SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Skatteudvalget 2021-22
SAU Alm.del Bilag 199
Offentligt

Den tredje gruppe

på

arbejdsmarkedet

Delrapport II

Skattelovrådet

7. april 2022

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Indhold

1. Indledning og sammenfatning .................................................................................................................................................. 1

2. Målgruppeundersøgelsen .......................................................................................................................................................... 4

2.1 Det overordnede analysedesign for målgruppeundersøgelsen .................................................................................. 5

2.2 Opsummering af overordnede resultater fra første del af målgruppeundersøgelsen ...................................... 6

2.3 Hovedresultater fra anden del af målgruppeundersøgelsen ......................................................................................... 6

3. Skematiske regler for opgørelse af indkomst ................................................................................................................... 12

3.1 Forslaget ................................................................................................................................................................................................ 12

3.2 Vurdering ............................................................................................................................................................................................... 13

4. Grundlag for arbejdsmarkedsbidrag ................................................................................................................................... 15

4.1 Problemstilling .................................................................................................................................................................................... 15

4.2 Gældende regler for opgørelsen af den skattepligtige indkomst og arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget

............................................................................................................................................................................................................................ 15

4.3 Ændring af arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget

–

og pligten ....................................................................................... 17

4.4 Vurdering ............................................................................................................................................................................................... 21

5. Forenklet beskatning for ”start ups”

.................................................................................................................................... 23

5.1 Problemstilling .................................................................................................................................................................................... 23

5.2 Konsekvenser af en forenklet ordning ................................................................................................................................... 24

5.3 Særlige problemstillinger ved etablering af en forenklet ordning ............................................................................. 24

5.3.1 Hvilke virksomheder kan anvende ordningen? .................................................................................................. 24

5.3.2 Hvilke udgifter og indtægter er omfattet af den forenklede ordning? ..................................................... 25

5.3.3 Varighed af den forenklede ordning ......................................................................................................................... 25

5.3.4 Omsætningsgrænse ......................................................................................................................................................... 26

5.3.5 Overgang fra beskatning efter forenklet ordning til almindelig beskatning ........................................... 26

5.3.6 Overgang fra almindelig beskatning til forenklet ordning ............................................................................... 26

5.4 Statsstøtteretlig vurdering .............................................................................................................................................................. 28

5.5 Samlet vurdering................................................................................................................................................................................ 30

6. Beskatning af ikke-erhvervsmæssige virksomheder ..................................................................................................... 31

6.1 Problemstilling .................................................................................................................................................................................... 31

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

6.2 Gældende regler for beskatning af virksomheder ............................................................................................................ 31

6.3 Overvejelser om ændring af beskatningen af ikke-erhvervsmæssige virksomheder.................................... 36

6.3.1 Afgrænsning af de omfattede virksomheder ....................................................................................................... 37

6.3.2 Gældende regler for aktieselskaber og andre selskaber ................................................................................ 38

6.3.3 Det konkrete indhold af ordningen............................................................................................................................ 39

6.3.3.1 Fradrag ........................................................................................................................................................................................ 40

6.3.3.2 Afskrivninger ............................................................................................................................................................................. 41

6.3.3.3 Anvendelse og fremførsel af underskud ................................................................................................................... 42

6.3.3.4 Anvendelse af virksomhedsordningen....................................................................................................................... 44

6.3.3.5 Anvendelse af virksomhedsomdannelsesloven ................................................................................................... 44

6.4 Skal ordningen være obligatorisk eller valgfri ...................................................................................................................... 45

6.5 Varighed af ordningen .................................................................................................................................................................... 46

6.6 Statsstøtteretlig vurdering .............................................................................................................................................................. 46

6.7 Samlet vurdering................................................................................................................................................................................ 47

7. Forenkling af regler for beskatning af honorarmodtagere mv. ................................................................................... 48

7.1 Problemstilling .................................................................................................................................................................................... 48

7.2 Gældende regler for beskatning af honorarmodtagere ................................................................................................. 49

7.3 Overvejelser i forbindelse med mulige forenklingstiltag ................................................................................................ 51

7.3.1 Nærmere om evt. afgrænsning af honorarmodtagere ................................................................................... 51

7.3.2 Opgørelse af indkomst efter de samme regler som for lønmodtagere .................................................. 51

7.3.3 Opgørelse af indkomst efter den i afsnit 6 skitserede ændrede beskatningsmodel for ikke-

erhvervsmæssige virksomheder ............................................................................................................................................ 53

7.3.4 Muligheder for at indføre indeholdelsespligt ........................................................................................................ 54

7.4 Vurdering ............................................................................................................................................................................................... 54

8. Indberetning af indkomstoplysninger og indeholdelse af indkomstskat ................................................................ 56

8.1 Baggrund for indførelse af kildeskattesystemet ................................................................................................................ 57

8.1.1 Nærmere om udformningen af kildeskattesystemet ...................................................................................... 59

8.1.2 Tendenser og udfordringer ved gruppen uden for kildeskattesystemet (B-indkomst) .................. 60

8.2 Udvidelse af indberetningspligten for indkomstoplysninger ....................................................................................... 63

8.2.1 Indberetningspligt for danske arbejdsplatforme ................................................................................................. 64

8.2.2 Frivillig indberetning for arbejdsplatforme ............................................................................................................. 67

8.3 Udvidelse af indeholdelsespligten ............................................................................................................................................ 68

8.3.1 Indeholdelsespligt ved udbetaling af honorarer ................................................................................................. 68

8.3.2 Mulighed for frivillig indeholdelse af indkomstskat ved honorarer ............................................................ 73

8.3.3 Udvidelse af indeholdelsespligten for arbejdsplatforme ................................................................................ 74

8.3.4 Mulighed for frivillig indeholdelse af indkomstskat for arbejdsplatforme .............................................. 75

8.4 Vurdering ............................................................................................................................................................................................... 76

9. Værdiansættelse af naturaliegoder for personer i den tredje gruppe på arbejdsmarkedet ............................. 77

9.1 Problemstilling .................................................................................................................................................................................... 77

9.2 Skattepligten ........................................................................................................................................................................................ 78

9.3 Den skattepligtige værdi af naturaliegoder

–

gældende regler .................................................................................. 81

9.4 Overvejelser i forbindelse med mulige forenklingstiltag ................................................................................................ 84

9.4.1 Værdiansættelse for honorarmodtagere efter lønmodtagerreglerne ..................................................... 84

9.4.2 Værdiansættelse for honorarmodtagere til markedsværdien ..................................................................... 87

9.4.2.1 Bagatelgrænse ........................................................................................................................................................................ 87

9.4.2.2 Skattefri bundgrænse .......................................................................................................................................................... 87

9.4.3 Værdiansættelse efter andre skematiske principper ....................................................................................... 88

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

9.4.4 Indførelse af en indberetnings- eller oplysningspligt for giveren................................................................ 88

9.4.5 Indførelse af indeholdelsespligt for giveren .......................................................................................................... 90

9.4.6 Vurdering ................................................................................................................................................................................ 91

10. Skattelovrådets overvejelser og anbefalinger ............................................................................................................... 94

10.1 Skematiske regler for opgørelse af indkomst .................................................................................................................. 95

