Skatteudvalget 2024-25
L 171 Bilag 1
Offentligt
2992294_0001.png
Advokatrådet
Skatteministeriet
KRONPRINSESSEGADE 28
1306 KØBENHAVN K
TLF.: 33 96 97 98
DATO: 24. januar 2025
SAGSNR.: 2025 - 126
ID NR.: 1070381
[email protected]; [email protected]; [email protected]
Høring - Lovforslag om ændring af ligningsloven og afskrivningsloven
(Lempelse af beskatningen af løbende ydelser og aktionærlån), jeres j-nr.
2024-8802
Ved e-mail af 20. december 2024 har Skatteministeriet anmodet om
Advokatrådets bemærkninger til ovennævnte lovforslag.
Advokatrådet har følgende bemærkninger:
Forslaget omfatter to ændringer af ligningsloven og en konsekvensændring i
afskrivningsloven.
1.
Det første forslag drejer sig om beskatningen af den kapitaliserede værdi af en
løbende ydelse, der er aftalt i en gensidigt bebyrdende aftale om overdragelse af
et eller flere aktiver. Efter de gældende regler beskattes den kapitaliserede værdi
af den løbende ydelse på aftaletidspunktet, selv om betalingerne først kommer
senere.
Efter forslaget kan modtageren af den løbende ydelse anmode om adgang til at
udskyde beskatningen af den kapitaliserede værdi, indtil der modtages betalinger
under den løbende ydelse. Teknikken kendes allerede fra afskrivningslovens § 40,
stk. 7, ved overdragelse af goodwill og andre immaterielle aktiver.
Advokatrådet bemærker, at forslaget er udtryk for endnu en ændring fra
retserhvervelsestidspunktet
til
betalingstidspunktet.
Anvendelsen
af
de
foreslåede regler forudsætter en begæring herom, hvilket ikke medvirker til en
forenkling af forvaltningen af lovgivningen.
www.advokatsamfundet.dk · [email protected]
1
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0002.png
Advokatrådet
Advokatrådet har derudover følgende bemærkninger til lovforslaget:
a.
Lovforslaget lægger op til, at hvis vederlaget for et aktiv kun delvis består af en
løbende ydelse, vil der kun kunne blive givet henstand for en del af skatten
svarende til forholdet mellem den kapitaliserede værdi af den løbende ydelse og
afståelsessummen for det pågældende aktiv.
Advokatrådet bemærker, at det bør overvejes at ændre dette, så der kan gives
henstand for den del af skatten, som falder på den løbende ydelse, jf. følgende
eksempel:
En sælger afstår en virksomhed mod et vederlag i form af en fast købesum på
500.000 kr. med tillæg af en løbende ydelse, hvis kapitaliserede værdi er opgjort
til 500.000 kr., dvs. det samlede vederlag er 1.000.000 kr. Sælgeren har erhvervet
virksomheden for 500.000 kr., og der er ikke foretaget skattemæssige
afskrivninger, dvs. sælgerens skattemæssige anskaffelsessum er 500.000 kr. Hvis
den skattemæssige gevinst hos sælger beskattes med eksempelvis 22 pct., vil den
samlede beskatning af sælger udgøre 110.000 kr. Efter udkastet vil sælger kunne
få henstand med 50 pct. af skatten, dvs. med 55.000 kr., uanset at hele sælgerens
gevinst - og dermed forudsætningen for at sælger skal beskattes - kan henføres til
den løbende ydelse. (Hvis sælgeren ender med intet at få betalt i henhold til den
løbende ydelse, vil sælger ikke have opnået nogen gevinst).
b.
Det er efter lovforslaget en betingelse for opnåelse af henstand, at anmodning
herom indsendes inden udløbet af oplysningsfristen efter skattekontrollovens §§
10-13 for aftaleåret. Der kan i visse tilfælde være tvivl om, hvorvidt der konkret er
tale om en løbende ydelse omfattet af ligningslovens § 12B. Hvis en sælger på
tidspunktet for salg af et aktiv vurderer, at der ikke er tale om en løbende ydelse,
men det efter udløbet af oplysningsfristen efter skattekontrollovens §§ 10-13 for
aftaleåret viser sig (f.eks. ved en skattekontrol), at der efter Skattestyrelsens
opfattelse er tale om en løbende ydelse, vil den pågældende sælger være afskåret
fra at opnå henstand.
Advokatrådet bemærker, at det bør overvejes at ændre dette, så en sælger i et
sådant tilfælde ikke er afskåret fra at opnå henstand, f.eks. ved at fjerne
betingelsen om, at anmodning om henstand fremsættes indenfor en vis tidsfrist.
www.advokatsamfundet.dk · [email protected]
2
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0003.png
Advokatrådet
c.
Der er i de almindelige bemærkninger til lovforslaget, pkt. 2.1.3, s. 7-8, angivet
et eksempel, hvor den kapitaliserede værdi af en virksomhed er 5.000.000 kr., og
hvor henstandsbeløbet opgøres til 1.500.000 kr. Det er ikke oplyst, hvordan
henstandsbeløbet på 1.500.000 kr. er opgjort.
Er henstandsbeløbet opgjort ved i eksemplet at antage, at den kapitaliserede værdi
på 5.000.000 kr. konkret beskattes med 30 pct.?
2.
Lovforslagets andet forslag drejer sig om lempelse af beskatningen af lovlige og
ulovlige aktionærlån. Det er Advokatrådets opfattelse, at de gældende regler om
beskatning af aktionærlån er vanskelige at forstå og retssikkerhedsmæssigt
kritisable
–
ikke mindst den usædvanligt kunstige sondring mellem på den ene
side den skattemæssige konstruktion af lån som udbytte eller løn, og på den anden
side den selskabsretlige behandling af lån som lån, er helt uforståelig og en
konstruktion, der ikke burde kunne danne grundlag for beskatning. Det bemærkes,
at reglerne for aktionærlån afviger fra grundprincippet om, at skatteretten ikke
baserer sig på sin egen begrebs-/faktumfastlæggelse, men derimod beskatter i
forhold til det civilretlige indhold af et faktum.
Med venlig hilsen
Andrew Hjuler Crichton
Generalsekretær
www.advokatsamfundet.dk · [email protected]
3
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0004.png
Lovgivning og Økonomi ([email protected]), Amalie Hedeager Bruun ([email protected]), Rikke
Rohde Nielsen ([email protected])
Maria Rask Hetoft Larsen ([email protected]), Niclas Holst Sonne NHS ([email protected])
Cc:
Bo Sandberg ([email protected])
Fra:
Titel:
SV: Høring - Lovforslag om ændring af ligningsloven og afskrivningsloven (Lempelse af beskatningen af løbende
ydelser og aktionærlån)
Sendt:
23-01-2025 22:05
Til:
Nogle personer, der har modtaget denne meddelelse, modtager sjældent mails fra [email protected].
Få mere at vide om,
hvorfor dette er vigtigt
Denne e-mail kommer fra internettet. Den er således ikke nødvendigvis fra en intern kilde, selvom afsenderadressen kan indikere det.
Til Skatteministeriet!
Aktive Ejere støtter intentionerne bag lovforslaget – men har derudover for nuværende ikke
yderligere bemærkninger.
Med venlig hilsen
Bo Sandberg
Cheføkonom
Løngangstræde 20 4. sal
1468 København K – Danmark
E-mail:
[email protected]
+45 28 50 38 19
Fra:
Amalie Hedeager Bruun <[email protected]>
Sendt:
20. december 2024 12:28
Emne:
Høring - Lovforslag om ændring af ligningsloven og afskrivningsloven (Lempelse af beskatningen af løbende
ydelser og aktionærlån)
Til høringsparter
Der vedlægges udkast til forslag til lov om ændring af ligningsloven og afskrivningsloven (Lempelse af beskatningen
af løbende ydelser og aktionærlån).
Vedlagt er også høringsbrev, resumé og høringsliste.
Skatteministeriet skal anmode om eventuelle bemærkninger til lovforslaget senest fredag den 24. januar 2025.
Høringssvar bedes sendt til
[email protected]
med angivelse af j.nr. 2024-8802 og
med
[email protected]
og
[email protected]
i kopi.
Med venlig hilsen
Amalie Hedeager Bruun
Specialkonsulent
Selskab, Aktionær og Erhverv
Tel.
Mail
+45 72 37 32 23
[email protected]
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0005.png
Skatteministeriet/Ministry of Taxation
Nicolai Eigtveds Gade 28
DK 1402 - København K
Mail
Web
[email protected]
www.skm.dk
Sådan behandler vi persondata
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0006.png
Til: Skatteministeriet
Fra: Morten Engsbye, Dansk Biotek
20. januar 2025
Høring over udkast til forslag til lov om ændring af ligningsloven og afskrivningsloven (Lempelse af
beskatningen af løbende ydelser og aktionærlån)
Indledende bemærkninger
DANSK BIOTEK er foreningen for danske biotekselskaber, og udgør således vækstlaget i den danske life
science branche. Med flere end 170 medlemsvirksomheder inden for udvikling af lægemidler og
biosolutions arbejder foreningen for at fremme danske biotekselskabers rammevilkår, og har i den
sammenhæng tæt fulgt arbejdet med afskaffelse af up-front betaling af skatter på løbende ydelser
(fantomskatten).
På trods af ikke at være høringspart i denne sag afgiver vi imidlertid høringssvar, idet sagen er helt central
for danske biotekvirksomheder. Det skyldes, at få brancher har været så hårdt ramt af fantomskatten, som
biotekvirksomheder i forbindelse med frasalg af dele af eller hele virksomheden, idet der i forbindelse med
udvikling af lægemidler indgår en betydelig usikkerhed angående en lægemiddelkandidats effekt. Derfor vil
købere af biotekselskaber stort set uden undtagelse betinge den samlede købssum af, at kandidaten når
videre i den kliniske afprøvning. Derfor anvendes milepælsbetalinger, som falder i takt med, at en
lægemiddelkandidat når tættere på markedsgodkendelse.
Udfordringen for biotekselskaber og ejere heraf har været, at købsaftalerne på købers ønske er skruet sådan
sammen, at sælger på købstidspunktet skal betale langt mere i skat af de eventuelt kommende
milepælsbetalinger end første andel af handlen udgør. Derfor har loven spændt ben for mange
kapitalrejsninger og salg af virksomheder, og i mange tilfælde har sælgere været nødt til at indgå aftaler, der
på sigt er markant mindre attraktive på den lange bane for at undgå at betale den såkaldte fantomskat.
Derfor fortjener regeringen og aftaleparterne bag iværksætterstrategien stor ros for at udvise handlekraft,
og indsætte en henstandsordning, så sælgere af virksomheder først skal betale skat af de løbende
milepælsbetalinger, når de eventuelt falder.
Overordnet set er lovforslaget glimrende, og den fremsatte model synes fornuftig.
Konkrete bemærkninger
Tegnings- og købsrettigheder (warrants)
I biotekbranchen – såvel som i mange andre brancher – aflønnes mange medarbejdere med tegnings- og
købsrettigheder på aktier (warrants). Når disse indløses, beskattes de som personlig indkomstskat, men
herudover er der ingen materielle forskelle på personer med tegnings- og købsrettigheder og personer med
normale aktier. Derfor bør det – helt i tråd med den politiske aftale om iværksætterstrategien – indskærpes i
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0007.png
lovforslaget, at henstandsordningen også gælder personer med både aktier, medarbejderaktier samt
tegnings- og købsrettigheder. Det kan gøres ved at specificere, at henstandsordningen i §12B også gælder
for personer, der har modtaget tegnings- og købsrettigheder omfattet af Ligningslovens §28. Ellers vil det
medføre et urimeligt likviditetsproblem, og dermed gøre det mindre relevant for virksomheder at aflønne
deres medarbejdere efter denne ellers attraktive model.
Det bemærkes, at den langt mest anvendte måde at give medarbejdere ejerandele i biotekvirksomheder er
via tegnings- og købsrettigheder.
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0008.png
DANSK ERHVERV
Børsgade 4
1217 København K
www.danskerhverv.dk
[email protected]
T. + 45 3374 6000
Skatteministeriet
Att.: Amalie Hedeager Bruun
Nicolai Eigtveds Gade 28
DK 1402
–
København K
Den 24. januar 2025
Høring over udkast til forslag til lov om ændring af ligningsloven og afskriv-
ningsloven (Lempelse af beskatningen af løbende ydelser og aktionær)
Dansk Erhverv har den 20. december 2024 modtaget udkast til forslag til lov om ændring af lig-
ningsloven og afskrivningsloven (Lempelse af beskatningen af løbende ydelser og aktionær) i hø-
ring.
Generelle bemærkninger
Dansk Erhverv ønsker at anerkende den positive tilgang og intentionen bag lovforslaget, som
adresserer centrale udfordringer for iværksættere og virksomheder. Forslaget om lempelse af be-
skatningen af løbende ydelser og aktionærlån er et skridt i den rigtige retning og afspejler en for-
ståelse for behovet for fleksible og vækstfremmende rammevilkår for erhvervslivet.
Dansk Erhverv har sammen med Dansk Biotek i en årrække fremhævet urimeligheden ved ‘fan-
tomskatten’ og det er derfor også glædeligt, at det er lykkedes via den
politiske aftale at skabe
mere balancerede og erhvervsvenlige regler, hvilket Dansk Erhverv hilser velkomment.
Vi vil dog understrege, at det er vigtigt, at henstandsordningen også klart omfatter personer med
tegnings- og købsrettigheder (warrants) jf. Ligningslovens §28. Denne aflønningstype er udbredt i
mange brancher, og uden en præcisering vil der opstå uhensigtsmæssige likviditetsproblemer for
medarbejdere, hvilket kan reducere relevansen af denne ellers attraktive model.
Specifikke bemærkninger
1. Aktionærlån
–
Bemærkninger og bekymringer
Vi noterer, at de foreslåede regler først skal træde i kraft den 1. januar 2026, hvilket er forsinket i
forhold til de selskabsretlige lempelser, der træder i kraft allerede 1. januar 2025. Dansk Erhverv
anbefaler en harmonisering af ikrafttrædelsesdatoerne for at undgå unødvendig forvirring og po-
tentielle overgangsproblemer for virksomheder.
Derudover bør det præciseres, hvordan "tilbagebetaling" skal forstås. Det bør tydeliggøres, at til-
bagebetaling også kan ske i form af udlodning, som er almindelig praksis, og at der tages højde for
koncernforhold, hvor lån ydet via datterselskaber flyttes mellem moderselskaber/holdingselska-
ber. Denne praksis bør beskrives klart for at sikre, at reglerne anvendes korrekt og uden utilsig-
tede konsekvenser.
[email protected]
Frsh
Side 1/3
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
DANSK ERHVERV
2. Skyggekonto og mellemregning
Forslaget indfører en skattemæssig mellemregning, som ikke fremgår af selskabets regnskaber
eller bogføring, men udelukkende anvendes til skattemæssige formål. Dansk Erhverv ser en række
udfordringer her:
Ejerskifte og værdiansættelse:
Ved ejerskifte eller succession kan skyggekontoen skabe proble-
mer i forhold til værdiansættelse af selskabets aktier og avanceopgørelse for aktionæren. Det er
uklart, hvordan skyggekontoen påvirker disse processer, og om dobbeltbeskatning kan undgås.
Likvidation og konkurs: Det er uklart, hvordan skyggekontoen behandles ved likvidation, konkurs
eller omstødelse, hvilket bør præciseres yderligere i lovforslaget.
Indberetning og dokumentation
Bemærkningerne på side 28 og 29 om indberetning og dokumentation fremstår uklare. Dansk Er-
hverv anbefaler en mere præcis formulering af kravene til dokumentation og indberetning. Det
bør undgås, at der indføres yderligere krav uden tydelig kommunikation, da dette kan føre til rets-
sager og øget kompleksitet i skatteadministrationen.
Vi finder også det problematisk, at manglende korrekt indberetning kan føre til risiko for dobbelte
skatteansættelser. Der bør sikres klarhed om, hvilke rettigheder der gælder for skatteydere, der
har ageret korrekt, men hvor Skat alligevel rejser sager på grund af dokumentationsmangler.
3. Provenu og økonomiske konsekvenser
Dansk Erhverv er bekymret for de anslåede omkostninger ved systemopsætning og kontrol. Ud-
giften på 50 mio. kr. og de varige omkostninger på 8 mio. kr. synes uforholdsmæssigt høje, især
set i lyset af, at der allerede eksisterer regler om henstand og kontrol. En yderligere redegørelse
for, hvad disse omkostninger dækker over, vil være velkommen.
