L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

Erhvervsudvalget 2024-25
L 106 Bilag 1
Offentligt

Erhvervsstyrelsen

Langelinie Allé 17

2100 København Ø

Att. (fremsendt via mail):

Fuldmægtig Katrine Diethelm Jacobsen,

[email protected]

Chefkonsulent Peter Krogslund Jensen,

[email protected]

1. oktober 2024

FSR

–

danske revisorers høringssvar vedrørende høring over udkast til

forslag om Lov om uafhængige erklæringsudbydere vedrørende bære-

dygtighedsrapportering (j. nr. 2023-9729)

FSR

–

danske revisorer vil gerne takke for muligheden for at give bemærkninger i hørin-

gen af

”Udkast

til forslag om Lov om uafhængige erklæringsudbydere vedrørende bære-

dygtighedsrapportering” fremsendt den 3. september 2024 med høringsfrist den 1. ok-

tober.

Nærværende høringssvar er opdelt i et afsnit med vores generelle bemærkninger,

derefter indholdsmæssige bemærkninger til de enkelte bestemmelser og afslutningsvist

øvrige bemærkninger.

Bemærkningerne er alene anført én gang. Hvis Erhvervsstyrelsen foretager ændringer

i lovforslaget som følge af vores bemærkninger, vil der eventuelt skulle foretages konse-

kvensrettelser andre steder.

Rækkefølgen af vores bemærkninger følger strukturen i lovforslaget og er dermed ikke

udtryk for en prioritering fra vores side.

Indledningsvist vil vi gerne fremhæve, at FSR

–

danske revisorer bakker fuldt op om for-

målet med CSRD’et, og at vi forstår

det politiske ønske om at åbne erklæringsmarkedet.

Vi støtter naturligvis den sunde og frie konkurrence, men denne forudsætter, at vilkå-

rene for alle erklæringsgivere er ens og dermed sikrer ensartet og høj kvalitet af de er-

klæringer, som skal sikre samfundets tillid til virksomheders bæredygtighedsrapporte-

ring. I den forbindelse vil vi gerne fremhæve, at det er de største danske virksomheder,

der omfattet af CSRD’s rapporterings-

og erklæringskrav, og dermed virksomheder med

stor samfundsmæssig betydning.

At omverdenen kan have tillid til de afgivne erklæringer, er grundlaget for, at godkendte

revisorer kan kalde sig offentlighedens tillidsrepræsentant. Hvis hvervet som offentlig-

hedens tillidsrepræsentant udvides til også at omfatte verifikatorer, må der ikke være

forskel på den tillid, man som bruger kan fæstne til erklæringer afgivet af henholdsvis

revisorer og verifikatorer.

Efter FSR - danske revisorers opfattelse er det med nærværende lovforslag

ikke

sikret,

at de godkendte revisorer og uafhængige erklæringsudbydere er underlagt tilsvarende

FSR

–

danske revisorer

Slotsholmsgade 1, 4. sal

DK - 1216 København K

Telefon +45 7225 5703

[email protected]

www.fsr.dk

CVR. 55 09 72 16

Danske Bank

Reg. 9541

Konto nr. 2500102295

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

krav, sådan som direktivet foreskriver. Det er for os bekymrende og sår tvivl om, hvor-

vidt det overhovedet er muligt at etablere en ordning, hvor der fastsættes tilsvarende

krav som til godkendte revisorer med hensyn til uddannelse og eksamination, efterud-

dannelse, kvalitetssikringssystemer, faglig etik, uafhængighed, objektivitet, fortrolighed

og tavshedspligt, udnævnelse og afskedigelse, tilrettelæggelse af arbejdet hos de uaf-

hængige udbydere af erklæringsydelser, undersøgelser og sanktioner, og rapportering

af uregelmæssigheder. Med nærværende udkast er vi bekymrede for, at der på grund af

de uens krav til godkendte revisorer og verifikatorer vil opstå en lovskabt forskel i kvali-

tet og dermed en udvanding af tilliden til de erklæringer, der afgives.

Vores primære bekymringspunkter omfatter:

det er muligt at opnå godkendelse som verifikator uden erfaring med afgivelse af er-

klæringer men alene på baggrund af ”andre bæredygtighedsrelaterede opgaver”. Dette

er særledes bekymrende, idet autorisationsordningen netop omhandler retten til at af-

give erklæringer.

kravene til verifikatorers uddannelse og kompetencer i overgangsordningen (frem til

2026) er særdeles lempelige og endda med meget vide muligheder for at dispensere.

der er risiko for, at der udvikles to slags praksis for, hvad god skik er for erklæringer

på bæredygtighedsrapportering. Da erklæringerne juridisk er sidestillet, og brugerne

skal kunne fæstne lige høj grad af tillid til disse, burde dette ikke være muligt.

det ikke er den samme myndighed, der varetager tilsynet med erklæringerne på bæ-

redygtighedsrapportering. Dette skaber en risiko for, at praksis hos tilsynene ikke udvik-

ler sig i samme retning, og at det ikke identificeres, hvis der er væsentlig forskel på kva-

liteten af erklæringerne.

uafhængige erklæringsudbydere ikke kan indklages for Revisornævnet for grove

overtrædelser af lovgivningen.

hverken høringsparter eller folketingsmedlemmer er givet et fuldt overblik over den

ordning, man søger etableret, da bekendtgørelser, der fastsætter de nærmere krav til

uafhængige erklæringsudbydere og verifikatorer, ikke er del af høringen, hverken som

medsendte udkast til bekendtgørelser eller at lovbemærkningerne nærmere uddyber,

hvorledes bemyndigelsen forventes at blive udmøntet.

Danmark går enegang i forhold til de lande, vi normalvis sammenligner os med. I

Norge og Finland har man undersøgt muligheden for at etablere en ordning, men dette

fandtes ikke muligt.

Samlet set mener vi, at med henblik på det markante antal udfordringer, vi identificerer

i nærværende høringssvar, vil det ikke være muligt for Erhvervsministeriet at håndtere

disse inden den forventede fremsættelse i Folketinget og efterfølgende ikrafttrædelse

af loven 1. januar 2025.

Vi mener derfor, at det mest forsvarlige vil være at udsætte fremsættelsen af lovforsla-

get, indtil man har fundet ud af, hvorvidt det vil være muligt at udarbejde en samlet re-

gulering af uafhængige erklæringsudbydere og verifikatorer, der sikrer, at Danmark

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

lever op til direktivets krav om tilsvarende krav, sådan at man kan have lige så høj tillid

til disses erklæringer, som til de erklæringer, der afgives af godkendte revisorer.

Vi vil gerne gentage vores opfordring om at fortsætte den gode dialog mellem virksom-

heder, myndigheder og revisorer om rammerne for og forståelsen af bæredygtighedsre-

guleringen og med det formål at sikre tillid til de afgivne erklæringer og varetagelse af

hensynet til brugerne af bæredygtighedsrapporteringen. Vi opfordrer til, at denne dialog

fremover

også

sker i Revisorrådet, som er det råd, som ifølge revisorloven skal rådgive

Erhvervsstyrelsen om generelle forhold i revisorlovgivningen. Revisorrådet har beklage-

ligvis ikke været inddraget i dette udkast til lovforslag.

Skulle høringssvaret give anledning til spørgsmål eller kommentarer, står FSR

–

danske

revisorer naturligvis til rådighed for uddybning og dialog.

På vegne af FSR

–

danske revisorer.

Med venlig hilsen

Camilla Hesselby

Vicedirektør

--ooOoo—

Generelle bemærkninger ............................................................................... 4

Tilsvarende krav, som stilles for revisorer ............................................... 5

Erklæringsafgivelse som en selvstændig kompetence .......................... 6

Relevante kandidatuddannelser .............................................................. 7

Offentlighedens tillidsrepræsentant og god skik .................................... 7

Andre lande ............................................................................................... 8

Hvilket problem søger ordningen at løse? ............................................. 10

Proces ...................................................................................................... 11

Indholdsmæssige bemærkninger ................................................................ 12

§ 5

–

Akkreditering ................................................................................. 12

§ 6

–

Intern organisation, herunder kvalitetsstyringssystem ............... 12

§ 8 - Kvalitetskontrol............................................................................... 13

§ 9 - Virksomhed, der er akkrediteret i et andet EU-land eller et EØS-

land .......................................................................................................... 13

§ 10

–

Bortfald - Uafhængig erklæringsudbyder .................................. 14

§§ 11, 13-15

–

Brug af betegnelse som verifikator ............................. 14

§ 11

–

Godkendelse som verifikator og lovpligtig forsikring ................ 14

§ 12

–

Efteruddannelse.......................................................................... 16

§ 13

–

Deponering af godkendelse ....................................................... 16

§ 16, stk. 3

–

Påbud om efteruddannelse ............................................ 17

§ 18, stk. 1

–

Virkning af bortfald m.v. .................................................. 17

§ 19

–

Anden godkendelse som verifikator .......................................... 17

§ 20

–

Anden godkendelse som verifikator .......................................... 18

§ 22

–

Udførelse af erklæringsopgaver ................................................. 19

§ 24

–

Fratræden.................................................................................... 20

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

§ 27

–

Dokumentation ........................................................................... 21

§ 28

–

Uafhængighed ............................................................................. 21

§ 31

–

Den uafhængige erklæringsudbyders honorar ......................... 22

§ 33

–

Offentligt tilsyn ............................................................................ 23

§ 34

–

Revisorrådet ................................................................................ 24

§ 35

–

Prøver .......................................................................................... 24

§ 36

–

DANAKs kvalitetskontrol ............................................................. 25

§ 37

–

Offentliggørelse af resultatet af kvalitetskontrollen ................. 27

§ 38

–

Undersøgelser ............................................................................. 28

§ 41

–

Afslutning af undersøgelser ....................................................... 28

§ 43

–

Behandling af klager over verifikator ved Revisornævnet........ 28

§ 44

–

Sanktioner ................................................................................... 31

§ 53

–

Tavshedspligt og videregivelse af fortrolige oplysninger .......... 32

§ 65

–

Strafbestemmelser ..................................................................... 32

§ 67

–

Overgangsbestemmelser............................................................ 32

Ændringer i anden lovgivning....................................................................... 34

§ 68, nr. 2 og 3

–

Ændring af årsregnskabslovens § 99 a .................. 34

§ 69, nr. 3

–

Ændring af revisorlovens § 19, stk. 5.............................. 34

§ 69, nr. 7

–

Ændring af revisorloven - Revisorrådet............................ 34

§ 71, nr. 9

–

Ændring i lov om visse erhvervsdrivende virksomheder §

19, stk. 3, 2. pkt. ..................................................................................... 34

Øvrige bemærkninger ................................................................................... 35

Tilrettelæggelse af arbejdet .................................................................... 35

Hvidvaskloven ......................................................................................... 35

--ooOoo--

GENERELLE BEMÆRKNINGER

FSR

–

danske revisorer bakker fuldt op om formålet med bæredygtighedsdirektivet

(CSRD)

og hele EU’s Grønne Pagt: Det skal være lettere at gennemskue og sammen-

ligne virksomhedernes aftryk på miljø, klima og mennesker. Dét, at der med direktivet

og rapporteringsstandarderne skabes et fælles sprog for rapporteringen og en væsent-

ligt øget transparens, vil både være en katalysator for den bæredygtige omstilling og

samtidig gøre bæredygtighed til et endnu vigtigere konkurrenceparameter til gavn for

samfundet som helhed og til gavn for danske virksomheder, som allerede er foran

mange af deres internationale konkurrenter, når det gælder bæredygtighed.

CSRD har som sit udgangspunkt, at godkendte revisorer skal erklære sig om virksomhe-

dernes bæredygtighedsrapportering, og at revisors erklæringer om bæredygtighedsrap-

portering vil bidrage til at sikre sammenhæng og konsekvens mellem finansielle oplys-

ninger og bæredygtighedsoplysninger, hvilket er særlig vigtigt for brugere af bæredygtig-

hedsoplysninger. Ambitionen er, at bæredygtighedsoplysninger hurtigst muligt skal side-

stilles med virksomhedernes finansielle oplysninger. Derfor skal de ind i årsrapporten

og underlægges samme form for uafhængig undersøgelse, som de finansielle oplysnin-

ger er blevet gennem et århundrede.

Hvis CSRD skal virke efter hensigten, må der ikke kunne opstå tvivl om kvaliteten af

den erklæring, der skal give (begrænset) sikkerhed for virksomhedernes

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

bæredygtighedsrapportering. Tilliden til erklæringen er afgørende for, at investorer, ban-

ker, kunder, leverandører, medarbejdere og resten af samfundet kan regne med oplys-

ningerne i virksomhedernes bæredygtighedsrapportering.

Direktivet giver de enkelte medlemsstater mulighed for at etablere ordninger, som også

tillader andre end godkendte revisorer at afgive erklæringer på virksomhedernes lov-

pligtige bæredygtighedsrapportering i henhold til CSRD.

FSR

–

danske revisorer forstår det politiske ønske om at udnytte direktivets option for

at åbne erklæringsmarkedet for ikke-revisorer og dermed udvide rollen som offentlighe-

dens tillidsrepræsentant til andre end dem, som i dag er omfattet af autorisationsord-

ningen. Men vi anser det for afgørende for både den enkelte bruger af bæredygtigheds-

rapporteringen og for hele samfundet, at alle erklæringer på bæredygtighedsrapporte-

ring har samme høje kvalitet og troværdighed.

Konsekvensen af lovforslaget må

ikke

blive, at der reelt afgives to forskellige erklærin-

ger af forskellig kvalitet.

Tilsvarende krav, som stilles for revisorer

Såfremt medlemsstaterne tillader, at andre end revisorer kan afgive erklæringer på virk-

somhedernes lovpligtige bæredygtighedsrapportering i henhold til CSRD, skal kravene

til uddannelse, eksamen, etik, uafhængighed, tilsyn og sanktioner mm. svare til de krav,

som godkendte revisorer er underlagt.

Det følger eksplicit af præambelbetragtning nr. 61 i CSRD, at

Medlemsstaterne bør fastsætte krav, der sikrer kvaliteten af erklæ-

ringsopgaver om bæredygtighedsrapportering, som udføres af uaf-

hængige udbydere af erklæringsydelser, og sikrer, at erklæringsop-

gaver om bæredygtighedsrapportering giver ensartede resultater.

Medlemsstaterne bør navnlig fastsætte tilsvarende krav med hen-

syn til uddannelse og eksamination, efteruddannelse, kvalitetssik-

ringssystemer, faglig etik, uafhængighed, objektivitet, fortrolighed

og tavshedspligt, udnævnelse og afskedigelse, tilrettelæggelse af

arbejdet hos de uafhængige udbydere af erklæringsydelser, under-

søgelser og sanktioner, og rapportering af uregelmæssigheder.