10.2 Grundlag for arbejdsmarkedsbidrag ..................................................................................................................................... 95

10.3 Forenklet beskatning

for ”start ups”

...................................................................................................................................... 96

10.4 Beskatning af ikke-erhvervsmæssige virksomheder ................................................................................................... 96

10.5 Forenkling af regler for beskatning af honorarmodtagere mv. ............................................................................... 97

10.6 Indberetning af indkomstoplysninger og indeholdelse af indkomstskat ........................................................... 98

10.7 Værdiansættelse af naturaliegoder for personer i den tredje gruppe på arbejdsmarkedet ..................... 99

11. Lovbestemmelser udarbejdet på baggrund af Skattelovrådets anbefalinger .................................................. 100

11. 1 Indledning....................................................................................................................................................................................... 100

11. 2 Udkast til lovbestemmelser................................................................................................................................................... 100

Ad afsnit 10.2) ............................................................................................................................................................................... 100

Ad afsnit 10.4) ............................................................................................................................................................................... 102

Ad afsnit 10.6) ............................................................................................................................................................................... 102

Ad afsnit 10.7) ............................................................................................................................................................................... 105

Bilag 1: Supplerende kommissorium for den tredje gruppe på arbejdsmarkedet ................................................. 107

Bilag 2: Kommissorium for den tredje gruppe på arbejdsmarkedet ........................................................................... 109

Bilag 3: Uddybning af målgruppeundersøgelsen............................................................................................................... 111

Bilag 4: Metodebilag

–

Metodevalg og analysedesign i anden del af målgruppeundersøgelsen ....................... 113

3.1

Analysedesignet af den todelte målgruppeundersøgelse........................................................................... 113

3.2 Metodevalg og analysedesign i anden del af målgruppeundersøgelsen .......................................................... 114

Bilag 5: Opgørelse over hvervgivere, der udbetaler honorarer ...................................................................................... 117

Bilag 6: Karakteristik af de fire typer af hvervgivere .......................................................................................................... 119

Bilag 7: Justering af beløbsgrænsen ifm. kategoriseringen af de fire grupper af hvervgivere ............................ 122

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

1. Indledning og sammenfatning

Skattelovrådet offentliggjorde den 25. marts 2019 delrapport I om den tredje gruppe på arbejds-

markedet. Baggrunden for rapporten er, at skattelovgivningen generelt er udformet med henblik

på traditionelle beskæftigelsesformer i form af lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende.

Skattelovgivningens regler passer ikke nødvendigvis i samme omfang til vilkår og behov indenfor

andre beskæftigelsesformer i form af fx honorarmodtagere.

Personer, der har indkomst fra sådanne mere utraditionelle beskæftigelsesformer, kan i

mange tilfælde betegnes som tilhørende den tredje gruppe på arbejdsmarkedet.

Den tredje gruppes skattemæssige udfordringer er senest belyst i 2003. Der er efterfølgende

opstået en række nye beskæftigelsesformer inden for denne gruppe, herunder udbud af

arbejdskraft via digitale platforme og indkomst fra aktiviteter på de sociale medier. Udviklingen

skaber et behov for en fornyet behandling af de skatte- og momsmæssige problemstillinger for

den tredje gruppe på arbejdsmarkedet.

I delrapport I afdækkede Skattelovrådet en række udfordringer for den tredje gruppe på arbejds-

markedet og opstillede på baggrund heraf en udfordringsliste. Som det fremgår af afsnit 6.5 i del-

rapport I kan udfordringslisten opfattes som en bruttoliste, der kan indgå til brug for en efterføl-

gende vurdering af, hvordan og i hvilket omfang forslag effektivt, ud fra en helhedsvurdering, kan

bidrage til at realisere målsætningen om at gøre det lettere for den tredje gruppe på arbejdsmar-

kedet.

På baggrund af delrapport I anmodede skatteministeren i et supplerende kommissorium Skatte-

lovrådet om at udarbejde anbefalinger, der kan bidrage til en mere enkel og korrekt betaling af

skatter og moms, og som kan bidrage til at reducere usikkerhed om de skatte- og momsmæssige

vilkår for den tredje gruppe på arbejdsmarkedet,

jf. bilag 2.

Med nærværende delrapport II har Skattelovrådet analyseret mulige tiltag og kommer med anbe-

falinger på baggrund heraf. Skattelovrådet har haft fokus på tiltag vedrørende de skattemæssige

udfordringer, da det på grund af samspillet med EU-reglerne ikke vurderes hensigtsmæssigt i

denne forbindelse at opstille tiltag vedrørende den momsmæssige behandling af den tredje

gruppe på arbejdsmarkedet.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Skattelovrådet er opmærksom på, at der i forslag til EU-direktiv fra den 9. december 2021 om for-

bedring af arbejdsvilkårene for platformsarbejde (Proposal for a DIRECTIVE OF THE EUROPEAN

PARLIAMENT AND OF THE COUNCIL on improving working conditions in platform work) indgår

forslag om en formodningsregel, hvorved vederlag fra arbejdsplatformene som udgangspunkt

skal betragtes som vederlag i tjenesteforhold.

Skattelovrådet er også opmærksom på, at det af medierne er fremgået, at Skatterådet i en konkret

afgørelse fra den 25. januar 2022 har vurderet, at et Wolt-bud i skatteretlig henseende er anset for

at være en lønmodtager. Afgørelsen har betydning for den skatteretlige afgrænsning af lønmodta-

gere over for honorarmodtagere og personer, der driver ikke-erhvervsmæssig virksomhed.

Skattelovrådet har ikke inddraget direktivforslaget eller Skatterådets afgørelse i rapporten. Skatte-

lovrådet bemærker, at afgrænsningen af, hvem der i skatteretlig henseende skal anses som løn-

modtagere, ligger uden for rammerne af det supplerende kommissorium.

Det er konkret valgt at analysere følgende:

➢

Skematiske regler for opgørelse af indkomst

Grundlag for arbejdsmarkedsbidrag

Forenklet beskatning for ”start ups”

Beskatning af virksomheder, der ikke anses for erhvervsdrivende

Forenkling af regler for beskatning af honorarmodtagere mv.

Indberetning af indkomstoplysninger og indeholdelse af indkomstskat

Værdiansættelse af naturaliegoder for personer i den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

På baggrund af analysen fremsætter Skattelovrådet følgende overvejelser og anbefalinger:

•

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af overvejelserne i afsnit 3, at der ikke indføres det i af-

snittet skitserede skematiske fradrag

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af overvejelserne i afsnit 4, at der indføres arbejdsmar-

kedsbidragspligt for indkomst fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed, der ikke i væsentligt om-

fang tjener et privat formål, at arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget beregnes efter et nettoprin-

cip, og at arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget for honorarindkomst ligeledes skal beregnes ef-

ter et nettoprincip

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af overvejelserne i afsnit 5, at der ikke indføres den i

afsnittet skitserede forenklede model for ”start-ups”