Dansk Erhverv står til rådighed for yderligere dialog og bidrag til arbejdet med at sikre klare og
anvendelige regler, der understøtter intentionerne om at fremme iværksætteri og vækst.
Med venlig hilsen
Jacob Ravn
Skattepolitisk chef
Side 2/3
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
DANSK ERHVERV
Side 3/3
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0011.png
Skatteministeriet
Nicolai Eigtveds Gade 28
1402 København K
Sendt til:
[email protected]; [email protected]; [email protected]
Ang. j. nr. 2024 - 8802
24. januar 2025
Høringssvar til høring over udkast til forslag til lov om ændring af ligningsloven og
afskrivningsloven (Lempelse af beskatningen af løbende ydelser og aktionærlån)
Danske Advokater takker for muligheden for at afgive høringssvar.
Udkastet til forslag til lov om ændring af ligningsloven og afskrivningsloven har været behandlet i
Foreningen af Danske Skatteadvokaters bestyrelse, der fungerer som Danske Advokaters
skattefagudvalg. Gennemgangen af udkastet har givet anledning til følgende bemærkninger.
Ad forslaget om lempelse af beskatningen af løbende ydelser (ligningslovens § 12 B)
Mange start-up virksomheder har ikke råd til at betale høje faste lønninger til medarbejderne. Derfor
vederlægges medarbejderne typisk med en kombination af fast løn og aktieinstrumenter (aktier,
warrants eller optioner). På den måde får medarbejderne andel i den værdiskabelse, der sker i
virksomheden, uden at virksomheden belastes af høje faste lønninger, til gavn for medarbejdere og
virksomheden.
Lovforslaget hjælper kun en mindre del af medarbejderne, som har aktieinstrumenter. Dette skyldes
samspillet mellem de foreslåede regler og ligningslovens §§ 7 P, 28 og 16.
Medarbejdere, som har warrants eller optioner, vil typisk efter vilkårene for tildelingen, være forpligtet
til at udnytte disse instrumenter umiddelbart før et salg af virksomheden til tredjemand. Dette skyldes,
at en køber typisk vil betinge sig at kunne købe hele virksomheden.
Dette medfører, at en medarbejder, som har warrants (ret til at tegne aktier i selskabet) eller optioner
(ret til at købe eksisterende aktier i selskabet), vil blive påbudt at udnytte disse og tegne eller købe
Danske Advokater | Vesterbrogade 32, 1620 København V.
+45 33 43 70 00 | [email protected] | www.danskeadvokater.dk
Side 1 af 9
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0012.png
aktier i virksomheden umiddelbart før salget til tredjemand. Medarbejderne vil herefter medsælge sine
aktier til tredjemanden. Problemet er, at medarbejderne realiserer deres avance ved udnyttelsen af
aktieinstrumentet, det vil sige ofte nogle få dage
før
salget til tredjemand. Lovforslaget omfatter kun
avancer opnået
ved
salget.
Medarbejderne vil således ikke blive omfattet af de nye regler, men vil blive personligt
indkomstbeskattet på grundlag af markedsværdien af aktierne i det år, hvor aktieinstrumentet
udnyttes. Der vil ikke være nogen henstandsordning for disse medarbejdere, fordi beskatningen ikke
knytter sig til salget af aktierne, men til købet af aktierne ved udnyttelsen forud for salget.
Markedsværdien vil blive bestemt af den kapitaliserede værdi af købers løbende ydelser, og
medarbejderne vil således blive fantombeskattet på samme måde som de øvrige aktionærer bliver i
dag og af samme værdi som øvrige aktionærer. Medarbejderne har således samme behov for en
henstandsordning som de øvrige aktionærer.
Med den foreslåede lovændring ses kun medarbejdere, der har erhvervet aktier på en § 7 P ordning at
være omfattet af henstandsordningen (hvilket ministeriet i øvrigt gerne må bekræfte), men ikke
medarbejdere, der har aktieinstrumenter omfattet af ligningslovens § 28 eller § 16. Lovforslaget løser
derfor kun en del af det problem, som det tilsigter at løse.
Danske Skatteadvokater og Danske Advokater skal derfor opfordre til,
at der indsættes en ny
bestemmelse i ligningslovens § 12 B, hvorefter beskatning, der knytter sig til medarbejderes og
ledelsesmedlemmers udnyttelse af aktieinstrumenter umiddelbart forud for et salg, kan opnå
henstand med betaling af skatten på samme vis, som der nu kan opnås henstand med skatten udløst
af den kapitaliserede værdi af en løbende ydelse.
Ad forslaget om ændring til aktionærlånsbeskatningen (ligningslovens § 16 E)
Overordnede bemærkninger
Danske Advokater og Danske Skatteadvokater hilser det velkommen, at der nu langt om længe sker
en lempelse af aktionærlånsbeskatningen. Beskatningen har siden sin vedtagelse i 2012 med rette
været kritiseret.
Efter Danske Skatteadvokater og Danske Advokaters opfattelse
er det ikke selve
aktionærlånsbeskatningen, der udgør problemet. Kritikken udspringer derimod af de afledede
virkninger, som efter Danske Advokaters og Danske Skatteadvokaters opfattelse skyldes den
Danske Advokater | Vesterbrogade 32, 1620 København V.
+45 33 43 70 00 | [email protected] | www.danskeadvokater.dk
Side 2 af 9
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0013.png
lovtekniske model, som Skatteministeriet valgte at bruge, da man i 2012 skulle implementere
aktionærlånsbeskatningen.
Konkret skete det ved, at man lovteknisk bestemte, at aktionærlån skulle behandles efter reglerne om
”hævninger
uden tilbagebetalingspligt”.
Hævning uden tilbagebetalingspligt er imidlertid et diffust
begreb, fordi det efter de selskabsretlige regler ikke er muligt at foretage en hævning uden
tilbagebetalingspligt. Efter selskabsloven har aktionæren pligt til at tilbagebetale lånet.
Skatteministeriets model tager ikke højde for denne tilbagebetalingspligt og modellen er helt
ukoordineret med de selskabsretlige regler.
Den manglende afstemning til selskabsretten har gjort ligningslovens § 16 E til en ekstremt
kompliceret skatteregel. Det er som anført ikke selve beskatningen, der udgør problemet, men
derimod de afledede virkninger, der stort set var uomtalt i selve lovforslaget fra 2012 (L199, 2011-2012).
De afledede virkninger er både ulogiske og uforudseelige og de har betydet, at reglen har fået
karakter af en beskatning med
indlagte ”fælder”.
Danske Advokater og Danske Skatteadvokater er
enige i, at det i særdeleshed gælder den kritiserede dobbeltbeskatning. Skatteministeriet har selv i et
notat af 28. januar 2022 omtalt denne afledede virkning som en ”hård
og urimelig merbeskatning”,
som har tilført staten et ”utilsigtet
merprovenu”.
Danske Advokater og Danske Skatteadvokater mener dog ikke,
at dobbeltbeskatningen er det eneste
problem, som modellen har affødt. Set udefra virker det som om udviklingen af reglerne om
aktionærlån er sket i to separate spor og uden, at de relevante myndigheder taler sammen. I
Skatteministeriet laver man de skatteretlige regler om aktionærlån som forfølger et formål, mens man i
Erhvervsministeriet laver de selskabsretlige regler om aktionærlån, som forfølger et andet formål. Der
er eksempler på, at aktionærer som følge af denne manglende koordinering bogstaveligt talt risikerer,
at må gå fra hus og hjem, selvom deres dispositioner er fuldt lovlige. Tilsvarende er der eksempler på,
at aktionærer af Erhvervsstyrelsen har fået påbud om at tilbagebetale aktionærlån og med skærpet
bødestraf, hvis lånet ikke blev tilbagebetalt, men hvor tilbagebetalingen herefter udløste en
dobbeltbeskatning, der var 20 gange højere end den bøde, de ville have fået ved ikke at tilbagebetale.
Retssikkerhed ligger Danske Advokater og Danske Skatteadvokater stærkt på sinde. En forudsætning
for god retssikkerhed på skatteområdet er, at skattelovgivningen udformes, så den er forudseelig,
logisk og koordineret med anden lovgivning.
Danske Advokater | Vesterbrogade 32, 1620 København V.
+45 33 43 70 00 | [email protected] | www.danskeadvokater.dk
Side 3 af 9
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0014.png
Danske Advokater og Danske Skatteadvokater bifalder
naturligvis intentionerne bag det fremsatte
lovforslag, nemlig at det gøres muligt at neutralisere denne dobbeltbeskatning. Danske Advokater og
Danske Skatteadvokater mener dog, at den foreslået fremgangsmåde, der skal anvendes for at
neutralisere denne dobbeltbeskatning, er unødigt bøvlet. Desuden er fremgangsmåden meget
omkostningstung for skatteyderen, hvilket navnlig skyldes det sidste led i processen
(apportudlodningen). Selvom man med forslaget gør det muligt at naturalisere
dobbeltbeskatningselementet, så er reglen stadig alt for kompliceret og stadig ukoordineret i forhold
til de selskabsretlige regler.
Danske Advokater og Danske Skatteadvokater skal derfor opfordre
Skatteministeriet til at give reglen et generelt lovteknisk kvalitetstjek, og i den forbindelse overveje, om
det ikke kan gøres lidt bedre.
Efter Danske Advokaters og Danske Skatteadvokaters opfattelse
er det muligt at foretage en
lovteknisk forbedring uden at gå på kompromis med det, som var formålet med loven. Konkret kan
dette ske ved helt at droppe henvisningen til, at aktionærlånet skal behandles som en hævning uden
tilbagebetalingspligt. Det er denne henvisning, der komplicerer reglen, fordi man herved i skatteretlig
henseende skal bortse fra et lån, som fortsat eksisterer i den virkelige verden. I stedet bør
aktionærlånene behandles som skattepligtig indkomst (udbytte), men med den modifikation, at
aktionæren via en saldo opnår ret til at modtage et skattefrit udbytte svarende til det beskattede
aktionærlån. En sådan fremrykket beskatning vil sikre, at aktionæren ikke kan omgå
udbyttebeskatning ved at optage et aktionærlån, hvilket var formålet med ligningslovens §16 E.
Desuden
foreslår Danske Advokater og Dansk Skatteadvokater,
at beskatningen forenkles, derved at
det kun er de årlige nettohævninger, der beskattes, hvilket også er inden rammerne af det, som var
angivet som værende formålet med ligningslovens §16 E.
Vores forslag er nærmere uddybet nedenfor. Vi deltager gerne i eventuelle yderligere drøftelse
herom.
Bemærkninger til gældende lovgivning
Indledningsvis skal knyttes nogle bemærkninger til det oprindelige lovforslag fra 2012 (L199, 2011-
2012) og baggrunden for ligningslovens § 16 E.
I mere end 100 år var det en ufravigelig betingelse for at gennemføre indkomstbeskatning, at
skatteyderen havde haft en indtjening, som kunne danne grundlag for denne indkomstbeskatning.
Dette grundlæggende princip, der følger af statsskattelovens regler, blev imidlertid brudt med
indførslen af aktionærlånsbeskatningen i 2012. Årsagen hertil var, at bestemmelsen rent teknisk blev
Danske Advokater | Vesterbrogade 32, 1620 København V.
+45 33 43 70 00 | [email protected] | www.danskeadvokater.dk
Side 4 af 9
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0015.png
udformet, så beskatningen blev fastholdt, selvom aktionæren tilbagebetalte lånet, og aktionæren
derved ikke havde nogen indkomst. I lovforslaget fra 2012 var det ellers meget klart tilkendegivet, at
formålet med aktionærlånsbeskatningen var at beskatte de lån, hvor aktionæren ikke havde til hensigt
at tilbagebetale lånet, og hvor aktionæren således kunne omgå udbyttebeskatningen ved at optage et
aktionærlån, som han undlod at tilbagebetale. Reglen fik imidlertid en teknisk udformning, hvorved den
stik imod udtalelserne i lovforslagets formålsbeskrivelse de facto dobbeltbeskattede de aktionærer,
der tilbagebetalte lånet, selvom det ifølge lovforslagets formålsbeskrivelse ikke var disse aktionærer,
der var lovens målgruppe. Målgruppen var ifølge lovforslaget de aktionærer, der ikke tilbagebetalte
deres lån.
Det fremstår som uklart, hvorfor loven rent teknisk blev udformet med denne skærpet virkning, men
da problemstillingen i høringsfasen blev adresseret, så valgte daværende Skatteminister Thor Möger
(SF) at fastholde denne hårde model. Konsekvensen var derfor en uoverensstemmelse mellem
lovforslagets formålsbeskrivelse og lovens tekniske udformning, idet loven som brutal bivirkning har
straffet tilbagebetaling af aktionærlånet.
Det er dog ikke i alle tilfælde, hvor lånet indfries, at aktionæren bliver dobbeltbeskattet. Aktionæren
dobbeltbeskattes nemlig kun i de tilfælde, hvor han tilbagebetaler lånet. Derimod dobbeltbeskattes
aktionæren ikke i de tilfælde, hvor han vælger at indfri lånet via en apportudlodning af
aktionærlånsfordringen. Loven er med andre ord udformet på en sådan måde, at aktionæren i
princippet selv kan vælge, om han vil dobbeltbeskattes eller ej. Det er selvfølgelig fint, at man fra
lovgivers side på den måde lader det være op til skatteyderen selv at bestemme, om han vil
dobbeltbeskattes eller ej. Problemet er imidlertid, at det i loven ikke er tydeliggjort, at tilbagebetaling
medfører dobbeltbeskatning og det heller ikke er tydeliggjort, at skatteyderen har en mulighed for
undgå denne dobbeltbeskatning ved i stedet at apportudlodde fordringen. Dette fremgår kun af
Skattestyrelsens vejledning. Om aktionæren dobbeltbeskattes afhænger derfor af, om aktionæren er
opmærksom på Skattestyrelsens vejledning. Dobbeltbeskatningen har derved karakter af vilkårlighed.
Forholdet er desuden, at når først aktionæren har tilbagebetalt lånet så ”fanger bordet”, idet han ikke
kan omgøre tilbagebetalingen. Dette på trods af, at det merprovenu, som staten tilføres ved denne
dobbeltbeskatning
ifølge Skatteministeriet notat af 28. januar 2022 udgør et ”utilsigtet
merprovenu”,
som ikke var indregnet i provenuberegning, der lå til grund for lovforslaget fra 2012.
Det kan ikke ud af lovens motivers udledes, hvad der var den nærmere skattepolitiske baggrund for, at
lovgiver på den ene side ønskede at straffe aktionærer, der tilbagebetalte lånet, men på den anden
side accepterede, at aktionærer, der afviklede lånet via apportudlodning, skulle gå fri.
Efter Danske
Advokaters og Danske Skatteadvokaters opfattelse
er der tale om en retstilstand, der er opstået som
Danske Advokater | Vesterbrogade 32, 1620 København V.
+45 33 43 70 00 | [email protected] | www.danskeadvokater.dk
Side 5 af 9
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0016.png
helt vilkårlig og utilsigtede konsekvens af den manglende koordinering med selskabslovens regler og
derved reelt udtryk for lovsjusk.
Bemærkninger til måden hvorefter lempelsen påtænkes gennemført.
Det er som anført positivt, at den ovennævnte bivirkning i form af dobbeltbeskatning nu langt om
længe ophæves. Måden hvorpå dobbeltbeskatningen neutraliseres er dog lovteknisk bøvlet og
omkostningstung.
I Skatteministeriets forslag fastholdes princippet om, at aktionærlånet skal behandles som en hævning
uden tilbagebetalingspligt. Modellen ændrer således ikke ved, at der stadig vil være tale om en
særdeles kompliceret regel, fordi man fastholder grundprincippet om, at der i skatteretlig henseende
skal bortses fra et lån, som eksisterer i den virkelige verden. Som Danske Advokater og Danske
Skatteadvokater forstår den nye model, så skal en aktionær, som har tilbagebetalt et aktionærlån i
skatteretlig henseende anses for at have ydet et rentefrit anfordringslån til sit selskab. Lånet anses dog
kun for ydet i den skatteretlige verden, idet der i den virkelige verden ikke eksisterer noget lån.