Det følger således af bæredygtighedsdirektivet, at uafhængige erklæringsudbyderne og

verifikatorer skal underlægges tilsvarende krav, som stilles til godkendte revisorer, for

så vidt angår afgivelse af erklæringer om bæredygtighedsrapportering. Dette for at

sikre, at der ikke er forskel på kvaliteten af erklæringer afgivet af de to. typer erklæ-

ringsafgivere.

Det fremgår af lovforslagets almindelige bemærkninger, at lovforslagets hovedpunkter

afspejler disse krav. Lovforslaget indeholder imidlertid en række bemyndigelser til, at

Erhvervsstyrelsen kan fastsætte de nærmere krav. Disse bekendtgørelser, som skal ud-

stedes af Erhvervsstyrelen, indgår ikke som en del af høringen af lovforslaget. Det frem-

går ligeledes ikke af de specielle bemærkninger til bemyndigelsesbestemmelserne,

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

hvad indholdet af disse bekendtgørelser forventes at være. Der er således ikke opstillet

nogle

”værn” for,

at Folketinget sikrer, at direktivets krav om tilsvarende regler overhol-

des.

Der er tale om en hel ny autorisationsordning, som skal være sidestillet med autorisati-

onsordningen for godkendte revisorer. FSR

–

danske revisorer finder det derfor proble-

matisk, at høringen ikke indeholder det fulde billede af autorisationsordningen og de

krav, der stilles for at være omfattet af ordningen. Hertil kommer, at der i flere bestem-

melser henvises til akkrediteringsordningen og internationale (ISO/IEC) standarder. Det

er derved uigennemskueligt, hvilke krav der gælder for at blive omfattet af den nye au-

torisationsordning, og hvilke krav man skal leve op til, når man er akkrediteret som uaf-

hængig erklæringsudbyder og godkendt som verifikator.

Erklæringsafgivelse som en selvstændig kompetence

Det fremgår af lovforslaget, at erklæringer fra de uafhængige udbydere vil være sidestil-

let med erklæringer afgivet af de godkendte revisorer, samt at en verifikator er offentlig-

hedens tillidsrepræsentant under udførelse af erklæringsopgaver om bæredygtigheds-

rapportering.

At afgive erklæringer med sikkerhed er en selvstændig disciplin, som kræver særlige

kompetencer. Det er et håndværk. Derfor er uddannelsesvejen til at blive statsautorise-

ret revisor lang, og den er vel at mærke en forudsætning for at blive bæredygtighedsre-

visor. Uddannelsen til at blive statsautoriseret revisor indeholder ikke kun en dyb teore-

tisk viden, men også i høj grad krav om praktisk erfaring. Den praktiske erfaring kan

kun opnås i en godkendt revisionsvirksomhed under tilsyn af en godkendt revisor. Der

er i vidt omfang tale om mesterlære. I lovforslaget fremstår det som om, at teoretisk vi-

den om bæredygtighed tillægges højere vægt end kompetencer inden for erklæringsaf-

givelse. I lovforslaget stilles der ikke krav til, at en person har kompetencer inden for er-

klæringsafgivelse for at kunne blive godkendt som verifikator til at afgive erklæringer

om bæredygtighedsrapportering. Dette er bemærkelsesværdigt i betragtning af, at den

nye ordning om uafhængige erklæringsudbydere og verifikatorer netop omhandler er-

klæringsafgivelse.

Når der afgives erklæring om bæredygtighedsrapportering, skal revisor eller verifikator

forholde sig til hele bæredygtighedsrapporteringen. Der skal ikke være en selvstændig

erklæring for hvert af delelementerne i bæredygtighedsstandarderne (ESRS). Revisorer

er i udgangspunktet generalister og er vant til at inddrage specialister i deres arbejde

for at kunne afgive erklæringer.

Det fremgår af bæredygtighedsdirektivet, at erklæringer om bæredygtighedsrapporte-

ring vil bidrage til at sikre sammenhæng og konsekvens mellem finansielle oplysninger

og bæredygtighedsoplysninger, hvilket er særlig vigtigt for brugere af bæredygtighedsop-

lysninger. Indsigt i de finansielle oplysninger vil derfor være en forudsætning for at

kunne afgive erklæringer om bæredygtighedsrapportering.

FSR

–

danske revisorer finder det bekymrende, at kompetencer inden for erklæringsaf-

givelse, som kræves af revisorer, ikke er tillagt betydning for godkendelsen som verifika-

tor. Vi mener, at der skal stilles krav til, at de rette erklæringskompetencer er til stede

for at kunne blive verifikator. Derudover mener vi, at der skal stilles krav til, at erklæ-

ringsafgiver også har kompetencer til at kunne sikre sammenhæng og konsekvens

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

mellem finansielle oplysninger og bæredygtighedsoplysninger. I relation til bæredygtig-

hedsrapportering efter CSRD kan det ene ikke eksistere uden det andet.

Relevante kandidatuddannelser

Efter lovforslaget kan personer, der har bestået en samfundsvidenskabelig, tekniskvi-

denskabelig eller naturvidenskabelig kandidatuddannelse opnå godkendelse som verifi-

kator. FSR

–

danske revisorer mener, at listen over kvalificerede kandidatuddannelser

er alt for bred.

Dette skal især ses i sammenhæng med de krav, der stilles for at få adgang til at blive

godkendt (statsautoriseret) revisor. Her er det absolutte udgangspunkt, at man skal

have en cand.merc.aud. Hvis man har en anden økonomisk kandidatuddannelse, kræ-

ver det en særlig dispensation, som meget sjældent gives, for at kunne gå til revisorek-

samen. Det betyder, at man her lægger vægt på, at man er uddannet indenfor erklæring

og revision, og ikke at man har generel viden om økonomi og regnskab, hvilket ville

kunne sidestilles med generel viden om tekniske forhold.

Som lovforslaget for nuværende er affattet, vil en person med en kandidatuddannelse i

psykologi (samfundsvidenskabelig kandidatuddannelse), i spiludvikling (teknisk viden-

skabelig kandidatuddannelse) eller i lysdesign (naturvidenskabelig kandidatuddan-

nelse) kunne blive verifikator.

Der bør foretages en nærmere afgrænsning af, hvilke kandidatuddannelser der reelt set

giver de kompetencer, der er nødvendige for at kunne bestride hvervet som erklærings-

afgiver på danske virksomheders bæredygtighedsrapportering.

Offentlighedens tillidsrepræsentant og god skik

Lovforslaget åbner for, at andre faggrupper kan komme ind på markedet og tilbyde er-

klæringsydelser til virksomhederne om bæredygtighedsrapportering. Lovforslaget inde-

holder derved et markant paradigmeskifte i forhold til den gældende autorisationsord-

ning, hvor alene godkendte revisorer har været autoriserede til at afgive erklæringer

med sikkerhed.

Begrebet ”offentlighedens tillidsrepræsentant” udvides med lovforslaget til tillige at om-

fatte verifikatorer under udførelse af erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapporte-

ring. At man er offentlighedens tillidsrepræsentant, er hele essensen i autorisationsord-

ningen.

Når man som samfund har valgt at opretholde en autorisationsordning med de mar-

kedsmæssige ulemper, en sådan kan medføre, er det vores opfattelse, at det skyldes,

at samfundet har vurderet, at de opgaver, der er omfattet af autorisationsordningen,

har stor samfundsmæssig betydning. Derfor har der traditionelt været stillet meget

strenge krav til revisorer for at blive godkendt revisor. Dette indbefatter opnåelse af en

revisorkandidateksamen (cand.merc.aud.) og en bestået uddannelse som statsautorise-

ret revisor, hvilket forud for eksamen kræver minimum tre års praktisk erfaring med de

områder, som hører under godkendte revisorers virkefelt, dvs. erklæringsafgivelse.

Der er efter vores opfattelse en væsentlig forskel på de formelle krav til uddannelse og

erhvervserfaring for verifikatorer henholdsvis godkendte revisorer, som går forud for, at

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

man kan indstille sig til den eksamen, som giver adgang til at kunne afgive erklæringer

på bæredygtighedsrapporteringer.

Det fremgår af lovforslaget, at der er tale om en direktivnær implementering, som læg-

ger sig op ad de gældende regler for godkendte revisorer, så de to faggrupper så vidt

muligt sidestilles. Det fremgår videre, at dette er gjort for at sikre, at der er lige vilkår for

revisorerne og for de uafhængige erklæringsudbydere, så der dermed ikke sker en kon-

kurrenceforvridning på markedet.

FSR - danske revisorer er ikke enige i dette udsagn, men mener derimod, at der med

nærværende lovforslag vil ske en konkurrenceforvridning på markedet.

Vi vil gerne understrege, at der efter vores opfattelse

ikke

er tale om, at adgangskra-

vene til erklæringsmarkedet er reguleret på lige vilkår.

Med nærværende udkast fremstår det som om, at kompetencer inden for erklæringsaf-

givelse og dermed forståelse for, hvad det kræver at være offentlighedens tillidsrepræ-

sentant, ikke er vigtigt.

Vi er derfor bekymrede for, at der med denne nye autorisationsordning, som ligestilles

med autorisationsordningen for godkendte revisorer, er en risiko for, at der sker en lov-

skabt forskel i kvalitet og dermed en udvanding af erklæringen og den sikkerhed, der

ligger i erklæringen, når der ikke stilles tilsvarende adgangskrav til erklæringsafgiverne.

Denne bekymring forstærkes af, at der for nuværende ikke er en erklæringsstandard,

der gælder for afgivelse af erklæringer på bæredygtighedsrapportering. Der er således

ikke et fælles udgangspunkt for det arbejde, der skal udgøre grundlaget for erklærin-

gen.

Med det nuværende udkast til lovforslag fremstår som om, at man har prioriteret at

gennemføre en politisk ambition om at åbne erklæringsmarkedet for ikke-revisorer, po-

tentielt på bekostning af den tillid, som brugerne af rapporteringen med rette kan stille

til dem, der kommer til at bestride hvervet som offentlighedens tillidsrepræsentant. FSR

–

danske revisorer finder dette problematisk.

Endvidere er der ikke i lovforslaget lagt op til, at verifikatorer skal underlægges en god

skik-regel, når verifikatorer udfører erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering.

FSR

–

danske revisorer er bekymret for, hvordan det sikres, at den faglige norm udvik-

les ensartet for afgivelse af erklæringer om bæredygtighedsrapportering, så man sikrer,

at der er den samme høje kvalitet i udførelsen af erklæringen afgivet af verifikatorer og

revisorer. Denne bekymring forstærkes af, at tilsynet med erklæringer er delt mellem

DANAK og Erhvervsstyrelsen. Derved er der risiko for, at det ikke identificeres, såfremt

der er væsentlig forskel på kvaliteten af erklæringerne.

Andre lande

Danmark er et blandt meget få lande i EU, der har benyttet sig af optionen om at tillade,

at andre end revisorer kan afgive erklæring om bæredygtighedsrapporteringen. Ingen af

de øvrige nordiske lande udnytter optionen, Vi ved fra de finske og norske revisorfor-

eninger, at der har været et ønske om at udnytte optionen, men at dette ikke er sket, da

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

det ikke har været muligt at etablere en ordning med krav, der svarer til de krav, der

gælder for revisorer.

Ifølge vores oplysninger har Finland vurderet, at det er umuligt at opnå lige konkurren-

cevilkår mellem revisorer og

”independent

assurance

service provideres”,

og at det ikke

er muligt at udarbejde ensartede straffeparagraffer i straffeloven for revisorer og for

”in-

dependent assurance service provideres”.

Det norske Verdipapirlovutvalget vurderede i det lovforberedende arbejde, at det ville

være muligt at tillade IASP’er at udføre erklæringsarbejde i Norge, men

Departementet

valgte

ikke

at foreslå denne option udnyttet. Se nedenfor:

Departementet foreslår ikke lovregler om at såkalte uavhengige til-

bydere av attestasjonstjenester («IASP»-er) skal kunne attestere

bærekraftsrapportering. Etter departementets vurdering er det be-

hov for å gjøre nærmere vurderinger for å sikre at eventuelle nor-

ske regler om uavhengige tilbydere av attestasjonstjenester er i

samsvar med direktivkravene. Departementet foreslår derfor en

hjemmel til å fastsette forskriftsregler om uavhengige tilbydere av

attestasjonstjenester.

Videre fremgår af afsnit 6.12.3:

Et viktig premiss i utvalgets vurdering er at ordningen som

etableres for godkjenning/akkreditering, tilsyn og sanksjoner for

IASP-er, er egnet til å sikre samme grad av tillit til attestasjonene

som ordningen for godkjenning av og tilsyn med revisorer. Utvalget

bemerker at kravet om akkreditering til en viss grad utfordrer den

norske tilsynsmodellen hvor Finanstilsynet fører et samlet tilsyn

med alle foretak som har tillatelse til å yte tjenester i

finansmarkedet, herunder revisorene. Etter utvalgets syn er det

sentralt at IASP-er underlegges tilsyn av Finanstilsynet, på samme

måte som revisjonsforetak.

I afsnit 6.12.5.1 angives herudover:

Departementet bemerker at en rekke av høringsinstansene som ga

uttrykk for støtte til forslaget om å åpne for IASP-er, tok forbehold

om at det var mulig å stille likeverdige krav til IASP-er som til

revisorer. Når forutsetningene for utvalgets forslag til likeverdig

regulering ikke synes å kunne oppfylles nå, jf. over, er det etter

departementets vurdering behov for å se på en eventuell innføring

av regler om IASP-er på nytt.

Departementet ser for øvrig grunn til å nevne at EU-kommisjonens

konsekvensutredning til CSRD («Impact assessment»), som ble lagt

frem samtidig som forslaget til direktiv, ikke inneholdt en omtale av

attestasjon ved bruk av andre enn revisorer. Likevel inneholdt EU-

Prop. 57 L (2023

–2024)

Proposisjon til Stortinget (forslag til lovvedtak) Prop. 57 L (2023–2024)

Endringer i regnskapsloven mv. (bærekraftsrapportering), https://www.regjeringen.no/no/aktuelt/for-

slag-til-nye-regler-om-barekraftsrapportering/id3029871/.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

kommisjonens forslag en åpning for bruk IASP-er. Det fremstår

med andre ord som om forslaget om å åpne for attestasjon av

IASP-er, ikke ble utredet i EU. Også dette taler isolert sett mot å

benytte valgmuligheten i direktivet nå.

Mange af de udfordringer og forbehold, som vi fremhæver i nærværende høringssvar,

kan genfindes i det norske forslag, der netop afviser at indføre ordningen, fordi man

ikke har kunnet finde en model, hvor de to ordninger kan sidestilles. Det, mener vi, er

tankevækkende.