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af overvejelserne i afsnit 6, at der indføres det i afsnit-

tet beskrevne regelsæt, som skal finde anvendelse for indkomst fra ikke-erhvervsmæssig

virksomhed, der ikke i væsentligt omfang tjener et privat formål, og at regelsættet skal være

obligatorisk

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af overvejelserne i afsnit 7, at der ikke skal ske større

ensretning af beskatningsreglerne for honorarmodtagere og lønmodtagere, og at der ikke

skal ske udbredelse til honorarmodtagere af den i afsnit 6 skitserede ændrede beskatning for

ikke-erhvervsmæssig virksomhed

•

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

•

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af overvejelserne i afsnit 8, at der indføres indeholdel-

sespligt for de hvervgivere, der er skitseret som gruppe 1 og 2 i afsnittet

Skattelovrådet anbefaler på baggrund overvejelserne i afsnit 9, at naturaliegoder, der modta-

ges i forbindelse med indkomstskabende aktivitet, værdiansættes til markedsværdien kom-

bineret med en bagatelgrænse på 1.200 kr. (2022), og at det overvejes, om der skal ske ind-

beretning af visse skattepligtige naturaliegoder til honorarmodtagere

Boks 1. Skattelovrådets medlemmer

Niels Winther-Sørensen (formand),

Partner, professor i skatteret, dr.jur. ved Corit Advisory

og Juridisk Institut, Aalborg Universitet.

Bo Sandemann Rasmussen,

Professor ved Institut for Økonomi, Aarhus Universitet, ph.d.

Inge Langhave,

Professor i skatteret ved Juridisk Institut, Aarhus Universitet, ph.d.

Kim Pedersen,

Advokat og partner SIRIUS Advokater.

Klaus Okholm,

Partner, statsaut. revisor, PwC.

Peter Koerver Schmidt,

Professor MSO ved Copenhagen Business School, professor II ved

Norwegian School of Economics, Academic advisor hos CORIT Advisory, ph.d.

Preben Underbjerg Poulsen,

Chefrådgiver i Skatteministeriet, cand.scient.adm.

Ria Falk,

Partner hos KPMG Acor Tax, cand.merc.aud, cand.polit.

Skattelovrådet er et uafhængigt, stående udvalg, der blev nedsat i forbindelse med Retssik-

kerhedspakke II – Borgerne skal stå stærkere. Alle anbefalinger og vurderinger i denne rap-

port er Skattelovrådets. Skatteministeriet har fungeret som sekretariat for Skattelovrådet.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

2. Målgruppeundersøgelsen

I delrapport I om den tredje gruppe skitseres det, at skattelovgivningen særligt er udformet til at

imødekomme traditionelle beskæftigelsesformer i form af lønmodtagere og selvstændigt er-

hvervsdrivende, og ikke i samme omfang imødekommer vilkår og behov for mere utraditionelle

beskæftigelsesformer, som kan betegnes som tilhørende den tredje gruppe på arbejdsmarkedet.

I delrapport I er der gennemført en indledende målgruppeundersøgelse af den tredje gruppe, som

overordnet viste, at skatte- og momsregler bevirker en række betydelige udfordringer for perso-

ner, der er omfattet af den tredje gruppe på arbejdsmarkedet. Der er i nærværende rapport gen-

nemført en opfølgende målgruppeundersøgelse for at opnå yderligere viden om udfordringerne

med henblik på at kunne opstille eventuelle løsningsinitiativer.

I dette kapitel beskrives resultaterne af målgruppeundersøgelsen.

Boks 1. Afgrænsning af den tredje gruppe og delmålgrupper

Skattelovrådet har i sin afgrænsning af den tredje gruppe på arbejdsmarkedet fokuseret på

tre grupper i den erhvervsaktive befolkning: Honorarmodtagere, opstartsvirksomheder og

ikke-erhvervsmæssig virksomhed.

Inden for gruppen ’honorarmodtagere’ vil der i denne rap-

port også sondres mellem, om personer opnår indtægter fra mere traditionelle beskæftigel-

sesformer, eller om deres indtægter i højere grad stammer fra beskæftigelsesformer, hvis

fremvækst er nyere og forbundet med den teknologiske udvikling. I rapporten betegnes disse

to grupper som den traditionelle del og den nye del af den tredje gruppe:

•

Den traditionelle del af den tredje gruppe

omfatter personer, som har indtægter fra

hvad der kan anses for traditionelle beskæftigelsesformer såsom fx freelancere, kunst-

nere, konsulenter og oplægsholdere.

Den nye del af den tredje gruppe

omfatter nyere beskæftigelsesformer såsom fx influ-

encere, eSportsudøvere og gig-workers

, der fx udbyder deres arbejdskraft på digitale

platforme.

For mere uddybende gennemgang af afgrænsningen af den tredje gruppe, se kapitel 3 i Skattelovrådets ’Rapport om

den tredje gruppe på arbejdsmarkedet’ (2019).

•

Arbejdstageren er uafhængig og sælger sin

arbejdskraft fra opgave til opgave frem for at blive fastansat og omfatter ty-

pisk ufaglært arbejdskraft.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

2.1 Det overordnede analysedesign for målgruppeundersøgelsen

Første del af målgruppeundersøgelsen blev gennemført i efteråret 2018 af Skattestyrelsen. Un-

dersøgelsen blev foretaget med henblik på at kortlægge personkredsen i den tredje gruppe samt

kortlægge de skatte- og momsmæssige udfordringer, som persongrupper inden for den tredje

gruppe på arbejdsmarkedet oplever i dag.

Anden del af målgruppeundersøgelsen blev gennemført i første halvår af 2019 af konsulentvirk-

somheden COWI. Undersøgelsen har taget afsæt i den afgrænsning af målgruppen og de udfor-

dringer, som blev identificeret i forbindelse med den første rapport om den tredje gruppe, og har

haft til formål mere dybdegående at belyse, hvilke udfordringer de enkelte delmålgrupper oplever,

med henblik på at kunne opstille relevante løsningsinitiativer.

Sammenhængen mellem Skattelovrådets to rapporter om den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

og de to dele af målgruppeundersøgelsen fremgår i figur 1.

Figur 1. Sammenhængen mellem rapporterne om den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Afgrænsning

og kortlægning

af den tredje

gruppe

Afdækning af

skatte- og

moms

udfordringer

Øget

kendskab til

udfordringer

Identificere

og belyse

potentielle

tiltag

Skattelov-

rådets

anbefalinger

Fase 1 rapport (marts, 2019)

Fase 2 rapport (februar, 2022)

* Skattelovrådet ’Rapport om den tredje gruppe på arbejdsmarkedet’ (2019):

https://www.skm.dk/skattetal/analyser-og-rap-

porter/skattelovraadet/2019/marts/den-tredje-gruppe

Kilde: Skatteministeriet

De anvendte analysemetoder er beskrevet i nedenstående boks 2.

Boks 2. Analysemetoder for de to dele af målgruppeundersøgelsen

Første del af målgruppeundersøgelsen bestod af desk-research og af 25 kvalitative telefonin-

terviews med henholdsvis honorarmodtagere og personligt beskattede opstartsvirksomheder.

Anden del af målgruppeundersøgelsen er gennemført med et kombineret kvantitativt og kvali-

tativt undersøgelsesdesign, målrettet forskellige dele af den tredje gruppe. Den kva ntitative

del har vist sig primært at belyse den del af den tredje gruppe, der i rapporten omtales som

de traditionelle delmålgrupper, hvilket omfatter traditionelle beskæftigelsesformer såsom fx

freelancere, kunstnere, konsulenter og oplægsholdere.