Umiddelbart løser dette derfor ikke aktionærens dobbeltbeskatningsproblem. Som Danske
Advokater og Danske Skatteadvokater videre forstår modellen, så skal aktionæren, som har
tilbagebetalt et aktionærlån føre en skattesaldo, som giver aktionæren mulighed for skattefrit at
optage et nyt aktionærlån. Optagelsen af et sådant nyt aktionærlån løser midlertidig heller ikke
aktionærens dobbeltbeskatningsproblem. Efter at have optaget det nye aktionærlån, så vil aktionæren
stadig skulle tilbagebetale lånet, selvom der i den skatteretlige verden ikke er tale om noget lån. Det
skyldes jo, at lånet er et reelt lån i den virkelig verden. For at løse sit dobbeltbeskatningsproblem må
modellen derfor forudsætte, at aktionæren herefter afvikler dette nye lån via en apportudlodning.
Dette element er uomtalt i lovforslaget, men Danske Advokater og Danske Skatteadvokater formoder,
at det er sådan man har tænkt sig, at dobbeltbeskatningen skal neutraliseres.
Det ulogiske ved denne lempelsesmetode er, at loven herved tvinger aktionæren til at optage et nyt
aktionærlån og herefter afvikle dette via en tung selskabsretlig fremgangsmåde. Det er svært at forstå,
hvorfor lempelse skal ske via en sådan fremgangsmåde, hvor aktionæren tvinges til at optage et nyt
aktionærlån. Det skyldes navnlig, at lovens overordnede formål er at værne mod optagelse af
aktionærlån. Desuden indebærer modellen, at aktionæren pålægges omkostninger til indhentelse af
vurderingsberetning mv. samt juridisk bistand, fordi fremgangsmåden forudsætter en ekstraordinær
generalforsamlingsbeslutning. Der er endvidere et tidsmæssigt perspektiv. Skatteministeriet undlader
også at omtale de problemstillinger, som afvikling via apportudlodning giver anledning til i praksis, fx i
relation til indeholdelse af udbytteskat, opgørelse af fordringen, bevisbyrdebyrderegler m.v.
Danske Advokater | Vesterbrogade 32, 1620 København V.
+45 33 43 70 00 | [email protected] | www.danskeadvokater.dk
Side 6 af 9
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0017.png
Som anført løser lempelsesmodellen ikke de grundlæggende udfordringer, der er konsekvensen af en
model, hvor man i skatteretlig henseende skal se bort fra et lån, som eksisterer i den virkelige verden.
Danske Advokater og Danske Skatteadvokater foreslår derfor,
at den nuværende model for
aktionærlånsbeskatning gentænkes og erstattes af en ny model, der baserer sig på følgende to
principper (i) nettobeskatning af de årlige hævninger og (ii) fremrykket beskatning af aktionærlånet, jf.
nærmere nedenfor.
Nettobeskatning
Princippet går ud på, at aktionæren ikke skal beskattes af et aktionærlån i det omfang han i samme
indkomstår har foretaget tilsvarende tilbagebetalinger af lånet. Dette forslag tager afsæt i 2012-
forslagets formålsbeskrivelse, nemlig at sikre beskatning i de tilfælde, hvor aktionæren ikke har til
hensigt at tilbagebetale lånet. Når en aktionær inden for samme indkomstår tilbagebetaler sit lån, er
det jo netop udtryk for, at han har haft tilbagebetalingshensigt. Der eksisterer ingen mulighed for, at
aktionæren kan omgå udbyttebeskatningen ved at optage et aktionærlån, når han tilbagebetaler i
samme indkomstår. Muligheden for omgåelse opstår først, når han tager lånet med ind i næste
indkomstperiode, idet dette kan være udtryk for skatteudskydelse. En aktionær som optager et lån
med den hensigt at omgå udbyttebeskatningen vil stadig blive beskattet af lånet som hidtil.
Princippet indebærer, at en aktionær som optager et lån på kr. 500.000, men som inden årets udgang
nedbringer dette med kr. 200.000 (som er beskattede midler) kun skal beskattes af nettohævningen
på kr. 300.000 i det pågældende indkomstår. Fordelen ved denne nettobeskatning vil være, at
beskatningen kan opgøres på grundlag af saldoen henholdsvis primo og ultimo. Det vil gøre reglerne
betydelige enklere og man undgår problemstillinger i relation hæverækkefølge m.v. Selskabets
indeholdelsespligt vil kunne basere sig på den årlige nettohævning, der kan opgøres ultimo året.
Fremrykket beskatning
Det andet princip går ud på, at aktionæren, når han i et indkomstår er blevet aktionærlånsbeskattet af
fx kr. 300.000 fører en skattesaldo, der herefter i et senere indkomstår giver ham ret til at modtage et
skattefrit udbytte fra selskabet med op til et tilsvarende beløb.
Danske Advokater | Vesterbrogade 32, 1620 København V.
+45 33 43 70 00 | [email protected] | www.danskeadvokater.dk
Side 7 af 9
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0018.png
Fordelen herved vil være, at man undgår den meget komplekse problemstilling, der følger af at lånet
eksisterer civilretligt, men ikke anerkendes i skatteretlig henseende. Lånet vil kunne behandles efter
skattelovgivningens almindelige regler, idet lånet alene er pålignet en fremrykket beskatning, der giver
adgang til at foretage en tilsvarende skattefri udbytteudlodning. Denne vil typisk blive udnyttet til at
indfri det beskattede lån. Lånet bør i alle henseende behandles som udbytte og ikke som løn, hvilke
også vil forenkle reglerne.
Den ovennævnte model baserer sig på samme principper som den af Skatteministeriet foreslået
model og vil på samme vis værne mod, at aktionærer kan omgå udbyttebeskatning ved at optage et
aktionærlån. Til gengæld vil den være mere enkel at administrere både for myndighederne og
skatteyderne. Den vil også være mere forudseelig og fair overfor aktionæren, ligesom den vil sikre en
bedre sammenhæng til de selskabsretlige regler.
Princippet vil også indebære, at aktionæren vil have fradrag for renter af aktionærlånet. Henset til at
lovgiver generelt har lovliggjort aktionærlån er det vel også helt fair, at aktionæren har almindelig
fradragsret for renter, som er betalt ved optagelse af et fuldt lovligt lån på samme vis, som renter betalt
af andre lovlige lån.
Det mindre i det mere.
Såfremt Skatteministeriet ikke vil revurdere modellen, så
foreslår Danske Advokater og Danske
Skatteadvokater,
at man i det mindste foretager en justering i modellen, derved at udbytteudlodninger
undtages fra beskatning, når provenuet er anvendt til at indfri et allerede beskattet aktionærlån via
modregning. Herved sidestilles skattemæssigt den situation, hvor aktionæren afvikler aktionærlånet
via en kontant udbytteudlodning med den situation, hvor aktionæren afvikler sit aktionærlån via en
apportudlodning af fordringen. Sidstnævnte afviklingsmetode er som nævnt allerede i dag skattefri.
Baggrunden for forslaget er, at afvikling via kontante udbytteudlodning er en langt mere enkle metode
at afvikle et aktionærlån på, og derved den metode, som oftest anvendes. Den påfører derfor heller
ikke aktionæren de samme omkostninger som apportudlodningsmetoden. Afvikling via modregning i
det deklarerede udbytte behandles i dag som først et skattepligtigt udbytte og dernæst en
tilbagebetaling af lånet. Det gælder selvom der modregnes i et aktionærlån, der ikke eksisterer i
skatteretlig henseende. Netop fordi der modregnes i lån, der ikke eksisterer i skatteretlig henseende,
svarer dispositionen i skattemæssig henseende til apportudlodning af en fordring, der ikke eksisterer i
skatteretlig henseende. Forslaget sidestiller således modregning i lån, der ikke eksisterer i
skattemæssig henseende med apportudlodning af lån, der ikke eksisterer i skattemæssig henseende.
En sådan regel vil i praksis kunne løse en stor del af dobbeltbeskatningsproblemerne og reglen vil
Danske Advokater | Vesterbrogade 32, 1620 København V.
+45 33 43 70 00 | [email protected] | www.danskeadvokater.dk
Side 8 af 9
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0019.png
indebære, at det herefter kun er i de tilfælde, hvor lånet de facto er indfriet ved tilbagebetaling med
beskattede midler, at der er brug for den af Skatteministeriet foreslået lempelsesmodel.
Afsluttende bemærkninger
Danske Advokater og Danske Skatteadvokater står gerne til rådighed for uddybende spørgsmål eller
dialog.
Med venlig hilsen
Susanne Bager
Juridisk konsulent
Danske Advokater
Claus Holberg
Advokat
Bestyrelsesmedlem
Foreningen af Danske
Skatteadvokater
Jakob Skaadstrup Andersen
Advokat
Formand
Foreningen af Danske
Skatteadvokater
Danske Advokater | Vesterbrogade 32, 1620 København V.
+45 33 43 70 00 | [email protected] | www.danskeadvokater.dk
Side 9 af 9
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0020.png
24. januar 2025
SUHB
DI-2025-00607
Skatteministeriet
Sendes pr. e-mail:
[email protected]
Kopi:
[email protected] og rrn@skm
Høringssvar
–
udkast til lovforslag om ændring af ligningsloven og afskrivningslo-
ven - lempelse af beskatningen af løbende ydelser og aktionærlån - j.nr. 2024 -
8802
Dansk Industri afgiver hermed høringssvar til udkastet til lovforslag, der udmønter dele af Iværk-
sætterpakken aftalt den 21. juni 2024. Udkastet til lovforslaget indeholder tiltag vedrørende be-
skatning af løbende ydelser og aktionærlån, som har væsentlig betydning for danske virksomhe-
ders og aktionærers økonomiske vilkår samt retssikkerhed.
Henstand for beskatning af løbende ydelser
Udkastet til lovforslaget foreslår at indføre en mulighed for rentefri henstand ved beskatning af
løbende ydelser. Dette vil gøre det muligt for sælger at afdrage skatten i takt med, at betalingerne
modtages, frem for at blive beskattet fuldt ud på aftaletidspunktet. Initiativet adresserer en vel-
kendt likviditetsmæssig udfordring og bidrager til at skabe mere balancerede økonomiske vilkår
for virksomheder og personer, der indgår i sådanne aftaler.
Dansk Industri ser positivt på, at udkastet til lovforslaget tager skridt til at løse denne likviditets-
mæssige problemstilling. Dansk Industri havde dog foretrukket en mere enkel regel, hvor beskat-
ningstidspunktet i disse tilfælde blot fulgte betalingstidspunktet og den faktiske betaling. En hen-
standsordning, der forudsætter en opgørelse af de fremtidige betalinger, forekomme unødigt ad-
ministrativt byrdefuld.
Beskatning af aktionærlån
Udkastet til lovforslaget foreslår en lempelse af reglerne for beskatning af aktionærlån ved at
sikre, at aktionærer kun beskattes af det højeste udestående lånebeløb i selskabet. Dette er et
nødvendigt og velkomment skridt mod en mere retfærdig skattepraksis. De nuværende regler, der
medfører gentagne beskatninger ved anvendelsen af en mellemregningskonto mellem aktionær
og selskab, har skabt alvorlige udfordringer for mange aktionærer, som ofte ubevidst har bragt sig
i en situation, der har medført en uforholdsmæssig høj skattebelastning.
H. C. Andersens Boulevard 18
1553 København V
Danmark
(+45) 3377 3377
[email protected]
di.dk
CVR-nr.: 16077593
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
Dansk Industri foreslår, at denne ændring gives tilbagevirkende kraft, f.eks. til det tidspunkt, hvor
aktionærlån blev selskabsretligt lovliggjort. En sådan tilbagevirkende kraft vil ikke alene afhjælpe
allerede opståede urimeligheder, men også bidrage til at genoprette tilliden til skattesystemet.
Med venlig hilsen
Sune Hein Lundbek
Fagleder for skattejura & international skat, advokat
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0022.png
Lovgivning og Økonomi ([email protected])
Amalie Hedeager Bruun ([email protected]), Rikke Rohde Nielsen ([email protected])
1 - ERST Høring ([email protected])
Erhvervsstyrelsens høringssvar vedr. lov om ændring af ligningsloven og afskrivningsloven (Lempelse af
beskatningen af løbende ydelser og aktionærlån) (J.nr. 2024-8802) (ERST Sagsnr: 2025 - 55)
Sendt:
23-01-2025 11:11
Til:
Cc:
Fra:
Titel:
Denne e-mail kommer fra internettet. Den er således ikke nødvendigvis fra en intern kilde, selvom afsenderadressen kan indikere det.
Kære modtager i Skatteministeriet
Hermed Erhvervsstyrelsens høringssvar vedr. nedenstående høring.
Høringssvar vedrørende lov om ændring af ligningsloven og afskrivningsloven (Lempelse af beskatningen af
løbende ydelser og aktionærlån)
Erhvervsstyrelsens Område for Bedre Regulering (OBR) har modtaget lovforslaget i høring.
OBR har følgende vurdering af forslagets administrative konsekvenser for erhvervslivet.
Administrative konsekvenser
OBR vurderer, at lovforslaget medfører administrative konsekvenser for erhvervslivet, men som ikke kan endelig
vurderes på nuværende tidspunkt, da der mangler de sidste oplysninger fra Skatteministeriet.
De administrative konsekvenser består i, at der i ligningsloven indføres en rentefri henstandsordning, som kan
tilvælges. Det sker ved indsendelse af begæring til Skatteforvaltningen. Skatteministeriet oplyser, at det ikke
forventes, at der vil komme mere end 25-50 anmodninger i gennemsnit årligt og det estimeres til at tage 10 min.
pr. anmodning.
Derudover sker der også ændringer i forhold til afskrivningsloven, hvor mellemregningskonto bliver indført som et
værktøj virksomhederne kan bruge som hjælp. Skatteministeriet kan ikke på nuværende tidspunkt informerer om
population eller de administrative omkostninger ved mellemregningskonto. På den baggrund, kan OBR ikke lave en
endelig vurdering af de administrative konsekvenser for erhvervslivet ved det samlet lovforslag, og hvorvidt disse
kan overstige 4 mio. kr. for erhvervslivet. Der vil i samarbejde med Skatteministeriet arbejdes videre med vurdering
af de administrative konsekvenser, som skal være afklaret inden fremsættelse af lovforslaget.
Kontaktperson vedrørende ovenstående bemærkninger:
UIver Baunsgaard Christensen
Fuldmægtig
Tlf. direkte 35291849
E-post
[email protected]
Med venlig hilsen
Annette Pia Andersen
ERHVERVSSTYRELSEN
Bedre Regulering
Dahlerups Pakhus
Langelinie Allé 17
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0023.png
2100 København Ø
Telefon: +45 35291000
Direkte: +45 35291653
E-mail: [email protected]
www.erhvervsstyrelsen.dk
ERHVERVSMINISTERIET
Erhvervsstyrelsen er ansvarlig for behandlingen af de personoplysninger, vi modtager om dig. Læs mere om formål og lovgrundlag
for databehandlingen på erhvervsstyrelsen.dk.
Hvis du sender følsomme oplysninger, opfordrer vi til, at du bruger din digitale postkasse på Virk.
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0024.png
Skatteministeriet
Nicolai Eigtveds Gade 28
1402 København K
Høring om udkast til forslag til lov om
ændring af ligningsloven og afskrivnings-
loven (Lempelse af beskatningen af lø-
bende ydelser og aktionærlån)
Høringssvar
20. januar 2025
Dok: FIDA-483742746-689495-v1
Kontakt Peter Schultz-Møller
Generelle bemærkninger
Finans Danmark takker for muligheden for at afgive bemærkninger til udkast til
forslag til lov om udkast til forslag til lov om ændring af ligningsloven og afskriv-
ningsloven (Lempelse af beskatningen af løbende ydelser og aktionærlån).
Finans Danmark bemærker hertil, at virkningstidspunktet for de logiske lempelser
af skatteregler for aktionærlån med fordel kan være 1. januar 2025. Det vil være
mere konsistent med de i december 2024 vedtagne selskabsretlige lempelser jf.
Lov nr. 1668 af 30/12/2024, hvor der indgår en ophævelse af tidligere forbud
mod aktionærlån i selskabslovens §§ 210-212.
Specifikke bemærkninger
Finans Danmark har tre spørgsmål til udkastet til forslag til en lempet beskatning
af løbende ydelser, jf. Ligningsloven § 12 B, stk. 9.
1. Kan der også beregnes/godkendes henstandsbeløb, hvis salg af aktivet (fx
virksomhed) er i en periode, hvor den samlede skattepligtige indkomst er ne-
gativ?
Hertil kommer to spørgsmål, der er relateret til Selskabsskatteloven § 17A, som føl-
ger af loven om særskatten (samfundsbidraget) for finansielle selskaber, jf. L161
(2021/2022).
