A, stk. 3, hvem der kan pålægges indberetningspligt efter § 10 A. Efter § 10, stk. 7, kan skatteministeren fastsætte nærmere regler om kredsen af de indberetningspligtige. Efter § 50 i bekendtgørelse nr. 890 af 10. juli 2015 om indberetningspligter m.v. efter skattekontrolloven påhviler indberetningspligten således som udgangspunkt depotføreren. Er værdipapiret ikke deponeret her i landet, og indløses udbyttekravet af et pengeinstitut eller anden indløser, påhviler indberetningspligten denne. Udbetales udbytte fra en investeringsforening, et investeringsinstitut med minimumsbeskatning eller et investeringsselskab her i landet direkte fra foreningen, instituttet eller selskabet til ejeren, påhviler indberetningspligten foreningen, instituttet eller selskabet. Det foreslås i denne forbindelse at ændre kredsen af de, som kan pålægges indberetningspligt efter bestemmelsen, så indberetningspligten også kan pålægges administratorer af værdipapirfonde i samme omfang, som indberetningspligten er pålagt andre end depotførere efter de gældende regler.

For det andet betyder det, at der vil skulle ske indberetning efter skattekontrollovens § 10 B, for så vidt angår køb og salg af andele i værdipapirfonde. Indberetningspligten efter denne bestemmelse påhviler efter §§ 57 og 58 i bekendtgørelse nr. 890 af 10. juli 2015 om indberetningspligter m.v. efter skattekontrolloven som udgangspunkt professionelle formidlere af handler med de omfattede værdipapirer. Er der ikke sådanne formidlere involveret i handlen, påhviler indberetningspligten enten overdrageren eller erhververen.

I modsætning til skattekontrollovens § 10 A er der ikke behov for at udvide kredsen af indberetningspligtige efter lovens § 10 B. Dette skyldes, at § 10 B omhandler indberetning af køb og salg af værdipapirer og indberetningspligten derfor er pålagt formidlere af handler eller parterne i hand­ler­ne. Der er ingen forskel på, hvorledes handler med andele i værdipapirfonde og handler med andre værdipapirer omfattet af § 10 B foretages, og dermed er der ikke behov for at udvide kredsen af indberetningspligtige efter denne bestemmelse.

3. Økonomiske konsekvenser for det offentlige

Lovforslaget indeholder en række justeringer af erhvervsbeskatningen og tilpasninger i forhold til EU-retten m.v. Lovforslagets samlede provenuvirkning for det offentlige er opsummeret i tabel 3.1, og de enkelte elementer uddybes i de følgende afsnit.

For kommunerne vil forslaget om genbeskatning af underskud og beskatning af gevinster og udbytter fra datterselskaber medføre en mindre reduktion i kommunernes provenu fra selskabsskatten fra og med 2019.

3.1. Opfølgning på en dom fra EU-Domstolen om genbe­skat­ning af udenlandske underskud fra før 2005 i faste drifts­steder

Med forslaget bortfalder genbeskatningen af de resterende underskud i et udenlandsk fast driftssted fra før omlægningen af sambeskatningsreglerne i 2005 i visse situationer. Disse underskud skønnes med usikkerhed til ca. 500 mio. kr., der uden ophævelsen af reglen gradvist ville være kommet til beskatning over de kommende år.

Det skønnes med usikkerhed, at ophævelsen af overgangsreglen vil medføre et umiddelbart mindreprovenu på ca. 25 mio. kr. i 2016, jf. tabel 3.2. Herefter aftager mindreprovenuet gradvist over de næstkommende år og vil gå i nul efter en kortere årrække. Ophævelsen er ikke forbundet med et nævneværdigt varigt mindreprovenu.

Lempelsen har karakter af en overførsel til de berørte virksomheder, som øger værdien af selskaberne svarende til nutidsværdien af overførslen. Den øgede værdi af selskaberne tilfalder i sidste ende ejerne af virksomhederne i form af øgede udbytter og avancer. Tilbageløbet udgøres derfor af beskatningen af det øgede afkast til ejerne samt moms og afgifter af det marginale årlige merforbrug, der vil være som følge af stigningen i husholdningernes formue.

Idet lempelsen er bagudrettet, vil virksomhedernes dispositioner fremadrettet ikke være påvirket heraf - det vil sige adfærden forventes at være uændret.

3.2. Justering af definitionen af datterselskabsaktier

Med forslaget udvides skattefriheden for danske investeringer i udenlandske selskaber, der er hjemmehørende uden for EU i et land, der ikke har en dobbeltbeskatningsover­en?skomst med Danmark, men som udveksler skatteoplysninger, så denne indtræder ved ejerskab på mindst 10 pct. af aktiekapitalen (og ikke ved mindst 50 pct. som i dag).

Forslaget vil i et vist omfang reducere selskabsskattebasen. Udbytter og avancer fra danske selskabers investeringer i lande uden for EU, som der ikke er indgået en dobbeltbeskatningsaftale med, men som udveksler skatteoplysninger, udgår således fra selskabsskattegrundlaget.

Med udgangspunkt i Nationalbankens opgørelse over danske virksomheders udenlandske investeringer skønnes det med stor usikkerhed, at det årlige afkast, der med forslaget fritages fra beskatning udgør ca. 250 mio. kr. årligt. På baggrund heraf skønnes det årlige umiddelbare mindreprovenu ved en selskabsskattesats på 22 pct. at udgøre ca. 55 mio. kr. årligt (=0,22*250), jf. tabel 3.3.

Lempelsen vil øge danske selskabers udbytter og avancer opgjort efter skat fra investeringer i lande udenfor EU og i lande uden dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark. Det vil øge afkastet til ejerne af virksomheden. Tilbageløbet består af beskatningen af dette afkast samt moms og afgifter af det marginale årlige merforbrug som følge af stigningen i danske husholdningernes disponible indkomster.

Principielt kan det ikke afvises, at lempelsen vil indebære en mindre stigning i danske selskabers direkte investeringer i de berørte lande. Det er dog ikke vurderingen, at der vil være tale om væsentlige adfærdsvirkninger.

3.3. Nedsættelse af indkomstbeskatningen af udbytter til visse udenlandske selskaber

Med forslaget nedsættes kildeskatten på udbytter for begrænset skattepligtige selskaber fra 27 pct. til 22 pct. for selskaber, der er hjemmehørende uden for EU, og som ikke er beskyttet af en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Der foreligger ikke oplysninger om omfanget af de begrænset skattepligtige udbytter. Hvis det lægges til grund, at disse udbyttebetalinger antages i gennemsnit at udgøre ½ mia. kr. årligt, vil en satsnedsættelse på 5 pct.-point medføre et umiddelbart mindreprovenu på 25 mio. kr. årligt (=0,05*500), jf. tabel 3.4.

Beregningsteknisk er det lagt til grund, at andelen af eventuelle danske ejere af de berørte udenlandske selskaber ikke er nævneværdig. Det indebærer, at der ikke vil være noget tilbageløb i form af f.eks. indkomstskat, moms og afgifter, da det er udenlandske (og ikke danske) stater og husholdningers indkomst og forbrugsmuligheder, der påvirkes af initiativet.

Initiativet vurderes ikke at være forbundet med nævneværdige adfærdsvirkninger. Det skal ses i lyset af, at lempelsen vil have karakter af en overførsel fra den danske statskasse til enten en udenlandsk statskasse eller ejerne af de berørte udenlandske selskaber.

3.4. Omgåelse af udbyttebeskatning ved tilbagesalg til et udstedende investeringsinstitut

Forslaget om, at en udenlandsk investor i et investeringsinstitut ikke skal kunne omgå udbyttebeskatning ved at foretage tilbagesalg af investeringsbeviser til et udstedende investeringsinstitut m.v., har karakter af en værnsregel, som skal forhindre et utilsigtet mindreprovenu vedrørende udbytteskatten.

Der foreligger ikke oplysninger, der kan danne grundlag for en nærmere beløbsmæssig vurdering af forslaget, der imidlertid - såfremt tilbagesalg til udstedende investeringsinstitut udbredes i større omfang - kan være af en væsentlig størrelsesorden.

3.5. Omgåelse af udbyttebeskatning ved ombytning til investeringsbeviser uden ret til udbytte

Forslaget om at hindre omgåelse af udbyttebeskatningen ved brug af investeringsbeviser uden ret til udbytte skønnes på baggrund af omsætningen for investeringsbeviser at indebære et årligt umiddelbart merprovenu på ca. 60 mio. kr. Provenuskønnet er behæftet med betydelig usikkerhed.

Det vurderes, at særligt de udenlandske investorer vil reagere på forslaget, da de kan opnå en mere fordelagtig beskatning ved andre anbringelsesformer, herunder direkte investeringer og investeringer via akkumulerende investeringsforeninger. Efter tilbageløb og adfærd skønnes forslaget således med betydelig usikkerhed at indbringe et merprovenu på ca. 15 mio. kr. Heraf skønnes det, at ca. 5 mio. kr. hidrører fra danske investorer, der får fremrykket beskatningen af deres investeringer, mens ca. 10 mio. kr. hidrører fra udlændinges investeringer i danske aktier via andre anbringelsesformer.

Såfremt lovgivningen ikke justeres, og omgåelsesmuligheden fremover anvendes i et større omfang, forventes provenueffekterne at kunne blive større. Det vil sige, at mindreprovenuet som følge af omgåelsen vil øges.

3.6. Lovforslagets øvrige elementer

Lovforslagets øvrige elementer vurderes ikke at have nævneværdige provenumæssige konsekvenser for det offentlige.

Forslaget om at tillade foreninger m.v. at have en begrænset indkomst ved salg af el vil muliggøre, at disse kan investere i mindre elproducerende anlæg, uden at de bliver skattepligtige af øvrige indtægter, f.eks. medlemskontingenter. Omfanget af foreninger m.v., der i dag sælger el til nettet, vurderes at være yderst begrænset, hvorfor forslaget ikke vurderes at have nævneværdige konsekvenser.

For så vidt angår forslaget om ophævelsen af lov om investeringsfonds, vil indestående på ca. ½ mio. kr., hvor kontohaver ikke har kunnet identificeres, efter de gældende regler tilfalde staten. I det omfang, kontohaverne giver sig til kende, vil indestående blive udbetalt skattefrit, da det efter reglerne i forældelsesloven ikke længere er muligt at efterbeskatte henlæggelser. Der er tale om en engangsindtægt på højst ca. ½ mio. kr. Forslaget har derfor ikke nævneværdige økonomiske konsekvenser.

Den foreslåede justering af indgrebet i virksomhedsordningen, herunder ophævelsen af virksomhedsskattelovens regel om beskatning ved sikkerhedsstillelse og indførelsen af reglen om overførsel ved sikkerhedsstillelse, skønnes ikke at have provenumæssige konsekvenser i forhold til det tilsigtede med lov nr. 992 af 16. september 2014 om indgreb mod utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen.

4. Administrative konsekvenser for det offentlige

Samlet vurderes lovforslaget umiddelbart at medføre engangsomkostninger på i alt 300.000 kr. til systemtilretninger. Derudover vurderes lovforslaget samlet også at medføre et øget ressourceforbrug på op til 5,5 årsværk (svarende til ca. 3,3 mio. kr.) årligt.

Det vurderes, at ophævelsen af lov om investeringsfonds vil medføre en engangsudgift for SKAT til systemtilretning på 200.000 kr. Herudover vurderes det, at forslaget om, at foreninger m.v. får mulighed for at få skattepligtige indtægter ved salg af el, uden at de anses for at drive elvirksomhed, vil medføre brug af 2 årsværk i de første 2-3 år og 1 årsværk på længere sigt.

Under henvisning til, at udenlandske selskaber vil kunne tilbagesøge forskellen mellem den indeholdte udbytteskat på 27 pct. og indkomstskatten (fra kalenderåret 2007), samt at udbytte fra datterselskaber vil være omfattet af den ændrede definition af datterselskabsaktier - ligeledes med tilbagevirkende kraft - vurderes det, at der skal tilføres 1 årsværk til behandling af sager om refusion. Antallet af sager kendes dog ikke, hvorfor skønnet er usikkert.

Den systemmæssige tilretning i forbindelse med justering af genbeskatningsreglerne skønnes at ligge i størrelsesordenen 100.000 kr.

Det vurderes, at lovforslagets ændringer af virksomhedsskatteloven medfører administrative konsekvenser.

Det vil ikke være nødvendigt at foretage ændringer i selve personskattesystemerne, herunder selvangivelsen til selvstændigt erhvervsdrivende. Det skønnes dog, at ændringerne i relation til kontrol af bl.a. de selvstændigt erhvervsdrivendes overskudsdisponering i virksomhedsordningen kan medføre et øget ressourceforbrug på op til 1,5 mio. kr. (ca. 2,5 årsværk) årligt.

De øvrige foreslåede ændringer skønnes ikke at indebære væsentlige administrative konsekvenser for det offentlige.

5. Økonomiske konsekvenser for erhvervslivet

Med forslaget foretages forskellige tilpasninger til EU-retten, der i et vist omfang vil reducere beskatningen af erhvervslivet.

Forslaget om at hindre omgåelse af udbyttebeskatningen ved brug af investeringsbeviser uden ret til udbytte vurderes at reducere omsætningen i investeringsinstitutterne i perioden, hvor institutterne i dag har mulighed for at udbyde investeringsbeviser uden ret til udbytte. Modsat må der forventes en større omsætning resten af året, da nogle investorer formentlig vil udskyde deres køb af investeringsbeviser til efter udbytteudlodningen. Samlet set vurderes forslaget kun at have begrænsede økonomiske konsekvenser for erhvervslivet.

Lovforslagets øvrige elementer vurderes ikke at have nævneværdige økonomiske konsekvenser for erhvervslivet.

6. Administrative konsekvenser for erhvervslivet

Erhvervsstyrelsens Team Effektiv Regulering (TER) har følgende bemærkninger om de administrative konsekvenser:

TER vurderer, at lovforslaget medfører administrative konsekvenser under 4 mio. kr. årligt for erhvervslivet. De administrative konsekvenser bliver derfor ikke kvantificeret yderligere.

7. Administrative konsekvenser for borgerne

Lovforslaget har ingen administrative konsekvenser for borgerne.

8. Miljømæssige konsekvenser

Lovforslaget har ingen miljømæssige konsekvenser.

9. Forholdet til EU-retten

9.1. Opfølgning på en dom fra EU-Domstolen om genbeskatning af udenlandske underskud fra før 2005 i faste driftssteder

EU-Domstolen har i dom af 17. juli 2014, C-48/13, Nor­d?ea Bank A/S, præmis 40, fastslået, at artikel 49 og 54 om etableringsfrihed i Traktaten om den Europæiske Unions Funktionsmåde (TEUF) er til hinder for de tidligere danske regler i ligningslovens § 33 D, stk. 5. Efter denne regel skulle der i tilfælde af et dansk selskabs afhændelse af et fast driftssted beliggende i et andet EU-land til et koncernforbundet udenlandsk selskab ske genbeskatning af tidligere fratrukne underskud, der ikke er modsvaret af efterfølgende overskud i det faste driftssted. I samme dom fastslås det, at artikel 31 og 34 i aftalen om Det Europæiske Økonomiske Samarbejde (EØS) fører til samme resultat, hvis det faste driftssted er beliggende i et andet EØS-land.

TEUFs bestemmelser om etableringsfrihed indebærer adgang for selskaber i et EU-land til at etablere sig i et andet medlemsland på de vilkår, som gælder for dette andet lands egne selskaber. Selv om bestemmelserne skal sikre national behandling i etableringslandet, er de samtidig til hinder for, at oprindelseslandet lægger hindringer i vejen for, at dets selskaber etablerer sig i et andet medlemsland, f.eks. gennem et fast driftssted.