Den kvalitative del omfatter eksplorative interviews blandt andenhånds -informanter og dybde-

gående interviews blandt repræsentanter fra de nye (og omfangsmæssigt mere ukendte) del e

af den tredje gruppe, hvilket omfatter nyere beskæftigelsesformer såsom fx influencere, ga-

mere og såkaldte ”gig-workers”, der fx udbyder deres arbejdskraft på digitale platforme.

For uddybning af de anvendte analysemetoder, se bilag 3.

2.2 Opsummering af overordnede resultater fra første del af målgrup-

peundersøgelsen

Den foregående rapport om den tredje gruppe præsenterede resultaterne af første del af mål-

gruppeundersøgelsen. Undersøgelsen indikerede, at skatte- og momsregler bevirker en række

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

betydelige udfordringer for personer, der er omfattet af den tredje gruppe på arbejdsmarkedet.

Konklusionerne kan oplistes som værende følgende fire skatte- og momsmæssige hovedudfor-

dringer, jf. boks 3.

Boks 3. Hovedudfordringer fra første del af målgruppeundersøgelsen

Regler om skattefradrag og delvis moms er komplicerede

Flere regler for skattemæssige fradrag opleves som uklare, hvorfor flere af de adspurgte

enten går glip af berettigede fradrag eller fx er afhængige af en revisor. Vejledninger, der

er formuleret i et juridisk sprog, gør det ligeledes vanskeligt at forstå reglerne.

Forskudsopgørelse og selvangivelse er kompliceret

Flere af de adspurgte finder forskudsopgørelse og korrekt selvangivelse (felt- og rubrikan-

givelse) vanskeligt, hvilket giver risiko for forkert eller slet ingen angivelse af indtægter. No-

gen oplever, at forklaringstekster er formuleret i et juridisk sprog og derfor ikke altid afkla-

rer tvivlen. Det bidrager til at skabe tvivl, at nogle forhold indberettes af arbejdsgiver, mens

andre ikke indberettes.

Komplicerede skatteforhold nødvendiggør for mange revisorbistand

Den generelle holdning blandt de adspurgte er, at skatteforholdene er for komplicerede.

Dette medfører, at nogle anvender omkostningsforøgende revisorbistand og andre klarer

sig selv, fx ved hjælp af et regnskabsprogram eller vejledning fra venner, kollegaer eller

brancheorganisationer. Der er således stor forskel på håndteringen af skatteforholdene

blandt de adspurgte, hvilket erfaringsmæssigt betyder relativt flere fejl.

Regler for forskudsskat skaber bl.a. likviditetsmæssige ulemper

Det er for mange af de adspurgte vanskeligt at forudsige indtægtsniveauet i det forestå-

ende år. Dette skaber for nogle en afvejning mellem at opgive, hvad de reelt mener deres

indkomst bliver, eller at forskudsregistrere indkomsten til 0, for ikke at komme i likviditets-

problemer og selv at spare op til en samlet betaling af den efterfølgende restskat.

Kilde: Skattelovrådet ’Rapport om den tredje gruppe på arbejdsmarkedet’ (2019)

Der er ikke som sådan tale om nye, unikke udfordringer for den tredje gruppe, men udfordringerne

opleves i højere grad som følge af, at såvel den traditionelle som den nye del af den tredje gruppe i

højere grad selv skal indberette/oplyse indtægterne og har begrænsede forudsætninger for at

håndtere sine skatteforhold korrekt, hvilket generelt leder til flere fejl for målgruppen. Resulta-

terne er således på linje med Skatteforvaltningens tilbagevendende undersøgelser af skatteyder-

nes regelefterlevelse, som indikerer, at fejlprocenten er væsentligt højere for honorarmodtagere

end for borgere med A-indkomst. Regelefterlevelsen for opstartsvirksomheder og ikke-erhvervs-

mæssig virksomhed er vanskelig at opgøre præcist, men den vurderes at være lavere end for løn-

modtagere og højere end for selvstændigt erhvervsdrivende.

2.3 Hovedresultater fra anden del af målgruppeundersøgelsen

Anden del af målgruppeundersøgelsen bekræfter og nuancerer mange af de oplevede problem-

stillinger og udfordringer fra første del af målgruppeundersøgelsen og peger dertil på forskellige

mulige løsninger. Konklusionerne i form af identificerede udfordringer, som supplerer den eksiste-

rende viden fra første del af målgruppeundersøgelsen, er oplistet i boks 4. For yderligere uddyb-

ning af udfordringerne henvises til bilag 3.

En mere uddybende gennemgang af hovedudfordringerne fremgår af se boks 6.1 i Skattelovrådets ’Rapport

om den

tredje gruppe på arbejdsmarkedet’

(2019):

https://www.skm.dk/skattetal/analyser-og-rapporter/skattelovraa-

det/2019/marts/den-tredje-gruppe

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Boks 4. Hovedudfordringer fra anden del af målgruppeundersøgelsen

Halvdelen søger hjælp, men den nye del af den tredje gruppe er mere tilbagehol-

dende med at søge professionel hjælp

•

Halvdelen angiver at de søger hjælp, hvilket indikerer, at gruppen oplever udfordringer.

•

Den nye del af den tredje gruppe fremhæver, at de fremfor Skattestyrelsen og revisorer

søger hjælp hos netværk, venner, brancheorganisationer og særligt grupper på Face-

book.

Skatteregler og administrationen er kompliceret og uoverskueligt

•

Undersøgelsen underbygger tidligere fund af, at skattereglerne opleves som komplice-

rede og svære at gennemskue, fx ift. oplysning, fradrag og forskudsopgørelse.

•

Dertil viser undersøgelsen, at der særligt blandt den nye del af den tredje gruppe er

manglende kendskab til skattereglerne, hvilke indtægter der er skattepligtige, og ikke

mindst den administrative praksis for at indberette disse indtægter. Det er dermed del-

målgrupper, som ikke nødvendigvis er bekendt med, at de har et mellemværende med

skattemyndighederne.

Manglende bevidsthed ift. skattebetaling af gaver og naturalier

•

I forlængelse af ovenstående har den nye del af den tredje gruppe manglende kendskab

til skattebetaling af gaver og naturalier, hvoraf mange angiver, at de ikke anser gaver og

gevinster som egentlige (skattepligtige) gaver på trods af, at de reelt fungerer som afløn-

ning for deres aktiviteter fx produktanmeldelser og blogindlæg.

•

Den traditionelle del af den tredje gruppe finder det derimod ikke udfordrende at værdi-

fastsætte gaver og naturalier eller afgøre, hvornår der skal betales skat heraf.

Der peges på forskellige løsningsmuligheder i anden del af målgruppeundersøgelsen. Disse løs-

ningsmuligheder er oplistet i nedenstående boks 5.

Boks 5. Løsningsmuligheder fra anden del af målgruppeundersøgelsen

Målgruppen efterspørger mere information og klare regler

Alle delmålgrupper i den tredje gruppe efterlyser mere let tilgængelig information om skatte-

regler, hvor på forskuds- og årsopgørelsen man skal oplyse sine indtægter, klare regler for

fradrag, hvem der skal indberette indtægter, hvornår gaver skal indberettes samt hvordan ga-

ver skal værdifastsættes.