2. Hvis et selskab har forskellige selskabsprocenter i indkomståret, jf. SEL § 17 A,
stk. 1, 4. pkt., skal henstandsbeløbet så beregnes i forhold til den skattepro-
cent der er gældende for den delperiode, hvor der er closing for salg af ak-
tiv?
Finans Danmark
|
Amaliegade 7
|
1256 København K
|
www.finansdanmark.dk
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0025.png
3.
Vil henstandsbeløbet være upåvirket af, hvis selskabsskatteprocenten senere
ændres i samme indkomstår?
Med venlig hilsen
Peter Schultz-Møller
Skattechef
Direkte: 3016 1028
Mail:
[email protected]
Høringssvar
20. januar 2025
Dok. nr.:
FIDA-483742746-689495-v1
Finans Danmark
|
Amaliegade 7
|
1256 København K
|
www.finansdanmark.dk
2
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0026.png
Journal nr. 2024-88029
Til E-mail:
[email protected];[email protected]
Høringssvar fra FDR.
§1 nr. 1 - 6: Mulighed for henstand med betaling af skat af løbende
ydelser.
FDR bakker op om forslaget om at sælger kan få mulighed for at anmode om
henstand med betaling af skat af en løbende ydelse til betaling sker.
Lovforslaget til lette generationsskifter.
§1 nr. 7 - Kapitalejerlån
FDR ser forslaget som et godt forslag i forhold til undgåelse af
dobbeltbeskatning, dog er forslaget om skattekontoen unødig kompliceret.
Vi har derfor nedenstående bemærkninger hertil:
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
I.H.Revision
Det fremgår af bemærkninger til lovforslaget, at lån omfattet af LL §16
E, stk. 1 ikke skattemæssigt er et lån med tilbagebetalingspligt.
Konsekvensen er, at lånebeløbet (hævningen) beskattes hos kapitalejeren,
som enten løn eller udbytte. Dette sker, i det omfang at selskabet ved
den enkelte hævning får et tilgodehavende eller et forøget
tilgodehavende hos kapitalejeren.
Hvis selskabet udlodder fordringen eller der sker lønoverførsler til den
ansatte aktionær, er der ikke skatteretligt udloddet en fordring. Dette
sker konkret ved, at netop selskabets fordring overføres til
kapitalejeren som udbytte, likvidationsudlodning eller løn, hvorefter
selskabets fordring på kapitalejeren ophører ved konfusion (personen og
selskabet betragtes som en enhed, hvorved fordringen forsvinder).
Desværre medfører forslaget yderligere komplicerede regler vedrørende
kontrollen af tilbagebetalingen af beskattede kapitalejerlån - den
foreslåede konto, som kaldes Skattesaldoen.
Det foreslås af FDR, at opgørelsen af kapitalejerlån og beskatningen
heraf følger de selskabsretlige regler. Således skal den største saldo i
selskabets favør beskattes i indkomståret med rentetillæg i henhold til
selskabsloven. Når selskabet kan udlodde beløbet efter de
selskabsretlige regler, kan lånet udloddes skattefrit.
På tidspunktet for udlodningen krediteres mellemregningskontoen og
egenkapitalen debiteres selskabsretligt.
Kan lånet ikke udloddes selskabsretligt fortsætter lånet med forrentning
eller lånet tilbagebetales til selskabet og krediteres
mellemregningskontoen.
2
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
I.H.Revision
Forslag fra FDR om konto for beskattede lån og saldo for beskattede lån.
FDR foreslår, at der føres en konto for kapitalejerlån, som viser de
beskattede lån samt en saldo for beskattede lån med fradrag af alle
skattefri udlodninger. Skattefri udlodning er en selskabsretlig
udlodning af en fordring, som tidligere er beskattet eller kildeskat,
såvel tilbageholdt kildeskat som betalt kildeskat. Det kan også være en
overførsel indenfor koncernen til en anden mellemregning med
kapitalejeren. Eksemplerne er ikke udtømmende.
Saldoen på kontoen viser om kapitalejeren har haft kapitalejerlån, som
kapitalejeren er beskattet af og om det beskattede lån er udlignet ved
skattefri dispositioner.
Det er således alene det beskattede lån, som der holdes regnskab med.
Hvis saldoen forøges, vil der ske yderligere beskatning og beløbet
indregnes på skattekontoen til beskatning og medregnes i saldoen for den
beskattede konto i alt.
Forslaget skal gøre det overskueligt for skatteyderne at holde regnskab
med beskattede lån også i situationer, hvor skattestyrelsen flere år
efter ved en ligning ikke godkender en udgift, som Skattestyrelsen
vurderer, er af privat karakter. En sådan afgørelse kan medføre, at der
opstår lån og at der efterfølgende har været indbetalinger, som kan give
mange transaktioner på den i lovforslaget foreslåede skattekonto.
Der er også en risiko for, at der ikke har været holdt korrekt regnskab
med skattesaldoen, hvorfor der fortsat vil fremkomme sager, hvor der
sker dobbeltbeskatning flere gange medmindre, at der indføres en
omgørelsesmulighed. FDR anbefaler, at der indføres en
omgørelsesmulighed, således at utilregnelige fejl kan omgøres.
3
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
I.H.Revision
Vi vedlægger et bilag,
som viser lovforslagets eksempler og FDR’s
forslag i højre side af dokumentet.
Eksempel 1:
I eksempel 1 vil kapitalejeren have en mellemregning selskabsretligt
ultimo år 1 på kr. 70.000. idet lånet på kr. 110.000 er tilbagebetalt
med kr. 40.000 den 14/9 og med kr. 80.000 primo 2027. Den højeste saldo
på kr. 110.000 beskattes i 2026 på de respektive udbetalingsdatoer.
Vi har i eksempel 1 videreført eksemplet fra lovforslaget i 2027.
Eksemplet viser, at der sker beskatning, hvis lånesaldoen bliver forøget
fremover. Dette sker ved udbetaling af kr. 130.000.
Den 1. maj 2027 udbetales kr. 130.000. Den beskattede saldo er kr.
110.000 fratrækkes ligesom kreditsaldoen på 10.000 på den
selskabsretlige mellemregning fratrækkes. Der resterer herefter kr.
10.000, som er en forøgelse af lånet, hvorfor beløbet på kr. 10.000 skal
beskattes. Den samlede saldo til beskatning udgør herefter kr. 120.000.
Saldoen på den selskabsretlige mellemregning udgør herefter kr. 120.000.
I det omfang at der er frie reserver kan fordringen på kr. 120.000
udloddes skattefrit. Den beskattede saldo på kr. 120.000 bliver herefter
reduceret til 0 kr.
Der er ikke længere krav om opgørelse af skattesaldoen, når hele lånet
er beskattet og udloddet til kapitalejeren. Efterfølgende indbetales kr.
10.000, som herefter udgør en gæld til kapitalejeren.
4
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
I.H.Revision
Eksempel 2:
I eksempel 2 vil kapitalejeren have en mellemregning primo år 2 på kr. -
2.000, idet lånet på kr. 115.000 er tilbagebetalt i år 1 dels ved
tilbagebetaling og dels ved en skattefri udlodning på kr. 30.000. Der er
efterfølgende indbetalt kr. 2.000 fra kapitalejeren på
mellemregningskontoen.
FDR foreslår, at der føres regnskab med beskattede lån på kr. 115.000.
Herfra fratrækkes den skattefri udlodning på kr. 30.000. Den beskattede
saldo udgør herefter kr. 85.000. I 2027 udbetales kr. 100.000, hvorefter
den selskabsretlige saldo udgør kr. 98.000. Da det lånet på kr. 98.000
overstiger den beskattede saldo på kr. 85.000, vil forskelsbeløbet på
kr. 13.000 yderligere skulle beskattes.
Beskatningen bliver som i forslaget kr. 128.000 for de to regnskabsår i
alt.
Hvis fordringen på kr. 98.000 kan udloddes efter de selskabsretlige
regler vil lånet kunne nulstilles og der vil ikke længere skulle føres
regnskab med den beskattede saldo.
Eksempel 3:
Der er tale om en situation, som formentligt meget sjældent vil opstå. I
eksemplet har selskabet bogført et kapitalejerlån, som ikke er blevet
beskattet i udbetalingsåret 2026. I 2033 sker der indbetalinger på
lånet, hvorfor det konstateres, at lånet ikke tidligere er blevet
beskattet. Saldoen på mellemregningskontoen er kr. 50.000.
Det er udbetalingstidspunktet, der normalt vil være
beskatningstidspunktet, men da dette ligger mere en 5 år forud for 2033
kræves der en ny hjemmel til beskatning af lånet i 2033.
5
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
I.H.Revision
Beskatningen på kr. 50.000 er i tråd med lovforslaget, som forudsætter
beskatning af den højeste saldo.
Dog skal der indføjes en lovændring, som giver ret til beskatning af et
ikke beskattet kapitalejerlån, selv om udbetalingstidspunktet ligger
mere end 5 år tilbage i tid.
Den beskattede saldo nedskrives først, når der sker en skattefri
udlodning eller en anden skattefri disposition, se eksempler ovenfor.
I lovforslaget sker beskatningen af et ikke tidligere beskattet
kapitalejerlån på tilbagebetalingstidspunktet.
FDR’s forslag er en
ændring i forhold til lovforslaget.
Eksempel 4:
I dette eksempel overføres kr. 5.000 til holdingselskabet, som har frie
reserver til udlodning af fordringen.
I flg. FDR’s forslag skal der
alene føres regnskab med beskattede lån og skattefrie udlodninger eller
andre skattefri dispositioner. Flytningen af mellemregningen er en
skattefri disposition, hvorfor denne registreres på kontoen som viser
saldoen af de beskattede lån, såvel i selskab D1 og H1. Derudover
registreres den skattefri udlodning i H1 også. Herefter udgør den
beskattede saldo kr. 113.000 nedskrevet med kr. 5.000 i alt kr. 108.000.
Det er herefter muligt at hæve 108.000 og samtidig udlodde kr. 108.000,
hvor selskabet har tilstrækkelige frie reserver. Herefter er
skattesaldoen nul og der er ikke længere krav om at føre denne.
6
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
I.H.Revision
I dette eksempel vises, at det er muligt at flytte et kapitalejerlån til
et moderselskab og derefter udlodde fordringen, hvis der er frie
reserver til det.
Eksempel 5:
Her vises hvordan der føres regnskab beløb til beskatning samt
rentetilskrivninger, som delvist betales inden selvangivelsesfristen med
kr. 4.000 og delvis betales efterfølgende med kr. 6.000. Samtidig vises,
hvordan kildeskat af kapitalejerlånet registreres på skattesaldoen. Det
ses heraf at det alene er den for sent betalte rente, der giver et nyt
lån til beskatning. Den betalte kildeskat og indbetaling heraf er
skattefrie dispositioner.
Først når fordringen selskabsretligt kan udloddes inkl. rentebeløbet på
kr. 6.000 i alt 106.000 vil skattekontoen ikke længere skulle føres.
Eksempel 6:
Hvis en kapitalejer har flere mellemregningskonti med selskabet, skal
disse sammenlægges og ses under et ved vurderingen af om der er tale om
et kapitalejerlån selskabsretligt. Beløb til beskatning og den samlede
beskattede saldo skal ligeledes sammenlægges og opgøres under et.
Se eksempel, som igen viser, at det er enklere at føre regnskab med den
beskattede saldo i stedet for den model, som er foreslået i
lovforslaget.
7
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
I.H.Revision
8
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0034.png
Det fremsatte forslag:
FDR's forslag: ( Alle eksempler har samme forudsætninger, som der ligger i lovforslaget)
Skattesaldoen bruges i stedet til at styre beskattede lån samt dispositioner, som ikke beskattes. Eks.
skattefri udlodninger, kildeskat og rettidig betalte renter.
Skattefri udlodninger, kildeskat og rettidig betalte renter reducerer den beskattede maksimale
saldo.
Indbetalinger styres af skattesaldoen, således at disse fratrækkes i senere udbetalinger for at undgå dobbeltbeskaning
Den højeste saldo beskattes.
Har selskabet fri kapital til rådighed kan beløbet på skattesaldoen hæves som udlodning uden yderligere beskatning.
Aktionæren beskattes ikke dobbelt, men beskatningen sker på tidspunktet for lånets opståen.
Den højeste saldo beskattes, som foreslået i lovforslaget
Har selskabet frie reserver til rådighed kan beløbet på skattesaldoen hæves som udlodning uden
yderligere beskatning.
Problem:
Risiko for fejl ved opgørelse af skattesaldoen, da den ikke kan afstemmes.
Der sker ikke ny beskatning, hvis saldoen ikke tilbagebetales eller udloddes, da der ikke er krav om
tilbagebetaling skattemæssigt. Det er alene et selskabsretligt krav. Der vil dog ske forrentning af det
selskabsretlige lån.
Regnskab/
selskabsretlig
Regnskab/
selskabsretlig
Den højeste
saldo skal til
beskatning
Eksempel 1
lovforslag
FDR FORSLAG
dato
udbetaling
Indbetaling
Saldo
Til beskatning
skattesaldo
dato
udbetaling
Indbetaling
Saldo
Beskattet saldo
2026
04-jan
05-jan
08-jan
02-feb
05-jul
10-sep
12-sep
14-sep
I ALT
20.000,00 -
110.000,00
10.000,00
70.000,00
30.000,00
50.000,00
100.000,00
40.000,00
250.000,00
180.000,00
20.000,00
90.000,00
100.000,00
30.000,00
60.000,00
10.000,00
110.000,00
70.000,00
70.000,00
-
90.000,00
10.000,00
-
-
-
10.000,00
-
110.000,00 -
70.000,00
40.000,00
90.000,00
-
40.000,00
40.000,00
2026
04-jan
05-jan
08-jan
02-feb
05-jul
10-sep
12-sep
14-sep
I ALT
20.000,00 -
110.000,00
10.000,00
70.000,00
30.000,00
50.000,00
100.000,00
40.000,00
250.000,00
180.000,00
20.000,00
90.000,00
100.000,00
30.000,00
60.000,00
10.000,00
110.000,00
70.000,00
70.000,00
90.000,00
10.000,00
10.000,00
110.000,00
Den højeste
saldo skal til
beskatning
110.000,00
2027
Indbetaling
Udbetaling
SKATTEFRI UDLODNING -
reparation i års 2027
indbetaling
I ALT
Konklusion:
02-feb
130.000,00
120.000,00
10.000,00 -
200.000,00 -
80.000,00 -
10.000,00
120.000,00
-
10.000,00
10.000,00
-
10.000,00
120.000,00
-
-
-
-
2027
80.000,00 -
01-maj
04-maj
09-sep
I ALT
130.000,00
120.000,00
10.000,00 -
210.000,00 -
10.000,00
120.000,00
-
10.000,00
10.000,00
Beskattet saldo
10.000,00
-
10.000,00
120.000,00
120.000,00
-
09-sep
130.000,00
10.000,00
130.000,00
Aktionæren er beskattet af kr. 120.000.
Saldoen er i 0 i 2027, hvorfor der ikke skal føres en skattesaldo før der igen opstår en nyt ulovligt
aktionærlån.
Det vil være en fordel for kapitalejeren at udlodde skattefrit fremfor at udligne lånet ved en indbetaling, hvis det
selskabsretligt er muligt
Aktionæren er beskattet af det ulovlige aktionærlån med kr. 120.000.
Aktionæren kan hæve kr. 120.000 i 2027, som en skattefri udlodning den 4. maj, hvis selskabet har
frie reserver til det.
Ved tilbagebetaling af lånet bliver den maksimale saldo ikke nul, hvorfor Skattesaldoen fortsat skal
føres.