Danmark må således ikke lægge hindringer i vejen for, at et dansk selskab etablerer et fast driftssted i et andet medlemsland. En hindring kan kun være tilladt, hvis den vedrører situationer, som ikke er objektivt sammenlignelige, eller er begrundet i et tvingende alment hensyn. Hvis hindringen er begrundet i et tvingende alment hensyn, skal hindringen være proportional i forhold til målet, jf. bl.a. ovennævnte dom, præmis 22 og 23.

EU-Domstolen fastslog endvidere i ovennævnte dom, præmis 24, at der i princippet ikke forelå objektivt sammenlignelige situationer for danske faste driftssteder henholdsvis faste driftssteder i andre EU- og EØS-lande. Danmark havde imidlertid ved at udstrække sin beskatningskompetence til overskud i faste driftssteder i andre EU- og EØS-lande ligestillet disse med danske faste driftssteder for så vidt angår fradrag for underskud.

EU-Domstolen anerkendte herefter, at den danske genbeskatningsregel var begrundet i et tvingende alment hensyn, nemlig forebyggelse af skatteunddragelse og sikring af en afbalanceret fordeling af beskatningsretten, jf. dommens præmis 29-31.

Ligningslovens § 33 D, stk. 5, gik imidlertid ud over, hvad der var nødvendigt for at nå det nævnte mål. EU-Domstolen vurderede, at målet i tilstrækkeligt omfang ville kunne være varetaget ved at beskatte de overskud, som var opnået i det faste driftssted inden afhændelsen, herunder overskuddene hidrørende fra gevinster opnået i forbindelse med afhændelsen, jf. dommens præmis 31 og 36.

Dommen vedrørte en omstrukturering i 2000. Ligningslovens § 33 D, stk. 5, er efterfølgende blevet ophævet, men den er videreført uændret i en overgangsbestemmelse fra 2005 (§ 15, stk. 9, i lov nr. 426 af 6. juni 2005) om genbeskatning af tidligere fratrukne underskud i faste driftssteder, der ikke blev omfattet af international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 A. Dommen nødvendiggør derfor, at overgangsbestemmelsen ændres, således at den bringes i overensstemmelse med EU-retten.

Dommen vedrører alene den situation, hvor det faste driftssted beliggende i et EU- eller EØS-land blev afhændet til et koncernforbundet selskab. Ligningslovens § 33 D, stk. 5, fandt imidlertid tillige anvendelse, hvis det danske selskab med et fast driftssted i et EU- eller EØS-land flyttede ledelsens sæde til udlandet. Det vurderes, at de to situationer skal behandles ens i forhold til bestemmelserne om etableringsfrihed.

SKAT har den 10. juli 2015 udsendt et styresignal om genoptagelse af genbeskatning af udenlandske filialer efter den dagældende ligningslovens § 33 D, stk. 5, og genbeskatning efter § 15, stk. 9, i lov nr. 426 af 6. juni 2005 under henvisning til den tidligere ligningslovs § 33 D, stk. 5 (SKM2015?505?SKAT).

9.2. Justering af definitionen af datterselskabsaktier

Det følger af EU-Domstolens faste praksis, at den skattemæssige behandling af udbytte kan henhøre under TEUF artikel 49 om etableringsfrihed og TEUF artikel 63 om de frie kapitalbevægelser. Ved afgørelsen af spørgsmålet, om en national lovgivning henhører under den ene eller den anden bestemmelse om fri bevægelighed, er det nødvendigt at inddrage formålet med den pågældende lovgivning.

Spørgsmålet om, hvilken bestemmelse der finder anvendelse, er særligt relevant i forholdet til lande uden for EU og EØS. Bestemmelserne om kapitalens frie bevægelighed finder nemlig anvendelse både i forhold til andre EU-lande og i forhold til tredjelande, mens bestemmelserne om etableringsfrihed alene finder anvendelse i forhold til andre EU- og EØS-lande.

En national lovgivning, der kun finder anvendelse på kapitalandele, der giver mulighed for at udøve en klar indflydelse på beslutningerne i et selskab og træffe afgørelse om dets drift, henhører under den frie etableringsret. Bestemmelserne om etableringsfrihed finder ikke anvendelse på national lovgivning vedrørende den skattemæssige behandling af udbytter, der hidrører fra et tredjeland.

Nationale bestemmelser, der finder anvendelse på kapi­tal­andele i et selskab uden for EU erhvervet med det ene formål at investere uden at ville opnå indflydelse på virksomhedens drift og kontrollen med den, skal derimod alene vurderes på baggrund af de frie kapitalbevægelser.

EU-Domstolen har i en dom af 11. september 2014, C-47/12, Kronos International Inc., præmis 35, fastslået, at en tærskel på 10 pct. ejerskab i det udloddende selskab, der har hjemsted i et tredjeland, ikke i sig selv medfører, at den relevante nationale lovbestemmelse kun finder anvendelse på kapitalandele, der giver mulighed for at udøve en klar indflydelse på beslutningerne i et selskab og træffe afgørelse om dets drift.

Det fremgår endvidere af dommens præmis 51, at et selskab, der er hjemmehørende i en medlemsstat, kan påberåbe sig bestemmelserne om de frie kapitalbevægelser med henblik på at anfægte national lovgivnings lovlighed, uanset hvor stor en kapitalandel selskabet konkret besidder i det udbytteudloddende selskab, der har hjemsted i et tredjeland.

I de gældende danske bestemmelser om beskatningen af afkast fra danske selskabers aktiebesiddelser i selskaber, der er hjemmehørende uden for EU (og uden for lande, der har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark), anvendes en tærskel på ejerskab af mindst 10 pct. af aktiekapitalen i det selskab, der ejes aktier i.

Hvis et dansk selskab ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i et selskab, der er hjemmehørende i et land, hvor beskatningen af udbytteudlodninger ikke skal frafaldes eller nedsættes efter moder-/datterselskabsdirektivet eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, vil afkastet (avancer, tab og udbytter) være skattepligtig indkomst for det danske selskab. Dette gælder dog ikke, hvis det udenlandske selskab er koncernforbundet med det danske selskab, således at det ville kunne indgå i en international sambeskatning efter sel­skabs­skattelovens § 31 A. Hvis et dansk selskab derimod ejer mindst 10 pct. af et andet dansk selskab, vil afkastet altid være skattefrit.

Denne forskelsbehandling af sammenlignelige situationer vil kunne begrundes med hensynet til en effektiv skattekontrol i de tilfælde, hvor der ikke eksisterer en aftale om udveksling af skatteoplysninger mellem SKAT og skattemyndighederne i det land, hvor datterselskabet er hjemmehørende. Dette har EU-Domstolen i dom af 18. december 2007, C-101/05, Skatteverket, accepteret, jf. præmis 63 og 67.

Udover hensynet til en effektiv skattekontrol ses forskelsbehandlingen ikke at kunne begrundes med tvingende almene hensyn. Det vurderes derfor, at lovgivningen skal justeres i lyset af EU-Domstolens dom af 11. september 2014, C-47/12, Kronos International Inc.

9.3. Nedsættelse af indkomstbeskatningen af udbytter til visse udenlandske selskaber

Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 3, 2. pkt., er indkomstskatten på udbytter og visse afståelsessummer, der modtages af begrænset skattepligtige udenlandske selskaber, jf. sel­ska?bsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, på 27 pct. Indkomstbeskatningen af udbyttebetalingen bortfalder, hvis det udbyttemodtagende selskab er et udenlandsk moderselskab, der ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i det udbytteudloddende danske datterselskab, og beskatningen skal frafaldes eller nedsættes efter moder-/datterselskabsdirektivet eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Udenlandske moderselskaber, der er hjemmehørende uden for EU/EØS i et land, der ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, beskattes således med 27 pct. af udbytteudlodninger fra danske selskaber. Det vurderes, at bestemmelserne om kapitalens frie bevægelighed ikke finder anvendelse i disse situationer, idet der er tale om direkte investeringer ind i Danmark og dermed et spørgsmål om adgangen til at etablere sig i det indre marked. Det bemærkes i den forbindelse, at den retspraksis fra EU-Domstolen om afgrænsningen mellem kapitalens frie bevægelighed og etableringsfriheden, der er omtalt ovenfor under pkt. 9.2, udelukkende vedrører situationer, hvor selskaber, der er hjemmehørende i EU, investerer i tredjelande.

Beskatningen på 27 pct. af udbytter fra danske selskaber kan imidlertid også ramme moderselskaber, (det vil sige selskaber, der ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i et dansk selskab), der er hjemmehørende i EU eller EØS. Det vil være tilfældet, hvis beskatningen ikke skal frafaldes eller nedsættes efter moder-/datterselskabsdirektivet eller dobbeltbeskatningsoverenskomsten som følge af, at det umiddelbart udbyttemodtagende selskab ikke er den retmæssige ejer af udbyttebetalingen. Det umiddelbart udbyttemodtagende selskab er det selskab, der er skattepligtig af udbyttebetalingen.

Det umiddelbart udbyttemodtagende selskab hjemmehørende i EU/EØS vil kunne påberåbe sig bestemmelserne om etableringsfriheden i EU-retten. Det vurderes, at det er uproportionalt i forhold til EU-retten i dette tilfælde at beskatte udbyttebetalingen med en sats, der er højere end sel­skabs­skattesatsen.

Det foreslås derfor, at indkomstbeskatningen af udbytter til selskaber hjemmehørende i EU/EØS nedsættes til 22 pct. svarende til selskabsskattesatsen fra og med 2016. Som det fremgår af pkt. 2.3.2. foreslås det at gøre satsnedsættelsen generel sådan, at den også finder anvendelse for selskaber hjemmehørende uden for EU/EØS.

9.4. De øvrige forslags forhold til EU-retten

De øvrige foreslåede ændringer indeholder ikke EU-retlige aspekter.

10. Hørte myndigheder og organisationer m.v.

Et udkast til lovforslag har i perioden fra den 5. oktober 2015 til den 3. november 2015 været sendt i høring hos følgende myndigheder og organisationer m.v.:

Advokatsamfundet, Arbejderbevægelsens Erhvervsråd, borger- og retssikkerhedschefen i SKAT, CEPOS, Cevea, Danmarks Idrætsforbund, Danmarks Rederiforening, Dansk Byggeri, Dansk Ejendomsmæglerforening, Dansk Erhverv, Dansk Fjernvarme, Dansk Gartneri, Dansk Iværksætterforening, Danske Advokater, Danske Havne, Danske Vandværker, DANVA, Den Danske Skatteborgerforening, DGI, DI, DVCA, Ejendomsforeningen Danmark, Ejerlederne, Erhvervsstyrelsen, Team Effektiv Regulering, Finans & Leasing, Finansrådet, Forsikring & Pension, Forsikringsmæglerforeningen, FSR - danske revisorer, HORESTA, Håndværksrådet, Kraka, Landbrug & Fødevarer, Landsskatteretten, Lokale Pengeinstitutter, Realkreditforeningen, Realkreditrådet, SEGES, Skatteankestyrelsen og SRF Skattefaglig forening.

Samtidig med fremsættelsen af dette lovforslag er lovforslagets § 3, nr. 3, § 8, § 9, nr. 3-5, § 11, § 12, nr. 2-5 og § 16, stk. 2-12, sendt i ekstern høring til ovennævnte høringskreds samt IFB med høringsfrist onsdag den 30. marts 2016. Når denne del af lovforslaget ikke indgik i det lovforslag, der blev sendt på høring forud for fremsættelsen, skyldes det, at der først efterfølgende er fremkommet høringssvar og oplysninger, som har foranlediget de foreslåede justeringer af lovforslaget. Årsagen til at forslagets § 9, nr. 3 og 4, sendes i høring fra fremsættelsen skyldes, at en hamstringseffekt herved modvirkes.

Henset til forslagenes karakter gennemføres der imidlertid som nævnt en høring i forlængelse af forslagets fremsættelse.

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

Til § 1

Til nr. 1

Det foreslås, at lov om indkomstbeskatning af aktieselskaber m.v. ændrer titel til »Selskabsskatteloven«. Det svarer til den titel, som loven i forvejen er kendt under. Det har i forbindelse med udarbejdelsen af den seneste lovbekendtgørelse vist sig, at den forkortede titel: »Selskabsskatteloven« ved en fejl aldrig er blevet indsat i loven.

Til nr. 2

Med forslagets § 1, nr. 2, begrænses selskabsskattepligten for elselskaber til selskaber og foreninger m.v., der har elproducerende anlæg som har en effekt på over 25 kW. Den foreslåede ændring omfatter ikke elselskaber, der er organiseret som aktieselskaber eller anpartsselskaber, idet disse selskaber er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, der vedrører registrerede aktieselskaber og anpartsselskaber.

Ved installeret effekt forstås, at anlæggets nominelle effekt højst kan være 25 kW. For solceller er det alene den effekt, som anlægget kan producere uden vekselretter/inverter som svarer til den nominelle effekt. For vindmøller er den installerede effekt (som svarer til den nominelle effekt) angivet i vindmøllens typecertifikat, jf. bekendtgørelse nr. 73 af 25. januar 2013 om teknisk certificeringsordning for vindmøller. Der kan ikke indgå elforbrugende enheder i opgørelsen af den installerede effekt. Effekten af en vindmølle kan således ikke reduceres ved at installere den sammen med en varmepatron eller anden elforbrugende enhed.

Det er uden betydning, hvor mange forskellige elproducerende anlæg selskabet m.v. driver. Afgørende er alene, at den samlede effekt er på 25 kW eller derunder. Hvis selskabet f.eks. driver et solcelleanlæg med en kapacitet på 6 kW og en vindmølle med en kapacitet på 15 kW, vil selskabet m.v. ikke opfylde betingelserne for at være et skattepligtigt selskab efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 e, da den samlede kapacitet alene er på 21 kW.

Der sondres heller ikke imellem forskellige former for elproducerende energianlæg. Det er således uden betydning, om der er tale om et elproducerende anlæg, der anvender vedvarende energi, eller et anlæg, der anvender fossile brændstoffer.

De selskaber og foreninger m.v., der med forslaget foreslås fritaget for skattepligten for elselskaber, vil for de flestes vedkommende blive skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Det betyder, at de pågældende selskaber og foreninger m.v. alene vil være skattepligtige af indtægt af erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Til nr. 3

Bestemmelsen om elselskabers skattepligt, jf. selskabs­skattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 e, og bestemmelsen om vandforsyningsselskabers skattepligt, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 h omfatter alene indregistrerede aktieselskaber.

Som en konsekvensændring i forbindelse med gennemførelsen af selskabsloven i 2009 blev ordlyden i selskabsskattelovens § 1, nr. 1, ændret fra »indregistrerede aktieselskaber« til: »indregistrerede aktieselskaber og anpartsselskaber«. I den forbindelse blev formuleringerne i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 e og nr. 2 h, ved en fejl ikke tilsvarende ændret. Den foreslåede ændring retter op herpå.

Til nr. 4

Efter selskabsskattelovens § 1, stk. 4, 1. pkt., anses som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed for de i selskabs­skattelovens stk. 1, nr. 5, litra c, eller nr. 6, omhandlede investeringsinstitutter, foreninger m.v. indtægt ved næringsvirksomhed eller anden forretningsvirksomhed, herunder indtægt ved drift, udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom.

Som følge af, at skattepligten for elselskaber begrænses til elproducerende anlæg som har en effekt over 25 kW foreslås bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 4, 1. pkt., ændret så det fremgår, at indtægt ved produktion af elektricitet og varme fremover anses for at være skattepligtig indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed. Som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed betragtes efter den gældende bestemmelse næringsvirksomhed eller anden forretningsvirksomhed, herunder indtægt ved drift, udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom.

Det betyder, at en forening m.v. beskattes af indkomst ved salg af elektricitet og varme, uden at foreningens indtægter ved ikke-erhvervsmæssig aktivitet, herunder kontingentindtægter, beskattes.

Til nr. 5

Efter selskabsskattelovens § 1, stk. 5, betragtes overskud som de i selskabsskattelovens stk. 1, nr. 5, litra c, eller nr. 6, nævnte foreninger m.v. indvinder ved leverancer til medlemmer, ikke som indvundet ved erhvervsmæssig virksomhed.