Målgruppen efterspørger, at ansvaret for indberetning ligger hos den, der udbetaler

indkomsten, og efterspørger et redskab til at beregne, hvor meget de skal selvangive.

Som konkrete løsningsforslag efterspørger den tredje gruppe i særlig høj grad, at ansvaret for

indberetning af indtægter i højere grad ligger hos den, der udbetaler pengene samt at Skatte-

styrelsen stiller en online beregner til rådighed, som gør det let at beregne, hvor meget der

skal oplyses. Herudover fremhæver opstartsvirksomhederne muligheden for at oprette en

selvstændig erhvervskonto.

Den tredje gruppe ønsker, at vejledning og information er at finde på skat.dk

Ni ud af ti angiver i spørgeskemaundersøgelsen, at de gerne vil have den vejledning og infor-

mation, de efterspørger, på skat.dk. Skattestyrelsen anses således som en af deres fore-

trukne kilder til hjælp. Hjælpen skal være målrettet målgruppernes behov og gerne være så

enkel at gå til som muligt.

2.3.1 Hvad kendetegner den tredje gruppe?

Som led i anden del af målgruppeundersøgelsen er det undersøgt yderligere, hvad der kendeteg-

ner den tredje gruppe. På baggrund af spørgeskemaundersøgelsen kan der optegnes et deskrip-

tivt billede af, hvad der karakteriserer målgruppen ift. indkomst, fradrag og forsørgelsesgrundlag,

hvilket der kort redegøres for i det følgende.

Indledningsvist er det undersøgt, hvor stor en andel de forskellige delmålgrupper i den tredje

gruppe udgør, samt hvor stor en samlet indkomst de respektive grupper tegner sig for, jf. neden-

stående tabel 1.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Honorarmodtagerne udgør med 63 pct. den største del af den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

og står for 59 pct. af den tredje gruppes samlede indkomst fra aktiviteter, der kan henføres til den

tredje gruppe

. De personligt beskattede opstartsvirksomheder udgør 32 pct. af den tredje gruppe

og tegner sig for 38 pct. af den tredje gruppes samlede indkomst, mens ikke-erhvervsmæssig virk-

somhed

udgør de resterende 5 pct. af den tredje gruppe, og tegner sig for 4 pct. af den samlede

indkomst.

Tabel 1. Delmålgrupper – antal og samlet indkomst

Samlet indkomst

Mia. kr.

Pct.

5,6

8,7

0,5

14,8

100

Delmålgrupper

Opstartsvirksomhed

Honorarmodtagere

Ikke-erhvervsmæssig virksomhed

I alt

Personer

Antal

101.536

200.448

15.688

317.672

Pct.

100

Samlet indkomst dækker indkomster fra aktiviteter, der kan henføres til den tredje gruppe på arbejdsmarkedet.

Kilde: Opfølgende målgruppeundersøgelse (COWI 2019).

Indberetningstyper

Den indkomst, honorarmodtagere opnår, kan enten stamme fra honorarer, som den enkelte selv

skal oplyse på oplysningsskemaet eller fra honorarer, som er indberettet af tredjepart. For en me-

get stor andel af honorarmodtagerne er indberetningen af den skattepligtige honorarindkomst fo-

regået automatisk, jf. tabel 2. I 2017 havde 89 pct. (ca. 179.000) af alle de for Skatteforvaltningen

kendte honorarmodtagere kun honorarindtægter (ca. 6,7 mia.) indberettet af tredjepart. Honorar-

modtagere, der kun har oplyst honorarindtægter uden tredjepartsindberetninger, udgjorde ca. 8

pct. (ca. 16.700) og stod for godt 18 pct. af indtægterne (ca. 1,5 mia.).

Tabel 2. Antal honorarmodtagere i 2017 fordelt på type indberetning og indtægtsstørrelse

Honorarindtægter

Mia. kr.

Pct.

1,5

6,7

0,4

8,6

100

Honorarmodtagere

Kun oplyst honorarindtægter

Kun tredjepartsindberettede honorar-

indtægter

Både oplyst og tredjepartsindberettede

honorarindtægter

I alt

Antal personer

Antal

Pct.

16.707

179.061

4.680

200.448

100

Tabellen indeholder alene oplysninger om honorarmodtagernes honorarindtægter og dermed de beløb, der konkret er

registreret i henholdsvis felt 207 (Anden personlig indkomst før fradrag af AM-bidrag på forskudsopgørelsen) og felt 210

(Honorarer før fradrag af AM-bidrag på årsopgørelsen).

Kilde: Opfølgende målgruppeundersøgelse (COWI 2019).

Spørgeskemaundersøgelsen viser, at den nye del af den tredje gruppe kun i begrænset omfang er

repræsenteret i den opfølgende målgruppeundersøgelse. Blandt modtagerne af penge og/eller

gaver er der i overvejende grad tale om aktiviteter såsom selvstændig virksomhed, konsulent- og

Det bemærkes, at den nye del af den tredje gruppe kun i begrænset omfang har vist sig at indgå i spørgeskemaundersø-

gelsen, hvorfor det reelle tal for honorarmodtagere muligvis vil være højere.

Ikke-erhvervsmæssig virksomhed omfatter bl.a. hobbyvirksomhed.

Bemærk at delmålgrupperne er afgrænset som gensidigt udelukkende. Opstartsvirksomheder er således kategoriseret

som opstartsvirksomheder uafhængigt af eventuelle honorarindtægter og/eller anden personlig indkomst. Honorarmod-

tagerne er ligeledes kategoriseret som honorarmodtagere uafhængigt af eventuel anden personlig indkomst.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

freelancearbejde, foredrag og undervisning samt vederlag fra ophavsret. Kun få har i spørgeske-

maundersøgelsen oplyst, at de har modtaget penge og/eller gaver via nogle af de nyere beskæfti-

gelsesformer, fx sociale medier, eSport og digitale platforme.

Det, at den nye del af den tredje gruppe kun i begrænset omfang indgår i spørgeskemaundersø-

gelsen, kan bunde i, at udviklingen i de nyere beskæftigelsesformer endnu ikke er tilstrækkelig til

at kunne aflæses i de tilgængelige oplysninger fra indkomståret 2017 og/eller, at der er et mørke-

tal i form af, at de pågældende skatteydere ikke oplyser deres indtægter og dermed ikke indgår i

udsøgningen.

Indkomst og fradrag

Der er stor forskel på indtægter, som personer i den tredje gruppe har opnået. Spredningen er

størst for honorarmodtagernes honorarindtægter, herunder særligt de honorarindtægter som er

indberettet af tredjepart. Det overordnede billede er, at de tredjepartsindberettede honorarind-

tægter udgør en mindre del af honorarmodtagernes samlede indkomst og således primært er et

supplement til deres samlede indkomst. Dertil er det kun en mindre andel af målgruppen, der an-

giver fradrag.

Som det fremgår af tabel 3, har mere end halvdelen af honorarmodtagere med tredjepartsindbe-

rettede honorarer samlede tredjepartsindberettede honorarindtægter på mindre end 5.000 kr., og

ni ud af ti honorarmodtagere har samlede tredjepartsindberettede honorarer på mindre end

50.000 kr.