Det er et krav, at lande, som har udnyttet optionen om at tillade, at uafhængige erklæ-

ringsudbydere kan afgive erklæringer om bæredygtighedsrapportering, fra den 6. januar

2027 også skal tillade, at uafhængige udbydere af erklæringsydelser etableret i en an-

den medlemsstat kan udføre erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering i det

pågældende land. Det er ugennemskueligt, hvilke krav der kommer til at gælde i Dan-

mark for virksomhed, der er akkrediteret i et andet EU-land eller et EØS- land, da kra-

vene hverken fremgår direkte af lovteksten eller af lovbemærkningerne. Vi forudsætter i

den forbindelse, at der af hensyn til erklæringskunder og brugere vil blive stillet krav om

forsikring.

Hvilket problem søger ordningen at løse?

I de almindelige bemærkninger til lovforslaget begrundes udnyttelsen af optionen med,

at det i forbindelse med evalueringen af revisorloven i 2021 blev konstateret, at der er

en stor koncentration på det danske marked for revision af virksomheder af interesse

for offentligheden.

FSR

–

danske revisorer anerkender, at man ved at tillade, at andre end revisorer kan

afgive erklæring om bæredygtighedsrapporteringen, kan åbne markedet for erklærings-

afgivelse op og øge konkurrencen ved at give flere valgmuligheder for virksomhederne.

Vi bemærker dog samtidig, at man ikke løser udfordringen med den høje koncentration

på det danske marked for revision af virksomheder af interesse for offentligheden ved

at tillade, at andre faggrupper kan komme ind på erklæringsmarkedet for bæredygtig-

hedsrapportering.

Det er fortsat alene godkendte revisorer, der kan afgive revisionspåtegningerne på års-

regnskaber for virksomheder af interesse for offentligheden (PIE-virksomheder). For

penge- og realkreditinstitutter samt forsikringsselskaber er det alene godkendte reviso-

rer, der har en særlig certificering fra Finanstilsynet, der kan afgive revisionspåtegnin-

gerne på disses årsregnskaber. Hvis man oprigtigt ønsker at løse udfordringen med den

høje koncentration på det danske marked for revision af virksomheder af interesse for

offentligheden, må man efter FSR

–

danske revisorers opfattelse se på rammevilkårene

for godkendte revisorer, herunder den danske certificeringsordning. Vi bidrager gerne til

dette arbejde.

En ikke-offentliggjort analyse fra Konkurrence- og Forbrugerstyrelsen fra 2023, som tid-

ligere i år er sendt til Revisorrådet, viser, at den store koncentration på PIE-revisions-

markedet, og særligt blandt de certificerede revisorer, især skyldes, at rammevilkårene

som følge af lovgivningen er så byrdefulde, at kun meget få revisionsvirksomheder har

mulighed for at leve op til dem.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

Det er på den måde tankevækkende, at man

–

hvis man ønsker at øge konkurrencen

og sænke koncentrationen

–

ikke vælger at lempe de pågældende regler og rammevil-

kår, men i stedet forsøger at øge konkurrencen ved at åbne for en helt ny gruppe af er-

klæringsafgivere, for hvem, man ikke mener, at de samme svære regler og rammevilkår

bør gælde.

Proces

Det fremgår af de indledende bemærkninger til lovforslaget, at Erhvervsministeriet

forud for lovforslaget har gennemført et afklarende arbejde vedrørende etablering og

udmøntning af en akkrediteringsordning. Det fremgår ligeledes af de indledende be-

mærkninger, at Erhvervsministeriet har lagt vægt på at sikre, at de godkendte revisorer

og uafhængige erklæringsudbydere er underlagt samme krav for at sikre, at der er

samme tillid til den afgivne erklæring, uanset af hvem erklæringen er afgivet.

Lovforslaget indeholder imidlertid en række bemyndigelser til, at Erhvervsstyrelsen kan

fastsætte nærmere krav. Det fremgår ikke af lovbemærkningerne til de enkelte bestem-

melser, hvordan denne bemyndigelse forventes at blive udnyttet. De tilhørende be-

kendtgørelser, der udstedes i medfør af loven, er ikke sendt i høring sammen med lov-

forslaget. Det er derfor ikke muligt at danne sig et fuldt indtryk af reguleringen af uaf-

hængige erklæringsudbydere alene på baggrund af det fremsendte udkast til lovforslag.

Vi mener, at der er en risiko for at bemyndigelsesbestemmelserne er et udtryk for, at

ordningen endnu ikke er tænkt helt igennem, og at der derfor er en iboende risiko for,

at man senere ved udarbejdelsen af bekendtgørelserne finder ud af, at det ikke kan

lade sig gøre at skabe en ordning tilsvarende autorisationsordningen for godkendte revi-

sorer. Da en høring over bekendtgørelser foretages i et væsentlig mere uformelt set-up,

end tilfældet er for et lovforslag, mener vi, at den fulde ordning bør være gennemtænkt

og beskrevet i lovforslagets bemærkninger, førend Folketinget kan tage stilling til den.

Vi finder det bekymrende, at man overlader selve lovgivningskompetencen til en admini-

strativ myndighed.

Efter FSR - danske revisorers opfattelse er det med nærværende lovforslag

ikke

sikret,

at de godkendte revisorer og uafhængige erklæringsudbydere er underlagt samme krav.

Dette er for os bekymrende og sår tvivl om, hvorvidt det er muligt at etablere en ord-

ning, hvor der fastsættes tilsvarende krav som til godkendte revisorer med hensyn til

uddannelse og eksamination, efteruddannelse, kvalitetssikringssystemer, faglig etik,

uafhængighed, objektivitet, fortrolighed og tavshedspligt, udnævnelse og afskedigelse,

tilrettelæggelse af arbejdet hos de uafhængige udbydere af erklæringsydelser, undersø-

gelser og sanktioner, og rapportering af uregelmæssigheder. Se også vores bemærknin-

ger ovenfor om det norske fravalg af at indføre en tilsvarende ordning.

Med tanke på den store samfundsmæssige betydning, som en erklæring om virksomhe-

dernes bæredygtighedsrapportering har, er det - i vores optik - ærgerligt, at høringsfa-

sen kun er sat til fire uger. Det vidner for os om, at det er vigtigere, at loven kan træde i

kraft hurtigst muligt, frem for at etablere en autorisationsordning, hvor det reelt er sik-

ret, at der stilles sammenlignelige krav til verifikatorer og uafhængige erklæringsudby-

der, som i dag stilles til revisorer og revisionsvirksomheder, ikke mindst for at sikre of-

fentlighedens tillid til erklæringerne.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

På samme måde er det, som tidligere nævnt, ærgerligt, at Erhvervsministeriet har valgt

ikke at drøfte dette lovforslag med Revisorrådet, som er det organ, som ifølge Revisorlo-

ven skal rådgive Erhvervsstyrelsen om bl.a. ny lovgivning på revisorbranchens område.

INDHOLDSMÆSSIGE BEMÆRKNINGER

§ 5

–

Akkreditering

Det fremgår af lovbemærkningerne til § 5, at de nærmere akkrediteringskrav vil blive

fastlagt med udgangspunkt i internationale standarder samt supplerende bestemmel-

ser i bekendtgørelser, der udstedes i medfør af loven. Disse elementer vil tilsammen

danne grundlaget for akkrediteringsordningen for uafhængige erklæringsudbydere.

Det fremgår videre af lovbemærkningerne til § 5, at det foreslåede vil medføre, at Lovti-

dendes kundgørelsesordning vil blive fraveget, for så vidt angår de internationale stan-

darder, der forventes at blive henvist til i bekendtgørelser udstedt i medfør af loven. Det

er begrundet i, at de konkrete ISO-standarder, der forventes henvist til, er ophavsretligt

beskyttet, og derfor ikke uden videre kan optages i Lovtidende.

Endeligt fremgår det af lovbemærkningerne, at Erhvervsstyrelsen med den foreslåede

bestemmelse vil få fleksibilitet til at udforme detaljerede regler og tilpasse dem efter be-

hov, således at akkrediteringsprocessen vil kunne være dynamisk og tilpasse sig udvik-

linger inden for bæredygtighedsrapportering.

Det er ugennemskueligt, hvilke krav der kommer til at gælde for at blive akkrediteret

som uafhængig erklæringsudbyder. Kravene fremgår hverken direkte af lovteksten eller

af lovbemærkningerne til § 5. FSR

–

danske revisorer finder det derudover bekym-

rende, og i strid med principperne for god lovteknik, at embedsværket gives så vide be-

føjelser til at fastsætte kravene til akkrediteringsordningen og til at ændre kravene, som

der er lagt op til i lovforslaget.

Vi mener også, at der er en risiko for, at bemyndigelsesbestemmelsen er et udtryk for,

at ordningen endnu ikke er tænkt helt igennem. At ordningen skal være

dynamisk og til-

passe sig udviklingen

(s. 79) bør ikke reelt være et udtryk for, at man overlader selve

lovgivningskompetencen til en administrativ myndighed.

§ 6

–

Intern organisation, herunder kvalitetsstyringssystem

Af den foreslåede § 6 fremgår, at en uafhængig erklæringsudbyder skal have en intern

organisation, herunder et kvalitetsstyringssystem, med henblik på at forhindre eventu-

elle trusler mod virksomhedens og verifikators uafhængighed og objektivitet samt sikre

kvaliteten, integriteten og grundigheden ved udførelse af en erklæringsopgave vedrø-

rende bæredygtighedsrapportering. Det fremgår ikke nærmere af bestemmelsen eller af

lovbemærkningerne til § 6, hvad kravene til en intern organisation er, eller hvad et kva-

litetsstyringssystem skal indeholde. Derimod er der i stk. 3 en bemyndigelse til, at Er-

hvervsstyrelsen kan fastsætte nærmere regler om kravene til intern organisation og om

indholdet af kvalitetsstyringssystemet. Det fremgår ikke af lovbemærkningerne til § 6,

stk.3, hvorledes denne bemyndigelse forventes at blive udmøntet. Det er således uigen-

nemskueligt, hvilke krav der stilles til en intern organisation, herunder til et kvalitetssty-

ringssystem.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

Det er vores forventning, at der stilles tilsvarende krav, som de krav, der fremgår af arti-

kel 24a om revisorers og revisionsfirmaers interne organisation i direktiv 2014/56/EU,

som er implementeret i bekendtgørelse nr. 512 af 24/05/2024 om godkendte revisi-

onsvirksomheders interne organisation.

Derudover må det forventes, at der stilles tilsvarende krav til indholdet af kvalitetssty-

ringssystemet, som gælder for revisionsvirksomheder og som følger af den internatio-

nale standard

”International Standard on Quality Management 1,

Quality Management

for Firms that Perform Audits or Reviews of Financial Statements, or Other Assurance or

Related Services Engagements”, (ISQM

1).

§ 8 - Kvalitetskontrol

I henhold til § 8 omfatter kvalitetskontrollen en vurdering af kravene, jf. § 5, samt udfø-

relsen af erklæringsopgaven og uafhængigheden i forbindelse med erklæringsopgaver

om bæredygtighedsrapportering.

Det er uklart, om formuleringen ”en vurdering af kravene, jf. § 5” indbefatter, at kvali-

tetskontrollen omhandler en vurdering af den interne organisation, herunder et kvali-

tetsstyringssystem (§ 6), og en vurdering af whistleblower-ordningen (§ 7). FSR

–

dan-

ske revisorer opfordrer til at tydeliggøre formuleringen, så den svarer til kravene i revi-

sorlovens § 29, stk. 2, som gælder for godkendte revisionsvirksomheder. Derudover op-

fodrer vi til, at DANAKs kvalitetskontrol skal omfatte en vurdering af, om en uafhængig

erklæringsudbyder har politikker og procedurer, der sikrer, at kravene i lovforslagets §

21 efterleves, og at disse krav er opfyldt i forbindelse med udførelse af erklæringsopga-

ver.

Der er ikke i lovforslaget bestemmelser, der omhandler konsekvenserne af, at en uaf-

hængig erklæringsudbyder nægter at underkaste sig kvalitetskontrol. FSR

–

danske re-

visorer opfordrer til, at det fremgår direkte af lovbestemmelserne, at virksomhedens ak-

kreditering ophører, hvis virksomheden nægter at lade sig undergive kvalitetskontrol.

Der er ligeledes ikke bestemmelser i lovforslaget, der omhandler konsekvenserne, hvis

DANAK i forbindelse med en kvalitetskontrol konstaterer, at en uafhængig erklærings-

udbyder ikke lever op til kravene i §§ 5-7 og 21. Derudover er der ikke hjemmel til, at

Erhvervsstyrelsen kan iværksætte en undersøgelse af en uafhængig erklæringsudbyder

og i grove tilfælde, at virksomheden kan indbringes for Revisornævnet svarende til revi-

sorlovens § 43, stk. 5.

Der er således

ikke

tale om krav, som svarer til de krav, som gælder for godkendte revi-

sionsvirksomheder. Se vores bemærkninger til §§ 38 og 41.

§ 9 - Virksomhed, der er akkrediteret i et andet EU-land eller et EØS- land

Af stk. 3 fremgår det, at Erhvervsstyrelsen kan fastsætte nærmere regler om betingel-

serne for registrering af virksomheder, der er akkrediteret i et andet EU-land eller et

EØS- land, og som afgiver erklæringer om bæredygtighedsrapporteringer i Danmark. Det

er ugennemskueligt, hvilke krav der kommer til at gælde. Kravene fremgår hverken di-

rekte af lovteksten eller af lovbemærkningerne til § 9, stk. 3.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

§ 10

–

Bortfald - Uafhængig erklæringsudbyder

Efter § 10 bortfalder registreringen som uafhængig erklæringsudbyder, hvis DANAKs

akkreditering af virksomheden ophører.

Af § 5 fremgår det, at uafhængige erklæringsudbydere skal være akkrediteret af DANAK

til at udføre erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering og skal opfylde betin-

gelserne i §§ 6, 7 og 8 samt have en godkendt verifikator i beskæftigelse.

Som § 10 på nuværende tidspunkt er affattet, er det uklart, om registrering som uaf-

hængig erklæringsudbyder bortfalder, hvis betingelserne i §§ 6, 7 og 8 ikke er opfyldt,

eller hvis en uafhængig erklæringsudbyder ikke har en godkendt verifikator i beskæfti-

gelse. Det fremgår således ikke tydeligt af bestemmelsen, om der er en konsekvens ved

ikke at leve op til kravene i § 5.

Brug af betegnelse som uafhængig erklæringsudbyder

Udkastet til lovforslaget indeholder ikke bestemmelser om, at betegnelsen ”Uafhængig

erklæringsudbyder” alene må anvendes af

virksomheder, der er akkrediteret efter § 5

og er registreret i det offentlige register efter § 4.