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0035.png
Eksempel 2
Kun ind og udbetalinger
versurkonto/debet/kredit
Den højeste
saldo skal til
beskatning
Debet
dato
udbetaling
indbetaling
udbetaling
udbetaling
udbetaling
indbetaling
udbetaling
indbetaling
indbetaling
udbetaling
SKATTEFRI UDLODNING -
reparation i års 2026
indbetaling
I ALT
udbetaling
SKATTEFRI UDLODNING -
reparation i års 2027
2027
03-feb
2026
03-jan
29-jan
04-feb
13-feb
26-feb
05-mar
07-mar
08-mar
17-okt
11-nov
12-nov
13-nov
udbetaling
100.000,00
Indbetaling
Saldo
100.000,00
50.000,00
90.000,00
95.000,00
115.000,00
105.000,00
110.000,00
10.000,00
20.000,00
30.000,00
-
2.000,00
2.000,00
98.000,00
-
-
Til beskatning
100.000,00
skattesaldo
dato
2026
03-jan
29-jan
04-feb
13-feb
26-feb
05-mar
07-mar
08-mar
17-okt
11-nov
12-nov
13-nov
udbetaling
100.000,00
Indbetaling
Saldo
100.000,00
50.000,00
90.000,00
95.000,00
115.000,00
105.000,00
110.000,00
10.000,00
20.000,00
30.000,00
-
2.000,00
2.000,00
2.000,00
98.000,00
-
-
Beskattet saldo
50.000,00
40.000,00
5.000,00
20.000,00
10.000,00
5.000,00
120.000,00 -
10.000,00 -
50.000,00
30.000,00
2.000,00 -
220.000,00
100.000,00
222.000,00 -
192.000,00
128.000,00
98.000,00
-
-
-
15.000,00
-
-
-
-
-
-
-
115.000,00 -
13.000,00
50.000,00
10.000,00
5.000,00
-
10.000,00
5.000,00
125.000,00
135.000,00
85.000,00
85.000,00
87.000,00
87.000,00
-
-
-
50.000,00
40.000,00
5.000,00
20.000,00
10.000,00
5.000,00
120.000,00 -
10.000,00 -
50.000,00
30.000,00
2.000,00 -
220.000,00
222.000,00
-
-
-
115.000,00
115.000,00
-
30.000,00
2027
03-feb
100.000,00
98.000,00
115.000,00
0
13.000,00
0 -
13.000,00
85.000,00
98.000,00
98.000,00
-
skattefri udlodning
13.000,00
Konklusion:
Aktionæren er beskattet af kr. 115.000 i 2026.
Her sker der beskatning af yderligere kr. 13.000, da udlodningen på kr. 30.000 er skattefri og ikke
anses for en indbetaling skattemæssigt.
Den beskattede skattesaldo er nu i alt kr. 128.000 svarende til de skattefri udlodninger.
Tilbagebetalinger, er ikke dobbeltbeskattet.
Det er vanskeligt for skatteyderen at afstemme det højeste lånebeløb. Det bliver derfor uoverskueligt for
kapitalejerne og deres rådgivere.
Regnskab/
selskabsretlig
Aktionæren er beskattet af det ulovlige aktionærlån på kr. 115.000 i 2026, som er det højeste
lånebeløb. I 2027 beskattes yderligere kr. 13.000, da saldoen er 98.000 minus saldo på
skattekontoen kr. 85.000.
I 2027 kan der overføres kr. 98.000 som en skattefri udlodning, hvis selskabet har frie reserver til
det.
Den beskattede skattesaldo er nu i alt kr. 128.000 svarende til de skattefri udlodninger.
Tilbagebetalinger, er ikke dobbeltbeskattet.
Har selskabet ikke frie reserver vil det ulovlige lån fortsætte og der skal fortsat føres en skattesaldo
Regnskab/
selskabsretlig
Den højeste
saldo skal til
beskatning
50.000,00
50.000,00
20.000,00
40.000,00
25.000,00
45.000,00
30.000,00
50.000,00
50.000,00
Eksempel 3
lovforslag
FDR FORSLAG
dato
Ulovligt ikke beskattet lån
2026
30-jan
2033
29-jan
04-maj
05-jul
03-sep
04-okt
udbetaling
50.000,00
Indbetaling
-
Saldo
50.000,00
Til beskatning
skattesaldo
50.000,00
50.000,00
20.000,00
dato
2026
30-jan
2033
29-jan
04-maj
05-jul
03-sep
04-okt
udbetaling
50.000,00
Indbetaling
-
Saldo
Beskattet saldo
Indbetaling
udbetaling
Indbetaling
udbetaling
Indbetaling
-
20.000,00
20.000,00
30.000,00
15.000,00
15.000,00
20.000,00
40.000,00
25.000,00
45.000,00
30.000,00
20.000,00
5.000,00
20.000,00
-
10.000,00
-
20.000,00
20.000,00
30.000,00
15.000,00
15.000,00
I ALT
Indbetaling
2034
02-feb
90.000,00
60.000,00
30.000,00
30.000,00
-
40.000,00 -
-
10.000,00
40.000,00
2034
02-feb
90.000,00
60.000,00
30.000,00
30.000,00
-
-
50.000,00
0
0
50.000,00
0
50.000,00
Konklusion:
Eksempel er urealistisk, da det må høre til sjældenhederne at et ulovligt lån ikke beskattes inden for
de almindelige forældelsesfrister.
Risiko for fejl i dette eksempel.
Den rigtige beskatning må anses for at være kr. 50.000, da det højeste lånebeløb i eksemplet
primo 20233 er kr. 50.000 og forudsætningsvist ikke tidligere beskattet.
NYT forslag:
Beløbet kan beskattes i 2033, da beløbet ikke tidligere er beskattet
og da højeste saldo er kr. 50.000 i 2033.
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0036.png
Eksempel 4
Regnskab-
/selskabsretlig
lovforslag
Regnskab-
/selskabsretlig
Den højeste
saldo skal til
beskatning
10.000,00
5.000,00
1.000,00
8.000,00
10.000,00
-
3.000,00
FDR FORSLAG
D1
dato
2026
30-jan
06-mar
05-apr
07-apr
udbetaling
10.000,00
Indbetaling
-
5.000,00
4.000,00
-
Saldo
10.000,00
5.000,00
1.000,00
8.000,00
Til beskatning
10.000,00
skattesaldo
dato
2026
30-jan
06-mar
05-apr
07-apr
udbetaling
10.000,00
Indbetaling
-
5.000,00
4.000,00
-
Saldo
Beskattet saldo
10.000,00
5.000,00
3.000,00
Flytning af mellemregning
-
3.000,00
-
7.000,00
-
4.000,00
-
7.000,00
I ALT
Indbetaling
04-aug
17.000,00
9.000,00
8.000,00
8.000,00
-
-
13.000,00
-
-
-
8.000,00
8.000,00
2027
04-apr
17.000,00
9.000,00
8.000,00
8.000,00
-
-
13.000,00
-
-
Den højeste
saldo skal til
beskatning
100.000,00
8.000,00
8.000,00
D2
Indbetaling
dato
2026
04-jan
07-jan
udbetaling
100.000,00
Indbetaling
-
70.000,00
Saldo
100.000,00
30.000,00
Til beskatning
100.000,00
-
skattesaldo
dato
2026
04-jan
07-jan
udbetaling
100.000,00
Indbetaling
-
70.000,00
Saldo
100.000,00
30.000,00
Beskattet saldo
100.000,00
70.000,00
I ALT
Indbetaling
2027
05-mar
100.000,00
70.000,00
30.000,00
30.000,00
30.000,00
-
-
100.000,00 -
-
-
70.000,00
100.000,00
100.000,00
2027
05-mar
30.000,00
30.000,00
0
30.000,00
30.000,00
-
-
100.000,00
100.000,00
-
Den højeste
saldo skal til
beskatning
100.000,00
H1
dato
2026
06-mar
udbetaling
5.000,00
Indbetaling
-
5.000,00
Saldo
5.000,00
-
Til beskatning
-
skattesaldo
dato
2026
06-mar
-
06-mar
udbetaling
5.000,00
Indbetaling
-
5.000,00
Saldo
5.000,00
-
Beskattet saldo
5.000,00
-
5.000,00
SKATTEFRI UDLODNING -
reparation i års 2026
06-mar
I ALT
I alt
5.000,00
117.000,00
5.000,00
netto hævet
117.000,00
-
-
beskattet
113.000,00
-
-
108.000,00
-
117.000,00
-
netto hævet
117.000,00
-
-
113.000,00
-
108.000,00
Beløbet på kr. 5.000 som overføres til H1 anses for hævet den 6. marts i H 1
Konklusion:
Beløbet på kr. 5.000 kan i eksemplet hæves som en skattefri udlodning i H1.
Det beskattes i alt kr. 113.000 og der opstår en skattesaldo på kr. 108.000.
Der kan hæves kr. 108.000 og samtidig udloddes kr. 108.000, hvis selskabet har frie reserver.
Højeste saldo i hvert af selskabernes favør i alt kr. 113.000 skal beskattes som ulovligt aktionærlån.
Da lånet er tilbagebetalt med kr. 108.000 og der er udloddet kr. 5.000 resterer der kr. 108.000
på skattekontoen, som ikke kan udloddes, da fordringen er 0 kr.
Der kan herefter hæves kr. 108.000 og samtidig udloddes kr. 108.000, hvis selskabet har frie reserver.
Skattesaldoen skal føres indtil den er nulstillet ved skattefri udlodninger via frie reserver.
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0037.png
Eksempel 5
Situation B - med rentetilskrivning
Den højeste
saldo skal til
beskatning
100.000,00
6.000,00
106.000,00
dato
2026
03-jan
31-dec
udbetaling
100.000,00
10.000,00
110.000,00
Indbetaling
Regnskab/
selskabsretlig
100.000,00
110.000,00
110.000,00
Til beskatning
100.000,00
6.000,00
106.000,00
skattesaldo
-
-
dato
2026
03-jan
31-dec
Udbetaling
100.000,00
10.000,00
110.000,00
Indbetaling
Regnskab/
selskabsretlig
100.000,00
110.000,00
110.000,00
Beskattet saldo
100.000,00
6.000,00
106.000,00
Rentetilskrivning
I alt
-
-
-
2027
Betaling af beløb svarende til
kildeskat
Kildeskat
14-jan
14-maj
-
27.000,00
27.000,00
83.000,00
110.000,00
-
-
2027
14-jan
14-maj
-
27.000,00
27.000,00
83.000,00
110.000,00
-
-
27.000,00
27.000,00
Delvis betaing af rente
Indbetaling af rente
I alt
Konklusion:
01-jun
12-dec
-
247.000,00
4.000,00
6.000,00
37.000,00
106.000,00
100.000,00
100.000,00
-
-
106.000,00 -
-
6.000,00
6.000,00
01-jun
12-dec
-
247.000,00
4.000,00
6.000,00
37.000,00
106.000,00
100.000,00
100.000,00
-
106.000,00
106.000,00
Hertil tillægges ny rente for 2027, som ikke er vist i eksemplet.
Beskatningen og mellemregningen med forretning bliver ens med FDR's eksempel
Der kan udloddes skattefrit kr. 100.000 svarende til fordringen.
Herefter resterer der stadig kr. 6.000 på skattesaldoen som kan hæves og samtidig
udloddes, hvis der er frie reserver i selskabet.
Hertil tillægges ny rente for 2027, som ikke er vist i eksemplet.
Beskatningen og mellemregningen med forretning bliver ens med eksemplet i lovforslaget.
Der kan udloddes skattefrit kr. 100.000 svarende til fordringen.
Herefter resterer der stadig kr. 6.000 på skattesaldoen som kan hæves og samtidig
udloddes, hvis der er frie reserver i selskabet.
Eksempel 6
To selskabsretlige mellemværender
Den højeste
saldo skal til
beskatning
dato
mellemregning 1
Indbetaling
Indbetaling
Udbetaling
Udbetaling
I alt
2026
03-jan
29-jan
30-jan
06-apr
udbetaling
-
130.000,00
30.000,00
160.000,00
Indbetaling
Saldo
100.000,00
110.000,00
20.000,00
50.000,00
50.000,00
Til beskatning
-
20.000,00
skattesaldo
-
dato
2026
03-jan
29-jan
30-jan
06-apr
udbetaling
-
130.000,00
30.000,00
160.000,00
Indbetaling
Saldo
100.000,00
110.000,00
20.000,00
50.000,00
50.000,00
Beskattet saldo
100.000,00 -
10.000,00 -
100.000,00 -
10.000,00 -
-
110.000,00
20.000,00
-
-
110.000,00
Mellemregning 2
Udbetaling
Indbetaling
Indbetaling
Udbetaling
I alt Mellemregning 1 og 2
2026
04-jan
02-feb
05-jul
10-sep
100.000,00
-
200.000,00
460.000,00
-
70.000,00
100.000,00 -
280.000,00
100.000,00
30.000,00
70.000,00
130.000,00
180.000,00
180.000,00
100.000,00
60.000,00
160.000,00
180.000,00
-
70.000,00
100.000,00
-
-
2026
04-jan
02-feb
05-jul
10-sep
100.000,00
-
200.000,00
460.000,00
-
70.000,00
100.000,00 -
280.000,00
100.000,00
30.000,00
70.000,00
130.000,00
130.000,00
180.000,00
Begge konti sammenlægges
Den højeste
saldo skal til
beskatning
Beskattet saldo
Mellemregninger under eet
Indbetaling
Udbetaling
Indbetaling
Udbetaling
Indbetaling
Udbetaling
Indbetaling
Udbetaling
I alt
2026
03-jan
04-jan
29-jan
30-jan
02-feb
06-apr
05-jul
30-sep
-
100.000,00
130.000,00
100.000,00 -
10.000,00 -
70.000,00
30.000,00
100.000,00 -
200.000,00
460.000,00
-
180.000,00
100.000,00
-
10.000,00
120.000,00
50.000,00
80.000,00
20.000,00
180.000,00
180.000,00
-
-
-
120.000,00
-
60.000,00
180.000,00
70.000,00
40.000,00
140.000,00
-
-
-
2026
03-jan
04-jan
29-jan
30-jan
02-feb
06-apr
05-jul
30-sep
-
100.000,00
130.000,00
100.000,00 -
10.000,00 -
70.000,00
30.000,00
100.000,00 -
200.000,00
460.000,00
-
180.000,00
100.000,00
-
10.000,00
120.000,00
50.000,00
80.000,00
20.000,00
180.000,00
180.000,00
120.000,00
120.000,00
60.000,00
180.000,00
60.000,00
180.000,00
2027
SKATTEFRI UDLODNING -
reparation i års 2027
Konklusion:
01-apr
180.000,00
-
-
-
2027
-
-
180.000,00
-
-
Flere mellemregninger med samme kapitalejer i samme selskab opgøres under eet.
Beskatningen og mellemregningen med forretning bliver ens med eksemplet i lovforslaget.
01-apr
180.000,00
-
Flere mellemregninger med samme kapitalejer i samme selskab opgøres under eet.
Beskatningen og mellemregningen med forretning bliver ens med FDR's eksempel
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0038.png
Skatteministeriet
Nicolai Eigtveds Gade 28
DK 1402 - København K
Att. Amalie Hedeager Bruun og Rikke Rohde Nielsen
Sendt digitalt til:
[email protected], [email protected]
og
[email protected]
25. januar 2025
FSR
–
danske revisorer
Børsgade 4, 4. sal
DK - 1215 København K
Telefon +45 7225 5703
[email protected]
www.fsr.dk
CVR. 55 09 72 16
Danske Bank
Reg. 9541
Konto nr. 2500102295
Høringssvar til høring over udkast til forslag til lov om ændring af
ligningsloven og afskrivningsloven (Lempelse af beskatningen af løbende
ydelser og aktionærlån), jf. Skatteministeriets j. nr. 2024 - 8802
FSR
– danske revisorer (”FSR”) takker for modtagelse af nærværende udkast til
høring
over udkast til forslag til lov om ændring af ligningsloven og afskrivningsloven (Lempelse
af beskatningen af løbende ydelser og aktionærlån), som Skatteministeriet har sendt i
høring den 20. december 2024 med høringsfrist den 24. januar 2024.
Vi har i det følgende disponeret vores bemærkninger således:
A. Lempelse af beskatning af løbene ydelser
B. Lempelse af beskatning af aktionærlån
A. Lempelse af beskatning af løbende ydelser:
Ved den foreslåede bestemmelse i ligningslovens (LL) § 12 B stk. 10 udvides
mulighederne for rentefri henstand af betalingen af skatter knyttet til den kapitaliserede
værdi af en løbende ydelse. Ydes der henstand med skatten, forfalder denne
forholdsmæssigt i takt med modtagelsen af ydelserne. Såfremt den løbende ydelse
endeligt ophører inden, henstandssaldoen bliver 0 eller negativ, frafaldes kravet på det
ikke-betalte henstandsbeløb.
FSR hilser lovforslaget meget velkomment. Vi vurderer, at det vil lempe rammevilkårerne
for danske virksomheder, idet der skabes sammenhæng mellem den likviditet, der
modtages ved salgssum vederlagt som en løbende ydelse og tidspunktet for betaling af
skatten af avancen af det solgte aktiv. Endvidere nedbringes virksomhedernes risiko for
at blive beskattet, hvis ydelserne ikke modtages.