Tabel 3. Honorarmodtagere med tredjepartsindberettede honorarindtægter, fordelt på ind-

komstintervaller for tredjepartsindberettede honorarer (2017)

Indkomstintervaller

1-999 kr.

1.000-2.499 kr.

2.500-4.999 kr.

5.000-9.999 kr.

10.000-19.999 kr.

20.000-49.999 kr.

50.000-99.999 kr.

100.000-499.999 kr.

500.000-999.999 kr.

1.000.000 kr. +

I alt

Honorarmodtageres tredjepartsindberettede honorarindtægter

Antal personer

20.814

62.192

19.900

27.293

19.326

16.370

7.021

9.307

887

628

183.738

Pct.

11,3

33,8

10,8

14,9

10,5

8,9

3,8

5,1

0,5

0,3

100

Kumulativ pct.

100

1) Tre honorarmodtagere har negativ tredjepartsindberettede honorarindtægter og indgår ikke i tabellen.

Kilde: Opfølgende målgruppeundersøgelse (COWI 2019).

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

I tabel 4 fremgår den samlede indkomst for personer, som modtager tredjepartsindberettede ho-

norarindtægter. Ca. ni ud af ti personer i den tredje gruppe, som har tredjepartsindberettede ho-

norarindtægter, har en samlet personlig indkomst på 100.000 kr. og derover. Sammenholdt med

billedet fra tabel 3 viser dette, at de tredjeparts indberettede honorarindtægter for størstedelen

udgør en mindre andel af deres samlede indkomst, og mange af personerne i den tredje gruppe

har en hovedbeskæftigelse som enten lønmodtager, selvstændigt erhvervsdrivende eller overfør-

selsindkomstmodtager ved siden af de aktiviteter, som kan henføres til den tredje gruppe.

Tabel 4. Den samlede personlige indkomst for personer der har tredjepartsindberettede hono-

rarindtægter, fordelt på indkomstintervaller (2017)

Indkomstintervaller

1-999 kr.

1.000-2.499 kr.

2.500-4.999 kr.

5.000-9.999 kr.

10.000-19.999 kr.

20.000-49.999 kr.

50.000-99.999 kr.

100.000-499.999 kr.

500.000-999.999 kr.

1.000.000 kr. +

I alt

Samlet personlig indkomst (inkl. honorarindtægter)

Antal

537

1.278

644

1.289

2.250

5.819

13.227

121.081

28.846

7.406

182.377

Pct.

0,3

0,7

0,4

0,7

1,2

3,2

7,3

66,4

15,8

4,1

100

Kumulativ pct.

100

1) Tre honorarmodtagere har negativ tredjepartsindberettede honorarindtægter og indgår ikke i tabellen.

2) Der er 1.364 af de honorarmodtagere, der har tredjepartsindberettede honorarindtægter, som ikke har en personlig ind-

komst herudover.

Kilde: Opfølgende målgruppeundersøgelse (COWI 2019).

I spørgeskemaundersøgelsen angiver de adspurgte, at motivationen til aktiviteterne, som kan til-

skrives den tredje gruppe, primært er at følge deres interesse (51 pct.), supplere deres indkomst

(32 pct.) og/eller udbrede viden (23 pct.). Derudover angiver en mindre del, at de ønsker at af-

prøve, om de kan leve af aktiviteten (10 pct.).

Betragtes fradragssiden for den tredje gruppe, er der ganske få, der anvender fradragsmuligheder

(3 pct.). Det kan fx være fordi, at deres udgifter ikke er fradragsberettigede, ikke har udgifter i rela-

tion til deres indtægter, ikke er bevidst om, at de kan trække udgifterne fra, eller aktivt fravælger

det, fx fordi de opfatter reglerne som komplekse, eller grundet de administrative omkostninger.

Størstedelen (90 pct.) af dem, der har registreret fradrag i 2017, havde samlet registreret fradrag

på mindre end 50.000 kr. Der kan dog også være tale om, at honorarer fejlagtigt er angivet som

nettobeløb efter fradrag, således at andelen af personer i den tredje gruppe, der har fradraget ud-

gifter, reelt er større.

2.3.2 Respondenternes løsningsforslag

I spørgeskemaundersøgelsen blev respondenterne bedt om at forholde sig til et antal konkrete

løsningsforslag. Forslagene er herunder oplistet efter hvilke forslag, flest vurderede, ville kunne

afhjælpe deres skattemæssige udfordringer:

•

Let forståelig information om de skatteregler, der gælder for den enkelte (70 pct.)

•

Klare regler for, hvilke udgifter der kan trækkes fra (68 pct.)

Procentsatserne angiver andel,

der i spørgeskemaundersøgelsen har svaret, at vedkommende vurderer at forslaget ”i

meget høj grad” eller ”i høj grad” vil kunne afhjælpe de udfordringer, de oplever.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

•

Let forståelig information om, hvor på forskudsopgørelsen, man skal indberette sine forven-

tede indtægter (65 pct.)

Let forståelig information om, hvor i TastSelv, man skal indberette sine indtægter for det fore-

gående år (64 pct.)

Let adgang til at indberette indtægter og udgifter løbende (62 pct.)

Klare regler for, hvem, der skal indberette indtægter til Skattestyrelsen (55 pct.)

Klare regler for, hvornår jeg skal indberette værdien af de gaver, som jeg modtager (51 pct.)

Klare regler for, hvordan jeg skal værdifastsætte de gaver, som jeg modtager (50 pct.)

Respondenterne blev endvidere bedt om at vælge fire ud af otte konkrete løsningsforslag til, hvor-

dan det kan gøres lettere at indberette indtægter og udgifter. Her adskiller to af forslagene sig fra

de øvrige ved, at væsentlig flere respondenter har valgt dem:

•

Skattestyrelsen stiller en online beregner til rådighed, så det er let for mig at beregne, hvor

meget jeg skal selvangive af mine (arbejds)indtægter (78 pct.).

•

Ansvaret for at indberette de indtægter, jeg modtager, skal i fremtiden altid ligge hos den, der

udbetaler pengene til mig, dvs. arbejdsgiveren, hvervgiveren eller virksomheden (74 pct.).

De løsningsforslag, der fremhæves i de kvalitative interviews, er i høj grad sammenfaldende med

spørgeskemaundersøgelsens resultatet. Overordnet peges der på bedre oplysning/vejledning om

regler, herunder reglerne for modtagelse af gaver, lettere registrering af indtægter via platforme

samt større ansvar til virksomheder for registrering. Herudover nævnes muligheden for et fast fra-

drag, som en løsning på udfordringerne med værdisætning af gaver og fx anmeldereksemplarer

under ”bagatelgrænsen”.

I spørgeskemaundersøgelsen svarer 90 pct., at de gerne vil have den efterspurgte vejledning og

information på skat.dk, og Skattestyrelsen anses således som en foretrukken kilde til hjælp, som

man også fremadrettet gerne vil have adgang til hjælp fra. I de kvalitative interviews efterspørges

der hjælp og vejledning, der er målrettet målgruppens behov og gerne så enkel at gå til som mu-

ligt. Flere efterlyser i denne henseende en oversigt/liste med let forståelige afgrænsninger af de

begreber, der er relevante for målgruppen, herunder afgrænsning af, hvad der fx forstås ved gaver

i skattemæssig sammenhæng.