Som følge af, at skattepligten for elselskaber begrænses til elproducerende anlæg som har en effekt over 25 kW foreslås bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 5, 1. pkt., ændret, så indtægt ved salg af elektricitet eller varme til medlemmer af en forening m.v. ikke kan anses for at være en skattefri indtægt ved leverancer til medlemmer.

Ved den foreslåede ændring sikres, at foreningen m.v. beskattes af indtægter ved salg af elektricitet, uden at der i øvrigt ændres ved beskatningen af foreningens andre indtægter ved omsætning med medlemmer.

Indkomst ved levering af varme fra fjernvarmeværker til andelshavere er efter de gældende regler fritaget for beskatning som omsætning med medlemmer. For at sikre at fjernvarmeværkers leverancer til andelshavere fortsat er fritaget for beskatning foreslås i selskabsskattelovens § 1, stk. 5, 2. pkt., at fjernvarmeværkers indtægt ved salg af varme til andelshavere ikke er omfattet af 1. pkt. Med den foreslåede formulering af bestemmelsen sikres, at den nuværende retstilstand opretholdes.

Til nr. 6

Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 3, 2. pkt., er indkomstskattesatsen for udbytter og visse afståelsessummer omfattet af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, der betales af danske selskaber til deres udenlandske selskabsaktionærer, som udgangspunkt på 27 pct.

Udgangspunktet fraviges dog, hvis det udenlandske selskab er hjemmehørende i et land, hvor den kompetente myndighed udveksler skatteoplysninger med SKAT, og dette selskab ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udloddende danske selskab. Indkomstskatten nedsættes i givet fald til 15 pct. Hvis det udenlandske selskab er hjemmehørende uden for EU og sammen med koncernforbundne selskaber ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen, fastholdes indkomstskattesatsen dog på 27 pct.

Det foreslås, at indkomstskattesatsen for udbytter, jf. ligningslovens § 16 A, og afståelsessummer, jf. ligningslovens § 16 B, til begrænset skattepligtige selskaber, jf. selska?bs­skattelovens § 2, stk. 1, litra c, nedsættes fra 27 pct. til 22 pct., idet det anses for at være i strid med EU-retten, at satsen er højere end selskabsskattesatsen på 22 pct.

Der ændres ikke på indeholdelsesprocentsatsen i kildeskattelovens § 65. Det udloddende selskab vil derfor fortsat skulle indeholde 27 pct. af det samlede udbytte. Det udenlandske selskab vil kunne tilbagesøge forskellen mellem den indeholdte skat og indkomstskatten.

Til nr.7

Efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, er havne, herunder lufthavne, der er åbne for offentlig trafik, samt gas- og fjernvarmeværker, når adgangen til leverance fra værket står åben for alle inden for det område, hvori værket arbejder, fritaget for beskatning for så vidt havnens eller værkets indtægter, bortset fra normalforrentning af en eventuel ind­skuds­kapital, ifølge vedtægtsmæssig bestemmelse udelukkende kan anvendes til havnens eller værkets formål. Betingelserne for skattefrihed er opfyldt, selv om en havn, en lufthavn eller et gas- eller fjernvarmeværk, udøver aktivitet, der falder uden for formålet, såfremt disse aktiviteter udøves i et skattepligtigt datterselskab.

Det foreslås, at havne, lufthavne samt gas- og fjernvarmeværker får mulighed for at have aktiviteter i form af produktion af elektricitet med en installeret effekt på 25 kW eller derunder, uden at de herved mister skattefriheden af indkomst fra deres kerneaktiviteter. Efter de gældende regler kan skattefriheden opretholdes ved at udskille det elproducerende anlæg i et datterselskab. For anlæg, der har en installeret effekt på 25 kW eller derunder, er det dog fundet hensigtsmæssigt uden at skulle udskille anlægget i et selvstændigt selskab at give havnen, lufthavnen samt gas- og fjernvarmeværket mulighed for at anskaffe mindre anlæg, uden at det er nødvendigt for at opretholde skattefrihed af kerneaktiviteten at skulle udskille det elproducerende anlæg i et datterselskab.

Det er ligesom for foreninger m.v., jf. bemærkningerne til lovforslagets § 1, nr. 2, uden betydning, hvor mange forskellige elproducerende anlæg selskabet m.v. driver. Afgørende er alene, at den samlede effekt er på 25 kW eller derunder. Hvis selskabet f.eks. driver et solcelleanlæg med en kapacitet på 6 kW og en vindmølle med en kapacitet på 15 kW, vil havnen, lufthavnen samt gas- eller fjernvarmeselskabet, være omfattet af den foreslåede ændring. Det betyder, at indtægt ved kerneaktiviteterne fortsat er fritaget for beskatning, mens indkomst ved elvirksomheden er skattepligtig.

Ligesom det gælder for skoler m.v., der har produktion af el og varme, foreslås det, at havne m.v. skal betale skat af indtægt ved produktion af elektricitet og varme.

Til nr. 8

Efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4 a, er vandforsyningsselskaber m.v., der ikke er omfattet af § 2, stk. 1, i lov om vandsektorens organisering og økonomiske forhold fritaget for beskatning. Det er en betingelse, at leverance fra vandforsyningsselskabet står åben for alle inden for det område, hvori selskabet arbejder, og at vandforsyningsselskabets indtægter, bortset fra normalforrentning af en eventuel indskudskapital, ifølge selskabets vedtægter kun kan anvendes til selskabets formål.

Det foreslås, at vandforsyningsselskaber m.v., der ikke er omfattet af § 2, stk. 1, i lov om vandsektorens organisering og økonomiske forhold, får mulighed for at have aktiviteter i form af produktion af elektricitet, uden at de herved mister skattefriheden af indkomst fra deres kerneaktiviteter. Da der er tale om mindre selskaber, er det ikke fundet nødvendigt at indsætte en kapacitetsgrænse eller give mulighed for at udskille elproduktionen i et datterselskab.

Forslaget betyder, at indtægt ved kerneaktiviteterne fortsat er fritaget for beskatning, mens indkomst ved elvirksomheden er skattepligtig.

Ligesom det gælder for skoler m.v., der har produktion af el og varme, foreslås det, at havne m.v. skal betale skat af indtægt ved produktion af elektricitet og varme.

Til nr. 9

For kommuner, der ønsker at overgå til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 f, fra beskatning efter selskabsskattelovens § 3, stk. 7, træder værdier, der opgjort efter selskabsskattelovens § 35 O, stk. 6, i stedet for anskaffelsessummerne nævnt i selskabsskattelovens § 5 C, stk. 2.

Selskabsskattelovens § 35 O finder alene anvendelse for de elselskaber, der overgik fra skattefrihed til beskatning - senest ved udgangen af 2001. De værdier, der blev fastsat ved overgangen til elselskab efter selskabsskattelovens § 35 O, stk. 6, kan dog fortsat have betydning for kommunerne.

Da selskabsskattelovens § 35 O, stk. 1-6, jf. lovforslaget § 1, nr. 14, foreslås ophævet, foreslås bestemmelsen ændret, så de fastsatte værdier efter selskabsskattelovens § 35 O fortsat kan anvendes for de nævnte kommuner.

Til nr. 10

Efter selskabsskattelovens § 5 C, stk. 2, 3. pkt., anses henlæggelser til investeringsfonds, der henstår ubenyttet ved et selskabs eller en forenings overgang til beskatning efter andre regler i selskabsskattelovens § 1, bortset fra § 1, stk. 1, nr. 6, for sket i de indkomstår, hvori de oprindelig er foretaget. Denne bestemmelse foreslås ophævet som følge af forslaget om ophævelse af lov om investeringsfonds, jf. lovforslagets § 7.

Til nr. 11

Det foreslås, at en del af bestemmelsen i selskabsskatte­lov­en om, at der er fradrag for lovpligtige udjævningsreserver inden for kredit- og kautionsforsikring, ophæves.

Med virkning fra 1. januar 2016 er bekendtgørelse om udjævningsreserver inden for kredit- og kautionsforsikring ophævet, da bekendtgørelsen er overflødig efter implementeringen af Rådets direktiv 2009/138/EF af 25. november 2009 om adgang til og udøvelse af forsikrings- og genforsikringsvirksomhed (Solvens II). Implementeringen af solvens II-direktivet medfører, at der fra og med den 1. januar 2016 vil være generelle krav til forsikringsselskabers kapital. De generelle krav træder bl.a. i stedet for kravet om, at kredit- og kautionsforsikringsselskaberne skal hensætte til en udjævningsreserve til dækning af forpligtelserne over for de forsikrede. Ophævelsen af bekendtgørelsen om udjævningsreserver inden for kredit- og kautionsforsikring medfører, at reglen om fradrag for lovpligtige udjævningsreserver i selskabsskatteloven er uden indhold. Denne særlige regel foreslås i konsekvens heraf ophævet.

Til nr. 12

Ændringen sker på baggrund af, at der i selskabsskatte­lov­en ved en fejl flere gange henvises til lovens § 13, stk. 3, 1. pkt., uagtet at der kun er et pkt. i § 13, stk. 3. Henvisningerne foreslås derfor ændret.

Til nr. 13

Efter selskabsskattelovens § 13 D opgør Energinet.dk og virksomhedens datterselskaber hver især en særskilt skattepligtig indkomst for de aktiviteter, der er omfattet af deres særskilte regnskaber for elektricitetsrelaterede aktiviteter i medfør af § 12 i lov om Energinet.dk. Hvor et afskrivningsberettiget aktiv anvendes i forbindelse med aktiviteter, fordeles den afskrivningsberettigede anskaffelsessum i overensstemmelse med de særskilte regnskaber. Dette omfatter ikke aktiver med indgangsværdier efter selskabsskattelovens § 35 O.

Selskabsskattelovens § 35 O har alene anvendelse for de elselskaber, der overgik fra skattefrihed til beskatning - senest ved udgangen af 2001. De værdier, der blev fastsat ved overgangen til elselskab efter selskabsskattelovens § 35 O kan dog fortsat have betydning for Energinet.dk og virksomhedens datterselskaber.

Da selskabsskattelovens § 35 O, stk. 1-6, jf. lovforslaget § 1, nr. 14, foreslås ophævet, foreslås bestemmelsen ændret, så de fastsatte værdier efter selskabsskattelovens § 35 O fortsat kan anvendes af Energinet.dk og dets datterselskaber.

Til nr. 14

Det foreslås, at bestemmelserne i selskabsskabsskatte­lov­ens § 35 O, stk. 1-6, ophæves, idet bestemmelserne har udtømt deres virkning.

Med de foreslåede ændringer i nr. 11 og 13 og i § 15, nr. 1, er det dog tydeliggjort, at indgangsværdier fastsat efter selskabsskattelovens § 35 O, fortsat finder anvendelse for kommuner og Energinet.dk.

Som led i indførelse af den generelle skattepligt for elselskaber ved lov nr. 452 af 31. maj 2000 indførtes en overgangsbestemmelse i selskabsskattelovens § 35 O, som omhandlede fastlæggelsen af de skattemæssige indgangsværdier ved de hidtidige elselskabers overgang til skattepligt.

Bestemmelsen i selskabsskattelovens § 35 O indeholder regler om fastsættelse af afskrivningsgrundlag og indgangsværdier til brug for opgørelsen af fortjeneste og tab efter aktieavancebeskatningsloven, ejendomsavancebeskatningsloven og kursgevinstloven. Indgangsværdierne er fastsat på det tidspunkt, hvor elselskaber overgik fra skattefrihed til beskatning - senest ved udgangen af 2001. De fastsatte indgangsværdier udgør anskaffelsessummen ved opgørelse af fortjeneste og tab på det tidspunkt, hvor de pågældende aktiver og passiver afhændes.

Da de nævnte elselskaber alle senest med udgangen af 2001 er overgået til beskatning som elselskaber efter selska?bs­skatteloven, har bestemmelsen i selskabsskattelovens § 35 O - bortset fra bestemmelsen i selskabsskattelovens § 35 O, stk. 7 - udtømt sin virkning.

Efter selskabsskattelovens § 35 O, stk. 7, kan decentrale kraftvarmeanlæg, jf. § 5 i lov nr. 375 af 2. juni 1999 om elforsyning, som ikke ejes af et elektricitetsværk, afskrive et beløb svarende til den del af nettogælden opgjort til kursværdien pr. 31. december 1999, der kan henføres til kraftvarmeanlægget, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i en 20-årig periode fra skattepligtens indtræden i stedet for at afskrive på aktiver, som kraftvarmeværket ejede forud for overgangen til skattepligt. Bestemmelsen i selska?bs­skattelovens § 35 O, stk. 7, kan derfor først ophæves efter udløbet af den 20-årige periode, det vil sige efter udløbet af 2019.

Bestemmelsen i selskabsskattelovens 35 O har ingen betydning for de selskaber og foreninger m.v., der efterfølgende, det vil sige efter elselskabernes overgang til almindelig beskatning, er overgået til skattepligt som elselskab efter selska?bs­skattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 e, f.eks. fra skattefrihed efter selskabsskattelovens § 3 eller skattepligt efter en anden bestemmelse i selskabsskattelovens § 1. For selskaber og foreninger m.v., der overgår fra skattefrihed efter sel­skabs­skattelovens § 3, finder reglerne i selskabsskattelovens § 5 D anvendelse, og for selskaber og foreninger m.v., der overgår fra beskatning efter en anden bestemmelse i sel­skabs­skattelovens § 1, finder reglerne i selskabsskattelovens § 5 C anvendelse.

Til § 2

Til nr. 1

Efter afskrivningslovens § 67 kan et selskab eller en forening omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, 2 eller 4, ikke fradrage udgiften til anskaffelse af aktiver omfattet af afskrivningslovens § 6, stk. 1, 2 eller 4 (straksafskrivninger m.v.), i det omfang selskabet m.v. benytter henlæggelser til investeringsfonds til forlods afskrivning på sådanne aktiver, som erhverves med henblik på udlejning, eller som allerede ved erhvervelsen er udlejet.

Det foreslås, at afskrivningslovens § 67 ophæves som følge af forslaget om ophævelse af lov om investeringsfonds, jf. lovforslagets § 7.

Til § 3

Til nr. 1

Datterselskabsaktier er defineret i aktieavancebeskatningslovens § 4 A. Ifølge definitionen skal moderselskabet eje mindst 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet, og - hvis datterselskabet ikke er hjemmehørende i Danmark - skal beskatningen af udbytter fra datterselskabet frafaldes eller nedsættes efter direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater (moder-/datterselskabsdirektivet) eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Det foreslås, at definitionen af datterselskabsaktier justeres. Det foreslås, at betingelsen i den anden del af definitionen formuleres således, at den omfatter udenlandske datterselskaber, der er selskabsskattepligtigt uden fritagelse i den stat, hvor selskabet er hjemmehørende, herunder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, og den kompetente myndighed i denne stat skal udveksle oplysninger med de danske skattemyndigheder efter en dobbeltbeskatningsover­ens­komst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager. Med justeringen vil det ikke længere være en betingelse for, at der er tale om datterselskabsaktier, at beskatningen af udbytter fra udenlandske datterselskaber skal frafaldes eller nedsættes efter moder-/datterselskabsdirektivet eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Danske skattepligtige selskaber vil herefter, jf. henvisningen i aktieavancebeskatningslovens § 8 og selskabsskatte­lov­ens § 13, stk. 1, nr. 2, til aktieavancebeskatningslovens § 4 A, ikke være skattepligtige af afkast (udbytter, gevinster og tab) på datterselskabsaktier, der defineres som aktier, hvor der ejes mindst 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet, og hvor datterselskabet er selskabsskattepligtigt uden fritagelse i det land, hvor det er hjemmehørende. For udenlandske datterselskaber er det endvidere en betingelse, at den kompetente myndighed i det land, hvor datterselskabet er hjemmehørende, skal udveksle oplysninger med SKAT efter en aftale om udveksling af oplysninger.