Forfaldstidspunkt for skatter:
Vi beder Skatteministeriet bekræfte vores forståelse af følgende eksempel:
Selskab A har kalenderårsregnskab. Selskabet sælger i 2026 en del af sin virksomhed til
Selskab B på en løbende ydelse. Den kapitaliserede værdi af den løbende ydelse udgør
100, der svarer til avancen på det underliggende solgte aktiv. Selskabets skattepligtige
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0039.png
indkomst inkl. avancen på de 100 udgør 130, og selskabet har et skattemæssigt
driftsunderskud fra tidligere indkomstår på 40, hvorfor selskabet skal betale
selskabsskat på 22 % af 90 (130
–
40), dvs. 19,8 mio. kr. Selskabet søger henstand
inden udløbet af oplysningsfristen. Henstand med den fulde selskabsskat på 19,8 mio.
kr. opnås, da selskabet ikke ville skulle betale selskabsskat, hvis man ser bort fra den
kapitaliserede værdi af den løbende ydelse på 100.
Den løbende ydelse beregnes på baggrund af den realiserede omsætning af den købte
virksomhed i kalenderårene, 2027, 2028 og 2029. Ydelsen i 2027 opgøres til 20.
Selskab B (Køber) fremsender opgørelse over den løbende ydelse den 1. marts 2028 og
overfører betaling den 30. april 2028, der modtages af Selskab A den 1. maj 2028.
Modtagelsen af ydelsen medfører, at der skal afdrages 3,96 af henstandsbeløbet
(henstand på 19,8 x ydelse på 20 / kapitaliserede værdi på 100). Beløbet forfalder til
betaling den 1. juni 2027 med sidste rettidige betalingsdag den 10. juni 2027.
Den løbende ydelse for 2028 opgøres tilsvarende til 20. Ydelsen opgøres af Selskab B i
april 2029, men før Selskab B får afregnet ydelsen, går selskabet konkurs, hvorfor
Selskab A ikke modtager ydelser udover ydelsen for 2027. Da Selskab A ikke modtager
ydelsen for 2028, forfalder der ikke skat vedr. denne. De løbende ydelser anses for
endeligt ophørt i forbindelse med Selskab B’s konkurs, hvorfor kravet på det ikke-betalte
henstandsbeløb frafaldes ved Selskab B’s endelige opløsning ved konkursens afslutning.
Betingelse for opnåelse af henstand:
Det fremgår af den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 12 B stk. 9, 5. pkt., at det
er en betingelse for opnåelse af henstand, at begæring indsendes inden udløbet af
oplysningsfristen efter skattekontrollovens §§ 10-13 for aftaleåret.
Kan skatteministeren bekræfte, at hvis en skatteyder eksempelvis har søgt henstand på
baggrund af en kapitaliseret værdi på 100, og Skattestyrelsen ved en efterfølgende
ligning forhøjer den kapitaliserede værdi, så vil skatteyder kunne få henstand på
baggrund af den forhøjede kapitaliserede værdi?
B. Lempelse af beskatning af aktionærlån:
FSR hilser lovforslaget meget velkomment. FSR værdsætter at SVM-regeringen og
aftalepartierne bag Iværksætterpakken af juni 2024 med nærværende forslag prioriterer
at rette op på uforholdsmæssig lovgivning, som rammer mange ejerledere med vilkårlig
dobbeltbeskatning til følge. Under de mange værdipolitiske kampe må man ikke overse
ordentlighed i lovgivningen og hensynet til den individuelles retssikkerhed. Dét viser
regeringen og aftalepartierne med nærværende initiativ.
Lovforslaget har givet anledning til følgende bemærkninger og spørgsmål:
Tidligere lån skal være tilbagebetalt:
LL § 16 E, stk. 4, 2. pkt. foreslås formuleret således:
”Er der ydet lån før den 1. januar
2026, finder stk. 2 og 3 og regler udstedt i medfør af stk. 5 først anvendelse, når disse
lån er tilbagebetalt.”
Side 2
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0040.png
Skatteministeren bedes bekræfte, at der med tilbagebetaling menes enhver form for
selskabsretlig udligning af lånet, herunder udbetaling af den selskabsretlige fordring som
løn eller udlodning af fordringen som udbytte.
Endvidere bedes det oplyst om betingelsen er knyttet til det enkelte lån eller samtlige lån,
jf. følgende eksempel:
Et lån optaget før 1. januar 2026 på 10.000 kr. er bogført i selskabet på
mellemregningskonto M1, og et nyt lån på 25.000 kr. optaget efter 1. januar 2026 er
bogført på mellemregningskonto M2. Vil en kontant indbetaling til selskabet på 25.000
kr., der bogføres på mellemregningskonto M2, medføre en skattesaldo på 25.000 kr.,
15.000 kr. eller 0 kr.?
Udligning af skattekontoen:
Man kan ud fra bemærkningerne til lovforslaget side 31 få det indtryk, at det er en
forudsætning for at kunne hæve et beløb skattefrit på skattekontoen, at hævningen
bogføres på den selskabsretlige mellemregningskonto. Hvis denne forståelse lægges til
grund, vil det betyde, at hvis en hovedaktionær i januar 2026 hæver fx 10.000 kr., der
udgør et skattepligtigt aktionærlån, og indfrier dette kontant i februar 2026, så vil
aktionæren få en skattesaldo på 10.000 kr., der efterfølgende kan hæves skattefrit, men
kun hvis det bogføres som et selskabsretligt lån. Derved vil konsekvensen være, at
aktionæren får et nyt selskabsretligt lån, der efterfølgende skal udlignes.
Skatteministeren bedes bekræfte, at et beløb på skattesaldoen medfører, at skatteyder
kan hæve et beløb skattefrit svarende til saldoen uanset, hvordan hævningen behandles
regnskabsmæssigt, dvs. om hævningen selskabsretligt anses for et lån, en udlodning
eller en lønudbetaling. Dette vil være i overensstemmelse med formuleringen af selve
lovteksten, hvor der ikke fremgår særlige krav til, hvorledes indfrielse af skattesaldoen
skal ske selskabsretligt, ligesom det vil være indenfor det politiske formål og i øvrigt ikke
påvirke hverken beskatningen eller beskatningstidspunktet
Skriftlig dokumentation vedrørende aktionærlån:
Af lovbemærkningerne side 28 fremgår:
”Det bemærkes, at selskabet også efter gældende regler skal indsende skriftlig
dokumentation vedrørende aktionærlån i forbindelse med udarbejdelse og indberetning
af oplysningsskemaet. Den foreslåede skattemæssige mellemregningskonto vil således
ikke i den henseende medføre yderligere dokumentationskrav end dem, der allerede
følger af gældende ret.”
Vi er ikke bekendt med, at selskabet har pligt til uopfordret at indsende skriftlig
dokumentation i forbindelse med indberetning af oplysningsskemaet. Skattestyrelsen vil
dog rutinemæssigt anmode selskabet herom i forbindelse med ligningen. Kan det
bekræftes, at selskabet fortsat ikke uopfordret skal indsende dokumentation til
Skattestyrelsen men kan afvente, at styrelsen anmoder herom?
Nedskrivning af skattesaldoen:
Af bemærkningerne side 32 fremgår:
Side 3
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0041.png
”Skattesaldoen vil kunne nedskrives til et mindre beløb, end det beløb, der kan
tilbagebetales, jf. det foreslåede ligningslovens § 16 E, stk. 2. Det vil sige, at hvis en given
indbetaling til selskabet indebærer, at der opstår et overskydende beløb i forhold til det,
der er beskattet som følge af ligningslovens § 16 E, stk. 1, kan skattesaldoen blive
påvirket med et større beløb, end det der er beskattet som følge af ligningslovens § 16
E, stk. 1.”
Kan Skatteministeriet illustrere ovenstående med et taleksempel?
Sikkerhedsstillelser:
Sikkerhedsstillelser kan i lighed med aktionærlån medføre beskatning efter
ligningslovens § 16 E, stk. 1 og er dermed også omfattet af den foreslåede bestemmelse
i stk. 2.
Kan skatteministeriet bekræfte vores forståelse i følgende eksempel (idet der ses bort
fra renter mv):
Selskabet stiller den 1. februar 2026 sikkerhed for hovedaktionærens personlige gæld
på 100.000 kr. Aktionæren beskattes heraf i medfør af ligningslovens § 16 E, stk. 1. Den
1. marts 2027 indfrier aktionæren sin personlige gæld, og selskabets sikkerhedsstillelse
ophører dermed. Ophør af sikkerhedsstillelsen medfører, at der anses for indbetalt
100.000 kr. på skattesaldoen. Den 1. april 2027 hæver aktionæren 100.000 kr. i
selskabet, der selskabsretligt bogføres som lån. Denne hævning udligner skattesaldoen
og medfører derfor ikke beskatning for aktionæren.
I lovbemærkninger side 34 og 35 anføres:
”Hvis selskabet stiller sikkerhed for aktionæren, hvor sikkerhedsstillelsen anses som en
privat hævning efter ligningslovens § 16 E, stk. 1, vil den nominelle værdi af
sikkerhedsstillelsen blive anset som en hævning på skattesaldoen og vil derfor skulle
fremgå heraf. Når sikkerhedsstillelsen efterfølgende bortfalder, vil dette blive anset som
en indbetaling på skattesaldoen.”
Vi antager, at bemærkningerne angår en situation, hvor aktionæren har en skattesaldo
opstået ved tilbagebetaling af et skattepligtigt aktionærlån, og hvor selskaber herefter
stiller sikkerhed for aktionærens personlige gæld. Hvis vi har ret i vores antagelse, har vi
svært ved at se, hvorfor en sikkerhedsstillelse skal fragå som en hævning på
skattekontoen og tilgå som en indbetaling igen, når sikkerhedsstillelsen bortfalder, da
der med sikkerhedsstillelsen ikke er knyttet kontante bevægelser, og denne dermed ikke
har konsekvenser i forhold til indfrielsen af det oprindelig aktionærlån. Hvad er årsagen
hertil?
Flere selskabsretlige mellemregninger:
I bemærkninger side 44 ff beskrives den situation, hvor der består flere selskabsretlige
mellemregninger mellem aktionæren og samme selskab.
I eksempel 6 har aktionæren indbetalt 100.000 kr. den 3. januar 2026, der bogføres på
mellemregning M1. Dagen efter hæver aktionæren samme beløb, der bogføres på en ny
mellemregningskonto M2, hvilket i eksemplet medfører beskatning. Medmindre det
tydeligt fremgår af aftalen eller de øvrige omstændigheder, at hensigten ikke var at
betragte hævningen som en udligning af det beløb, der blev indbetalt dagen før, er det
Side 4
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0042.png
FSRs opfattelse, at bogføringen af hævningen på M2 kan omposteres til en hævning på
M1 som en fejlpostering, hvorved beskatningen undgås. Vi beder Skatteministeriet
bekræfte dette.
Skattekontoen er personlig og ophører ved fraflytning:
Det fremgår af lovbemærkningerne side 49, at skattesaldoen ikke kan overdrages af
aktionæren. Dette medfører ifølge bemærkningerne, at skattesaldoen ophører i tilfælde
af dødsfald. Vi har svært ved at forstå begrundelsen for dette og finder det problematisk,
at et dødsbo ikke overtager afdødes rettigheder. Samtidig er det uheldigt, at en
ægtefælle, der sidder i uskiftet bo efter afdøde, skattemæssigt stilles dårligere end
afdøde selv.
På side 50 anføres det, at skattesaldoen ophører i forbindelse med aktionærens
fraflytning. Gælder det tilsvarende, at en aktionær, der både ved etablering af et
skattepligtig aktionærlån og ved tilbagebetalingen lånet er skattemæssigt
hjemmehørende i udlandet, ikke kan anse tilbagebetalingen for indbetalt på
skattesaldoen, og hvad er i givet fald hjelmen hertil?
I er altid velkomne til at kontakte os, hvis nærværende give anledning til spørgsmål eller
behov for drøftelser i øvrigt.
Med venlig hilsen
Klaus Okholm
Formand for skatteudvalget
Maria Eun Elkjær
Skattepolitisk chef
Side 5
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0043.png
Lovgivning og Økonomi ([email protected])
Amalie Hedeager Bruun ([email protected]), Rikke Rohde Nielsen ([email protected])
Rose Bjare, Peter ([email protected])
Høring over udkast til forslag til lov om ændring af ligningsloven og afskrivningsloven (Lempelse af beskatningen
af løbende ydelser og aktionærlån)
Sendt:
25-01-2025 15:52
Til:
Cc:
Fra:
Titel:
Denne e-mail kommer fra internettet. Den er således ikke nødvendigvis fra en intern kilde, selvom afsenderadressen kan indikere det.
J.nr. 2024 – 8802
Kan Skatteministeriet bekræfte, at der ikke er forskel på kriterierne for, hvornår der foreligger løbende ydelser efter
LL § 12 og LL § 12 B herunder, at hvis forudsætningerne i skatterådsafgørelsen SKM2007.412 vedrørende LL § 12
alene ændres til (dvs. alt andet lige), at betalingerne i henhold til forpligtigelseserklæringen i stedet udgør helt eller
delvist vederlag i en gensidigt bebyrdende aftale om overdragelse af et eller flere aktiver, så vil der foreligge løbende
ydelser efter LL § 12 B, uanset betaleren jf. det stillede spørgsmål er en person eller et selskab?
Med venlig hilsen / Kind regards
Peter Rose Bjare
Partner
Corporate Tax, Financial Services
KPMG ACOR TAX
Tuborg Havnevej 18
DK-2900 Hellerup, Copenhagen
CVR no. 34082200
Tel: +45 3945 1700
Mob: +45 5374 7025
[email protected]
www.kpmgacor.dk
Privacy
In circumstances where KPMG Acor Tax is Data Controller, we will use collected Personal Data in the manner and for the purpose set out in our
privacy notice available at https://home.kpmg.com/dk/en/home/misc/privacy.html. Clients of KPMG must bring this to the attention of its staff.
***********************************************************************
The information in this e-mail is confidential and may be legally privileged. It is intended solely for the
addressee. Access to this e-mail by anyone else is unauthorized. If you have received this communication in
error, please address with the subject heading "Received in error," send to the original sender , then delete the
e-mail and destroy any copies of it. If you are not the intended recipient, any disclosure, copying, distribution
or any action taken or omitted to be taken in reliance on it, is prohibited and may be unlawful. Any opinions
or advice contained in this e-mail are subject to the terms and conditions expressed in the governing KPMG
client engagement letter. Opinions, conclusions and other information in this e-mail and any attachments that
do not relate to the official business of the member firm are neither given nor endorsed by it.
KPMG cannot guarantee that e-mail communications are secure or error-free, as information could be
intercepted, corrupted, amended, lost, destroyed, arrive late or incomplete, or contain viruses.
This email is being sent out by KPMG International on behalf of the local KPMG member firm providing
services to you. KPMG International Limited is a private English company limited by guarantee. KPMG
International Limited and its related entities do not provide services to clients. Each KPMG firm is a legally
distinct and separate entity and describes itself as such. Each KPMG member firm is responsible for its own
obligations and liabilities.
For more detail about our structure please visit home.kpmg/governance.
This footnote also confirms that this e-mail message has been swept by AntiVirus software.
***********************************************************************
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0044.png
Dato
Side
24. januar 2025
1 af 4
Skatteministeriet
Nicolai Eigtveds Gade 28
1402 København K
Att.: Amalie Hedeager Bruun og Rikke Rohde Nielsen
Høringssvaret er sendt til
[email protected]
med kopi til
[email protected]
og
[email protected]
Høring af udkast til forslag til lov om ændring af ligningsloven og afskrivningsloven
(Lempelse af løbende ydelser og aktionærlån), j.nr. 2024-8802
Landbrug & Fødevarer takker for muligheden for at afgive bemærkninger til forslag til lov om
ændring af ligningsloven og afskrivningsloven (Lempelse af løbende ydelser og aktionærlån), som
er sendt i høring den 20. december 2024.
Vores bemærkninger fremgår nedenfor.
Generelle bemærkninger
L&F er meget positive i relation til udkastets forslag til ændring af reglerne for løbende ydelser og
aktionærlån (ligningsloven § 12 B og 16 E), og L&F kan overordnet bakke op om lovforslaget.
Ændringen i relation til at tilbagebetaling af et beskattet aktionærlån i skattemæssig henseende skal
anses for et rentefrit lån til det modtagende selskab, fjerner efter vores vurdering de værste
urimeligheder ved nugældende aktionærlånsregler. Dog ser vi gerne at ikrafttrædelsesdatoen blev
ændret.