Procentsatserne angiver andel der i spørgeskemaundersøgelsen har svaret, at vedkommende vurderer at forslaget er et

af de fire forslag til indberetning af indtægter og udgifter.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

3. Skematiske regler for opgørelse af

indkomst

Målgruppeundersøgelsen som omtalt i afsnit 2 viser, at den tredje gruppe, uanset om der er tale

om lønmodtagere, honorarmodtagere eller personer, der driver ikke-erhvervsmæssig virksomhed,

i vidt omfang oplever udfordringer med at få afklaret deres skatteforhold, herunder hvorvidt de

udgifter, der er afholdt, er fradragsberettigede. Den tredje gruppe efterspørger konkret mere infor-

mation og enkle regler.

Det kan på den baggrund overvejes, om det er muligt at indføre enkle, skematiske regler for opgø-

relse af fradrag. Det kan fx gøres ved, at den skattepligtige får mulighed for at fratrække et stan-

dardiseret fradrag ved indkomstopgørelsen som alternativ til at foretage en regnskabsmæssig op-

gørelse, hvor der foretages fradrag for de faktiske afholdte dokumenterede udgifter. Et skematisk

fradrag kan fx bestå af et fast bundfradrag, der ikke er så uafhængig af indtægten, at det kan over-

stige indtægten.

Problemstilling

For personer i den tredje gruppe kan det være vanskeligt at vurdere, hvorvidt udgifter kan fradra-

ges eller ej. Det kræver, at den skattepligtige foretager en vurdering af, om der er tale om udgifter,

der er afholdt som led i en erhvervsmæssig drift, og om udgiften konkret er afholdt for at erhverve,

sikre og vedligeholde den oppebårne indtægt. Den skattepligtige vil skulle sørge for at kunne do-

kumentere de enkelte afholdte udgifter.

3.1 Forslaget

Med henblik på at skabe enklere regler for personer i den tredje gruppe har Skattelovrådet under-

søgt, om det er muligt at indføre et skematisk, fast bundfradrag, som den skattepligtige kan vælge

at anvende som alternativ til at foretage en konkret vurdering af de enkelte afholdte udgifter, her-

under om de er afholdt som led i en erhvervsmæssig virksomhed.

Forslaget kan fx udformes således, at det giver de skattepligtige, herunder personer i den tredje

gruppe, mulighed for i stedet for en opgørelse af de faktisk afholdte udgifter at foretage et skema-

tisk fradrag for de afholdte udgifter.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Et skematisk fradrag indebærer, at der i bruttoindtægten kan foretages et fradrag, uden at det skal

dokumenteres, at der er afholdt konkrete fradragsberettigede udgifter af tilsvarende størrelse. Det

skematiske fradrag er kendetegnet ved, at det skal dække alle de udgifter, der er forbundet med

den pågældende aktivitet, og fradraget træder således i stedet for en konkret opgørelse og doku-

mentation af samtlige fradragsberettigede udgifter.

Et sådant skematisk fradrag kendes fx fra fritidshusudlejning, hvor man ved opgørelse af den

skattepligtige indkomst kan foretage et bundfradrag i indkomsten som alternativ til en regnskabs-

mæssig opgørelse baseret på de faktiske dokumenterede udgifter.

Den skattepligtige vil fortsat, som alternativ til den skematiske metode, kunne vælge at foretage

fradrag for de faktiske, dokumenterede udgifter, der er forbundet med erhvervelsen.

3.2 Vurdering

Fordelene ved et skematisk fradrag er, at der for den skattepligtige vil være tale om en mere enkel

indkomstopgørelse, hvor der bl.a. ikke vil være behov for, at den skattepligtige afklarer, hvorvidt

der er tale om udgifter, der er afholdt med henblik på at erhverve erhvervsmæssig indkomst, eller

ej. Den skattepligtige vil heller ikke skulle afklare, om udgiften konkret er afholdt for at oppebære

indkomsten. Endelig vil den skattepligtige ikke skulle levere dokumentation for de konkrete fra-

drag. En udfordring kan dog være, at der kan være stor forskel på udgifternes størrelse. Der kan

eksempelvis være stor forskel på de udgifter, man har i forbindelse med hverv formidlet gennem

forskellige typer platforme, fx hhv. et rengøringsjob og et transportjob, hvor der anvendes bil.

Et skematisk fradrag vil kunne medføre færre uenigheder med skattemyndighederne om karakte-

ren af en konkret udgift. Ligeledes vil der være tale om en administrativ forenkling for både bor-

gere og skattemyndighederne, der undgår konkrete tvister og sager om fradrag for konkrete om-

kostninger. Herudover må fradraget desuden i et vist omfang antages at kunne modvirke sort ar-

bejde, da der vil oplyses om skattepligtig indkomst i et bredere omfang, hvis der er ret til fradrag.

Et skematisk fradrag må dog samtidig have en vis størrelse for at indebære en tilskyndelse til at

oplyse om skattepligtig indkomst.

Ulemperne ved et skematisk fradrag er, at løsningsmodellen rammer meget bredt. Det ses såle-

des ikke muligt at afgrænse personkredsen, da den tredje gruppe ikke er en veldefineret gruppe.

En begrænsning til visse typer af indkomst ses heller ikke muligt. Størrelsen af det skematiske fra-

drag er desuden svært at fastsætte, da den tredje gruppe er en heterogen gruppe, hvor størrelsen

af udgifterne er meget uens og derfor ikke kan sammenlignes. Et skematisk fradrag vil derfor også

kunne anvendes af personer, der reelt har enten ingen eller meget få udgifter.

De provenumæssige, administrative og systemmæssige konsekvenser vil afhænge af den kon-

krete udformning og afgrænsning af et eventuelt skematisk fradrag. Som et beregningseksempel

kan der tages udgangspunkt i, at det skematiske fradrag gives som et nedslag i skatteyders hono-

rarindkomst.

Af oplysninger fra Skattestyrelsen fremgår, at ca. 233.000 borgere i 2019 har selvangivet honorar-

indkomst mv.,

jf. tabel 1

. Den gennemsnitlige indkomst udgør ca. 43.300 kr. årligt, og der fradra-

ges årligt omkostninger for ca. 800 kr. i gennemsnit. Det er kun ca. 4,1 pct., der selvangiver fradrag

for omkostninger, hvilket kan skyldes, at det store flertal (i modstrid med reglerne) selvangiver

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

nettoindkomsten. Desuden er det fra kontrolprojekter Skattestyrelsens erfaring, at en stor del af

gruppen, der erhverver indtægt via arbejdsplatforme, ikke oplyser indkomsten (hverken brutto el-

ler netto). Denne gruppe indgår således ikke i tallene i tabel 1.

Hvis det eksempelvis lægges til grund, at der indføres et skematisk fradrag på 10 pct. af den om-

fattede indkomst, skønnes det med usikkerhed pba. tallene i tabel 1 at medføre et umiddelbart

mindreprovenu på ca. 330 mio. kr. årligt svarende til ca. 250 mio. kr. efter tilbageløb

. Der foreligger

ikke et grundlag, der muliggør skøn over evt. adfærdseffekter.