Betingelsen om, at datterselskabet er selskabsskattepligtigt uden fritagelse i hjemlandet, indeholder både et krav om subjektiv skattepligt, det vil sige, at selskabet er omfattet af selska?bs­skattelovgivningen, og et krav om objektiv skattepligt, det vil sige, at selskabets indkomst skal være selskabs­skattepligtigt. Det vil f.eks. ikke være tilstrækkeligt, hvis selskabet har en skattesats på nul.

Med selskabsbeskatning menes et selskabsskattesystem, der ligesom den danske selskabsbeskatning er indkomstbaseret, det vil sige, at der sker en opgørelse af selskabets indtægter og udgifter, og nettobeløbet beskattes.

Til nr. 2

Definitionen af datterselskabsaktier, som er beskrevet oven for under nr. 1, indeholder en værnsregel, der skal forhindre, at en række selskabsaktionærer, som hver især ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet eller i øvrigt ikke ville opfylde betingelserne for skattefrihed ved direkte ejerskab, kan opnå adgang til skattefriheden for datterselskabsaktier ved at indskyde et fællesejet mellemholdingselskab uden reel økonomisk aktivitet vedrørende aktiebesiddelsen som formel ejer af mindst 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet.

Datterselskabsaktierne anses således for ejet direkte af de af moderselskabets (mellemholdingselskabets) direkte og indirekte selskabsskattepligtige aktionærer, som i ethvert led mellem aktionæren og mellemholdingselskabet ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i det underliggende selskab. Det gælder dog kun, hvis følgende betingelser alle er opfyldt:

1) Mellemholdingselskabets primære funktion er ejerskab af datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier.

2) Mellemholdingselskabet udøver ikke reel økonomisk virksomhed vedrørende aktiebesiddelsen.

3) Mellemholdingselskabet ejer ikke hele aktiekapitalen i datterselskabet, eller mellemholdingselskabet ejer hele aktiekapitalen i et datterselskab, som ikke er skattepligtigt i Danmark, og hvor beskatningen af udbytter fra datterselskabet ved direkte ejerskab ikke ville skulle nedsættes eller frafaldes efter bestemmelserne i moder-/datterselskabsdirektivet eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Færøerne, Grønland eller den stat, hvor datterselskabet er hjemmehørende.

4) Aktierne i mellemholdingselskabet er ikke optaget til handel på et reguleret marked eller en multilateral handelsfacilitet.

5) Mere end 50 pct. af aktiekapitalen i mellemholdingselskabet ejes direkte eller indirekte af selskaber m.v., som ikke ville kunne modtage udbytter skattefrit ved direkte ejerskab af aktierne i det enkelte datterselskab.

Det foreslås, at den tredje betingelse justeres som følge af justeringen af definitionen af datterselskabsaktier. Den tredje betingelse vil herefter være, at mellemholdingselskabet ikke ejer hele aktiekapitalen i datterselskabet, eller mellemholdingselskabet ejer hele aktiekapitalen i et datterselskab, som ikke er selskabsskattepligtigt i Danmark eller udlandet eller er fritaget for selskabsskattepligten, eller som er hjemmehørende i en stat, hvor den kompetente myndighed ikke skal udveksle oplysninger med de danske skattemyndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.

Til nr. 3

Efter aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 2, er fradragsret for personer for tab på aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked, betinget af, at SKAT har modtaget oplysninger om erhvervelsen af aktierne. SKAT skal have modtaget oplysningerne inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvori erhvervelsen har fundet sted. Betingelsen anses bl.a. for opfyldt, hvor SKAT har modtaget oplysning om erhvervelsen af aktien via indberetninger efter skattekontrollovens § 10 E.

Det foreslås, at henvisningen til § 10 E om andele i værdipapirfonde udgår som følge af den foreslåede ophævelse af § 10 E ved lovforslagets § 12, nr. 6. Andele af værdipapirfonde omfattes i stedet af indberetningspligten efter skattekontrollovens §§ 10 A og 10 B og betingelsen om oplysning til SKAT om erhvervelsen af aktierne kan også opfyldes ved indberetning efter § 10 B. Derved sikres det, at ejeren af andelene automatisk opnår fradragsret for et eventuelt tab på de pågældende andele.

Til § 4

Til nr. 1 og 2

Ejendomsavancebeskatningslovens § 5 indeholder bestemmelse om, hvorledes der ved fastsættelse af anskaffelsessummen skal tages hensyn til foretagne forlodsafskrivninger efter investeringsfondsloven. Det foreslås, at henvisninger til lov om investeringsfonds i ejendomsavancebeskatningsloven ændres til »dagældende investeringsfondslov, jf. lovbekendtgørelse nr. 1152 af 7. oktober 2014« som følge af forslaget om ophævelse af lov om investeringsfonds, jf. lovforslagets § 7. Hvis henvisningen alene blev ophævet ville det betyde at anskaffelsessummen ved opgørelse af fortjeneste ikke blev nedsat med foretagne forlodsafskrivninger efter investeringsfondsloven. Der er fortsat behov for at bevare henvisningen for at sikre at der ved opgørelsen af anskaffelsessummen tages hensyn til tidligere foretaget anvendelse af investeringsfondsmidler.

Til § 5

Til nr. 1

Forslaget er en følge af, at det foreslås, at titlen af »Lov om beskatning af aktieselskaber m.v.« ændres til »Selskabs­skatteloven«, jf. lovforslagets § 1, nr. 1.

Til nr. 2-6

Fusionsskatteloven indeholder i § 8, stk. 1, 4. og 5. pkt., § 15 b, stk. 1, 8. pkt., § 15 b, stk. 2, 8. pkt., § 15 d, stk. 2, 6. og 7. pkt., og § 15 d, stk. 3, 6. og 7. pkt., bestemmelser om behandling af ubenyttede investeringsfondshenlæggelser ved fusion, spaltning og tilførsel af aktiver. Henvisningerne i fusionsskatteloven til lov om investeringsfonds foreslås ophævet som følge af forslaget om ophævelse af lov om investeringsfonds, jf. lovforslagets § 7.

Til § 6

Til nr. 1

Efter § 7, stk. 9, i lov om indskud på etableringskonto og iværksætterkonto skal der ske forlods afskrivning og reduktion af afskrivningsgrundlag ved hævning af etablerings- og iværksætterkontoindskud, jf. § 7, stk. 5, forud for en eventuel anvendelse af investeringsfondshenlæggelser. Det foreslås, at § 7, stk. 9, ophæves som følge af forslaget om ophævelse af lov om investeringsfonds, jf. lovforslagets § 7.

Til § 7

Det foreslås, at lov om investeringsfonds ophæves.

Der findes i dag investeringsfondskonti for ca. ½ mio. kr., hvor SKAT ikke har kendskab til kontohavers identitet. Hvis en kontohaver ikke melder sig, tilfalder indestående statskassen. I forbindelse med ophævelsen vil SKAT følge reglerne i skattekontrollovens § 8 J, stk. 5, for, hvorledes der skal forholdes i forhold til indestående på sådanne konti.

Efter skattekontrollovens § 8 J, stk. 5, kan SKAT bestemme, at der i 6 måneder efter et af SKAT fastsat tidspunkt ikke må foretages dispositioner over konti, om hvis indehavers identitet kontoføreren ikke har sikker viden, før indehaveren har identificeret sig over for SKAT. Konti, hvis indehaver ikke har kunnet identificeres, kan efter SKATs nærmere bestemmelse spærres i et antal år og derefter efter forudgående offentlig varsling i Statstidende med 12 måneders frist inddrages til fordel for statskassen, såfremt ingen berettiget indsigelse er fremkommet inden fristens udløb. SKAT kan dog under særlige omstændigheder undlade sådan inddragelse eller yde godtgørelse af allerede inddragne beløb.

Hvis kontohaveren kan identificeres, vil det indestående beløb blive udbetalt skattefrit, da det efter reglerne i forældelsesloven ikke længere er muligt at efterbeskatte investeringsfondshenlæggelser.

Forældelsen skyldes, at henlæggelser i indkomståret 1997, som er sidst mulige henlæggelsesår, skulle efterbeskattes i indkomståret 1997, hvis henlæggelserne ikke var anvendt i indkomståret 2003. Hvis ikke indskuddene var benyttet inden 6 år, det vil sige med udgangen af indkomståret 2003, jf. investeringsfondslovens § 6, stk. 2, og § 9, stk. 1, skulle beskatningen gennemføres uden ugrundet ophold, hvilket som udgangspunkt vil sige i begyndelsen af 2004. Efter forældelseslovens § 3, stk. 1, kan en ansættelsesændring ikke gennemføres efter begyndelsen af 2007, da skattekravet vil være forældet efter 3-års fristen i forældelsesloven. Det var ikke muligt at suspendere beskatningen efter forældelseslovens § 3, stk. 2, da SKAT havde kendskab til indestående. Hvis SKAT har bevilget forlængelse af fristen for at anvende henlæggelser med f.eks. 3 år, er forældelsesfristen dog blevet tilsvarende forlænget. SKAT skønner, at alle genbeskatningskrav i dag er forældede.

Til § 8

Til nr. 1

Efter kursgevinstlovens § 15, stk. 2, er fradragsret for personer for tab på fordringer, der er optaget til handel på et reguleret marked, betinget af, at SKAT har modtaget oplysninger om erhvervelsen af fordringerne. SKAT skal have modtaget oplysningerne inden udløbet af selvangivelsesfri?st­en for det indkomstår, hvori erhvervelsen har fundet sted. Betingelsen anses bl.a. for opfyldt, hvor SKAT har modtaget oplysning om erhvervelsen af fordringen via indberetninger efter skattekontrollovens § 10 E.

Det foreslås, at henvisningen til § 10 E om andele i værdipapirfonde udgår som følge af den foreslåede ophævelse af § 10 E ved lovforslagets § 11, nr. 6.

Til § 9

Til nr. 1

Den foreslåede ændring er alene af redaktionel karakter.

Den foreslåede ændring er en følge af, at § 22, stk. 1, nr. 7, i lov om elforsyning pr. 1. oktober 2015 er blevet til § 22, stk. 1, nr. 5, jf. § 1, nr. 15, og § 5, stk. 4, i lov nr. 633 af 16. juni 2014.

Til nr. 2

Forslaget er en følge af, at det foreslås, at titlen af »Lov om beskatning af aktieselskaber m.v.« ændres til »Sel­­skabs­­skatteloven«, jf. lovforslagets § 1, nr. 1.

Til nr. 3

Efter gældende regler er udgangspunktet, at afståelse af aktier m.v. til det udstedende selskab behandles som udbytte, jf. ligningslovens § 16 B, stk. 1. En afståelse af aktier m.v. omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19 eller investeringsbeviser til det udstedende selskab behandles dog efter aktieavancebeskatningsloven, jf. ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 4. Afståelsessummen opnået ved tilbagesalget beskattes således som en avance.

Det foreslås, at der i § 16 B, stk. 2, nr. 4, som 2. pkt. indsættes en yderligere betingelse, således at reglen i 1. pkt. alene omfatter aktier m.v. eller investeringsbeviser, der er udstedt af et investeringsinstitut, hvis andele udbydes til offentligheden, og som efter national lovgivning, EU-retlig regulering eller international aftale er undergivet et krav om risikospredning og pligt til på en deltagers forlangende at tilbagekøbe eller indløse udstedte andele.

Den foreslåede ændring af ligningslovens 16 B, stk. 2, nr. 4, skal hindre, at der sker omgåelse af beskatningen af udbytter, ved at investorer i investeringsinstitutter i stedet for at modtage skattepligtige udbytter tilbagesælger investeringsbeviser m.v. til investeringsinstituttet, der har udstedt de pågældende investeringsbeviser m.v.

Det vil fortsat være muligt uden udbyttebeskatning at tilbagesælge investeringsbeviser til investeringsinstitutter, som er omfattet af UCITS-direktivet. På samme måde vil investeringsbeviser i tilsvarende investeringsinstitutter i lande uden for EU også fortsat være omfattet af reglen om, at tilbagesalget kvalificeres som en avance. Indgrebet rammer således ikke tilfælde, hvor der investeres i almindelige investeringsinstitutter, der henvender sig til detailinvestorerne, men derimod først og fremmest tilfælde, hvor mere sofistikerede investorer efter en fælles aftale kan agere samlet i forhold til investeringsinstituttet.

Til nr. 4

Efter aktieavancebeskatningslovens § 3 anses omsættelige investeringsbeviser altid for investeringsbeviser, der er optaget til handel på et reguleret marked. Både ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 4 og 5, finder dermed efter deres ordlyd anvendelse i forhold til omsættelige investeringsbeviser.

Efter ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 4, behandles en afståelse af investeringsbeviser efter aktieavancebeskatningsloven, mens ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 5, fastslår, at en afståelse af aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked, til det udstedende selskab omfattes af aktieavancebeskatningsloven.

Det foreslås, at bestemmelsen i ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 5, alene skal finde anvendelse i forhold til omsættelige investeringsbeviser, der reelt er optaget til handel på et reguleret marked.

Omsættelige investeringsbeviser, der udelukkende behandles som optaget til handel på et reguleret marked i kraft af reglen i aktieavancebeskatningslovens § 3, vil dermed fremover alene være omfattet af bestemmelsen i ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 4. I det omfang der måtte være tale om omsættelige investeringsbeviser i investeringsinstitutter, som ikke markedsføres offentligt, vil disse investeringsbeviser være omfattet af ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 4, jf. lovforslagets § 9, nr. 3, hvilket vil medføre, at et tilbagesalg til det udstedende selskab vil blive udbyttebeskattet.

Til nr. 5

Efter gældende regler kan minimumsbeskattede investeringsinstitutter udstede investeringsbeviser uden ret til udbytte uden at miste status som minimumsbeskattet investeringsinstitut, jf. ligningslovens § 16 C, stk. 2, 3. pkt.

Det foreslås at ændre betingelserne for at kunne vælge at blive omfattet af reglerne for investeringsinstitutter med minimumsbeskatning, således at disse investeringsinstitutter som udgangspunkt ikke kan udstede investeringsbeviser uden ret til udbytte.

Det foreslås, at der i § 16 C, stk. 2, 3. pkt., indsættes efter »Et investeringsinstitut«: », der udelukkende investerer i fordringer omfattet af kursgevinstloven, aktier i det administrationsselskab, der forestår investeringsinstituttets administration, afledte finansielle instrumenter efter Finanstilsynets regler herom og beviser i investeringsinstitutter med minimumsbeskatning omfattet af stk. 1, der udelukkende investerer i aktiver som nævnt i nærværende punktum,«.

Ændringen har til formål at sikre, at udenlandske investorer ikke kan undgå dansk udbyttebeskatning ved en ordning, hvorefter investor afstår ordinære investeringsbeviser med udbytteret og samtidigt køber tilsvarende investeringsbeviser uden udbytteret, således at et ellers skattepligtigt udbytte derved risikofrit konverteres til en skattefri avance.

Den foreslåede ændring er udformet således, at minimumsbeskattede investeringsinstitutter, der udelukkende investerer i fordringer omfattet af kursgevinstloven, aktier i det administrationsselskab, der forestår investeringsinstituttets administration, afledte finansielle instrumenter efter Finanstilsynets regler herom og beviser i investeringsinstitutter med minimumsbeskatning, der udelukkende investerer i førnævnte aktiver, bevarer deres status som investeringsinstitut med minimumsbeskatning, selv om de udsteder investeringsbeviser uden ret til udbytte. Undtagelsen er begrundet i, at der ikke her er et omgåelsesmotiv, idet minimumsindkomst og udlodninger fra sådanne institutter ikke er omfattet af begrænset skattepligt.

Afgrænsningen af de aktiver, som det minimumsbeskattede investeringsinstitut kan eje, samtidig med at der fortsat kan udstedes investeringsbeviser uden udbytteret, er sammenfaldende med afgrænsningerne i selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, og kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6. Disse bestemmelser angiver, hvornår selskaber og fysiske personer, der har hjemsted i udlandet, ikke er begrænset skattepligtige af udbytter fra et minimumsbeskattet investeringsinstitut omfattet af ligningslovens § 16 C.