§§ 11, 13-15

–

Brug af betegnelse som verifikator

Udkastet til lovforslaget indeholder ikke bestemmelser om, at betegnelsen ”Verifikator”

alene må anvendes af personer, der er godkendt efter § 11. Tilsvarende indeholder §§

13-15 om deponering, bortfald og fratagelse ikke bestemmelser om, at en person, hvis

godkendelse er deponeret, bortfaldet eller frataget, ikke i forretningsforhold må be-

tegne sig som ”Verifikator” eller ”Godkendt verifikator”, jf. også

nedenfor om § 13 og §

18.

Se også vores bemærkninger til § 65.

§ 11

–

Godkendelse som verifikator og lovpligtig forsikring

§ 11, stk. 1, nr. 6

–

Erfaringskrav

Af det foreslåede stk. 1, nr. 6, fremgår, at det er en betingelse for godkendelse som ve-

rifikator, at

vedkommende ”i

mindst 8 måneder efter det fyldte 18. år har deltaget i ud-

førelse af erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering eller andre bæredygtig-

hedsrelaterede opgaver”.

[vores understregning] Med tanke på, at denne lov vedrører

verifikatorers erklæringsafgivelse, finder vi det naturligt, at den oppebårne erfaring ved-

rører netop erklæringsafgivelse

og ikke er mulig at opnå alene ved erfaring med ”andre

bæredygtighedsrelaterede opgaver”.

Herudover indeholder hverken bestemmelsen eller bemærkningerne regler om, inden

for hvilken periode denne erfaring skal være oppebåret. Som bestemmelsen for nuvæ-

rende er affattet,

er der således ingen ”forældelsesfrist”,

og en person kan således

have opnået de otte måneders erfaring for 15 år siden. Det mener vi ikke er hensigts-

mæssigt på et område som bæredygtighed, hvor udviklingen sker i højt tempo.

Vi foreslår, at Erhvervsstyrelsen ved fastsættelse af regler efter § 35 finder inspiration i

bekendtgørelse om eksamener for godkendte revisorer m.v., hvorefter en fast del af

den opnåede erfaring skal være inden for en vis periode forud for fristen for tilmelding

til eksamen.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

Herudover

angives i bemærkningerne til § 11 (s. 85 nederst), at ”[d]er

vil blive stillet

krav om en kandidatuddannelse for at ækvivalere uddannelseskravet for at blive god-

kendt som revisor. Der henvises nærmere til bemærkningerne til forslaget til § 35, stk.

2.”

Indledningsvist ønsker vi at fremhæve, at en kandidat (cand.merc.aud.) er en betin-

gelse for at kunne

indstille sig

til eksamen, ikke for at blive godkendt. Derudover vil vi

fremhæve, at bemærkningerne til § 35, stk. 2, er meget kortfattede og

ikke

angiver, at

en kandidatuddannelse er krævet.

Endelig indeholder bemærkningerne til bestemmelsen betegnelsen ”godkendt verifika-

tor”

(og øvrige steder i lovforslaget). Dette er dobbeltkonfekt, idet en person ikke kan

være verifikator uden at være godkendt.

§ 11, stk. 1, nr. 7

–

Forsikring

I præhøringen bemærkede vi, at vi finder det naturligt, at det også for verifikatorer bliver

en betingelse for godkendelse, at de er omfattet af en lovpligtig garantistillelse og an-

svarsforsikring. Vi vil derfor gerne kvittere for, at det nu er et krav efter forslaget til § 11,

stk. 7, at en verifikator, forinden denne kan godkendes, er forsikret mod økonomiske

krav, som måtte blive rejst i forbindelse med udførelse af erklæringsopgaver om bære-

dygtighedsrapportering.

Ved tilføjelsen af denne godkendelsesbetingelse sker en beskyttelse af såvel erklæ-

ringskunder, som af dem, der måtte lide et økonomisk tab som følge af en verifikators

ansvarspådragende handlinger. Denne beskyttelse finder både sted, inden kundeforhol-

det indledes, idet den mulige erklæringskunde ikke selv skal undersøge, om verifikator

er dækket af en forsikring, og i tilfælde af at der lides et økonomisk tab, som verifikator

er ansvarlig for.

Relateret hertil er spørgsmål om mulig begrænsning af det civilretlige erstatningsan-

svar. Det er i dansk ret ikke muligt for godkendte revisorer at ansvarsbegrænse sig, og

vi forudsætter derfor, at tilsvarende også vil være gældende for verifikatorer.

§ 11, stk. 2

–

Tilsvarende ændring af RL § 3 b, stk. 2

Af forslaget til § 11, stk.

2, fremgår, at ”Opgaver

efter stk. 1, nr. 6, skal være udført i en

uafhængig erklæringsudbyder eller en godkendt revisionsvirksomhed. Godkendelse op-

nås, hvis opgaverne er udført under tilsyn af en godkendt verifikator eller en revisor, der

er godkendt til at afgive erklæringer om bæredygtighedsrapportering.”

Af revisorlovens § 3 b, stk. 2, fremgår, at opgaver efter § 3 b, stk. 1, skal være udført i

en revisionsvirksomhed under tilsyn af en revisor, der er godkendt til at afgive erklærin-

ger om bæredygtighedsrapportering.

Dette medfører, at verifikatorer kan optjene den krævede erfaring hos både uafhængige

erklæringsudbydere og hos godkendte revisionsvirksomheder, hvorimod godkendte re-

visorer alene kan optjene erfaring hos godkendte revisionsvirksomheder. Dette fremgår

ikke af forslagets § 69 om ændringer til revisorloven, og revisorlovens § 3 b, stk. 2, bør

derfor rettes, så denne ulighed fjernes.

Bemærkningerne s. 87 øverst refererer til ”opgaver efter stk. 1, nr. 7”. Dette bør i stedet

være nr. 6.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

§ 11, stk. 4

–

Undtagelse fra erfaringskravet i § 11, stk. 1, nr. 6

Det foreslås, at Erhvervsstyrelsen kan undtage fra erfaringskravet i § 11, stk. 1, nr. 6.

Det er uklart, om bemærkningernes angivelse (s. 87 øverst) af, at undtagelsen er be-

grænset til to måneder,

har som konsekvens, at man kan ”nøjes” med seks måneders

erfaring, eller kravet kan nedsættes til alene to måneder.

Uanset den korrekte fortolkning af denne passus, mener vi, at dispensationsmulighe-

den bør slettes, idet erfaringskravet er af så begrænset størrelse (til sammenligning er

det for revisorer mindst tre år).

Herudover omfatter undtagelsesadgangen efter forslaget til § 11, stk. 4, alene erfa-

ringskravet i § 11, stk. 1, nr. 6, og ikke § 11, stk. 2, sådan som det fremgår af bemærk-

ningerne (s. 87 øverst).

§ 12

–

Efteruddannelse

Vi er enige i, at såvel bæredygtighedsrevisorer som verifikatorer naturligvis skal sikre, at

deres kompetencer til stadighed er opdaterede og vedligeholdt.

Bemærkningerne til den foreslåede bestemmelse forholder sig dog ikke til det nærmere

indhold af de regler, som Erhvervsstyrelsen bemyndiges til at fastsætte for verifikatorers

efteruddannelse. Af lovforslagets almindelige bemærkninger (afsnit 2.3.4.) fremgår føl-

gende om de kommende krav til verifikatorers efteruddannelse:

Erhvervsstyrelsen vil i bekendtgørelse fastsætte nærmere regler

om efteruddannelse og om kontrol heraf. Efteruddannelseskravet

forventes at blive sat til ca. 40 timer over tre år, hvoraf 30 timer vil

skulle være indenfor bæredygtighedsområdet.

Med tanke på, at revisorerne, der er uddannede i erklæringsafgivelse, er underlagt et

efteruddannelseskrav på 120 timer over tre år, herunder 30 timer inden for bæredygtig-

hed, stiller vi os undrende over for, at kravet for verifikatorer alene er 40 timer. Disse

40 timer er fordelt på 30 timer inden for bæredygtighedsområdet

–

hvilket svarer til kra-

vet for de godkendte revisorer

–

mens de resterende 10 timer ikke er nærmere rede-

gjort for.

Vi forudsætter, at disse 10 timer vedrører erklæringsafgivelse, og i så fald mener vi, at

timetallet er meget lavt sat, da verifikatorer ikke har samme erfaringsmæssige bag-

grund inden for erklæringsafgivelse som godkendte revisorer.

Vi henviser til vores generelle bemærkninger om erklæringsafgivelse som en selvstæn-

dig kompetence.

§ 13

–

Deponering af godkendelse

Vi foreslår, at ”parallelbestemmelsen” fra revisorlovens § 6, stk. 2, indsættes:

En revisor, der har deponeret sin godkendelse i Erhvervssty-

relsen, må ikke i forretningsforhold betegne sig som »stats-

autoriseret revisor«, »registreret revisor« eller »godkendt revi-

sor«. Sammensætninger eller forkortelser af disse betegnel-

ser må ikke benyttes.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

Det vil i sagens natur være forkert, hvis en verifikator, der har deponeret sin godken-

delse, i forretningsforhold betegner sig som sådan. Indsættelse af en sådan bestem-

melse vil være en beskyttelse af potentielle rådgivningskunder, ligesom forsikringskra-

vet i forslaget til § 11, stk. 1, nr. 7, også er udtryk for en beskyttelsesregel. Se også vo-

res bemærkninger om brug af betegnelse i §§ 11, 13-15 samt strafbestemmelsen i §

65.

§ 16, stk. 3

–

Påbud om efteruddannelse

Det fremgår af forslaget til § 16, stk.

3, at ”[v]urderer

Erhvervsstyrelsen i forbindelse

med tilsynet, jf. § 33, stk. 2, at en verifikator har behov for yderligere efteruddannelse

inden for et nærmere afgrænset fagområde, kan styrelsen påbyde verifikatoren på nær-

mere angivne vilkår at deltage i en sådan efteruddannelse.”

Forslaget til § 33, stk. 2, henviser blandt andet til tilsynet med efteruddannelse, men

ikke til kvalitetskontrol, og svarer derfor ikke til revisorlovens tilsvarende bestemmelse i

§ 8 a, stk. 3, der henviser til revisorlovens § 32, stk. 3, nr. 2-4.

Hvis bestemmelsen skal fungere efter hensigten, skal DANAK i forbindelse med en kva-

litetskontrol kunne videregive sin vurdering af, at en verifikator har brug for yderligere

efteruddannelse til Erhvervsstyrelen, herunder hvilke områder verifikatoren har behov

for yderligere efteruddannelse indenfor.

§ 18, stk. 1

–

Virkning af bortfald m.v.

Vi foreslår, at bestemmelsens stk. 1 tilføjes følgende:

”og

vedkommende må herefter

ikke benytte godkendelsesbeviset og den faglige betegnelse.”

sådan som det er tilfæl-

det for bestemmelsens pendant i revisorlovens § 9, stk. 1.

Som bestemmelsen for nuværende er affattet, er der intet til hinder for, at en verifika-

tor, hvis godkendelse er frataget, fortsat må betegne sig som sådan, jf. også vores be-

mærkninger ovenfor til §§ 11, 13-15.

Se også vores bemærkninger til § 65.

§ 19

–

Anden godkendelse som verifikator

FSR

–

danske revisorer finder det positivt, at der ikke er retskrav på anerkendelse af en

godkendelse som verifikator i Danmark, hvis godkendelsen er opnået i et andet EU- el-

ler EØS-land. Derimod skal der ske en konkret vurdering af den udenlandske verifika-

tors kompetencer og det respektive lands betingelser for godkendelse.

Det er afgørende for direktivets mål og tilliden til erklæringer på bæredygtighedsrappor-

tering, at de er afgivet af personer med de rette kompetencer. Direktivet tager som be-

kendt udgangspunkt i, at disse erklæringer skal afgives af revisorer. Da Danmark har

valgt at udnytte optionen, er det essentielt at sikre sig, at verifikatorer, der har opnået

deres godkendelse i et andet land, ikke ”slipper lettere igennem”,

hvis det givne land

måtte have stillet lavere krav til godkendelse end Danmark.

Forslaget til bestemmelsens nr. 2 henviser til betingelserne i forslaget til § 11, stk. 5.

Denne bestemmelse indeholder en bemyndigelse for Erhvervsstyrelsen til at fastsætte

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

regler om forsikring og er dermed ikke den naturlige bestemmelse at referere til som

betingelse.

§ 20

–

Anden godkendelse som verifikator

Verifikator i en godkendt revisionsvirksomhed

Vi bemærker, at det er muligt at blive godkendt som verifikator efter forslaget til § 20,

hvis man først godkendt til at afgive erklæringer om bæredygtighedsrapportering efter

revisorloven.

Udkastet til lovforslag adresserer derimod

ikke

muligheden for, at en person, der ikke er

godkendt revisor, og som er ansat i en godkendt revisionsvirksomhed, godkendes som

verifikator. For at ligestille erklæringsudbyderne (godkendte revisionsvirksomheder og

uafhængige erklæringsudbydere) bør dette være en mulighed.

Forslagets § 11 (godkendelse som verifikator) er umiddelbart ikke til hinder for, at en

ikke-godkendt revisor kan opfylde betingelserne for at opnå godkendelse som verifika-

tor uden at være ansat hos en uafhængig erklæringsudbyder. Det er ikke en betingelse

for godkendelse efter § 11, at vedkommende er ansat i en uafhængig erklæringsudby-

der.

Det kan ikke være hensigten, at en revisionsvirksomhed skal lade sig registrere som

uafhængig erklæringsudbyder for at opnå muligheden for, at en ikke-godkendt revisor,

som i øvrigt opfylder betingelser, som anført i lovforslagets § 11, kan underskrive en er-

klæring sammen med en godkendt bæredygtighedsrevisor.

Det fremstår som stridende mod formålet med at afgive erklæring med sikkerhed på

bæredygtighedsrapporteringen, at de godkendte revisorers mangeårige erfaring med

erklæringsarbejde og autorisationsordningen som et hele reduceres. Når man fra poli-

tisk side ønsker at åbne erklæringsmarkedet, forstår vi ikke, hvorfor det ikke skal være

muligt, at verifikatorer kan være ansat i en godkendt revisionsvirksomhed, som allerede

er omfattet af de krav, som der i lovforslaget forsøges at stilles for uafhængige erklæ-

ringsudbydere Det vil for os være oplagt, at en erklæring afgivet gennem en godkendt

revisionsvirksomhed kan underskrives af en godkendt bæredygtighedsrevisor og en ve-

rifikator i forening.

FRS

–

danske revisorer bemærker herudover, at anden godkendelse som verifikatorer

efter § 20 er det eneste tilfælde, hvor godkendelsen er betinget af, at vedkommende er

ansat i en virksomhed akkrediteret efter lovforslagets § 5. Denne betingelse fremgår

hverken af lovforslagets § 11 eller § 19. Dette finder vi bemærkelsesværdigt.