Specifikke bemærkninger løbende ydelser (ligningsloven § 12 B)
Som vi forstår forslaget, opgøres henstandsbeløbet på baggrund af den beregnede skat af fx
avancen ved afståelsen af et aktiv, der er betalt i form af en løbende ydelse.
Skatteministeriet bedes med eksempler beskrive opgørelsen af henstandsbeløbet. Opgøres dette
som den forholdsvise andel af den på årsopgørelsen beregnede skat? Skal der ved opgørelsen
tages hensyn til, om den pågældende avance/indkomst beskattes som personlig indkomst eller
kapitalindkomst?
Et særligt problem gør sig gældende i situationer, hvor en del af en virksomheds samlede indkomst
opspares i virksomhedsordningen.
Når en avance på det aktiv, der er afstået mod den løbende ydelse indgår i en virksomhed med
andre indkomster og der opspares en del af den samlede indkomst i virksomheden, kan det ikke
umiddelbart af årsopgørelsen afgøres hvor stor en skat, der vedrører denne avance. Kan
Skatteministeriet bekræfte at skatteyderen kan vælge, om den pågældende avance skal anses for
opsparet og kun beskattet med 22 pct., eller om det er den øvrige indkomst, der er opsparet. Hvis
beregningen skal foretages forholdsmæssig, vil skatteyderen blive afskåret fra at få henstand for
den faktiske endelig skat der hviler på den pågældende avance eller være nødt til at undlade
opsparing af de øvrige indkomster i indkomståret.
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0045.png
Side 2 af 4
Vi finder det derfor vigtigt, at skatteyderne selv har mulighed for at vælge, hvorvidt den pågældende
avance skal anses for opsparet eller endelig beskattet ved opgørelsen af henstandsbeløbet.
Endelig skal vi beder Skatteministeriet bekræfte at retten henhold til en løbende ydelse fx en Earn-
out kan indgå i sælgerens virksomhedsordning? Dette er efter vores opfattelse i overensstemmelse
med gældende praksis.
Specifikke bemærkninger aktionærlån (ligningsloven 16 E)
Nærtstående
Hvis der ydes et lån til nærtstående, som ikke er aktionærer, så anses beløbet for at have passeret
aktionærens formuesfære, som det fremgår af bemærkningerne på side 32 og 47. Det betyder, at
lånet medfører en hævning for den pågældende aktionærs skattesaldo. Selve formueoverførslen
fra aktionæren til eks. et barn vil ikke påvirke skattesaldoen. Er dette korrekt forstået?
Såfremt lånet ydes direkte til aktionærens nærtstående, således beløbet overføres direkte fra
selskabet til den nærtstående og tilbagebetalingerne også sker fra den nærtstående til selskabet.
Er det så korrekt forstået, at det skal påvirke aktionærens skattesaldo?
På side 47 fremgår det at, hvis selskabet kan dokumentere, at den nærtstående er retligt forpligtet
til at tilbagebetale beløb, kan udbetalingen ikke anses som en gave, som er afgiftspligtig.
L&F vil anmode Skatteministreret uddybe, hvad der findes tilstrækkeligt til dokumentationen. Er det
f.eks. tilstrækkeligt, at der er et anfordringsgældsbrev mellem parterne, eller ville der skulle øvrige
sikringsakter til og i så fald hvilke?
På side 48 er der et eksempel med 2 aktionærer der er nærtstående, og hvor der er en fælles
mellemregning. Ofte vil hver aktionær i bogføringen have sin egen mellemregning med selskabet.
Skal det forstås således at der for nærtstående aktionærer skal etableres en fælles mellemregning
og fælles skattesaldo?
I forhold til begrebet nærtstående er det efter praksis udvidet fra den omfattede kreds i
ligningslovens § 2. Hvormed der ikke findes en udtømmende liste for begrebet nærtstående i
relation til aktionærlånsreglerne, som der findes på andre område såsom boafgift eller
kursgevinster.
L&F skal opfordre til, at der i bemærkningerne tages stilling til hvordan begrebet nærtstående skal
afgrænses. Det bør fremgå tydeligt, hvordan begrebet nærtstående skal fortolkes i forhold til
aktionærlånsreglerne, således at risikoen for at der opstår et aktionærlån mellem parter kan
mindskes.
Skattemæssig mellemregningskonto
Helt generelt i forhold til skattesaldoen/mellemregningskontoen synes bemærkningerne flere steder
at være unødvendig restriktive.
Eksempelvis at det forhold at en hævning af et skattemæssigt tilgodehavende ikke føres på
skattesaldoen vil medføre, at det anses for et nyt skattepligtigt aktionærlån. Henset til at
kapitalejerlån er lovliggjort med virkning fra 1. januar 2025, synes en mindre restriktiv og mere
pragmatisk tilgang til mellemregningskontoen at være et rimeligt krav.
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0046.png
Side 3 af 4
Vi kan håbe at den vil blive administreret sådan af Skattemyndighederne.
Overgangsårene, herunder tidligere aktionærlån
Såfremt der er et aktionærlån i 2025 eller tidligere, kræver det, for at reglerne finder anvendelse, at
dette lån er fuldt ud tilbagebetalt.
Der kan dermed ikke etableres en skattemæssig mellemregningskonto for ny aktionærlån inden der
er sket fuld tilbagebetaling af de gamle aktionærlån. Efter vores opfattelse bør ændringen have
betydning for enhver tilbagebetaling af et tidligere beskattet aktionærlån jf. nedenfor vores
bemærkninger til ikrafttrædelsesbestemmelsen.
Såfremt der er et beskattet aktionærlån, som er opstået forud for lovens ikrafttrædelse, giver det
ikke mening, at der ikke kan laves en skattesaldo for dette lån ved tilbagebetaling for at mindske
risikoen for dobbeltbeskatning.
Såfremt Skatteministeriet fastholder at ændringen kun skal finde anvendelse på tilbagebetaling af
nye aktionærlån, bør der ikke som foreslået opstilles et krav om at gamle aktionærlån skal
tilbagebetales først.
Et gammel aktionærlån bør ikke være en hindring for at, der kan opstilles en skattemæssig
mellemregningskonto. Lånene kan på den selskabsretlige mellemregningskonto være opdelt, som
beskrevet i bemærkningernes eksempel 6.
Hvis Skatteministreret fastholder, at gamle aktionærlån skal være tilbagebetalt, før at ændringerne
kan anvendes, bedes Skatteministreret bekræfte, at tilbagebetalingen skal fortolkes bredt, således
også omfatter den situation, hvor fordringen er udloddet og bortfaldet ved konfusion.
Ikrafttrædelse
Det fremgår af § 1 nr. 7, § 16 E, stk. 4 og bemærkningerne til lovforslaget, de foreslåede regler skal
finde anvendelse på tilbagebetaling af aktionærlån, der er ydet den 1. januar 2016 eller senere.
Det vil sige, at de foreslåede regler ikke skal finde anvendelse på lån ydet før den 1. januar 2026.
Den nye bestemmelse finder heller ikke anvendelse på lån den 1.janaur 2026 eller senere såfremt
der er ”gamle” lån, altså lån fra før 1. januar 2026, som ikke er tilbagebetalt.
Ikrafttræden den 1. januar 2026 forekommer os helt uforståelig.
De eksisterende regler har så mange helt urimelige konsekvenser, at de personer der helt
uforvarende og i god tro bliver ”fanget” af dem, umuligt kan forstå at samme transaktion ikke ville få
nogen konsekvenser, hvis det var sket i 2026.
Efter L&F opfattelse, bør enhver tilbagebetaling af et lån der er beskattet efter LL § 16 E berettige til
etableringen af en skattemæssig mellemregningskonto. Der er ingen saglig begrundelse for at det
skal være afgørende om den gennemførte beskatning efter LL § 16 E er sket før en given dato.
Formålet med lovforslaget er at forhindre en urimelig dobbeltbeskatning af aktionærer, der løbende
foretager indskud og hævninger på en mellemregning med selskabet. Dobbeltbeskatningen efter de
nugældende regler fremkommer ved, at indbetalinger til selskabet ikke kan godskrives aktionæren
på mellemregningen, hvis der har været en beskatning af et aktionærlån. Det er derfor vigtigt at
lovændringen sikrer at aktionærerne godskrives indbetalingerne til selskabet.
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0047.png
Side 4 af 4
Lovændringen bør derfor gennemføres med tidligst mulige ikrafttrædelsestidspunkt, og det er
afgørende at ændringen får virkning for alle indbetalinger der foretages derefter.
Det skal også bemærkes at reglerne for ulovlige aktionærlån selskabsretligt er ophævet med
virkning fra 1. januar 2025.
Der bør være overensstemmelse mellem regelsættene.
Afsluttende bemærkninger
Ønskes ovenstående uddybet er I velkomne til at kontakte undertegnede.
Med venlig hilsen
Benedikte Boisen Rolighed
Chefkonsulent
Erhverv
M +45 2870 8076
Signe Strandby
Moms- & Skattekonsulent
Skat
M +45 2423 8132
Sonja Sørensen
Senior Tax Manager
Skat
M +45 4029 2121
E
[email protected]
E
[email protected]
E
[email protected]
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0048.png
A K TI ES ELS K A B • C VR NR 10 06 88 5 1 • W W W . R EVI TA X . C OM • R EV I TA X@ R EV I TA X . C OM
EW A LD S G AD E 5 • D K
- 2200
K Ø B ENH A V N N • TEL + 45 33 9 1 2 2 01
Skatteministeriet
Skatteministeren
København, den 24. januar 2025
Høringssvar - J.nr. 2024 - 8802
Personkredsen
Skatteministeren bedes kommentere på, i hvilket omfang den forslåede lovændring indebærer en
videreførelse af den tidligere praksis vedrørende særligt personkredsen.
Vedrørende personkredsen bemærker vi, at der på side 46 i udkastet til lovforslaget anføres
følgende:
”… forudsat at vedkommende efter ligningslovens § 2 er nærtstående til en
aktionær, der har bestemmende indflydelse…”
Skatteministeriets eksempler om ”indirekte lån” tager således alene udgangspunkt i nærtstående
omfattet af ligningslovens § 2. Vi skal henlede ministerens opmærksomhed på bl.a.
SKM2023.273.HR og Skatterådets bindende svar i SKM2024.14.SR og SKM2024.15.SR, hvor et
selskab foretog udlån til henholdsvis en kæreste og søskende. Fælles for disse personer er, at de
ikke anses som nærtstående, jf. ligningslovens § 2.
Herudover henvises i øvrigt også til SKM2024.532.SR, hvor et lån mellem selskaber konkret blev
anset omfattet af ligningslovens § 16 E, selvom en ordlydsfortolkning af bestemmelsen taler imod
en sådan fortolkning.
1
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0049.png
A K TI ES ELS K A B • C VR NR 10 06 88 5 1 • W W W . R EVI TA X . C OM • R EV I TA X@ R EV I TA X . C OM
EW A LD S G AD E 5 • D K
- 2200
K Ø B ENH A V N N • TEL + 45 33 9 1 2 2 01
Det bemærkes, at Skattestyrelsen ikke har fremsendt et styresignal i forlængelse af ovenstående
praksisændring. Ovenstående efterlader således stor usikkerhed om rækkevidden af såvel den
gældende bestemmelse, men også særligt den forslåede lovændring.
Hvis personkredsen omfattet af den forslåede lovændring er en videreførelse af tidligere praksis,
opfodre vi til, at denne personkreds af hensyn til retssikkerheden præciseres, herunder helst ved
en udtømmende angivelse af personkredsen i lovens bogstav.
Hvis lovgiver ønsker, at bestemmelsen skal række ud over den kreds af personer, der fremgår af
lovens ordlyd, så opfordrer vi til, at eksempler herpå ikke kun udgøres af en delmængde af netop
den kreds af personer, der er opremset i ligningslovens § 2. Det gør jo ingen klogere på
bestemmelsens anvendelsesområde, hvis eksemplerne blot udgør en delmængde af dem, der
fremgår af loven, hvis loven også skal gælde andre end dem, der fremgår af loven.
Forholdet er væsentligt for retssikkerheden.
Lån mellem selskaber
I SKM2024.532.SR blev et udlån mellem selskaber anset for et indirekte lån til hovedaktionæren
og dermed omfattet af ligningslovens § 16 E. Sammenholdt med præmisserne i
SKM2023.273.HR er der efter vores opfattelse tvivl om i hvilket omfang lån mellem selskaber
omfattes af ligningslovens § 16 E, hvilket udgør et stort retssikkerhedsmæssigt problem.
Af bemærkningerne til ændringsforslag til lovforslag nr. 199, folketingsåret 2011/12 fremsat ved
2. behandlingen fremgår bl.a.:
”Det
har vist sig, at beskatning af aktionærlån mellem koncernforbundne
selskaber vil ramme bredere end tiltænkt. Det vil især besvær-liggøre intern
finansiering i koncerner med datterselskaber i lande, som Danmark ikke har
indgået dobbeltbeskatningsaftaler med, selvom långivningen udelukkende er
forretningsmæssigt begrundet.
2
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0050.png
A K TI ES ELS K A B • C VR NR 10 06 88 5 1 • W W W . R EVI TA X . C OM • R EV I TA X@ R EV I TA X . C OM
EW A LD S G AD E 5 • D K
- 2200
K Ø B ENH A V N N • TEL + 45 33 9 1 2 2 01
Derfor foreslås det, at beskatning af aktionærlån ikke skal omfatte lån til juridiske
personer.
Det vil fortsat være muligt at ramme omgåelsestilfælde og beskatte lån til en
personlig hovedaktionær, der indskyder ét eller flere selskaber mellem sig og det
långivende selskab, idet beskatningen også omfatter lån, der indirekte ydes til en
personlig aktionær med bestemmende indflydelse i selskabet.
(…)”
Skatteministeren
bedes bekræfte,
at
reglerne om beskatning
af
hævninger
uden
tilbagebetalingspligtig ikke omfatter udlån mellem selskaber bortset fra omgåelsestilfælde.
I den forbindelse bemærker vi, at det af forarbejderne til ligningslovens § 16 E bl.a. fremgår, jf.
lovforslag nr. 199, folketingsåret 2011/12, de specielle bemærkninger(uddrag):
”Hvis
et lån er omfattet af den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 16 E, vil
det i alle skattemæssige relationer blive lagt til grund, at der hverken hos långiver
eller låntager foreligger et lån.”
Tilsvarende følger af de almindelige bemærkningers afsnit 3.1.2.2.
Det betyder, at hvis udlån mellem selskaber, herunder mellem koncernforbundne selskaber, nemt
omfattes af ligningslovens § 16 E, så er kursgevinstlovens regler om selskabers fordringer og gæld
i vidt omfang kannibaliseret af ligningslovens § 16 E, hvilken retsvirkning ligger fjernt fra
hovedmotivet med ligningslovens § 16 E om at fjerne incitamentet til at optage aktionærlån i
stedet for at udbetale skattepligtig løn eller udbytte.
I forlængelse af ovenstående bedes Skatteministeren derfor bekræfte, at et udlån mellem to
selskaber, til eksempelvis driftsfinansiering eller i forbindelse med køb af aktiver/aktivitet, på
markedsmæssige vilkår, der ejes af to forskellige personer, ikke udgør et ulovligt kapitalejerlån, jf.
ligningslovens § 16 E, såfremt at der ikke tilgår midler til aktionærerne som følge af udlånet
mellem selskaberne. Tilsvarende bedes Skatteministeren redegøre for, om situationen er
3
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0051.png
A K TI ES ELS K A B • C VR NR 10 06 88 5 1 • W W W . R EVI TA X . C OM • R EV I TA X@ R EV I TA X . C OM
EW A LD S G AD E 5 • D K
- 2200
K Ø B ENH A V N N • TEL + 45 33 9 1 2 2 01
anderledes, hvis udlånet sker mellem selskaber omfattet af kursgevinstlovens § 4 og
ligningslovens § 2 (koncernbegrebsdannelsen er ikke ens)
–
dog fortsat uden at midler udbetales
til personerne.
Forholdet er væsentligt for retssikkerheden.
Beskatningen
Af side 47 i udkastet til lovforslag fremgår følgende:
”Hvorvidt det enkelte beløb (hævning) beskattes som udbytte eller løn har ikke
afgørende betydning i forhold til vurderingen af hvilken aktionær, som hævningen
skal henføres til. Beskattes aktionærerne af hævningen som udbytte, vil det kun
være den enkelte aktionær, som aktionærlånet kan henføres til, hvis skattemæssige
mellemregningskonto skal føres i den forbindelse.”
Ovenstående synes at indikere en afvigelse af tidligere praksis, idet der ifølge bemærkninger alene
skal ske beskatning hos den aktionær (af flere), som reelt optager lån i selskabet. Dette uanset om
hævningen anses som løn eller udbytte.