Hvis et investeringsinstitut med minimumsbeskatning, efter at ændringen af definitionen af investeringsinstitutter med minimumsbeskatning er trådt i kraft, udsteder investeringsbeviser uden ret til udbytte, vil det have som konsekvens, at investeringsinstituttet mister sin status som minimumsbeskattet. Investeringsinstituttet vil i stedet blive kvalificeret som et investeringsselskab, og andelene i instituttet vil for fuldt skattepligtige investorer blive omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19.

Hvis et investeringsinstitut med minimumsbeskatning fra og med den 1. januar 2017, f.eks. i perioden fra den 1. januar 2017 til afholdelse af generalforsamlingen i april 2017, udsteder investeringsbeviser uden ret til udbytte, vil dette medføre, at investeringsinstituttet fra 1. januar 2018 (indkomståret 2018) anses for at have skiftet status til investeringsselskab. Statusskiftet vil for danske institutter medføre, at der skal gennemføres en ophørsbeskatning af investeringsinstituttet. For fuldt skattepligtige deltagere i investeringsinstituttet vil statusskiftet betyde, at de fra den 1. januar 2018 vil overgå til en løbende beskatning af årets værdiændring på deres bevis (lagerbeskatning). Hvis det minimumsbeskattede investeringsinstitut var aktiebaseret, vil deltagerne endvidere blive anset for at have afstået og genanskaffet deres bevis pr. den 31. december 2017.

Til nr. 6

Ligningslovens § 33 D indeholder regler om genbeskatning af underskud i et fast driftssted i en fremmed stat, hvis Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomst med den pågældende stat medfører, at Danmark skal lempe dobbeltbeskatning af overskud i det faste driftssted efter eksemptionsmetoden. I den forbindelse anses benyttelse af henlæggelser til investeringsfonds og indskud på etableringskonti til forlods afskrivning på et aktiv også som underskud, jf. § 33 D, stk. 1, 4. pkt.

Det foreslås, at henvisningen ovenfor til ubenyttede investeringsfondshenlæggelser udgår som følge af forslaget om ophævelse af lov om investeringsfonds, jf. lovforslagets § 7. Da etableringskontoloven er udvidet, så den udover etableringskonti også omfatter iværksætterkonti foreslås en redaktionel tydeliggørelse, hvorefter henvisningen til indskud på etableringskonti suppleres med en henvisning til indskud på iværksætterkonti.

Til § 10

Til nr. 1

Efter personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 4, fradrages henlæggelser til investeringsfonds ved opgørelsen af den personlige indkomst. Det foreslås, at § 3, stk. 2, nr. 4, ophæves som følge af forslaget om ophævelse af lov om investeringsfonds, jf. lovforslagets § 7.

Til § 11

Til nr. 1

Efter skattekontrollovens § 1, stk. 1, skal de arter af formue, der omfattes af bl.a. lovens §§ 10 A, 10 B eller 10 E, selvangives, medmindre oplysningen er omfattet af en af de nævnte indberetningspligter. Det foreslås, at henvisningen til § 10 E om andele i værdipapirfonde udgår som følge af den foreslåede ophævelse af § 10 E ved lovforslagets § 11, nr. 5. Andele af værdipapirfonde omfattes i stedet af indberetningspligten efter skattekontrollovens §§ 10 A og 10 B, og oplysninger herom skal derfor fortsat selvangives, hvis oplysningerne ikke er omfattet af disse indberetningspligter.

Til nr. 2

Efter skattekontrollovens § 9, stk. 1, er det SKAT, der træffer afgørelse om, hvorvidt en person eller et selskab m.v. er indberetningspligtigt efter bl.a. lovens § 10 E, stk. 1. Indberetningen kan fremtvinges ved brug af tvangsbøder. Efter skattekontrollovens § 14, stk. 2, straffes den, der forsætligt eller groft uagtsomt undlader rettidig indberetning efter bl.a. lovens § 10 E, stk. 1.

Det foreslås, at henvisningerne til § 10 E, stk. 1, om indberetning af andele i værdipapirfonde udgår som følge af den foreslåede ophævelse heraf ved lovforslagets § 11, nr. 5. Andele af værdipapirfonde omfattes i stedet af indberetningspligten efter skattekontrollovens §§ 10 A og 10 B, og de nævnte regler om afgørelse vedrørende indberetning, tvangsbøder til at fremtvinge indberetningspligten og straf for manglende rettidig indberetninger finder ligeledes anvendelse i forhold til indberetning efter § 10 A, stk. 1-3, og § 10 B, stk. 1 og 2.

Til nr. 3

Efter skattekontrollovens § 9 A, stk. 1, skal indberetning efter bl.a. lovens § 10 E foretages senest den 20. januar eller den efterfølgende mandag, hvis den 20. januar er en lørdag eller søndag. Har en indberetningspligtig efter bl.a. skattekontrollovens § 10 E forsøgt indberetning, kan SKAT efter lovens § 9 A, stk. 3, meddele den pågældende, at SKAT ønsker indberetningen genindberettet som følge af fejl. Genindberetning skal ske inden for en frist, som SKAT fastsætter. Endelig fremgår det af skattekontrollovens § 10 D, at lovens regler om, at SKAT kan meddele de indberetningspligtige oplysninger, der er nødvendige for indberetningen, om registrering af de indberetningspligtige og om undtagelse for indberetning vedrørende kongehuset og diplomater og diplomatiske repræsentationer finder anvendelse i relation til lovens § 10 E.

Det foreslås, at henvisningerne til § 10 E om indberetning af andele i værdipapirfonde udgår som følge af den foreslåede ophævelse heraf ved lovforslagets § 11, nr. 5. Andele af værdipapirfonde omfattes i stedet af indberetningspligten efter skattekontrollovens §§ 10 A og 10 B, og de nævnte regler i § 9 A, stk. 1 og 3, samt § 10 D finder også anvendelse i forhold til indberetning efter §§ 10 A og 10 B.

Til nr. 4

Skattekontrollovens § 10 A, stk. 3, omhandler afgrænsningen af de indberetningspligtige vedrørende renter og obligationsbeholdninger samt beholdninger af investeringsbeviser, aktier i investeringsselskaber og udbytte heraf. Indberetning vedrørende andele i værdipapirfonde vil efter forslaget fremover skulle ske efter skattekontrollovens §§ 10 A og 10 B.

I det omfang andelene er deponeret hos en depotfører (f.eks. et pengeinstitut), vil indberetningspligten påhvile denne. Imidlertid kan der være situationer, hvor andelene ikke er deponeret hos en depotfører, og hvor det er administratoren af værdipapirfonden, der har kontakten til deltagerne direkte. Det foreslås, at administratoren i denne situation vil kunne pålægges indberetningspligten.

Efter skattekontrollovens § 10 A, stk. 7, kan skatteministeren fastsætte nærmere regler om bl.a. kredsen af indberetningspligtige. Det er tanken at udnytte denne hjemmel til at ændre § 50 i bekendtgørelse nr. 890 af 10. juni 2015 om indberetningspligter m.v. efter skattekontrolloven, så administratorerne af værdipapirfonde pålægges indberetningspligt vedrørende andele i værdpapirfonde i samme omfang, som andre end depotførere efter de gældende regler er pålagt indberetningspligt. Der henvises til omtalen af udstrækningen af denne indberetningspligt i afsnit 2.9.2 i de almindelige bemærkninger.

Til nr. 5

Efter skattekontrollovens § 10 E skal administratorer af værdipapirfonde årligt indberette oplysninger om de enkelte deltageres andele af værdipapirfondens aktiver og afkast heraf. Indberetningen skal ske efter reglerne om indberetning om de enkelte aktiver og afkastet heraf i skattekontrollovens §§ 8 H, 8 Q, 8 X, 9 B, 10 og 10 A, og i regler udstedt i medfør af § 10 B, stk. 1-4.

Det foreslås at ophæve skattekontrollovens § 10 E.

Forslaget er begrundet med, at værdipapirfonde ikke længere vurderes at udgøre skattetransparente enheder, og at deltagerne i stedet skal beskattes efter reglerne for beskatning af medlemmer i investeringsinstitutter. Den ændrede vurdering af værdipapirfondenes skattemæssige status fører til, at der i stedet skal ske indberetning efter reglerne i skattekontrollovens §§ 10 A og 10 B om indberetning vedrørende investeringsbeviser.

Til nr. 6

Efter skattekontrollovens § 11 H, stk. 2, kan udenlandske administratorer af værdipapirfonde efter aftale med de enkelte deltagere i værdipapirfondene indberette oplysninger om deltagernes andele af anskaffelse og afståelse af værdipapirer i værdipapirfonden. De oplysninger, der kan indberettes efter bestemmelsen, svarer til de oplysninger om værdipapirfondens erhvervelser og afståelser, som skal indberettes efter skattekontrollovens § 10 E.

Det foreslås at ophæve skattekontrollovens § 11 H, stk. 2.

Ophævelsen er en konsekvensændring af den foreslåede ophævelse af skattekontrollovens § 10 E, jf. lovforslagets § 11, nr. 5. Handler med andele i værdipapirfonde vil skulle indberettes efter skattekontrollovens § 10 B. Udenlandske formidlere af sådanne handler vil efter aftale kunne indberette om handlerne til SKAT efter skattekontrollovens § 11 H, stk. 1.

Til nr. 7

Det foreslås, at henvisningen i skattekontrollovens § 11 H, stk. 3, til samme paragrafs stk. 2 udgår. Der er tale om en konsekvensændring som følge af lovforslagets § 11, nr. 6, hvor det er foreslået at ophæve skattekontrollovens § 11 H, stk. 2.

Til nr. 8

Det foreslås, at henvisningen i skattekontrollovens § 11 H, stk. 4, til samme paragrafs stk. 2 udgår. Der er tale om en konsekvensændring som følge af lovforslagets § 11, nr. 6, hvor det er foreslået at ophæve skattekontrollovens § 11 H, stk. 2.

Til § 12

Til nr. 1

Efter virksomhedsskattelovens § 3, stk. 3, opgøres indskudskontoen som værdien af indskudte aktiver med fradrag af gæld, indskud på særlige konti i et pengeinstitut efter § 5 i lov om investeringsfonds og overførte beløb fra konjunkturudligningskontoen efter virksomhedsskattelovens § 22 b, stk. 8. Det foreslås, at henvisningen til indskud på konti efter lov om investeringsfonds udgår som følge af forslaget om ophævelse af lov om investeringsfonds, jf. lovforslagets § 7.

Til nr. 2

Det foreslås, at der indsættes et nyt kapitel 2 b med en ny § 4 b i virksomhedsskatteloven omhandlende den situation, hvor aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, stilles til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen. Kapitlet foreslås indsat efter virksomhedsskattelovens § 4 a.

Med den foreslåede § 4 b i virksomhedsskatteloven foreslås der indført en række regler, der skal sikre, at skattepligtige ikke kan udnytte virksomhedsordningen utilsigtet ved at stille virksomhedens aktiver til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen. De foreslåede regler skal sikre, at der ikke kan ske en utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen, hvorved skattepligtige kan omgå hæverækkefølgen og gøre brug af værdierne i virksomhedsordningen, uden at det får skattemæssige konsekvenser.

Den foreslåede § 4 b viderefører i store træk reglerne i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6-8, som foreslås ophævet ved dette lovforslags § 12, nr. 5. Baggrunden herfor er at tydeliggøre og skabe klarhed over de skattemæssige konsekvenser ved en sikkerhedsstillelse, hvor virksomhedens aktiver stilles til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen. At den foreslåede § 4 b i store træk viderefører reglerne i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6-9, betyder derfor at praksis vedrørende virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6-8, vil kunne tillægges værdi ved fastlæggelse af praksis for den foreslåede § 4 b.

Efter den foreslåede § 4 b, stk. 1, 1. pkt. anses den skattepligtige for at have gjort brug af værdier i virksomhedsordningen, hvis den skattepligtige stiller aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen. Det foreslås endvidere i § 4 b, stk. 1, 1. pkt., at den skattepligtige anses for at have gjort brug af værdierne i det indkomstår, hvori der er stillet sikkerhed. Værdien opgøres til et beløb svarende til det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller aktivernes handelsværdi - altså værdien af virksomhedens aktiver, der reelt gøres brug af via sikkerhedsstillelsen.

Det foreslås i § 4 b, stk. 1, 2. og 3. pkt., at det opgjorte beløb anses for overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien, og at beløbet opgøres enten på det tidspunkt, hvor aktiverne stilles til sikkerhed, eller på det tidspunkt, hvor den skattepligtige tilvælger virksomhedsordningen, hvis den skattepligtige forud for tilvalget af virksomhedsordningen har stillet virksomhedens aktiver til sikkerhed for gæld, der ikke indskydes i virksomhedsordningen samtidig med virksomhedens aktiver.

Det foreslås, at det opgjorte beløb anses for overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien i det indkomstår, hvori der stilles sikkerhed. Den skattepligtige anses for at have foretaget en overførsel fra virksomhedsordningen til privatøkonomien i overensstemmelse med hæverækkefølgen i virksomhedsskattelovens § 5, jf. lovforslagets § 12, nr. 3. Der er alene tale om bogholderimæssige posteringer. Hvis der følger kontante beløb med ved overførslen, vil dette være en overførsel af værdier, der i sig selv vil udgøre en hævning i hæverækkefølgen. Det er endvidere ikke muligt at bogføre en overførsel, jf. den foreslåede § 4 b, stk. 1, som en hensættelse til senere hævning.

Den foreslåede § 4 b, stk. 1, omfatter enhver aftale m.v., hvorved virksomhedens aktiver reelt må vurderes at stå til sikkerhed for gæld, der ikke tilhører virksomheden. Eksempelvis vil der altid foreligge en sikkerhedsstillelse omfattet af den foreslåede § 4 b, stk. 1, hvis der tinglyses pant i et virksomhedsaktiv.

Er der f.eks. tale om kaution, bankernes almindelige modregningsadgang eller alskyldserklæringer, vil der som udgangspunkt ikke anses for at være tale om en sikkerhedsstillelse omfattet af den foreslåede § 4 b, stk. 1, men disse sikkerhedsstillelser kan efter særlige omstændigheder alligevel anses for at udgøre en sikkerhedsstillelse omfattet af den foreslåede regel. Det vil bero på en konkret vurdering. Der kan eksempelvis være tale om et arrangement i et pengeinstitut, der har en karakter, hvor der efter en konkret vurdering er en klar sammenhæng mellem muligheden for kredit uden for virksomhedsordningen (f.eks. privatsfæren) og indestående på virksomhedens driftskonto eller lignende. I sådanne tilfælde vil f.eks. kaution, bankernes almindelige modregningsadgang eller alskyldserklæringer kunne udgøre en sikkerhedsstillelse, der omfattes af den foreslåede regel.

Den foreslåede § 4 b, stk. 1, begrænser i øvrigt ikke muligheden for at stille aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld, der indgår i virksomhedsordningen. Det vil sige, at der kan optages lån og stilles sikkerhed herfor, hvor både låneprovenu og gæld er placeret i virksomhedsordningen.

Det følger af den foreslåede § 4 b, stk. 1, 1. pkt., at værdierne, som den skattepligtige har gjort brug af, opgøres som det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller aktivernes handelsværdi. Det vil sige, at den skattepligtige kun anses for at have gjort brug af den del af virksomhedens aktiver, der reelt er stillet til sikkerhed.

Dette betyder eksempelvis, at den skattepligtige kun har gjort brug af virksomhedens værdier svarende til 1 mio. kr., hvis der er stillet sikkerhed for gæld på 1 mio. kr., der ikke indgår i virksomhedsordningen, uanset at der er stillet sikkerhed i virksomhedens aktiver, som har en handelsværdi på 2 mio. kr.