Bortfald af godkendelse

Efter revisorlovens § 7 bortfalder godkendelsen som "bæredygtighedsrevisor", hvis god-

kendelsen som "godkendt revisor" bortfalder. Under forudsætning af, at bortfaldet af

godkendelsen som "godkendt revisor" ikke er relateret til bæredygtighedsforhold, ek-

sempelvis relateret til manglende forsikringssikring, vil vedkommende i så fald kunne

registreres som verifikator efter forslaget til denne lov, og kan det i givet fald ske uden

generhvervelse af ”bæredygtighedsgodkendelsen”?

Relateret hertil opstår spørgsmålet om, hvorvidt en godkendt revisor, der tillige er bære-

dygtighedsrevisor, og som ikke længere ønsker at arbejde med andet end

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

bæredygtighedsforhold og derfor frivilligt deponerer sin godkendelse som godkendt revi-

sor, vil miste sin godkendelse som bæredygtighedsrevisor og skulle op til en ny eksa-

men for at generhverve sin

”bæredygtighedsgodkendelse”?

Ovenstående forhold ønsker vi en afklaring af.

Endelig kan vi se, at der

mangler et ”og” mellem pkt. 1 og 2.

Den naturlige læsning af

bestemmelsen må være, at begge krav skal være opfyldte.

§ 22

–

Udførelse af erklæringsopgaver

§ 22, stk. 1

–

Offentlighedens tillidsrepræsentant

§ 22, stk. 1, svarer i nogen grad til revisorlovens § 16, stk. 1. Efter begge bestemmelser

er henholdsvis verifikatorer og revisorer offentlighedens tillidsrepræsentanter under ud-

førelse af erklæringsopgaver.

Det fremgår af de almindelige bemærkninger, at det foreslås, at der vil blive stillet sær-

lige krav til verifikator som offentlighedens tillidsrepræsentant, samt at den foreslåede

ordning afspejler det, der gælder i medfør af god revisorskik for revisorer, herunder pro-

fessionel skepsis, samt at uafhængige erklæringsudbydere som revisorer ved afgivelse

af erklæringer med sikkerhed også skal varetage hensynet til virksomhedens omverden

såsom myndigheder, medarbejdere, kreditorer og investorer.

En revisor skal som offentlighedens tillidsrepræsentant udføre erklæringsopgaver i

overensstemmelse med god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1. God revisorskik er

en faglig norm, der udvikles løbende i takt med udviklingen i samfundet og inden for

branchen selv gennem revisionsstandarder, domme, revisornævnskendelser, responsa,

vejledning samt praksis mv. God revisorskik vil således også blive udviklet i takt med, at

der kommer praksis mv. på området for erklæringer om bæredygtighedsrapportering.

Det fremgår ikke af § 22, at verifikatorer skal udføre erklæringsopgaver i overensstem-

melse med god skik.

FSR

–

danske revisorer opfordrer til, at verifikatorer - ligesom revisorer - underlægges

en faglig norm/god skik-regel, når verifikatorer udfører erklæringsopgaver om bæredyg-

tighedsrapportering.

FSR

–

danske revisorer er bekymret for, hvordan det sikres, at den faglige norm udvik-

les ensartet for afgivelse af erklæringer om bæredygtighedsrapportering, så man sikrer,

at der er den samme høje kvalitet i udførelsen af erklæringen afgivet af verifikatorer og

revisorer. Denne bekymring forstærkes af, at tilsynet med erklæringer er delt mellem

DANAK og Erhvervsstyrelsen. Vi henviser til vores bemærkninger til § 8.

§ 22, stk. 2 - Standarder

Det fremgår af lovbemærkningerne til § 22, stk. 2, at bestemmelsen vil medføre, at veri-

fikatorer i overensstemmelse med internationale standarder vil skulle planlægge og ud-

føre en erklæringsopgave med sikkerhed under udvisning af professionel skepsis. Det

fremgår midlertidigt ikke, hvilke internationale standarder, der skal anvendes ved udfø-

relse af erklæringsopgaver.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

For nuværende har Kommissionen ikke vedtaget en erklæringsstandard, der gælder for

erklæringer om bæredygtighedsrapportering. Der er således ikke på nuværende tids-

punkt et fælles udgangspunkt for det arbejde, der skal udgøre grundlaget for erklærin-

gen. Vil verifikatorer afgive erklæringer efter ISO-standarden for verifikation? Eller vil ve-

rifikatorer skulle anvende ISAE 3000/ISSA 5000, ligesom revisorerne, indtil der er ved-

taget en erklæringsstandard, der gælder for erklæringer om bæredygtighedsrapporte-

ring?

Det fremgår af de indledende bemærkninger til lovforslaget, at erklæringer fra de uaf-

hængige udbydere vil være sidestillet med erklæringer afgivet af de godkendte revisorer

om bæredygtighedsrapportering. Men hvordan kan erklæringerne være sidestillet, hvis

de ikke udføres efter de samme standarder?

§ 22, stk. 3

–

Erhvervsstyrelsen kan fastsætte nærmere regler

Efter stk. 3 kan Erhvervsstyrelsen fastsætte nærmere regler og standarder om etik, til-

rettelæggelse og udførelse af erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering og ve-

rifikators afgivelse af erklæringer om bæredygtighedsrapportering. Det fremgår ikke af

lovbemærkningerne til § 22, stk. 3, hvorledes denne bemyndigelse forventes at blive

udmøntet. Det er således uklart, hvilken/hvilke erklæringsstandarder erklæringsopga-

ven om bæredygtighedsrapporteringen skal udføres efter. Det fremgår derudover ikke,

om det forventes, at standarder om etik vil medføre, at verifikatorer vil være underlagt

IESBAs etiske standarder, herunder den kommende

International Ethics Standards for

Sustainability Assurance (including International Independence Standards)

(IESSA),

hvilket vi vil finde naturligt.

§ 24

–

Fratræden

Ordlyden af denne bestemmelse svarer

–

med de fornødne tilpasninger

–

til ordlyden af

revisorlovens § 18 a. Vi bemærker dog, at pligten omhandler den juridiske person

–

den

uafhængige erklæringsudbyder - hvorimod pligten i revisorlovens § 18 a omhandler den

fysiske person, revisor.

I præhøringen til Lov om ændring af årsregnskabsloven, revisorloven og flere andre love

bemærkede vi, at der er en risiko for usikkerhed, når det ikke er anført i lovteksten,

hvem der har en forpligtelse til at rette henvendelse til hvem. Efterfølgende blev neden-

stående indsat i bemærkningerne til revisorlovens § 18 a:

Den fratrædende revisor har ikke pligt til at henvende sig til den til-

trædende revisor, men hvis den tiltrædende revisor henvender sig

med anmodning om adgang til oplysningerne, indtræder den fra-

trædende revisors pligt til at give den tiltrædende revisor adgang til

alle relevante oplysninger.

Vi vil derfor gerne gentage vores opfordring til at sikre en så ensartet ordlyd af lovforsla-

gets § 11 og revisorlovens §§ 18 og 18 a, hvorefter tiltrædende revisor eller uaf-

hængige erklæringsudbyder har

pligt til at rette henvendelse

til den fratrædende revisor

eller uafhængige erklæringsudbyder, fremfor at den fratrædende revisor eller uaf-

hængige erklæringsudbyder har pligt til at give adgang til alle relevante oplysninger. Det

er ikke praktisk eller hensigtsmæssigt, at bestemmelsen og de tilhørende bemærknin-

ger fokuserer på den fratrædendes mulighed for at henvende sig til den tiltrædende.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

§ 27

–

Dokumentation

Dokumentationskravet § 27 bør omfatte både verifikatorer og uafhængige erklærings-

udbydere, for at kravet svarer til revisorlovens § 23, stk. 1.

§ 28

–

Uafhængighed

Generelt

Overholdelse af uafhængighedsreglerne er fundamentalt for tilliden til en godkendt revi-

sor som offentlighedens tillidsrepræsentant. Det samme bør naturligvis gøre sig gæl-

dende for uafhængige erklæringsudbydere og verifikatorer, både på virksomhedsniveau

og i relation til personlig uafhængighed for erklæringsafgiveren.

Godkendte revisorer, som nu uddanner sig til godkendte bæredygtighedsrevisorer, er

vant til at efterleve de omfattende regler om uafhængighed. Med det foreslåede setup

vil ikke-revisorer kunne komme ind på bæredygtighedserklæringsmarkedet uden tidli-

gere at have afgivet erklæringer. I den forbindelse vil vi opfordre til, at Erhvervsstyrelsen

iværksætter en præventiv vejledningsindsats for at sikre, at uafhængige erklæringsud-

bydere og verifikatorer har den fornødne viden om reguleringen, og at den krævede uaf-

hængighed er til stede, inden verifikatorer afgiver erklæringer.

Da overholdelse af uafhængighedsreglerne er fundamentalt for tilliden til de erklærin-

ger, som offentlighedens tillidsrepræsentant afgiver, har vi en forventning om, at den

præventive vejledningsindsats følges op med en kontrol af regelefterlevelsen.

I den forbindelse kan vi henvise til de af Etikudvalget i FSR

–

danske revisorer udgivne

notater om uafhængighedsovervejelser i forbindelse med afgivelse af erklæringer om

bæredygtighedsrapportering for både PIE- og ikke-PIE-virksomheder.

Disse notater ta-

ger afsæt i den foreliggende regulering (det daværende forslag til implementering af

CSRD) og IESBA Code of Ethics.

I tillæg hertil foreslår vi, at

verifikatorer omfattes af IESBA Code of Ethics’ kommende

Del 5, der forventes vedtaget i december 2024. Disse etiske regler er professionsagno-

stiske og derfor ens for verifikatorer og godkendte revisorer. At begge typer erklærings-

afgivere vil være omfattet af samme etiske regler vil bidrage til, at verifikatorer og god-

kendte revisorer mødes med samme tillid som følge af deres efterlevelse af samme eti-

ske regler.

§ 28, stk. 1

–

En velinformeret tredjemand

I bemærkningerne til bestemmelsen angives s. 101, at en uafhængig erklæringsudby-

der eller verifikator ikke er uafhængig, hvis der kunne vækkes tvivl herom hos en velin-

formeret tredjemand. En velinformeret tredjemand defineres herefter som ”… en per-

son, der forudsættes at have den fornødne indsigt i omstændighederne omkring en

konkret erklæringsopgave til at kunne foretage en vurdering af forholdene.” Både for

bæredygtighedsrapportering og for finansiel rapportering ønsker vi, at begrebet define-

res

–

og forvaltes

–

tættere på kernen i EU-henstillingen om revisors uafhængighed,

hvorefter

Notat for non-PIE-virksomheder udgivet 18. april 2024, https://www.fsr.dk/notat-om-uafhaengigheds-

reglerne-ved-afgivelse-af-erklaeringer-om-baeredygtighedsrapportering-for-non-pie-virksomheder, og

notat for PIE-virksomheder udgivet 29. november 2023, https://www.fsr.dk/fsr-danske-revisorer-vil-

skabe-klarhed-om-revisors-uafhaengighed.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

Spørgsmålet om, hvorvidt en forretningsforbindelse udgør

en væsentlig trussel mod revisors uafhængighed, afhænger

af, om en rimelig og velinformeret tredjemand ville mene, at

forbindelsen kunne påvirke resultatet af den lovpligtige revi-

sion.

Således er det ikke enhver forbindelse, der er egnet til at vække tvivl, men det essenti-

elle er, hvorvidt revisor

–

eller verifikator

–

kan blive påvirket i sin erklæringsafgivelse.

§ 28, stk. 2

–

Netværk

I revisorlovens § 24, stk. 2, omtales de personer og virksomheder, som er relevante ved

vurdering af revisors uafhængighed, herunder revisionsvirksomhedens netværk. Denne

bestemmelse svarer til § 28, stk. 2 i IASP-loven, dog uden omtale af den uafhængige

erklæringsudbyders netværk.

Vi forudsætter, at der er tale om en fejl, idet bemærkningerne til § 28, stk. 4 (s. 102 ne-

derst), netop omtaler den uafhængige

erklæringsudbyders netværk: ”Retningslinjerne

vil ligeledes skulle indeholde oplysninger, der vedrører den uafhængige erklæringsudby-

ders netværk, og som vil kunne være af betydning for vurderingen af verifikators uaf-

hængighed i en konkret situation.”

[vores understregning]

Bekendtgørelse

Af forslagets § 28, stk. 5, fremgår, at Erhvervsstyrelsen fastsætter regler om forhold om-

fattet af stk. 2 og 3, herunder trusler, sikkerhedsforanstaltninger og situationer, hvor ve-

rifikator eller den uafhængige erklæringsudbyder ikke er uafhængig. Vi forudsætter, at

disse regler

–

med de fornødne tilpasninger

–

bliver identiske med bekendtgørelse

2024-05-24 nr. 520 om godkendte revisorers og revisionsvirksomheders uafhængig-

hed. Se også vores generelle bemærkninger om, at udkast til bekendtgørelser ikke er

medsendt dette udkast til lovforslag.

I bemærkningerne til bestemmelsen anvendes ordvalget ”upartisk”.

Vi undrer os over

dette ordvalg, når bestemmelsen vedrører uafhængighed.

At være upartisk betyder, at man agerer objektivt/neutralt og er dermed at sammen-

ligne med ”independence in mind”. Derimod er upartiskhed ikke

ensbetydende med

også at være ”independent in appearance”.

Revisorer skal vel at mærke leve op til

begge former for uafhængighed, og verfikatorer bør gøre det samme, for at der kan

være samme grad af tillid til de erklæringer, de måtte afgive.

§ 31

–

Den uafhængige erklæringsudbyders honorar

FSR

–

danske revisorer er enige i bestemmelsens indhold, der svarer til indholdet af re-

visorlovens § 26. Dog angives i bemærkningerne til bestemmelsen (s. 104), at

”Disse

krav vil blive stillet for at sikre verifikatoren mod urimelige kontraktskrav og derved

højne tilliden til verifikators erklæringer.”

Vi er enige i, at det vil være urimeligt at betinge sig eksempelvis en erklæring uden mo-

difikation, men ikke i at det er formålet med bestemmelsen. Dette må derimod være at

Kommissionens henstilling af 16. maj 2002

—

Revisorers uafhængighed i EU: Grundlæggende princip-

per, s. 44.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

sikre uafhængige erklæringsudbyderes og verifikatorers uafhængighed, dvs. et beskyt-

telseshensyn over for erklæringskunderne og brugerne af erklæringerne, ikke over for

de uafhængige erklæringsudbydere.