Det bemærkes, at den gældende bestemmelse ikke hjemler beskatning, men alene hjemler en
skatteretlig omkvalifikation af civilretlige dispositioner. Beskatningen hjemles ifølge gældende
praksis i henholdsvis statsskattelovens § 4 (løn) og ligningslovens § 16 A (udbytte).
Vedrørende sidstnævnte er det værd at bemærke, at en behandling af hævningen som udbytte
ifølge fast praksis indebærer en beskatning af selskabets aktionærer i henhold til aktionærernes
udbytteret. Skatteministeren bedes derfor redegøre for, i hvilket omfang den forslåede
lovændring tilsigter at ændre på tidligere praksis vedrørende beskatning af udbytter som illustreret
i Den juridiske vejledning, afsnit C.B.3.1. og SKM2010.452.BR, m.fl.
4
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0052.png
A K TI ES ELS K A B • C VR NR 10 06 88 5 1 • W W W . R EVI TA X . C OM • R EV I TA X@ R EV I TA X . C OM
EW A LD S G AD E 5 • D K
- 2200
K Ø B ENH A V N N • TEL + 45 33 9 1 2 2 01
Hvis Skatteministeren ikke ønsker at ændre på eksisterende praksis om beskatning af udbytte i
forhold til aktionærernes udbytteret, hvordan skal den skatteretlige mellemregningskonto så
opgøres i tilfælde, hvor flere personer beskattes af én persons hævning?
Indberetningsforpligtelsen
I lovforslagets bemærkninger fremgår flere steder, at der gælder særlige indberetningsforpligtelser
(se bl.a. side 12, og 28), herunder at disse indberetningsforpligtelser også gælder i dag, idet det
anføres:
”Det bemærkes, at selskabet også efter gældende regler skal indsende skriftlig
dokumentation vedrørende aktionærlån i forbindelse med udarbejdelse og
indberetning af oplysningsskemaet. Den foreslåede skattemæssige
mellemregningskonto vil således ikke i den henseende medføre yderligere
dokumentationskrav end dem, der allerede følger af gældende”
Med henvisning til ovenstående bedes Skatteministeren præcisere, hvilken indberetningspligt der
omtales her, herunder om der fremadrettet vil gælde andre særlige indberetningsforpligtelser.
Renter og kildeskat
I udkastet til lovforslag bemærkes det flere gange, at der bortses fra behandlingen af renter og
kildeskat. Ifølge udkastet ses den gældende praksis vedrørende betalingsfrister og periodisering
umiddelbart foreslået videreført.
Hvis renter ikke indbetales inden udgangen af selskabets oplysningsfrist, for det indkomstår
renterne vedrører, så vil renterne/hævningen skulle periodiseres til sidste dag i det relevante
indkomstår. Dette anføres også på side 42 øverst i udkastet til lovforslag.
Det bemærkes i denne sammenhæng, at kildeskatterne ifølge gældende praksis først anses som
nye skattepligtige hævninger i det efterfølgende indkomstår.
5
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0053.png
A K TI ES ELS K A B • C VR NR 10 06 88 5 1 • W W W . R EVI TA X . C OM • R EV I TA X@ R EV I TA X . C OM
EW A LD S G AD E 5 • D K
- 2200
K Ø B ENH A V N N • TEL + 45 33 9 1 2 2 01
Helt overordnet er det værd at bemærke, at en periodisering af renten ikke synes at have
lovhjemmel i ligningslovens § 5, idet bestemmelsen alene finder anvendelse for renter. Ved en
videreførelse af gældende praksis er det værd at understrege, at en manglende betaling af renten
(inden udløbet af oplysningsfristen) ifølge loven netop ikke skatteretligt anses som en rente.
Det er samtidig værd at bemærke, at en periodisering til det forudgående indkomstår indebærer
en retserhvervelse med tilbagevirkende kraft.
Herudover medfører denne tilgang en yderst besynderlig opgørelsesmæssig uhensigtsmæssighed
som illustreret straks nedenfor:
I nedenstående eksempel er der tale om et selskab med et indkomstår, der følger kalenderåret.
Oplysningsfristen for indkomståret 2026 er derfor den 30. juni 2027.
For eksemplet antages hævningerne at udgøre udbytte. Renten er for eksemplets skyld fastsat til
6.600 i 2026.
+ = Debet
Dato
- = Kredit Saldo
Primo
0
0
01-01-2026
20.000
20.000
01-02-2026
30.000
50.000
01-03-2026
50.000
100.000
I alt
Primo
01-07-2027
I alt
100.000
127.000
Skattepligtige
hævninger
20.000
30.000
50.000
100.000
Udbytteskat
5.400
8.100
13.500
27.000
Rente
6.600
27.000
27.000
27.000
7.290
7.290
Idet der ikke er foretaget tilbagebetaling, er såvel renten som kildeskatten ikke indbetalt til
selskabet inden udløbet af oplysningsfristen den 1. juli 2027.
Som det ses, udgør kildeskatten på 27.000 kr. ifølge gældende praksis en ny skattepligtig hævning
den 1. juli 2027. Derimod skal renten (også som foreslået ved lovændringen) periodiseres til den
31. december 2026, selvom dette ikke udgør en rente (skatteretligt). Dette medfører imidlertid
den uhensigtsmæssighed, at såvel hævningen (renten) samt kildeskatten af samme hævning udgør
6
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0054.png
A K TI ES ELS K A B • C VR NR 10 06 88 5 1 • W W W . R EVI TA X . C OM • R EV I TA X@ R EV I TA X . C OM
EW A LD S G AD E 5 • D K
- 2200
K Ø B ENH A V N N • TEL + 45 33 9 1 2 2 01
nye hævninger henholdsvis den 31. december 2026 (renter) og 1. juli 2027 (kildeskat af renter).
Se nedenstående illustration.
+ = Debet
- = Kredit Saldo
0
0
20.000
20.000
30.000
50.000
50.000
100.000
6.600
106.600
Skattepligtige
hævninger
20.000
30.000
50.000
6.600
106.600
Dato
Primo
01-01-2026
01-02-2026
01-03-2026
31-12-2026
I alt
Primo
01-07-2027
I alt
Udbytteskat
5.400
8.100
13.500
1.782
28.782
Rente
6.600
28.782
106.600
135.382
28.782
28.782
7.771
7.771
Som illustreret får renten ikke kun betydning for beskatningen i 2026 (hævningen), men
kildeskatten af denne nye hævning (som først konstateret efter udløbet af oplysningsfristen) vil
også skulle tillægges hævningen i 2027 svarende til den ikke betalte kildeskat for 2026.
Hvis den skattemæssige behandling af renterne derimod fulgte behandlingen for kildeskatten,
ville dette medføre følgende opgørelse.
+ = Debet
Dato
- = Kredit Saldo
Primo
0
0
01-01-2026
20.000
20.000
01-02-2026
30.000
50.000
01-03-2026
50.000
100.000
I alt
Primo
01-07-2027
01-07-2027
I alt
100.000
127.000
133.600
Skattepligtige
hævninger
20.000
30.000
50.000
100.000
Udbytteskat
5.400
8.100
13.500
27.000
Rente
6.600
27.000
6.600
27.000
6.600
33.600
7.290
1.782
9.072
Ud over at den samlede beskatning er mindre, resulterer opgørelsen straks ovenfor i en mere
overskuelig (og logisk) talopgørelse, hvor kildeskatten opstået ved den manglende betaling af
renter kan indbetales til selskabet inden udløbet af oplysningsfristen for det indkomstår, hvor
7
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0055.png
A K TI ES ELS K A B • C VR NR 10 06 88 5 1 • W W W . R EVI TA X . C OM • R EV I TA X@ R EV I TA X . C OM
EW A LD S G AD E 5 • D K
- 2200
K Ø B ENH A V N N • TEL + 45 33 9 1 2 2 01
hævningen er konstateret. Herved opnås, i modsætning til gældende praksis, en reel frist for
indbetaling af denne nye kildeskat (1.782 kr.).
Successionsmulighederne og ophør af den skattemæssige mellemregningssaldo
Det forekommer umiddelbart besynderligt, at der ved eksempelvis succession til ægtefælle eller
ved en ægtefælles hensidden i uskiftet bo ikke kan ske succession i den skattemæssige
mellemregningssaldo. Det afgørende må være, om der på tidspunktet for hævningen og
tilbagebetalingen er tale om en person omfattet af kredsen nævnt i ligningslovens § 2. Såfremt
betingelserne for at oprette en skatteretlig mellemregningskonto er til stede, synes eventuelle
efterfølgende ændringer i ejerstruktur eller succession at være uden betydning for opgørelsen af
den skatteretlige mellemregningskonto.
Skatteministeren bedes kort redegøre herfor.
Reglerne om genoptagelse
Det fremgår af udkastet til lovforslag, at der ved tilbagebetaling af lån mv. skal oprettes en
skattemæssig mellemregningskonto, således at det tilbagebetalte beløb efterfølgende, og i
modsætning til tidligere, kan hæves skattefrit. Til eksempel 3 i udkastet til lovforslag anføres
følgende:
”Etablering af skattesaldoen (den skattemæssige mellemregningskonto) vil
forudsætte, at aktionærlånet er blevet beskattet. Det betyder blandt andet, at hvis
et aktionærlån ikke er beskattet, og ligningsfristen er udløbet, vil dette
ikkebeskattede lån skulle tilbagebetales, førend skattesaldoen vil kunne
etableres.”
Ovenstående synes at indebære en realitetsbehandling af forhold, der ligger uden for de
almindelige ligningsfrister. Uden at vi ønsker at indtage et politisk standpunkt bedes
Skatteministeren med henvisning til de almindelige hensyn bag fristregler redegøre herfor.
8
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0056.png
A K TI ES ELS K A B • C VR NR 10 06 88 5 1 • W W W . R EVI TA X . C OM • R EV I TA X@ R EV I TA X . C OM
EW A LD S G AD E 5 • D K
- 2200
K Ø B ENH A V N N • TEL + 45 33 9 1 2 2 01
Virkningstidspunktet
Ifølge udkast til lovforslag skal de nye reglerne om hævning uden tilbagebetalingspligt have
virkning fra den 1. januar 2026.
Reglerne om beskatning af aktionærlån kan nemt føre til dobbeltbeskatning eller det, der er værre.
Hvis en aktionær f.eks. låner 100.000 kr. af selskabet, skal beløbet på et tidspunkt tilbagebetales
til selskabet. På det tidspunkt, hvor aktionæren optager aktionærlånet, skal aktionæren beskattes
af de 100.000 kr. som løn eller udbytte. Da aktionæren beskattes, eksisterer der herefter ikke et
lån i skattemæssig henseende. Selskabsretligt skylder aktionæren imidlertid fortsat 100.000 kr. til
selskabet. Når aktionæren indfrier aktionærlånet, er de 100.000 kr. kommet tilbage i selskabet,
men aktionæren er blevet beskattet af de 100.000 kr. Når de samme 100.000 kr. på et senere
tidspunkt udbetales som løn eller udbytte, bliver aktionæren beskattet anden gang. Altså
dobbeltbeskatning.
Problemet med dobbeltbeskatningen er ikke alene, at der skal betales skat af det samme beløb
mere end en gang, men også at dobbeltbeskatningen har karakter af en
”dummebøde”,
der er
vilkårlig, og at
denne ”straf”
sjældent er proportional med
”gerningsindholdet”.
Dette er i sig selv
kritisabelt. Dette gælder ikke mindst i lyset af, at mange aktionærer samtidig har modtaget en
bøde for skatteunddragelse, hvis størrelse bl.a. hviler på dobbeltbeskatningens vilkårlige grundlag.
Dette selvom dobbeltbeskatningen for en del af disse aktionærer netop påviser, at aktionærerne
har været i en retsvildfarelse, da disse aktionærer kunne have repareret de ulovlige lån, uden
dobbeltbeskatningen var blevet udløst. En fejlekspedition og en senere rettelse heraf via en eller
flere indbetalinger kan således medføre dobbeltbeskatning og bøde.
Det paradoksale er, at den der ikke tilbagebetaler aktionærlånet, undgår dobbeltbeskatning, og et
lavere beregningsgrundlag for en eventuel bøde for skatteunddragelse, mens den der
tilbagebetaler aktionærlånet bliver belastet med dobbeltbeskatning, hvorved der typisk opstår et
højere beregningsgrundlag ved udmåling af bødens størrelse for skatteunddragelse.
9
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0057.png
A K TI ES ELS K A B • C VR NR 10 06 88 5 1 • W W W . R EVI TA X . C OM • R EV I TA X@ R EV I TA X . C OM
EW A LD S G AD E 5 • D K
- 2200
K Ø B ENH A V N N • TEL + 45 33 9 1 2 2 01
Da praksis vedrørende den nuværende affattelse af ligningslovens § 16 E har udviklet sig til at
være helt åbenbart urimelig
–
og vel også skadelig for tilliden til det danske skattesystem
–
har vi
vanskeligt ved at finde en saglig begrundelse for, at virkningstidspunktet for lovændringen først
er den 1. januar 2026. Det bemærkes i den forbindelse, at den nye affattelse af ligningslovens §
16 E fortsat fjerner incitamentet til at optage aktionærlån i stedet for at udbetale skattepligtig løn
eller udbytte.
---o0o---
Med venlig hilsen
Revitax A/S
10
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0058.png
Skatterevisorforeningen
Skatteudvalget
Formand:
Jesper Kiholm
Rylen 4, 6270 Tønder
Telefon: 72 38 94 68
E-mail: [email protected]
Tønder, den 24. januar 2025
Til Skatteministeriet
Høringssvar til udkast forslag til lov om ændring af ligningsloven og afskrivningslo-
ven (Lempelse af beskatningen af løbende ydelser og aktionærlån), j.nr. 2024-8802
Skatterevisorforeningen takker for det modtagne materiale, og vi har følgende bemærknin-
ger til lovforslaget med overskriften:
Hvornår skal der indberettes, hvad skal indberettes og hvordan skal der indberettes
Det fremgår af lovforslagets side 12 samt side 28 at
” Selskabet vil forbindelse med sin førelse af den skattemæssige mellemregningskonto
skulle følge de almindelige dokumentationskrav og have indberetningsforpligtelsen”
Skatterevisorforeningen finder, at
•
Det bør uddybes hvilken dokumentation, der skal indsendes, eventuelt i ek-
sempelform
•
Det bør uddybes, hvilke indberetningsforpligtelser udover angivelse af ud-
bytte/løn vedr. en skattepligtig hævning, der i forslaget er tænkt på – eksem-
pelvis: vil der være en rubrik, hvor skattesaldoen hvert år skal indberettes?
•
Det bør uddybes, hvad konsekvensen vil være, hvis selskabet ikke løbende
har ført en skattesaldo.
 L 171 - 2024-25 - Bilag 1: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
2992294_0059.png
Skatterevisorforeningen
Det fremgår endvidere af lovforslagets side 12 samt side 28
”Har Skatteforvaltningen ikke (rettidigt) modtaget de nødvendige oplysninger”
Skatterevisorforeningen finder, at det bør uddybes
o
Hvad der i lovforslaget menes med ”rettidigt”
o
Hvilke oplysninger Skatteforvaltningen i denne forbindelse har krav på at mod-
tage.
Det fremgår af lovforslagets side 28:
”Det vil sige, at den skattemæssige mellemregningskonto vil have skattemæssig virkning
fra første tilbagebetaling, uanset om selskaberne rent faktisk etablerer den skattemæssige
mellemregningskonto på tidspunktet for tilbagebetalingen”
Skatterevisorforeningen finder, at det bør uddybes hvornår og med hvilken bogføringskon-
sekvens skal den skattemæssige mellemregningskonto føres for at den kan tillægges
værdi.
Det fremgår af lovforslagets side 28:
”Det bemærkes, at selskabet også efter gældende regler skal indsende skriftlig dokumen-
tation vedrørende aktionærlån i forbindelse med udarbejdelse og indberetning af oplys-
ningsskemaet”
Efter Skatterevisorforeningens opfattelse skal selskabet ikke efter gældende regler ind-
sende skriftlig dokumentation vedrørende aktionærlån ved indberetning af oplysningsske-
maet. Skatterevisorforeningen finder at det bør tydeliggøres, hvorvidt der hermed er tale
om en udvidelse af indsendelsen af dokumentation/oplysninger.
Med venlig hilsen
Jesper Kiholm
Formand for Skatterevisorforeningens Skatteudvalg