Gældens kursværdi og aktivernes handelsværdi fastlægges ifølge den foreslåede § 4 b, stk. 1, 2. og 3. pkt., på det tidspunkt, hvor aktiverne stilles til sikkerhed. Det vil sige tidspunktet for aftalen om sikkerhedsstillelse, såfremt den skattepligtige anvender virksomhedsordningen på det tidspunkt, hvor der stilles sikkerhed. Er der derimod tale om en situation, hvor den skattepligtige har stillet virksomhedens aktiver til sikkerhed forud for tilvalget af virksomhedsordning­en, skal gældens kursværdi og aktivernes handelsværdi fastlægges på det tidspunkt, hvor valget af virksomhedsordningen har virkning fra. Det vil sige primo det indkomstår, for hvilket virksomhedsordningen er tilvalgt.

Udsving i værdien af den stillede sikkerhed, der sker efter, at der er stillet sikkerhed, har ikke skattemæssige konsekvenser. Sikkerhedens værdi på tidspunktet for sikkerhedsstillelsen er afgørende.

Er der tale om en sikkerhedsstillelse, der er karakteriseret ved at være flydende, f.eks. virksomhedspant, har det skattemæssige konsekvenser, hvis den skattepligtiges virksomhed tilføres værdier i form af yderligere aktiver, der forøger værdien af den stillede sikkerhed (virksomhedspantet). I sådanne situationer har den skattepligtige stillet yderligere (ny) sikkerhed og dermed gjort yderligere brug af værdier i virksomhedsordningen svarende til den værdi, som sikkerhedsstillelsen er forøget med.

Det har derimod ikke skattemæssige konsekvenser, at der sker udsving i gældens kursværdi, når dette sker efter, at en sikkerhedsstillelse er foretaget. Det er alene gældens kursværdi på det tidspunkt, hvor der stilles sikkerhed, der er afgørende.

Såfremt der er tale om kreditter med en trækningsret, f.eks. en kassekredit, er gældens kursværdi - altså gældens størrelse - det beløb, der faktisk er trukket på kassekreditten. Dette betyder eksempelvis, at den skattepligtige kan oprette en kassekredit med en trækningsret på 1 mio. kr. med sikkerhed i virksomhedens aktiver uden skattemæssige konsekvenser. Det er først på det tidspunkt, hvor den skattepligtige faktisk begynder at trække på kassekreditten, at der er stillet sikkerhed, fordi det først er på dette tidspunkt, at der foreligger en gæld. Den skattepligtige har således gjort brug af virksomhedens værdier svarende til det største samlede træk, der er foretaget på kassekreditten set over hele perioden, hvor kassekreditten har eksisteret. Til brug for vurderingen af de værdier, der er gjort brug af i de enkelte indkomstår, ses der på det største træk på kassekreditten i det indeværende indkomstår, men dog medregnes den del af trækket ikke, der i tidligere indkomstår har haft skattemæssige konsekvenser, fordi den skattepligtige har gjort brug af værdierne i tidligere år. Det vil sige, at løbende indskud på en kassekredit - altså nedbringelse af trækket på kreditten - ikke påvirker det beløb, den skattepligtige har gjort brug af, og som dermed anset for overført efter den foreslåede regel.

I øvrigt bemærkes det, at en konsekvens af ovenstående omkring kreditter med en trækningsret er, at der pr. 10. juni 2014, altså fremsættelsesdagen for det oprindelige lovforslag om indgreb i virksomhedsordningen mod utilsigtet udnyttelse, kan opgøres en »indgangsværdi« svarende til trækket på kassekreditten - altså gældens kursværdi - pr. 10. juni 2014. Det vil sige, at det først er træk på kassekreditten, der overstiger denne »indgangsværdi«, der indebærer, at den skattepligtige har gjort brug af virksomhedens værdier efter den foreslåede § 4 b, stk. 1, i virksomhedsskatteloven, idet det først er på dette tidspunkt, der er stillet sikkerhed. En anden konsekvens heraf er, at træk på en kassekredit før den 10. juni 2014 er uden betydning. Det vil sige, at det største samlede træk, der er foretaget på kassekreditten set over hele perioden, jf. ovenfor, kun gælder træk på kassekreditten, der er foretaget fra og med den 11. juni 2014.

Dette betyder eksempelvis, at den skattepligtige har gjort brug af et beløb på 0,4 mio. kr., der indebærer at et beløb anses for overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien, hvis dette er det største samlede træk, der er sket på kassekreditten fra og med den 11. juni 2014, uanset at der løbende er indsat penge på kassekreditten, som er hævet igen.

Det bemærkes, at det ifølge den foreslåede § 4 b, stk. 1, ikke er muligt at skifte en sikkerhedsstillelse ud med en anden sikkerhedsstillelse, hvilket er en konsekvens af, at der anses for at være overført et beløb fra virksomhedsord­ning­en til privatøkonomien på tidspunktet for en sikkerhedsstillelse. En sikkerhedsstillelse, hvor den skattepligtige gør brug af virksomhedens aktiver f.eks. likvider, behandles således på samme vis som en almindelig hævning i hæverækkefølgen.

Det foreslås i § 4 b, stk. 2, at indsætte en undtagelse til den foreslåede § 4 b, stk. 1, hvorefter sidstnævnte ikke finder anvendelse for sikkerhedsstillelse, der er foretaget som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition.

Den foreslåede regel giver således mulighed for, at skattepligtige uden skattemæssige konsekvenser kan stille aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, hvis det sker som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition.

Den foreslåede § 4 b, stk. 2, svarer til den gældende regel i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 7, der foreslås ophævet, jf. lovforslagets § 12, nr. 5.

At en sikkerhedsstillelse skal være foretaget som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition indebærer, at sikkerhedsstillelsen skal kunne opfylde to betingelser.

For det første skal der være tale om, at behovet for sikkerhedsstillelse udspringer af en anden forretningsmæssig disposition mellem den skattepligtiges virksomhed under virksomhedsordningen og tredjemand. Sikkerhedsstillelsen kan herved siges at være af sekundær betydning og må ikke være det bærende element i transaktionen mellem den skattepligtige og tredjemand. Ved vurderingen kan der eksempelvis lægges vægt på, om det er den løbende samhandel mellem den skattepligtiges virksomhed under virksomhedsordningen og tredjemand, der afstedkommer behovet for sikkerhedsstillelse.

For det andet skal sikkerhedsstillelsen være foretaget på armslængdevilkår, og modydelsen for sikkerhedsstillelsen skal afspejle den risiko, som den skattepligtiges virksomhed under virksomhedsordningen påtager sig ved sikkerhedsstillelsen. Der behøver ikke være tale om en særskilt modydelse, idet modydelsen kan være integreret i parternes samlede udvekslinger.

Alt efter de konkrete omstændigheder kan det tjene et forretningsmæssigt formål for den skattepligtiges virksomhed under virksomhedsordningen, at den skattepligtige stiller aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for tredjemands gæld. Det beror dog altid på en konkret vurdering, om en sikkerhedsstillelse vil kunne anses for at være foretaget som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition.

Det foreslås i § 4 b, stk. 3, at indsætte en undtagelse til den foreslåede § 4 b, stk. 1, hvorefter sidstnævnte ikke finder anvendelse for gæld med pant i fast ejendom omfattet af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt., i det omfang gældens kursværdi ikke overstiger ejendomsværdien med tillæg af udgifter til forbedringer, som er foretaget efter fastsættelsen af ejendomsværdien, eller den kontante anskaffelsessum for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige. Vurderingen foretages på det tidspunkt, hvor der gives pant i den faste ejendom, eller på det tidspunkt, hvor den skattepligtiges tilvalg af virksomhedsordningen har virkning fra, hvis den skattepligtige forud for tilvalget af virksomhedsordningen har givet pant i ejendommen for gæld, der ikke indskydes i virksomhedsordningen samtidig med ejendommen.

Den foreslåede § 4 b, stk. 3, giver således mulighed for, at den skattepligtige uden skattemæssige konsekvenser kan stille aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld i blandet benyttede ejendomme omfattet af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt. Gælden, som aktiverne i virksomhedsordningen stilles til sikkerhed for, må ikke overstige ejendomsværdien eventuelt med tillæg af forbedringer, der er foretaget efter den seneste vurdering, og som der derfor ikke er taget hensyn til ved fastsættelsen af ejendomsværdien. Alternativt kan den kontante anskaffelsessum anvendes for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige.

Den foreslåede § 4 b, stk. 3, i virksomhedsskatteloven, svarer til den gældende regel i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, der foreslås ophævet, jf. lovforslagets § 12, nr. 5.

Denne undtagelse indebærer, at den skattepligtige kan stille aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, svarende til værdien af den del af en blandet benyttet ejendom, der tjener til bolig for den skattepligtige. Den gæld, der stilles sikkerhed for, må dog ikke overstige værdien af den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige.

Undtagelsen finder også anvendelse for visse udlejningsejendomme som nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 6-8, jf. henvisningen til virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 3. pkt.

Ved vurderingen af, om den skattepligtige har optaget for meget gæld med sikkerhed i aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, jf. den foreslåede § 4 b, stk. 3, kan enten den offentlige ejendomsværdi eller den kontante anskaffelsessum for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige, lægges til grund. I forhold til den offentlige ejendomsværdi kan denne opgøres med tillæg af udgifter til eventuelle forbedringer, der er foretaget efter den offentlige vurdering af ejendommen. Dette indebærer, at eventuelle forbedringer ikke kan tillægges ejendomsværdien fra det tidspunkt, efter forbedringerne er foretaget, hvor der foreligger en ny offentlig vurdering af ejendomsværdien.

De forbedringer, der kan tillægges, svarer til de forbedringer, der kan indgå i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3.

Gældens kursværdi, der er stillet sikkerhed for, må ikke overstige ejendomsværdien af stuehuset (den private bolig). Er dette tilfældet, har den skattepligtige gjort brug af værdier i virksomhedsordningen svarende til den del af gældens kursværdi, der overstiger ejendomsværdien af stuehuset, hvilket omfattes af den foreslåede § 4 b, stk. 1. Er stuehuset på landbrugsejendommen eksempelvis vurderet til 1 mio. kr., og stilles hele landbrugsejendommen til sikkerhed for gæld med en kursværdi på 1,5 mio. kr., anses den skattepligtige for at have overført et beløb fra virksomhedsordningen til privatøkonomien svarende til 0,5 mio. kr.

Hvorvidt gældens kursværdi overstiger ejendomsvurderingen af stuehuset, er kun afgørende på det tidspunkt, hvor der stilles sikkerhed. Er der derimod tale om en situation, hvor den skattepligtige har givet pant i ejendommen forud for tilvalget af virksomhedsordningen, skal vurderingen foretages på det tidspunkt, hvor valget af virksomhedsordningen har virkning fra. Det vil sige primo det indkomstår, for hvilket virksomhedsordningen er tilvalgt. Dette indebærer, at det ikke er forbundet med skattemæssige konsekvenser, at ejendomsvurderingen efterfølgende stiger eller falder eksempelvis som følge af den almindelige udvikling i boligmarkedet.

Det vil derimod kunne være forbundet med skattemæssige konsekvenser, hvis den oprindelige sikkerhedsstillelse bortfalder, og f.eks. ejendomsvurderingen af stuehuset (den private bolig) er faldet, og der efterfølgende stilles ny sikkerhed.

Det foreslås i § 4 b, stk. 4, at indsætte en undtagelse til den foreslåede § 4 b, stk. 1, hvorefter sidstnævnte ikke finder anvendelse for gæld med pant i fast ejendom, der tidligere har tjent til bolig for den skattepligtige, hvis gælden indskydes i virksomhedsordningen i samme indkomstår som ejendommen.

Baggrunden for undtagelsen er den midlertidige sikkerhedsstillelse, der opstår, når den skattepligtige indskyder en ejendom med prioritetsgæld i virksomhedsordningen, og som reelt skyldes to forhold i virksomhedsordningen, nemlig at indskud af aktiver og passiver behandles som to forskellige dispositioner, og at indskud af fast ejendom sker med virkning fra det tidspunkt, hvor den overgår til erhvervsmæssig brug (f.eks. udlejning), mens indskud af gæld sker med virkning ultimo indkomståret.

Den foreslåede regel betyder således, at skattepligtige ikke har gjort brug af værdier i virksomhedsordningen efter den foreslåede § 4 b, stk. 1, i virksomhedsskatteloven, når der er tale om en midlertidig sikkerhedsstillelse, der opstår, når en fast ejendom, der tidligere har tjent som bolig for den skattepligtige, udlejes, og dermed indgår i virksomhedsordningen, og der er optaget prioritetsgæld i den faste ejendom.

For, at en midlertidig sikkerhedsstillelse omfattes af den foreslåede undtagelse i § 4 b, stk. 4, er det en betingelse, at den faste ejendom tidligere har tjent til bolig for den skattepligtige, og at gælden indskydes i virksomhedsordningen i samme indkomstår, som den faste ejendom er indskudt i virksomhedsordningen.

Til nr. 3

Virksomhedsskattelovens § 5 beskriver, i hvilken rækkefølge overførsel af værdier fra virksomhedsordningen til den skattepligtige skal anses for at være foretaget (den såkaldte hæverækkefølge).

Det foreslås, at virksomhedsskattelovens § 5, stk. 1 og 2, ændres, som følge af den foreslåede § 4 b, stk. 1, jf. lovforslagets § 12, nr. 2, således, at det kommer til at fremgå, at beløb omfattet af den foreslåede § 4 b, stk. 1, ligeledes omfattes af hæverækkefølgen.

Med den foreslåede ændring af virksomhedsskattelovens § 5, stk. 1 og 2, fremgår det klart, at beløb omfattet af den foreslåede § 4 b, stk. 1, i virksomhedsskatteloven, ligeledes skal anses for overført i hæverækkefølgen på samme vis som øvrige overførsler af værdier fra virksomhedsordningen til privatøkonomien.

Til nr. 4

Det følger af virksomhedsskattelovens § 8, stk. 1, at kapitalafkastgrundlaget (virksomhedens afkastgrundlag) opgøres ved indkomstårets begyndelse som virksomhedens aktiver med fradrag af gæld, beløb, der er afsat efter § 4 og § 10, stk. 1, indestående på mellemregningskonto efter § 4 a og beløb, der overføres fra virksomhedsordningen til privatøkonomien med virkning fra indkomstårets begyndelse.

Det foreslås, at der sker en ændring af, hvorledes kapital­afkastgrundlaget opgøres efter § 8, stk. 1, i virksomhedsskatteloven, således at beløb, der i tidligere indkomstår er omfattet af den foreslåede § 4 b, stk. 1, i virksomhedsskatteloven, fratrækkes i kapitalafkastgrundlaget.

Det foreslås, at beløb, der i tidligere indkomstår er omfattet af den foreslåede § 4 b, stk. 1, fratrækkes i kapitalafkastgrundlaget. Hensynet herved er, at når skattepligtige stiller virksomhedens aktiver til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, er der tale om, at den skattepligtige gør brug af virksomhedens værdier. En sikkerhedsstillelse er derfor reelt et alternativ til en sædvanlig overførsel af virksomhedens værdier (f.eks. kontanter).

Med henblik på at lade en sikkerhedsstillelse have samme skattemæssige konsekvenser som en sædvanlig overførsel af virksomhedens værdier, foreslås det, at sikkerhedsstillelser også skal indebære en justering af kapitalafkastgrundlaget. Dette er nødvendigt, fordi værdierne fortsat er placeret i virksomhedsordningen, selv om den skattepligtige reelt har gjort brug af virksomhedens værdier via sikkerhedsstillelsen. Når kapitalafkastgrundlaget nedjusteres, kommer det således til at afspejle, at den skattepligtige har gjort brug af virksomhedens værdier, og at disse værdier ikke længere er til rådighed for virksomheden og driften heraf.

Det er kun beløb omfattet af den foreslåede § 4 b, stk. 1, i virksomhedsskatteloven, der indebærer en nedjustering af kapitalafkastgrundlaget.