Det er dog uklart for os, hvorfor den ansvarlige efter denne bestemmelse er ”den uaf-

hængige

erklæringsudbyder” og ikke ”verifikator”,

når den tilsvarende bestemmelse i

revisorlovens § 26

omhandler ”revisor” og ikke ”den godkendte revisionsvirksomhed”.

Endelig mener vi, at forslaget bør indeholde en § 31, stk. 2, svarende til revisorlovens §

26, stk. 2:

Bestemmelsen i stk. 1 finder tillige anvendelse på vederlag for an-

dre ydelser, når revisor eller andre personer i revisionsvirksomhe-

den, der er knyttet til opgaven eller kontrollerer dennes udførelse,

samtidig for den samme hvervgiver kontrollerer eller er knyttet til

opgaver efter § 1, stk. 2.

§ 33

–

Offentligt tilsyn

DANAK er ansvarlig for kvalitetskontrollen, jf. § 33, stk. 1. I henhold til det foreslåede i §

8, stk. 2, vil DANAKs kvalitetskontrol bl.a. omfatte udførelsen af erklæringsopgaven og

uafhængigheden i forbindelse med erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering.

Tilsvarende omfatter Erhvervsstyrelsens kvalitetskontrol af revisionsvirksomheder udfø-

relsen af og uafhængigheden i forbindelse med de opgaver, som revisor beskæftiger sig

med efter revisorlovens § 1, stk. 2.

FSR

–

danske revisorer finder det uhensigtsmæssigt, at ansvaret for kvalitetskontrollen

ikke er placeret hos den samme myndighed. Der er således ikke noget, der sikrer, at

kvalitetskontrollen af erklæringer om bæredygtighedsrapportering bliver ensrettet, at

dybden af kontrollen vil være ens, eller at kontrollen vil omfatte de samme forhold. Når

det er to forskellige organer, der har ansvaret for kvalitetskontrollen, er der risiko for, at

det ikke identificeres, såfremt der er væsentlig forskel på kvaliteten af erklæringerne.

FSR

–

danske revisorer opfordrer til, at Erhvervsstyrelsen bliver ansvarlig for kvalitets-

kontrollen af uafhængige erklæringsudbydere, men at DANAK kan udføre kvalitetskon-

trol af uafhængige erklæringsudbydere på vegne af Erhvervsstyrelsen, og at DANAK er

underlagt Erhvervsstyrelsens retningslinjer for kvalitetskontrol. Alternativt, at DANAK og

Erhvervsstyrelsen forpligtes til at samarbejde eller koordinere kvalitetskontrollen for at

sikre en ensartet kvalitetskontrol, når det kommer til erklæringer om bæredygtigheds-

rapportering. Vi henviser til vores generelle bemærkninger, hvor vi har citeret fra det lov-

forberedende arbejde i Norge, hvor man netop lægger vægt på, at tilsynet skal udføres

af samme myndighed for at sikre, at der er samme tillid til erklæringer, uanset hvem er-

klæringsafgiver er.

Erhvervsstyrelsen har offentligt udmeldt, at tilsynet med revisorernes erklæringer på

bæredygtighedsrapportering de første to år udføres som temabaserede kvalitetskontrol-

ler. FSR

–

danske revisorer opfordrer til, at der skabes hjemmel til, at Erhvervsstyrel-

sens temabaserede kvalitetskontroller ligeledes kan omfatte erklæringer på bæredyg-

tighedsrapportering afgivet af verifikatorer. Dette kunne eksempelvis ske ved, at Er-

hvervsstyrelsen bliver ansvarlig for kvalitetskontrollen. Hvis formålet med en

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

temabaseret kvalitetskontrol er at afdække et specifikt emne eller erklæringsområde

på tværs af erklæringsafgiverne og give generel vejledning på baggrund af kontrollens

resultater, vil det være naturligt og meget hensigtsmæssigt, at kontrollen vil kunne af-

dække hele populationen, og ikke kun den andel af erklæringer, der er afgivet af reviso-

rer. Dette ikke mindst set i lyset af, at den ene del af populationen er helt nye i rollen

som offentlighedens tillidsrepræsentant.

§ 34

–

Revisorrådet

I § 34 udvides Revisorrådets opgaver til nu også at omfatte rådgivning om generelle for-

hold i lov om uafhængige erklæringsudbydere og i forbindelse med tilsynet med verifika-

torer og uafhængige erklæringsudbydere. I den forbindelse kan det overvejes om

”Revi-

sorrådet” er den rigtige betegnelse, eller om

navnet bør ændres, så det er mere sigende

i forhold til opgaverne.

I den forbindelse foreslår vi, at det overvejes at dele rådets arbejde op i to. En del, der

handler om den erklæringsafgivelse, som godkendte revisorer og verifikatorer har til

fælles, og en del som vedrører revisorbranchen mere generelt. Givet at der endnu ikke

er udarbejdet et kommissorium for Revisorrådets fremtidige arbejde, er det svært at

vurdere, om der vil være temaer, som ikke vedrører de fremtidige verifikatorer.

Dette skal især overvejes i lyset af, om man med den nye lov ender med at lave sepa-

rate regelsæt for både eksamen og kvalitetskontrol. Hvis dette bliver tilfældet, mener vi,

at temaerne for Revisorrådets arbejde skal udvides væsentligt.

Revisorrådets opgaver på begge områder bør beskrives direkte i lovforslaget og efterføl-

gende indarbejdes i den kommende ramme for Revisorrådets arbejde. Dette er endnu

en grund til, at det er uhensigtsmæssigt, at Revisorrådet ikke er blevet hørt over det ud-

sendte udkast til lovforslag og selv har fået mulighed for at udtale sig om sin fremtidige

rolle.

§ 35

–

Prøver

§ 35 er en bemyndigelse til, at Erhvervsstyrelsen kan fastsætte regler om prøver, ek-

sempelvis prøve om udførelse af erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering,

herunder indholdet og kravene til prøverne og hvem, der forestår prøverne. Det fremgår

ikke af lovbemærkningerne til § 35, hvorledes denne bemyndigelse forventes at blive

udmøntet. Det er således uigennemskueligt, hvad indholdet og kravene til prøverne for-

ventes at være.

Derudover fremgår det ikke af lovbemærkningerne, hvad adgangskravene for at kunne

indstille sig til prøve om udførelse af erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering

forventes at være. Vil man kunne indstille sig til prøven uden nogen form for uddan-

nelse eller uden forudgående erfaring med udførelse af erklæringsopgaver? FSR

–

dan-

ske revisorer forudsætter, at der i de nærmere regler om prøver i det mindste vil blive

fastsat krav til, hvilke nærmere afgrænsede kandidatuddannelser, der er adgangsgi-

vende for, at en person kan indstille sig til prøve om udførelse af erklæringsopgaver om

bæredygtighedsrapportering.

Revisorer, der godkendes til afgivelse af erklæringer om bæredygtighedsrapportering,

vil for det første være godkendt revisor efter revisorlovens § 3 med dertilhørende krav,

og dermed have praktisk erfaring inden for erklæringsafgivelse samt have bestået en

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

revisorkandidatuddannelse (cand.merc.aud) og derefter revisoreksamenen indehol-

dende bl.a. faglig etik og uafhængighed samt retlige krav og faglige standarder for revi-

sion og anden erklæringsafgivelse. Det bemærkes i den forbindelse, at især revisorek-

samen er en eksamen, som anses som særdeles svær at bestå, og som kræver rigtig

meget forberedelse.

Vi vil gerne understrege, at adgangskravene til erklæringsmarkedet ikke er reguleret på

lige vilkår med det nuværende lovforslag. Efter vores opfattelse er der en væsentlig for-

skel på de formelle krav til uddannelse og erhvervserfaring, som går forud for, at man

kan gå op til den pågældende eksamen, som giver adgang til at kunne afgive erklærin-

ger på bæredygtighedsrapporteringer.

Til støtte for denne opfattelse fremhæver vi, at det fremgår af lovforslagets § 20, stk. 1,

nr. 1, at Erhvervsstyrelsen kan godkende en person som verifikator, når vedkommende

er godkendt til at afgive erklæringer om bæredygtighedsrapportering efter revisorloven.

Den omvendte situation er ikke mulig efter lovforslaget. Der er ikke hjemmel til, at Er-

hvervsstyrelsen kan godkende en person til at afgive erklæringer om bæredygtigheds-

rapportering efter revisorloven, når vedkommende er godkendt som verifikator. FSR

–

danske revisorer er helt enige i, at der ikke skal være hjemmel til denne situation, idet

en verifikator netop ikke har den samme uddannelsesmæssige og erfaringsbaggrund

som godkendte revisorer. Men det tydeliggør, at der

ikke

stilles tilsvarende adgangskrav

til erklæringsmarkedet.

Afholdelse af prøver

Af CSRD-lovforslaget fremgår det af lovbemærkningerne til revisorlovens § 33, stk. 1,

nr. 2, som omhandler særskilt prøve i udførelsen af erklæringsopgaver om bæredygtig-

hedsrapportering, at det forventes at denne prøve varetages af FSR - danske revisorer,

som de øvrige eksamener for revisorer.

Det fremgår

ikke

af lovbemærkningerne til § 35, hvem der forventes at varetage prøven

om udførelse af erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering for verifikatorer.

FSR

–

danske revisorer vil gerne stille sig til rådighed for denne opgave, da vi allerede

har et set-up til afholdelse af prøver, hvorved omkostningerne forbundet hermed kan

minimeres. Det bemærkes i denne forbindelse, at opgaver afleveres anonymt, og at der

derved ikke kan opstå forskelsbehandling i forbindelse med bedømmelse af prøver.

Uanset hvilken model, der vælges for eksamen, mener vi, at der bør stilles de samme

krav til kandidaterne. Dvs. at eksamen skal stille krav til viden om de områder, der er

omfattet af rapporteringen efter CSRD, og i mindst lige så høj grad skal stille krav om, at

kandidaterne har tilegnet sig viden om, hvad det vil sige at afgive en erklæring.

Det bør derfor overvejes om den fremtidige eksamen skal være anderledes for god-

kendte revisorer, som allerede har solide kompetencer inden for erklæringsafgivelse, og

verifikatorer, som ikke har en forudgående eksamen som godkendt revisor.

§ 36

–

DANAKs kvalitetskontrol

Delegering af kvalitetskontrol

Det fremgår af lovbemærkningerne til § 36, at den foreslåede bestemmelse vil med-

føre, at DANAK vil få ansvaret for at gennemføre kvalitetskontrollen af uafhængige

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

erklæringsudbydere, samt at DANAK vil kunne delegere dele af denne opgave, men sta-

dig vil have det overordnede ansvar.

Efter FSR

–

danske revisorers opfattelse vil en lovbundet opgave ikke kunne delegeres,

medmindre der er direkte hjemmel til det. Hvis DANAK skal kunne delegere dele af kva-

litetskontrollen, vil det derfor kræve, at dette er direkte hjemlet i loven og ikke som nu,

hvor det alene fremgår af lovbemærkningerne. Det bør derudover fremgå meget præcist

af lovbemærkningerne, om det forventes at udnytte muligheden for at delegere kvali-

tetskontrollen og hvilke dele, der forventes uddelegeret, og i givet fald til hvem.

§ 36, stk. 4 - Erhvervsstyrelsen fastsætter de nærmere regler

Af § 36, stk. 4, fremgår det, at Erhvervsstyrelsen fastsætter de nærmere regler om kva-

litetskontrol og dens gennemførelse. Det fremgår ikke af lovbemærkningerne til § 36,

stk. 4, hvorledes denne bemyndigelse forventes at blive udmøntet. Det er således

uigennemskueligt, hvordan og hvor ofte en kvalitetskontrol forventes gennemført.

Det er vores opfattelse, at der skal udføres kvalitetskontrol mindst hvert sjette år i over-

ensstemmelse med artikel 29, stk. 1, litra h, i direktiv 2014/56/EU, som ændret ved

direktiv (EU) 2022/2464 af 14. december 2022 (CSRD). Da der er tale om erklæringer

for virksomheder af interesse for offentligheden og de største danske virksomheder, vil

vi dog have en forventning om, at der - særligt i de først år - foretages kvalitetskontrol af

erklæringer om bæredygtighedsrapportering oftere end hvert sjette år. Dette særligt i

lyset af, at verifikatorer er helt nye i rollen som offentlighedens tillidsrepræsentant.

Vi henviser til vores bemærkninger til § 8, hvor FSR

–

danske revisorer opfordrer til, at

DANAK og Erhvervsstyrelsen forpligtes til at udføre ensartet kvalitetskontrol, når det

kommer til erklæringer om bæredygtighedsrapportering. Idet det er to forskellige orga-

ner, der har ansvaret for kvalitetskontrollen, er der risiko for, at det ikke identificeres,

såfremt der er væsentlig forskel på kvaliteten af erklæringerne. Denne risiko er endnu

højere, såfremt DANAK delegerer dele af kvalitetskontrollen.

Kvalitetskontrollanter

Det fremgår videre af lovbemærkningerne til § 36, stk. 4, at den foreslåede bestem-

melse vil medføre, at Erhvervsstyrelsen vil få beføjelse til at fastsætte detaljerede regler

for kvalitetskontrollen, herunder kriterier for udvælgelse af kontrollanter. Det er FSR

–

danske revisorers opfattelse, at der i loven eller i bekendtgørelse skal stilles krav til, at

de personer, der udfører kvalitetskontrol skal have tilstrækkelig faglig uddannelse og

relevant erfaring inden for bæredygtighedsrapportering og inden for erklæringsopgaver

om bæredygtighedsrapportering eller inden for andre bæredygtighedsrelaterede ydelser

kombineret med specifik træning i kvalitetskontrol. Dette krav fremgår direkte af artikel

29, stk. 2, litra a, i direktiv 2014/56/EU, som ændret ved direktiv (EU) 2022/2464 af

14. december 2022 (CSRD).

Derudover skal der i loven eller i bekendtgørelse stilles krav til, at en person ikke må

fungere som kontrollant af en uafhængig erklæringsudbyder, før der er gået mindst tre

år, efter at denne person ophørte med at være partner, ansat hos eller på anden måde

knyttet til denne uafhængige erklæringsudbyder (artikel 29, stk. 2, litra b, i direktiv

2014/56/EU).

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

§ 37

–

Offentliggørelse af resultatet af kvalitetskontrollen

Det fremgår af § 37, at DANAK kan offentliggøre resultatet af kvalitetskontrollen, hvis

det i forbindelse med en opfølgende kvalitetskontrol konstateres, at der ikke er fulgt op

på henstillinger fra forrige kvalitetskontrol. DANAK kan bestemme, i hvilken form offent-

liggørelsen skal ske. I lovbemærkningerne til § 36, fremgår det, at Erhvervsstyrelsen vil

få beføjelse til at fastsætte, hvordan resultaterne skal offentliggøres. Det er således tve-

tydigt, om det er DANAK eller Erhvervsstyrelsen, der kan fastsætte eller bestemme,

hvordan og hvornår der skal ske offentliggørelse af resultatet af kvalitetskontrollen.