Til nr. 5

I lovforslagets § 12, nr. 2, foreslås det at indsætte en ny § 4 b om overførsel ved sikkerhedsstillelse i virksomhedsskatteloven. Reglen indsættes i tilknytning til reglen om hæverækkefølgen i virksomhedsskattelovens § 5. Som en konsekvens heraf foreslås de gældende regler om beskatning ved sikkerhedsstillelse i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6-9, ophævet.

Baggrunden for at indsætte en ny § 4 b om overførsel ved sikkerhedsstillelse før § 5 i virksomhedsskatteloven og samtidig ophæve de gældende regler om beskatning ved sikkerhedsstillelse i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6-9, er at sikre, at det fremgår tydeligt af virksomhedsskatteloven, hvilke skattemæssige konsekvenser det har at stille virksomhedens aktiver til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen - nemlig en hævning i hæverækkefølgen.

Der henvises i øvrigt til afsnit 2.8.1. i lovforslagets almindelige bemærkninger og bemærkningerne til nr. 2 for en beskrivelse af reglerne i den foreslåede § 4 b og den gældende § 10, stk. 6-9, i virksomhedsskatteloven.

Til § 13

Til nr. 1

Det foreslås i lovforslagets § 13, nr. 2, at der indsættes et yderligere punktum i § 15, stk. 9, i lov nr. 426 af 6. juni 2005. Som en konsekvens heraf foreslås der en ændring af henvisningen i den pågældende bestemmelses 4. pkt.

Til nr. 2

I lov nr. 426 af 6. juni 2005 findes en overgangsregel i lovens § 15, stk. 9, om genbeskatning af tidligere fratrukne underskud i faste driftssteder i udlandet, hvis indkomst som følge af overgangen til territorialprincippet ikke længere indgår ved opgørelsen af det danske selskabs indkomstopgørelse. Genbeskatningen sker som udgangspunkt i takt med, at det faste driftssted har overskud, og så længe underskuddet ikke er modsvaret af senere overskud.

Efter overgangsreglen sker der imidlertid fuld genbeskatning af de tidligere fratrukne underskud, der ikke er modsvaret af efterfølgende overskud, hvis der sker afhændelse af det faste driftssted til et koncernforbundet selskab. Tilsvarende sker der fuld genbeskatning, hvis ledelsens sæde i det danske selskab flyttes til udlandet.

Det foreslås, at overgangsreglen i § 15, stk. 9, i lov nr. 426 af 6. juni 2005 justeres som følge af EU-Domstolens dom af 17. juni 2014, C-48/13, Nordea Bank A/S. Der skal herefter ikke ske fuld genbeskatning, hvis der sker afhændelse af et fast driftssted i et EU- eller EØS-land til et koncernforbundet selskab. Tilsvarende skal der ikke ske fuld genbeskatning vedrørende et fast driftssted i EU eller EØS, hvis ledelsens sæde i det danske selskab flyttes til udlandet.

Det foreslås ikke at ændre på, at der efter overgangsreglen fortsat skal ske beskatning af den løbende indkomst i det faste driftssted i udlandet, så længe der findes en genbeskatningssaldo vedrørende det faste driftssted. Dette medfører også, at der ved afhændelse af det faste driftssted skal ske genbeskatning af et beløb op til den positive sum af gevinster og tab ved afståelsen af aktiverne og passiverne i det faste driftssted.

Der ændres med lovforslaget ikke på genbeskatningsreglerne, hvis der sker afhændelse af et fast driftssted i et land uden for EU/EØS, eller hvis genbeskatningen vedrører flytningen af ledelsens sæde for et selskab med et fast driftssted uden for EU/EØS.

Til § 14

Til nr. 1

Dødsboskatteloven indeholder ikke en bestemmelse, der regulerer beskatningen i det tilfælde, hvor en afdød person efterlader sig ikke udnyttede investeringsfondshenlæggelser. Derimod findes der i § 12 i lov nr. 521 af 17. juni 2008 en overgangsregel om behandling af ikke benyttede investeringsfondshenlæggelser hos en person, som er afgået ved døden den 1. juli 2008 eller senere. Det foreslås, at § 12 i nævnte lov ophæves som følge af forslaget om ophævelse af lov om investeringsfonds, jf. lovforslagets § 7.

Til § 15

Til nr. 1

Efter § 12, stk. 2, i lov om energinet.dk indgår aktiver, for hvilke der anvendes indgangsværdier efter selskabsskatte­lov­ens § 35 O, samt indtægter og udgifter forbundet med ejerskabet til disse aktiver uanset aktivernes anvendelse i de særskilte regnskaber for Energinet.dks elektricitetsrelaterede aktiviteter.

Selskabsskattelovens § 35 O har alene anvendelse for de elselskaber, der overgik fra skattefrihed til beskatning - senest ved udgangen af 2001. De værdier, der blev fastsat ved overgangen til elselskab efter selskabsskattelovens § 35 O kan dog fortsat have betydning for Energinet.dk og virksomhedens datterselskaber.

Da selskabsskattelovens § 35 O, stk. 1-6, jf. lovforslaget § 1, nr. 14, foreslås ophævet, foreslås bestemmelsen ændret, så de fastsatte værdier efter selskabsskattelovens § 35 O fortsat kan anvendes af Energinet.dk og dets datterselskaber.

Til § 16

Det foreslås i stk. 1, at loven træder i kraft den 1. juli 2016.

Ikrafttrædelsestidspunktet er i overensstemmelse med regeringens målsætning om, at ny lovgivning, der har virkning for erhvervslivet, skal træde i kraft enten den 1. juli eller den 1. januar.

I øvrigt betyder ikrafttrædelsestidspunktet bl.a., at virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6-9, finder anvendelse til og med den 30. juni 2016, medmindre den valgfrie overgangsregel i lovforslagets § 16, stk. 6, tilvælges af den skattepligtige. Herudover betyder ikrafttrædelsestidspunktet, at investeringsinstitutter kan udstede investeringsbeviser uden ret til udbytte i foråret 2016 uden at miste status som minimumsbeskattet investeringsinstitut jf. ligningslovens § 16 B, stk. 2.

I stk. 2 foreslås, at de foreslåede ændringer i § 1, nr. 2-5, 7 og 8, der giver foreninger, havne og vandforsyningsselskaber m.v. mulighed for at få skattepligtige indtægter ved salg af el, uden at de anses for at drive elvirksomhed, som udgangspunkt skal have virkning fra og med indkomståret 2017. Det foreslås samtidigt, at selskaber og foreninger m.v. kan vælge at anvende bestemmelserne i indkomståret 2016.

Endvidere foreslås det, at der ikke skal ske ophørsbeskatning af de aktiver og passiver, der overgår til skattefrihed. Det foreslås således, at selskabsskattelovens § 5, stk. 4, om ophørsbeskatning ikke finder anvendelse ved overgangen til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, eller til undtagelse fra beskatning efter selskabsskattelovens § 3. Denne undtagelse fra ophørsbeskatningen bør imidlertid ikke kunne udnyttes til at opnå en asymmetrisk beskatning, hvor der opnås fradragsberettigede tab ved at afstå tabsgivende aktiver og passiver i løbet af resten af indkomståret 2016, mens gevinstgivende aktiver og passiver beholdes og senere vil kunne afstås skattefrit. Det foreslås derfor, at underskud, der opstået som følge af tab på aktiver og passiver, der er realiseret i perioden fra 23. februar 2016 til udgangen af indkomståret 2016, ikke kan fremføres, i det omfang der er urealiserede gevinster på aktiver og passiver, der udgår fra beskatningen som følge af overgangen.

Det foreslås i stk. 3, at nedsættelsen af indkomstskattesatsen for udbytter til begrænset skattepligtige selskaber i selskabsskattelovens § 2, stk. 3, får virkning for udbytter, der udloddes fra og med 1. januar 2007, hvis det udbyttemodta?g­ende selskab er hjemmehørende i EU eller EØS, og for udbytter, der udloddes den 1. juli 2016 eller senere, hvis det udbyttemodtagende selskab er hjemmehørende uden for EU og EØS. Baggrunden for den tilbagevirkende kraft i forhold til selskaber i EU/EØS-lande er, at bestemmelsen har været i strid med EU-retten, siden selskabsskattesatsen blev nedsat til 25 pct. fra og med indkomståret 2007.

Det foreslås, at indkomstskattesatsen for udgående udbytter følger selskabsskattesatsen i de tidligere år. Det foreslås derfor, at satsen i kalenderårene fra og med 2007 til og med 2013 sættes til 25 pct. I kalenderåret 2014 sættes indkomstskattesatsen til 24,5 pct., og i kalenderåret 2015 sættes den til 23,5 pct. Indkomstskattesatsen for udgående udbytter til selskaber bliver 22 pct. fra og med 1. januar 2016.

De begrænset skattepligtige selskaber vil skulle tilbagesøge forskellen mellem 27 pct. og skattesatsen.

Det foreslås i stk. 4, at den nye definition af datterselskabsaktier som følge af dette lovforslags § 3, nr. 1 og 2, har virkning for udenlandske datterselskabsudbytter, der er udloddet den 1. januar 2010 eller senere, og for gevinster og tab på udenlandske datterselskabsaktier, der er medregnet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i indkomståret 2010 eller senere.

Det vil være betinget af, at datterselskabet var selskabs­skattepligtigt uden fritagelse, og at den kompetente myndighed i den stat, hvor datterselskabet er hjemmehørende, skal udveksle oplysninger med de danske skattemyndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager, som har virkning for det pågældende tidspunkt.

Det foreslås således, at den nye definition af datterselskabsaktier får virkning allerede fra og med 1. januar 2010 henholdsvis indkomståret 2010 (medmindre aktierne er afstået inden den 22. april 2009). Den nugældende definition blev indsat i aktieavancebeskatningslovens § 4 med lov nr. 525 af 12. juni 2009 og fik virkning fra og med indkomståret 2010 for så vidt angår gevinster og tab på datterselskabsaktier, der er afstået den 22. april 2009 eller senere, og fra og med 1. januar 2010 for så vidt angår datterselskabsudbytter. Den foreslåede virkning tilbage i tid skyldes, at den nugældende definition af datterselskabsaktier i aktieavancebeskatningslovens § 4 A må anses for at være i strid med reglerne om kapitalens frie bevægelighed.

Virkningen tilbage i tid medfører, at der ikke ved lovens ikrafttræden sker statusskifte efter aktieavancebeskatningslovens § 33 A, idet aktiebesiddelsen allerede anses for at være en besiddelse af datterselskabsaktier. Der skal ikke ske beskatning, hvis der er sket statusskifte fra f.eks. en porteføljeaktiebesiddelse på 9 pct. af aktiekapitalen til en aktiebesiddelse på 11 pct. af aktiekapitalen, der ikke opfyldte betingelserne i datterselskabsdefinitionen efter den tidligere definition, men opfylder betingelserne i den nye definition (f.eks. fordi datterselskabet ikke var hjemmehørende i EU eller et land, der har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark). Det skyldes, at den nye definition alene har virkning for gevinster og tab på udenlandske datterselskabsaktier.

Virkningen tilbage i tid bør imidlertid ikke være skærpende i forhold til skatteyderne. Det forslås derfor, at fradragene for tab på datterselskabsaktierne ikke bortfalder for aktier afstået inden fremsættelsen af lovforslaget. De bortfalder dog, i det omfang der i perioden er modsvarende gevinster, udbytter og afståelsessummer på aktierne i det pågældende selskab. Det er nødvendigt at lade denne undtagelse være tidsmæssigt begrænset af fremsættelsestidspunktet med henblik på at forhindre hamstring ved, at de danske moderselskaber realiserer tab på udenlandske datterselskabsaktier i perioden fra fremsættelsestidspunktet (23. februar 2016) til lovens ikrafttræden.

Inden lov nr. 525 af 12. juni 2009 var der ingen forskelsbehandling, for så vidt angår beskatningen af gevinster og tab på datterselskabsaktier, som blev medregnet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvis aktierne blev afstået på et tidspunkt, hvor de havde været ejet i mindre end 3 år.

Der var derimod forskelsbehandling for så vidt angår datterselskabsudbytter. Datterselskaber var selskaber, hvori moderselskabet ejede mindst 10 pct. af aktiekapitalen, og som var hjemmehørende i Danmark, i en fremmed stat, der er medlem af EU eller EØS, på Færøerne eller i Grønland eller i en stat, som havde en dobbeltbeskatningsoverens­komst med Danmark. Moderselskabet skulle eje mindst 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet i en sammenhængende periode på mindst et år, inden for hvilken periode udbytteudlodningen fandt sted, og datterselskabet var selskabs­skattepligtigt. Ejerskabskravet var dog 15 pct. af aktiekapitalen i kalenderårene 2007 og 2008.

Bestemmelsen om datterselskabsudbytter blev ved lov nr. 540 af 6. juni 2007 gjort afhængig af, hvor datterselskabet var hjemmehørende. Dette skete med virkning for udbytter udloddet den 1. juli 2007 eller senere.

Det foreslås derfor, at den nye datterselskabsdefinition endvidere har virkning for udbytter modtaget i perioderne

- fra og med 1. januar 2009 til og med 31. december 2009, hvis moderselskabet ejede mindst 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet i en sammenhængende periode på mindst et år, inden for hvilken periode udbytteudlodningen fandt sted, og datterselskabet var selskabsskattepligtigt, og

- fra og med 1. juli 2007 til og med 31. december 2008, hvis moderselskabet ejede mindst 15 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet i en sammenhængende periode på mindst et år, inden for hvilken periode udbytteudlodningen fandt sted, og datterselskabet var selskabsskattepligtigt.

Det vil også her være betinget af, at datterselskabet var selskabsskattepligtigt uden fritagelse, og at den kompetente myndighed i den stat, hvor datterselskabet er hjemmehørende, skulle udveksle oplysninger med de danske skattemyndigheder med virkning for det pågældende tidspunkt.

Selskaberne vil med henblik på at opnå skattefritagelserne for afkastet på datterselskabsaktier bagudrettet skulle anmode om genoptagelse af de tidligere indkomstår.

Det foreslås i stk. 5, at ændringen af ligningslovens § 16 B, stk. 2, nr. 3 og 4, skal have virkning for tilbagesalg af investeringsbeviser m.v. til det udstedende selskab m.v., som foretages fra og med 23. februar 2016. Bestemmelsen indeholder skærpende ændringer, som undtagelsesvist tillægges virkning allerede fra fremsættelsesdagen. Årsagen til dette tidlige virkningstidspunkt er, at det skal forhindre spekulation, der kunne modvirke formålet med bestemmelserne, i tidsrummet fra lovforslagets fremsættelse og indtil lovens ikrafttræden. Der ville således være risiko for utilsigtede provenutab ved et senere virkningstidspunkt, fordi udenlandske investorer i denne periode ville kunne udnytte omgåelsesmuligheden frem til et senere virkningstidspunkt. Der ville således kunne opstå en hamstringseffekt. Det er ikke muligt at skønne over størrelsen af disse potentielle provenutab, men de kan være betydelige, særligt når fremgangsmåden for omgåelsen af den gældende lovgivning gives med lovforslagets fremsættelse.

Det foreslås i stk. 6, at den skattepligtige kan vælge, at lovens § 12, nr. 2-5, og § 16, stk. 8, 2. pkt., skal have virkning fra og med den 11. juni 2014.

Der er tale om en valgfri overgangsregel, hvorved skattepligtige får mulighed for at lade de foreslåede regler i virksomhedsskattelovens § 4 b, jf. lovens § 12, nr. 2-4, få tilbagevirkende kraft til den 11. juni 2014. Der er både fordele og ulemper ved at lade den foreslåede § 4 b få tilbagevirkende kraft. Eksempelvis opnås der fuldstændig sikkerhed om de skattemæssige konsekvenser af en sikkerhedsstillelse i forhold til kapitalafkastgrundlaget, mens der på den anden side ikke gives adgang til den foreslåede overgangsregel i stk. 7, jf. nedenfor.