Afslutning af en kvalitetskontrol

Lovforslaget indeholder ikke en bestemmelse om, hvordan en kvalitetskontrol afsluttes,

herunder hvordan kontrollens resultater skal kommunikeres til den uafhængige erklæ-

ringsudbyder. Det fremgår imidlertid af lovbemærkningerne, at den foreslåede bestem-

melse vil medføre, at DANAK vil skulle udarbejde en rapport efter afslutningen af kvali-

tetskontrollen, som vil skulle gives til den kontrollerede virksomhed. Rapporten vil

skulle indeholde konklusioner og henstillinger til forbedring. Afhængig af rapportens ind-

hold vil DANAK kunne vælge at afslutte kontrollen eller udføre en opfølgende kontrol for

at sikre, at anbefalingerne følges.

FSR

–

danske revisorer opfordrer til, at det fremgår direkte af lovteksten, hvorledes en

kvalitetskontrol afsluttes, herunder hvordan kontrollens resultater skal kommunikeres

til den uafhængige erklæringsudbyder, samt at bestemmelsen vil være tilsvarende revi-

sorlovens § 35 a, stk. 1.

Offentliggørelse af de overordnede resultater

Det er FSR

–

danske revisorers opfattelse, at DANAK skal forpligtes til årligt at offentlig-

gøre de overordnede resultater af kvalitetskontrollen tilsvarende til revisorlovens § 35

b, stk. 2, idet denne forpligtelse følger af artikel 29, stk. 1, litra i, i direktiv 2014/56/EU.

Revisionsudvalgets opgaver

Revisorlovens § 31, stk. 3, bestemmer revisionsudvalgets opgaver. I henhold til stk. 3,

nr. 4, (som ændres ved dette lovforslag), skal revisionsudvalget overvåge den lovpligtige

revision af årsregnskabet m.v. og i givet fald erklæringsopgaven om bæredygtighedsrap-

portering og navnlig udførelsen heraf, idet der tages hensyn til resultatet af den seneste

kvalitetskontrol af revisionsvirksomheden. 1. pkt. finder tilsvarende anvendelse, hvis er-

klæringsopgaven om bæredygtighedsrapportering afgives af en uafhængig erklærings-

udbyder.

FSR

–

danske revisorer stiller spørgsmål ved, hvordan revisionsudvalget skal

”overvåge

erklæringsopgaven om bæredygtighedsrapportering og navnlig udførelsen heraf, idet

der tages hensyn til resultatet af den seneste kvalitetskontrol af revisionsvirksomhe-

den”,

når erklæringen afgives

af en uafhængig erklæringsudbyder. Som lovforslaget for

nuværende er affattet, kan DANAK offentliggøre resultatet af kvalitetskontrollen, hvis

det i forbindelse med en opfølgende kvalitetskontrol konstateres, at der ikke er fulgt op

på henstillinger fra forrige kvalitetskontrol. Der er således ikke krav om, at der generelt

skal ske offentliggørelse af resultatet af en kvalitetskontrol af en uafhængig erklærings-

udbyder.

Efter vores opfattelse bør der indføres en bestemmelse, der pålægger uafhængige er-

klæringsudbydere at orientere en erklæringskundes revisionsudvalg om de

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

væsentligste konklusioner fra kvalitetskontrollen og eventuelle henstillinger til opfølg-

ning på forbedringspunkter og resultatet af kontrollen af erklæringen, hvis erklæringen

for kunden har været genstand for kontrollen.

§ 38

–

Undersøgelser

Efter det foreslåede i § 38 er det alene verifikatorer, der er omfattet af bestemmelsen.

Der er således

ikke

hjemmel til, at der kan iværksættes og gennemføres en undersø-

gelse, hvis en uafhængig erklæringsudbyder har overtrådt eller vil overtræde en pligt,

der følger af loven. Dette finder FSR

–

danske revisorer uforståeligt og bekymrende for

den tillid, der skal være til uafhængige erklæringsudbydere, hvorigennem verifikatorer

afgiver erklæringer.

Vi henviser i den forbindelse til vores bemærkninger til lovforslagets § 8 og § 43.

Det fremgår af lovbemærkningerne til § 41, stk. 1, at mulighederne i den foreslåede be-

stemmelse vil give Erhvervsstyrelsen fleksibilitet til at reagere passende på de resulta-

ter, der kommer frem under undersøgelser af uafhængige erklæringsudbydere. Dette

indikerer, at der er tale om en utilsigtet fejl, at § 38 ikke omhandler uafhængige erklæ-

ringsudbydere.

§ 38, stk. 2

–

Undersøgelse i forbindelse med en kvalitetskontrol

Erhvervsstyrelsen kan iværksætte og gennemføre en undersøgelse, hvis der i forbin-

delse med en kvalitetskontrol er konstateret risiko for, at en verifikator har overtrådt en

pligt, der følger af loven.

FSR

–

danske revisorer henviser til vores bemærkninger til § 33 om, at vi finder det

uhensigtsmæssigt, at ansvaret for kvalitetskontrollen ikke er placeret hos den samme

myndighed. I den forbindelse kan der stilles spørgsmål ved, hvordan det sikres, at der

skabes en ensartet praksis for, hvilke forhold, der konstateres i forbindelse med en kva-

litetskontrol, der skal iværksættes undersøgelser af, således at ensartede forhold be-

handles ens.

§ 41

–

Afslutning af undersøgelser

Som nævnt i vores bemærkninger til §§ 8, 38 og 43, er det FSR

–

danske revisorers op-

fattelse, at Erhvervsstyrelsen skal kunne iværksætte og gennemføre en undersøgelse,

hvis en uafhængig erklæringsudbyder har overtrådt eller vil overtræde en pligt, der føl-

ger af loven. Som følge heraf bør Erhvervsstyrelsens undersøgelse kunne føre til, at Er-

hvervsstyrelsen kan indbringe en uafhængig erklæringsudbyder for Revisornævnet.

§ 43

–

Behandling af klager over verifikator ved Revisornævnet

§ 43, stk. 1, 4 og 5

–

Revisornævnets kompetence

FSR

–

danske revisorer er enige i, at klager over verifikators udførelse af erklæringsop-

gaver om bæredygtighed naturligvis skal være omfattet af Revisornævnets kompe-

tence.

Vi anser det for en utilsigtet fejl, at klager over uafhængige erklæringsudbydere i det

fremsendte forslag ikke er omfattet af nævnets kompetence. Dette understøttes også

af, at udkastet til lovforslag lægger op til, at udbyderne i fremtiden skal være fuldt om-

fattet af

Revisorrådets

kompetencer. Der skal naturligvis være parallelitet mellem disse

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

organer, da man ellers skaber endnu mere usikkerhed om opgaver og kompetencer,

end der allerede er i dag.

Klager

over uafhængige erklæringsudbydere bør være omfattet af Revisornævnets kom-

petence tilsvarende reglerne i revisorloven for godkendte revisionsvirksomheder. I mod-

sat fald vil en uafhængig erklæringsudbyder, der ikke lever op til reglerne om kvalitets-

styring m.v., være ansvarsfri.

Såfremt der ikke er tale om en fejl, finder vi det stærkt kritisabelt såvel som stærkt be-

kymrende for den tillid, der skal være til de afgivne erklæringer.

At der er tale om en fejl understøttes af, at bemærkningerne til forslaget til § 48, der in-

deholder en bemyndigelse til at fastsætte nærmere regler om Revisornævnet, s. 124

øverst, henviser til den gældende bekendtgørelse for Revisornævnet

”med

fornødne til-

pasninger herunder sammensætningen af Revisornævnet ved behandlingen af sager

om juridiske personer eller verifikatorer efter denne lovs jf. § 43.” [vores understreg-

ning]

Vi foreslår, at der indsættes en bestemmelse svarende til revisorlovens § 43, stk. 4-6,

således at klager over uafhængige erklæringsudbydere kun kan indbringes for Revisor-

nævnet af Erhvervsstyrelsen for forhold som nævnt i (forslaget til) § 8, og at behandling

af disse klager ikke kan afvises af Revisornævnet eller af formanden for Revisornævnet.

Sanktionerne for uafhængige erklæringsudbydere bør naturligvis svare til det, der er

gældende for godkendte revisionsvirksomheder. Efter revisorlovens § 44, stk. 6, kan re-

visionsvirksomheder:

…

tildeles en advarsel eller pålægges en bøde på ikke over

750.000 kr. Er revisionsvirksomhedens ansvar efter § 43, stk. 5,

eller medansvar for tilsidesættelsen af revisors pligter, jf. stk. 1, af

særlig grov karakter, kan Revisornævnet forhøje bøden op til

1.500.000 kr. Er revisionsvirksomhedens ansvar efter § 43, stk. 5,

eller medansvar for tilsidesættelsen af revisors pligter af særdeles

grov karakter, kan Revisornævnet nedlægge forbud mod, at virk-

somheden i op til 3 år udfører revision eller erklæringsopgaver om

bæredygtighedsrapportering. Hvis en revisionsvirksomheds om-

dømme er blevet så alvorligt kompromitteret, at der er nærliggende

fare for, at revisionsvirksomheden ikke kan varetage opgaven på

forsvarlig måde, kan Revisornævnet frakende godkendelsen for en

periode på 6 måneder og indtil 5 år eller indtil videre.

Der er derudover uoverensstemmelse mellem forslaget til § 43, stk. 5, og bemærknin-

gerne hertil. I forslaget angives, at klager fra Erhvervsstyrelsen, Finanstilsynet, Skattemi-

nisteriet eller anklagemyndigheden ikke kan afvises, mens bemærkningerne til bestem-

melsen (s. 115 midt for) alene nævner klager fra Erhvervsstyrelsen, Finanstilsynet og

anklagemyndigheden og altså

ikke

Skatteministeriet.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

§ 43, stk. 2 og 6

–

Revisornævnets sammensætning

Forslaget til § 43, stk. 2, er for nuværende upræcist formuleret. Bestemmelsen henvi-

ser til ”en sag”. Dette bør præciseres til at være ”en sag

vedrørende en uafhængig er-

klæringsudbyder eller en verifikator”.

Forslaget til stk. 2

angiver endvidere, at der ved ”en sag” skal deltage ”mindst

1 med-

lem af Revisornævnet med kandidateksamen i samfundsvidenskabelig, tekniskviden-

skabelig eller naturvidenskabelig kandidateksamen, som har dokumenteret deltagelse i

mindst 8 måneder i udførelsen af bæredygtighedsrapportering eller erklæringsopgaver

om bæredygtighedsrapportering”,

Vi stiller os undrende over for, hvorfor kravet ikke blot

angår ”mindst 1 verifikator”.

Som

den foreslåede bestemmelse er affattet, behøver man ikke være verifikator for at være

nævnsmedlem. Det vil i sagens natur være besynderligt, hvis en person, der skulle re-

præsentere de godkendte revisorer i nævnet, ikke selv var godkendt revisor, jf. revisor-

lovens § 43, stk. 1. Det samme bør være gældende for verifikatorer.

Herudover bør Erhvervsstyrelsen og Revisornævnet forholde sig til, hvordan Revisor-

nævnet skal sammensættes, hvis der ikke er et tilstrækkeligt antal verifikatorer, der sø-

ger medlemskab af Revisornævnet, som forslaget til § 43, stk. 6, forudsætter. Det vil

være uholdbart, hvis en klage over en uafhængig erklæringsudbyder, jf. vores bemærk-

ninger ovenfor til § 43, stk. 1, eller en verifikator ikke kunne behandles, fordi der ikke

var det krævede antal (habile) nævnsmedlemmer.

Med tanke på at antallet af virksomheder, der ønsker at blive akkrediteret som uaf-

hængige erklæringsudbydere, efter vores viden forventeligt er relativt lavt, kan Revisor-

nævnet nemt komme i en situation, hvor de nævnsmedlemmer, der repræsenterer veri-

fikatorerne, ikke er habile. Hvis sagen vedrører frakendelse efter forslaget til § 43, stk.

3, har Revisornævnet kun ”råd til”, at ét medlem

(under forudsætning af, at der kun ud-

peges tre) er inhabil. Det er en uholdbar situation.

Bemærkningerne til bestemmelsen (s. 114 øverst) refererer til repræsentanterne for

regnskabsbrugerne som ”investorer”. Dette er i vores optik en

for snæver karakteristik

af repræsentanterne for regnskabsbrugerne. Blandt de nuværende medlemmer af Revi-

sornævnet er personer med ansættelse i eks. Danske Bank, Jyske Bank og Finans Dan-

mark. De repræsenterer ikke investorer, men regnskabsbrugere. Vi foreslår derfor, at

”dvs. investorer” slettes fra bemærkningerne.

Endelig vil vi gerne fremhæve, at kravene til verifikatorers erklæringsafgivelse (de fag-

lige normer) skal være identisk med dem, der stilles til godkendte revisorer, jf. også vo-

res bemærkninger indledningsvist om, at det er afgørende, at man kan have lige så høj

tillid til en erklæring, der er afgivet af en verifikator som af en godkendt revisor.

Som reglerne om Revisornævnets sammensætning er foreslået, kan vi godt frygte, at

der udvikler sig to praksisser for, hvordan den gode skik i forbindelse med erklærings-

opgaver om bæredygtighedsrapportering skal fortolkes.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

§ 44

–

Sanktioner

§ 44, stk. 2

–

Betinget frakendelse

Forslaget til § 44, stk. 2, 2. pkt. lyder:

Betinget frakendelse sker på vilkår af, at vedkommende i en prøve-

tid på op til 5 år regnet fra Revisornævnets afgørelse ikke tilside-

sætter reglerne under sådanne omstændigheder, at vedkom-

mende efter en samlet kvalitetskontrol skal frakendes godkendel-

sen. [vores understregning]

Vi ønsker at få nærmere afgrænset, hvori ”reglerne” består,

samt hvorledes en kvali-

tetskontrol er relevant i denne sammenhæng.

For godkendte revisorer omhandler vurderingen en

”tilsidesættelse

af god revisorskik”

sker efter ”en samlet bedømmelse”,

ikke efter en samlet kvalitetskontrol, jf. revisor-

lovens § 44, stk. 2.

Bemærkningerne til den foreslåede bestemmelse (s. 117 midt for) angiver, at betinget

frakendelse

”forudsættes

at kunne kombineres med ikendelse af bøde i henhold til

sædvanlig praksis for den pågældende type forseelse.” Vi er enige i, at en betinget fra-

kendelse ikke bør stå alene, men stiller os undrende over for, hvilken ”sædvanlig prak-

sis” der refereres til, idet

der er tale om en lov, der regulerer en ny type erklæringsafgi-

ver, der endnu ikke er omfattet af Revisornævnets kompetence.