Det foreslås i stk. 7, at skattepligtige kan vælge, at beløb, der skal opgøres på baggrund af reglerne om sikkerhedsstillelser, skal ske på baggrund af sikkerhedsstillelsens størrelse og ikke det laveste beløb af gældens kursværdi og sikkerhedsstillelsens størrelse (aktivernes handelsværdi) i perioden fra og med den 11. juni 2014 til og med den 8. september 2014. Der er tale om en valgfri overgangsregel.

I forbindelse med folketingsbehandlingen af lovforslaget til lov nr. 992 af 16. september 2014 (L 200, 2013-2014) blev der vedtaget et ændringsforslag til det dengang fremsatte lovforslag. Det pågældende ændringsforslag blev oversendt til Folketingets Skatteudvalg den 8. september 2014. Det var opfattelsen, at ændringsforslaget udelukkende var en lempelse, men det har vist sig, at det i visse tilfælde kunne være en stramning. Der henvises i øvrigt til afsnit 2.8.1. i lovforslagets almindelige bemærkninger.

Det foreslås i stk. 7, 1. pkt., at skattepligtige i perioden fra og med den 11. juni 2014 til og med den 8. september 2014 får mulighed for at lade opgørelsen af skattepligtige beløb efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, som foreslås ophævet, jf. lovforslagets § 12, nr. 5, ske på baggrund af sikkerhedsstillelsens størrelse frem for det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse. Ved sikkerhedsstillelsens størrelse forstås handelsværdien af de aktiver, der er stillet til sikkerhed. Det vil sige, at skattepligtige, der i den pågældende periode har disponeret efter, at beløbet efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, skulle opgøres til sikkerhedsstillelsens størrelse (aktivernes handelsværdi), jf. det fremsatte lovforslag (L 200) til lov nr. 992 af 16. september 2014, har mulighed for at opgøre beløbet i overensstemmelse hermed. Det var nemlig først den 8. september 2014, at de skattepligtige blev bekendt med ændringsforslaget, og at beløbet efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, skulle opgøres på baggrund af det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse.

Når skattepligtige vælger at anvende den foreslåede overgangsregel i stk. 7, 1. pkt., gælder valget for hele perioden og kun den anførte periode. Det vil sige, at alene dispositioner foretaget i perioden fra og med den 11. juni 2014 til og med den 8. september 2014, og som omfattes af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, som foreslås ophævet, jf. lovforslagets § 12, nr. 5, der skal opgøres på baggrund af sikkerhedsstillelsens størrelse (aktivernes handelsværdi). Gældens kursværdi vil derfor være uden betydning i perioden, når den skattepligtige tilvælger den foreslåede overgangsregel.

Den foreslåede overgangsregel vedrører alene, hvorledes beløbet efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, 1. pkt., som foreslås ophævet, jf. lovforslagets § 12, nr. 5, skal opgøres for perioden fra og med den 11. juni 2014 til og med den 8. september 2014. Dette betyder, at opgørelsen af sikkerhedsstillelsens størrelse (aktivernes handelsværdi) fortsat skal ske på det tidspunkt, hvor der blev stillet sikkerhed, jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, 2. pkt., som foreslås ophævet, jf. lovforslagets § 12, nr. 5.

Endelig foreslås det i stk. 7, 2. pkt., at såfremt stk. 7, 1. pkt., finder anvendelse, fastsættes gældens kursværdi den 8. september 2014 til den størst udvisende kursværdi af gælden i perioden fra og med den 11. juni 2014 til og med den 8. september 2014, til brug for opgørelse af gældens kursværdi ved anvendelse af virksomhedsskattelovens § 4 b, stk. 1, som foreslås indsat, jf. lovforslagets § 12, nr. 2, og virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, som foreslås ophævet, jf. lovforslagets § 12, nr. 5.

Baggrunden herfor er at sikre, at skattepligtige, der har disponeret i henhold til sikkerhedsstillelsens størrelse, jf. lovforslaget som blev fremsat den 11. juni 2014 (L 200), og som efter den 8. september 2014 ligeledes har disponeret i henhold til den højeste træk, jf. fortolkningen om f.eks. kassekreditter i forarbejderne til lov nr. 992 af 16. september 2014, ikke beskattes heraf, når den foreslåede overgangsregel i 1. pkt. finder anvendelse.

Dette betyder, at skattepligtige, der anvender den foreslåede overgangsregel i stk. 7, 1. pkt., får et nyt måletidspunkt pr. 8. september 2014, modsat alle andre skattepligtige, der fortsat har et måletidspunkt pr. 10. juni 2014, i forhold til opgørelsen af, hvilke beløb der beskattes efter virksomhedsskattelovens § 4 b, stk. 1, som foreslås indsat, jf. lovforslagets § 12, nr. 2, og virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, som foreslås ophævet, jf. lovforslagets § 12, nr. 5.

Det foreslås i stk. 8, 1. og 2. pkt., at der indsættes en undtagelse til henholdsvis virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, der foreslås ophævet ved dette lovforslags § 12, nr. 5, og virksomhedsskattelovens § 4 b, stk. 1, der foreslås indsat ved dette lovforslags § 12, nr. 2.

De foreslåede stk. 8, 1. og 2. pkt., giver samlet set mulighed for, at den skattepligtige kan stille aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, fra og med den 11. juni 2014 til og med den 31. december 2017, uden at sikkerhedsstillelsen omfattes af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, der foreslås ophævet ved dette lovforslags § 12, nr. 5, og virksomhedsskattelovens § 4 b, stk. 1, som foreslås indsat ved dette lovforslags § 12, nr. 2. Det er dog en betingelse, at sikkerhedsstillelsen fra og med den 11. juni 2014 til og med den 31. december 2017 ikke overstiger værdien af den sikkerhedsstillelse, der eksisterede den 11. juni 2014.

Den foreslåede overgangsregel skal medvirke til at smidiggøre afviklingen af eksisterende sikkerhedsstillelser og give mulighed for, at den skattepligtige f.eks. kan skifte pengeinstitut med henblik på at opnå forbedrede vilkår. Det bemærkes, at den foreslåede overgangsregel viderefører indholdet af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 9, som foreslås ophævet ved dette lovforslags § 12, nr. 5. Derfor vil praksis vedrørende virksomhedsskattelovens § 10, stk. 9, kunne tillægges betydning ved fastlæggelse af praksis for det foreslåede stk. 9. Der henvises i øvrigt til afsnit 2.8.1. i lovforslagets almindelige bemærkninger.

Den foreslåede overgangsregel indebærer, at værdien af en sikkerhedsstillelse, der eksisterede den 10. juni 2014, fastfryses, og at den skattepligtige frit kan stille virksomhedens aktiver til sikkerhed for privat eller anden gæld inden for dennes beløbsmæssige værdi, uden at det er forbundet med skattemæssige konsekvenser for den skattepligtige.

Det angives i stk. 8, 3. pkt., hvorledes værdien af en sikkerhedsstillelse, der eksisterede den 10. juni 2014, skal opgøres. Det følger heraf, at værdien af en eksisterende sikkerhedsstillelse opgøres som det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller aktivernes handelsværdi (sikkerhedsstillelsens størrelse) pr. 10. juni 2014. Dog bestemmes det i stk. 8, 4. pkt., at gældens kursværdi opgøres som den størst udvisende kursværdi i perioden fra og med den 11. juni 2014 til og med den 8. september 2014, såfremt den foreslåede overgangsregel i stk. 7 finder anvendelse. De foreslåede stk. 8, 3. og 4. pkt., finder begge anvendelse i forhold til de foreslåede stk. 8, 1. og 2. pkt.

Det bemærkes i den forbindelse, at der med gældens kursværdi og aktivernes handelsværdi (sikkerhedsstillelsens størrelse) skal forstås det samme som ved fortolkningen af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, der foreslås ophævet ved dette lovforslags § 12, nr. 5, og virksomhedsskattelovens § 4 b, stk. 1, der foreslås indsat ved dette lovforslags § 12, nr. 2.

Herved sikres det, at skattepligtige ikke har mulighed for at stille en større sikkerhed, end den der eksisterede pr. 10. juni 2014 eller pr. 8. september 2014, hvis overgangsreglen i stk. 7 finder anvendelse, med henblik på at kunne optage yderligere gæld. Den skattepligtige har ved reglen mulighed for at stille sikkerhed svarende til den eksisterende gæld, hvis gældens værdi er lavere end den sikkerhed, der er stillet.

Det foreslås i stk. 9, at § 3, stk. 5, 1. pkt., i lov nr. 992 af 16. september 2014 ikke finder anvendelse for sikkerhedsstillelse omfattet af virksomhedsskattelovens § 4 b, stk. 1, som foreslås indsat, jf. lovforslagets § 12, nr. 2.

Det vil sige, at der ikke skal ske suspension af opsparingsmuligheden fra og med den 1. januar 2018, når aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, stilles til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, såfremt sikkerhedsstillelsen er omfattet af virksomhedsskattelovens § 4 b, stk. 1, jf. lovforslagets § 12, nr. 2.

Det følger af § 3, stk. 5, i lov nr. 992 af 16. september 2014, at den skattepligtige ikke kan spare op i virksomhedsordningen fra og med den 1. januar 2018, hvis aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, står til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen den 1. januar 2018. Der blev dog indført en mulighed for at afvikle eksisterende sikkerhedsstillelser frem til udgangen af 2017, uden at den skattepligtiges mulighed for at spare op i virksomhedsordningen påvirkes. Sikkerhedsstillelser, der omfattes af virksomhedsskattelovens § 4 b, stk. 1, som foreslås indsat, jf. lovforslagets § 12, nr. 2, skal dog ikke suspendere opsparingsmuligheden. Derved sikres det, at sikkerhedsstillelser, hvorved et beløb anses for hævet i hæverækkefølgen, jf. lovforslagets § 12, nr. 2 og 3, ikke samtidig medfører suspension af opsparingsmuligheden.

Det foreslås i stk. 10, at der indføres en overgangsregel, der giver skattepligtige, der anvender virksomhedsordningen, mulighed for at ændre valg af selvangivne oplysninger vedrørende virksomhedsordningen for indkomstårene 2013 til og med 2015.

Den foreslåede overgangsregel svarer grundlæggende til den, der blev indført ved lov nr. 992 af 16. september 2014.

Det foreslås samtidig, at adgangen til at ændre valg af selvangivne oplysninger vedrørende virksomhedsordningen for indkomståret 2013 begrænses således, at der ikke kan foretages omvalg, som indebærer, at den skattepligtige bliver omfattet af bagatelgrænsen i § 3, stk. 6, i lov nr. 992 af 16. september 2014. Den foreslåede begrænsning i adgangen til omvalg skyldes, at det ikke skal være muligt at spekulere i at blive omfattet af bagatelgrænsen ved f.eks. at indskyde gæld med henblik på at nedbringe saldoen på indskudskontoen ultimo 2013.

Tilsvarende foreslås det, at adgangen til omvalg for indkomståret 2013 begrænses, således at en allerede negativ indskudskonto ikke kan blive mere negativ. Denne begrænsning skal sikre, at skattepligtige, der måtte være omfattet af bagatelgrænsen i § 3, stk. 6, i lov nr. 992 af 16. september 2014, ikke kan indskyde gæld med henblik på at udnytte bagatelgrænsen fuldt ud.

Endelig foreslås det, at meddelelse om omvalg af selvangivne oplysninger for indkomstårene 2013 til og med 2015 skal være indgivet til SKAT senest den 1. juli 2017. Det vil sige, at meddelelse om omvalg af selvangivne oplysninger, der modtages efter denne dato, ikke er indgivet rettidigt.

Det foreslås i stk. 11, at indberetning efter skattekontrollovens §§ 10 A og 10 B vedrørende udlodninger fra værdipapirfonde samt erhvervelser og afståelser af andele i værdipapirfonde skal ske for udlodninger, erhvervelser og afståelser foretaget den 1. juli 2016 eller senere.

Det fremgår af afsnit 2.9.2. i de almindelige bemærkninger, at andele i værdipapirfonde bliver omfattet af samme indberetningsregler som investeringsbeviser, det vil sige skattekontrollovens §§ 10 A og 10 B. Dette kræver ingen ændring af disse regler. Grunden hertil er, at værdipapirfondene ikke længere vurderes at udgøre skattetransparente enheder. Da indberetningen vedrørende disse andele imidlertid fremgår af skattekontrollovens § 10 E, har de indberetningspligtige efter §§ 10 A og 10 B ikke haft grund til at antage, at de skulle indberette om andele i værdipapirfonde. Det foreslås derfor, at indberetningerne efter skattekontrollovens §§ 10 A og 10 B vedrørende udlodninger fra og køb og salg af andele i værdipapirfonde alene skal ske med hensyn til udlodninger og handler foretaget den 1. juli 2016 eller senere.

Det foreslås i stk. 12, at der indføres en overgangsregel for andele i værdipapirfonde anskaffet senest den 30. juni 2016. Efter aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1, er fradrag for tab på aktier m.v. optaget til handel på et reguleret marked betinget af, at SKAT inden udløbet af selvangivelses­fri?st­en for det indkomstår, hvor aktierne er erhvervet, får oplysning om erhvervelsen. Efter aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 2, anses denne betingelse for opfyldt, hvis SKAT, uanset tidsfristen i stk. 1, har modtaget oplysninger om erhvervelsen ved indberetning fra andre indberetningspligtige end den skattepligtige efter reglerne i skattekontrolloven om indberetning af erhvervelser af aktier m.v. Endvidere kan betingelsen i stk. 1 - ligeledes uanset tidsfristen i stk. 1 - anses for opfyldt, hvis den skattepligtige kan påvise, at de indberetninger, der er foretaget, er ukorrekte. Da værdipapirfonde hidtil har været anset for transparente enheder, har der ikke været indberetningspligt om erhvervelsen af andele i disse.

For andele i værdipapirfonde erhvervet senest den 30. juni 2016, vil der efter lovforslagets § 4, stk. 2, ikke skulle ske indberetning efter skattekontrollovens § 10 B om erhvervelsen af andelene. Dermed kan fradragsretten for et eventuelt tab på andelene ikke sikres efter aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 2, gennem indberetning fra en fondshandler. Endvidere kan andelene være anskaffet i indkomstår, for hvilke selvangivelsesfristen er udløbet, så den skattepligtige heller ikke kan sikre fradragsretten for et eventuelt tab ved selv at oplyse SKAT om erhvervelsen efter aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1.

Det foreslås derfor, at fradragsretten for tab på andele i værdipapirfonde, der er optaget til handel på regulerede markeder, og som er erhvervet senest den 30. juni 2016, kan sikres ved, at den skattepligtige oplyser SKAT om erhvervelsen inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, som er påbegyndt, men ikke afsluttet, den 1. juli 2016.

Det foreslås endvidere, at betingelsen for tabsfradrag anses for opfyldt, hvis SKAT inden for samme frist har modtaget indberetning fra den skattepligtige om andelen efter reglerne om indberetning vedrørende depoter i udlandet efter skattekontrollovens § 11 B, stk. 6.

Endvidere foreslås det, at betingelsen for tabsfradrag kan opfyldes ved, at depotføreren, uanset den ovennævnte tidsfrist, har indberettet om besiddelsen af andelen efter skattekontrollovens § 10 A. Denne indberetning kan så sikre fradragsretten for et eventuelt tab ved afståelse af andele, der er deponeret hos danske depotførere.

Tilsvarende foreslås det, at også depotindberetninger om besiddelsen fra udenlandske depotførere efter skattekontrollovens § 11 B, stk. 7, uanset den ovennævnte tidsfrist, kan sikre fradragsretten.

Hvis de indberetninger, der er foretaget på vegne af den skattepligtige, af den ene eller anden årsag, eksempelvis fondshandlerens konkurs, ikke længere kan suppleres eller rettes via indberetteren, foreslås det, at den skattepligtige skal kunne påvise, at de foretagne indberetninger er ukorrekte og dermed sikre sig fradragsretten.

Bilag

Lovforslaget sammenholdt med gældende ret