Bemærkningerne s. 117 nederst angiver, at ”En

betinget frakendelse medfører ikke

umiddelbart begrænsninger i pågældendes erhvervsmuligheder.”

Vi ønsker at spørge,

hvad dette ”umiddelbart” dækker over.

§ 44, stk. 3

–

Forbud

Godkendte revisorer kan idømmes et forbud mod at udføre visse opgaver eller udfylde

visse funktioner, såfremt de gør sig skyldig i grov eller oftere gentaget forsømmelse ved

udførelsen af revision eller erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering eller

udøvelse af funktioner i en revisionsvirksomhed. Sidstnævnte forhold er

ikke

omfattet

af forslaget til § 44, stk. 3, om end de foreslåede forbud netop kan vedrøre udøvelse af

funktioner i en uafhængig erklæringsudbyder, og bemærkningerne til bestemmelsen (s.

118 midt for) også omtaler dette.

Vi forudsætter derfor, at stk. 3 ændres, således at forseelsen, der kan betinge et for-

bud,

bliver ”grov

eller oftere gentaget forsømmelse ved udførelsen af erklæringsopga-

ven eller

udøvelse af funktioner i en uafhængig erklæringsudbyder”.

Bemærkningerne s.

118 nederst angiver: ”Et

forbud vil ikke være ikke til hinder for, at

pågældende kan fortsætte som verifikator og udøve de funktioner, der i andre sammen-

hænge følger af en godkendelse som verifikator.” Hvis en verifikator ikendes et forbud

mod at udføre eller kontrollere udførelsen af en erklæringsopgave om bæredygtigheds-

rapportering (forslaget til § 44, stk. 3, nr. 1), vil der i sagens natur ikke være andre funk-

tioner, vedkommende kan udføre som verifikator. Man kan derfor overveje, om dette

forbud er en relevant sanktion, idet verifikatorer efter lovforslaget alene vil få mulighed

for at afgive erklæringer om bæredygtighedsrapportering, og der vil derfor reelt være

tale om en frakendelse af vedkommendes godkendelse.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

§ 53

–

Tavshedspligt og videregivelse af fortrolige oplysninger

I oplistningen over hvem fortrolige oplysninger og dokumenter kan videregives til, frem-

går det

ikke,

at DANAK og Erhvervsstyrelsen kan udveksle disse oplysninger og doku-

menter til brug for deres respektive opgaver efter loven. Det bør de naturligvis kunne.

§ 65

–

Strafbestemmelser

Af forslagets strafbestemmelse fremgår ikke, at det er strafsanktioneret at bruge en be-

tegnelse som ”uafhængig erklæringsudbyder” eller ”verifikator”, hvis den juridiske eller

fysiske person ikke er berettiget hertil. Dette bør inkluderes i bestemmelsen.

§ 67

–

Overgangsbestemmelser

Det fremgår af det foreslåede i § 67, at Erhvervsstyrelsen indtil den 1. januar 2026 kan

godkende en person som verifikator, hvis vedkommende opfylder betingelserne i § 11,

stk. 1, nr. 1-4, 6 og 7, og stk. 4, har bestået en samfundsvidenskabelig, tekniskviden-

skabelig eller naturvidenskabelig kandidatuddannelse og gennem efteruddannelse do-

kumenterer at have tilegnet sig den nødvendige viden om bæredygtighedsrapportering

og erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering.

FSR

–

danske revisorer mener, at dette

ikke

er i overensstemmelse med direktivets

ar-

tikel 34, stk. 4, tredje til femte afsnit.

Efter artikel 34, stk. 4, tredje til femte afsnit, skal medlemsstater sikre, at uafhængige

udbydere af erklæringsydelser, der inden den 1. januar 2024 er blevet akkrediteret til

at udføre erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering eller den 1. januar 2024

er i færd med at gennemføre en akkrediteringsprocedure i overensstemmelse med de

relevante nationale krav, ikke er omfattet af kravene om uddannelse og eksamination.

Medlemsstaterne skal i dette tilfælde sikre, at uafhængige udbydere af erklæringsydel-

ser i stedet erhverver den nødvendige viden inden for bæredygtighedsrapportering og

erklæringsopgaver om bæredygtighedsrapportering gennem kravene om efteruddan-

nelse.

Ud fra ordlyden af artikel 34, stk. 4, tredje og fjerde afsnit, kan den lempeligere over-

gang alene foretages for uafhængige udbydere af erklæringsydelser, der inden den 1.

januar 2024 er blevet akkrediteret til at udføre erklæringsopgaver om bæredygtigheds-

rapportering eller den 1. januar 2024 er i færd med at gennemføre en akkrediterings-

procedure. Ingen kan derfor leve op til direktivets bestemmelse, da loven først skal

træde i kraft 1. januar 2025.

§ 67, stk. 1, nr. 2 - Samfundsvidenskabelig, tekniskvidenskabelig eller naturvidenska-

belig kandidatuddannelse

Erhvervsstyrelsen kan i en overgangsperiode godkende en person som verifikator, hvis

vedkommende har en samfundsvidenskabelig, tekniskvidenskabelige eller naturviden-

skabelig kandidateksamen. FSR

–

danske revisorer mener, at listen over kvalificerede

Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2013/34/EU af 26. juni 2013 om årsregnskaber, konsolide-

rede regnskaber og tilhørende beretninger for visse virksomhedsformer, om ændring af Europa-Parla-

mentets og Rådets direktiv 2006/43/EF og om ophævelse af Rådets direktiv 78/660/EØF og

83/349/EØF EØS-relevant tekst, som ændret ved Europa-Parlamentets og Rådets direktiv (EU)

2022/2464 af 14. december 2022 om ændring af forordning (EU) nr. 537/2014, direktiv 2004/109/EF,

direktiv 2006/43/EF og direktiv 2013/34/EU for så vidt angår virksomheders bæredygtighedsrapporte-

ring

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

kandidatuddannelser er alt for bred, og vi savner nærmere afgrænsning af, hvilke kandi-

datuddannelser, der reelt set giver mulige verifikatorer de kompetencer, der er nødven-

dige for at kunne bestride hvervet som erklæringsafgiver på danske virksomheders bæ-

redygtighedsrapportering.

Som lovforslaget for nuværende er affattet, betyder det, at en person med en kandidat-

uddannelse i psykologi (samfundsvidenskabelig kandidatuddannelse), i spiludvikling

(teknisk videnskabelig kandidatuddannelse) eller i lysdesign (naturvidenskabelig kandi-

datuddannelse) kan godkendes som verifikator (forudsat at de øvrige betingelser er op-

fyldt). Vi savner begrundelse for, hvordan disse uddannelsesmæssige baggrunde har gi-

vet kandidaterne kompetencerne til at afgive erklæringer med sikkerhed om bæredyg-

tighedsrapportering.

§ 67, stk. 2

–

Dispensation

Efter det foreslåede i § 67, stk. 2, kan Erhvervsstyrelsen dispensere fra kravet til uddan-

nelse efter stk. 1, nr. 2. Dog fremgår det af lovbemærkningerne til stk. 2, at det foreslå-

ede stk. 2 vil medføre, at Erhvervsstyrelsen vil kunne dispensere fra kravet om efterud-

dannelse efter det foreslåede stk. 1, nr. 2. [vores understregning]. FSR

–

danske reviso-

rer forudsætter, at der er tale om en fejl, og at det ikke er efteruddannelse, der kan di-

spenseres fra, men rettelig de nævnte kandidatuddannelser.

Det fremgår videre af lovbemærkningerne, at Erhvervsstyrelsen vil kunne give dispensa-

tion, hvis der er bestået en bachelorgrad eller overbygning indenfor de nævnte kandi-

datuddannelser. FSR

–

danske revisorer forudsætter, at der er tale om en fejl, og at der

kan gives dispensation, hvis der alene er opnået en bachelorgrad inden for de nævnte

kandidatuddannelser.

Erklæringskompetencer

Der stilles ikke krav om, at en person har kompetencer inden for erklæringsafgivelse for

at kunne blive godkendt som verifikator til at afgive erklæringer om bæredygtighedsrap-

portering. Der er alene krav om, at man

”gennem

efteruddannelse dokumenterer at

have tilegnet sig den nødvendige viden om bæredygtighedsrapportering og erklærings-

opgaver om bæredygtighedsrapportering”

[vores understregning]. I overgangsperioden

vil en person således kunne blive verifikator helt uden praktisk erfaring med at afgive

erklæringer. FSR

–

danske revisorer mener derudover ikke, at man ved 30 timers efter-

uddannelse

–

som ikke udelukkende omhandler erklæringsafgivelse - vil kunne opnå en

grundlæggende forståelse for, hvad det kræver at være offentlighedens tillidsrepræsen-

tant, som er selve essensen af begrundelsen for at have en autorisationsordning. Det er

helt uacceptabelt, at der ikke stilles krav om, at godkendelse som verifikator forudsæt-

ter, at verifikatorer har både viden om de tekniske detaljer og forståelse for erklærings-

afgivelse samt erfaring med erklæringsafgivelse.

Som overgangsordningen er affattet, vil det således være muligt at blive godkendt som

verifikator og dermed kunne afgive erklæringer om bæredygtighedsrapportering på alle

virksomheder omfattet af CSRD

–

herunder store børsnoterede virksomheder

–

uden

forudgående erfaring med udførelse af erklæringsopgaver. Det kan i sagens natur ikke

være fordrende for den tillid, man skal kunne have til ”offentlighedens tillidsrepræsen-

tant”.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

ÆNDRINGER I ANDEN LOVGIVNING

§ 68, nr. 2 og 3

–

Ændring af årsregnskabslovens § 99 a

Det foreslås i § 68, nr. 1 og 2, at der i 99 a indsættes et nyt stykke 12 og 13. Årsregn-

skabsloven indeholder dog allerede stk. 12, hvorfor det formodes at de ny affattede stk.

12 og 13 rettelig bør være stk. 13 og 14.

§ 69, nr. 3

–

Ændring af revisorlovens § 19, stk. 5

Den foreslåede tilføjelse til § 19, stk. 5, medfører at en erklæring om bæredygtigheds-

rapportering kan afgives sammen med en verifikator, der på vegne af en valgt uaf-

hængig erklæringsudbyder udfører erklæringsopgaven om bæredygtigheds-rapporte-

ring. Vi henviser til vores bemærkninger til lovforslagets § 20, hvorefter vi stiller spørgs-

målstegn ved, at lovforslaget ikke adresserer muligheden for, at en person, der ikke er

godkendt revisor, og som er ansat i en godkendt revisionsvirksomhed, godkendes som

verifikator.

Vi mener, at der bør være mulighed for, at en verifikator kan være ansat i en godkendt

revisionsvirksomhed og afgive erklæringen om bæredygtighedsrapportering sammen

med en godkendt bæredygtighedsrevisor. Dette bør afspejles i revisorlovens § 19, stk.

§ 69, nr. 7

–

Ændring af revisorloven - Revisorrådet

Lovforslagets § 34 udvider Revisornævnets opgaver. Efter vores opfattelse bør der være

en henvisning til lovforslagets § 34 i revisorlovens § 32 a, stk. 1.

§ 71, nr. 9

–

Ændring i lov om visse erhvervsdrivende virksomheder § 19, stk. 3, 2. pkt.

Det foreslås, at der i § 19, stk. 3, 2. pkt., indsættes efter

”jf.

revisorlovens § 32”:

”hen-

holdsvis tilsynsmyndighed for uafhængige erklæringsudbydere, jf. § 33 i lov om uaf-

hængige erklæringsudbydere”. 2. pkt. får derved denne ordlyd:

Sag herom kan anlægges af deltagere, der repræsenterer 5 pct. af

stemmerne eller deltagerne i virksomheden, og af Erhvervsstyrel-

sen som tilsynsmyndighed for godkendte revisorer og revisionsvirk-

somheder, jf. revisorlovens § 32, henholdsvis tilsynsmyndighed for

uafhængige erklæringsudbydere, jf. § 33 i lov om uafhængige er-

klæringsudbydere.

FSR

–

danske revisorer er enige i, at Erhvervsstyrelsen bør være tilsynsmyndighed for

både godkendte revisorer og verifikatorer, men af forslaget til lov om uafhængige erklæ-

ringsudbydere fremgår af § 33, at DANAK varetager tilsynet.

L 106 - 2024-25 - Bilag 1: Henvendelse af 4/11-24 fra FSR - danske revisorer (anmodning om foretræde for udvalget)

ØVRIGE BEMÆRKNINGER

Tilrettelæggelse af arbejdet

Lovforslaget synes at mangle at implementere artikel 24b i direktiv 2014/56/EU, som

ændret ved direktiv (EU) 2022/2464 af 14. december 2022 (CSRD) om tilrettelæggelse

af arbejdet. Flere steder i artikel 24b fremgår erklæringsopgave om bæredygtighedsrap-

portering, hvorfor disse krav også må gælde for uafhængige erklæringsudbydere og ve-

rifikatorer, når der afgives erklæring om bæredygtighedsrapportering.

Hvidvaskloven

Lov om forebyggende foranstaltninger mod hvidvask og finansiering af terrorisme (hvid-

vaskloven) finder anvendelse på revisorer og revisionsvirksomheder godkendt i henhold

til revisorloven, jf. § 1, stk. 1, nr. 14. Virksomheder og personer, der i øvrigt erhvervs-

mæssigt leverer samme ydelser som de i nr. 13-15 nævnte persongrupper, herunder

revisorer, som ikke er godkendt i henhold til revisorloven, skatterådgivere, eksterne

bogholdere og enhver anden person, der forpligter sig til at yde hjælp, bistand eller råd-

givning om skatteanliggender som sin vigtigste erhvervsmæssige virksomhed er omfat-

tet af hvidvaskloven, jf. § 1, stk. 1, nr. 16.

Det er FSR

–

danske revisorers opfattelse, at uafhængige erklæringsudbydere og verifi-

katorer er omfattet af § 1, stk. 1, nr. 16, som følge af, at disse erhvervsmæssigt leverer

samme ydelser som revisorer og revisionsvirksomheder godkendt i henhold til revisorlo-

ven. Uafhængige erklæringsudbydere og verifikatorer vil derfor skulle overholde de for-

pligtelser, der følger af hvidvaskloven, herunder risikostyring, kundekendskabsprocedu-

rer, undersøgelses-, noterings- og underretningspligt.

Uafhængige erklæringsudbydere og verifikatorer vil som følge heraf være omfattet af Er-

hvervsstyrelsens tilsyn efter § 57.

***