Til dette mindreprovenu vil skulle lægges administrative og systemmæssige udgifter hos skatte-

myndighederne. Mindreprovenuet vil kunne reduceres ved fx at nedsætte satsen fra 10 pct. til 5

pct. og/eller indføre et loft over størrelsen på det skematiske fradrag på fx 5.000 kr.

Tabel 1. Honoraraktiviteter og ikke-erhvervsmæssig indkomst og fradrag i 2019

Antal personer

Antal og gennemsnit

Mindre end 2.501 kr.

2.501 - 10.000 kr.

10.001 - 30.000 kr.

30.001 - 50.000 kr.

50.001 - 100.000 kr.

100.001 - 150.000 kr.

150.001 - 200.000 kr.

200.001 - 300.000 kr.

300.001 - 1.000.000 kr.

Over 1. mio. kr.

233.000

88.000

60.000

46.000

12.000

10.000

4.000

2.000

3.000

6.000

1.000

Indkomst

43.300

1100

5.400

17.300

39.100

70.600

122.500

174.300

245.400

481.700

3.241.600

Fradrag

800

130

540

1.870

3.810

6.170

6.940

7.800

4.390

4.550

Andel med fra-

drag (pct.)

4,10

0,64

2,70

5,57

11,30

15,38

16,95

18,60

12,17

7,68

3,50

Kilde: Skatteministeriet

Som det fremgår af tabellen, er de berørte skatteyderes fradrag relativt beskedne i gennemsnit. Et

skematisk fradrag vil derfor overvejende have karakter af en generel skattenedsættelse målrettet

disse skatteydere. Samtidig vil en sådan ordning næppe benyttes af skatteydere med høje fra-

dragsberettigede udgifter, såfremt disse kan vælge mellem det skematiske fradrag og fradrag for

faktiske udgifter. Et skematisk fradrag vil derfor reelt have samme effekt som en generel skatte-

nedsættelse for de honorarmodtagere, der ikke har væsentlige udgifter.

I provenuvurderingen tages udgangspunkt i en gennemsnitlig marginalskat på 40 pct. og et tilbageløb på 23 pct. I prove-

nuskønnet er ikke korrigeret for, at nogle personer fortsat vil ønske at fradrage de faktiske omkostninger frem for et ske-

matisk fradrag. Dette trækker i retning af en vis undervurdering af mindreprovenuet. Det umiddelbare mindreprovenu

bliver under disse forudsætninger 233.000 personer x (43.300 kr. x 10 pct.

–

800 kr.) x 40 pct. = 330 mio. kr. årligt.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

4. Grundlag for arbejdsmarkedsbi-

drag

4.1 Problemstilling

Som det fremgår af afsnit 6.3.2.1 i delrapport I om den tredje gruppe på arbejdsmarkedet, frem-

står det i relation til den tredje gruppes aktiviteter via digitale platforme og sociale medier særligt

som en udfordring, at skatteværdien af fradragsberettigede omkostninger og bruttoindtjeningen

er uensartet for hhv. ikke-erhvervsmæssig virksomhed, honorarmodtagere og selvstændigt er-

hvervsdrivende. Fx kan udbydere på digitale platforme alt afhængig af deres nærmere forhold an-

ses for at drive ikke-erhvervsmæssig virksomhed, være honorarmodtagere, lønmodtagere eller

selvstændigt erhvervsdrivende. I relation til arbejdsmarkedsbidrag vil det føre til tre forskellige re-

sultater, hhv. ingen arbejdsmarkedsbidrag, arbejdsmarkedsbidrag efter et bruttoprincip og ar-

bejdsmarkedsbidrag efter et nettoprincip.

Foruden forskelle i skatteværdier medfører de forskellige regelsæt kompleksitet og kan føre til

manglende regelforståelse, som kan medvirke til fejl i personens oplysningsskema og dermed en

for høj eller for lav skattebetaling.

4.2 Gældende regler for opgørelsen af den skattepligtige indkomst og

arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget

Det følger af statsskatteloven, at grundlaget for betaling af indkomstskatter som udgangspunkt

opgøres efter et nettoindkomstprincip. Det vil sige, at den skattepligtige indkomst beregnes som

de skattepligtige indtægter fratrukket de fradragsberettigede udgifter. I medfør af personskattelo-

ven opgøres, foruden den skattepligtige indkomst, øvrige indkomstkategorier, fx personlig ind-

komst og kapitalindkomst, som også hver især opgøres efter et nettoindkomstprincip, hvor skatte-

værdien af de skattepligtige indtægter og fradragsberettigede udgifter afhænger af indkomstkate-

goriseringen.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Den personlige indkomst omfatter som udgangspunkt alle de indtægter, der er erhvervet af den

skattepligtige, som indgår i den skattepligtige indkomst, og som ikke er kapitalindkomst. Aktieind-

komst (og CFC-indkomst) indgår ikke i den skattepligtige indkomst og derved heller ikke i den per-

sonlige indkomst. De udgifter, som kan fradrages i den personlige indkomst, er dog primært udgif-

ter, der er afholdt i forbindelse med udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed. Det medfører

en forskel på reglerne for selvstændigt erhvervsdrivende på den ene side og på den anden side

lønmodtagere, som kun kan foretage fradrag i den skattepligtige indkomst (ligningsmæssigt fra-

drag), og som udgangspunkt kun i det omfang deres fradragsberettigede udgifter overstiger et be-

løb på 6.600 kr. (2022). Efter statsskattelovens regler kan honorarmodtagere og personer, der dri-

ver ikke-erhvervsmæssig virksomhed, fradrage udgifter ved opgørelsen af deres indkomst efter et

nettoindkomstprincip. Fradraget er dog begrænset til de udgifter, der specifikt vedrører indkom-

stens erhvervelse, og kan ikke overstige de skattepligtige indtægter. Endvidere kan underskud

ved honorarvirksomhed og ikke-erhvervsmæssig virksomhed ikke fremføres til efterfølgende ind-

komstår og herved heller ikke bruges til nedsættelse af arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget i efter-

følgende indkomstår.

Et fradrags skatteværdi afhænger dels af, i hvilket beskatningsgrundlag fradraget kan foretages,

dels af størrelsen af indkomsten, der har betydning for, hvor høj skatteprocenten er i det progres-

sive skattesystem. Et fradrags skatteværdi svarer således til skatten af den indkomst, som fradra-

get fortrænger. Skatteværdien er højere, når der kan foretages fradrag i den personlige indkomst,

fordi der foretages fradrag i grundlaget for bundskat, topskat, kommune- og evt. kirkeskat, og i

nogle tilfælde arbejdsmarkedsbidrag, mens fradrag i den skattepligtige indkomst kun sker i grund-

laget for kommune- og evt. kirkeskat

Der er endvidere forskel ved opgørelsen af arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget, som for honorar-

indkomst og lønindkomst opgøres efter et bruttoprincip, dvs. inden fradragsberettigede udgifter,

mens det for indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed opgøres efter et nettoprincip. Selv-

stændigt erhvervsdrivende vil således skulle betale mindre i arbejdsmarkedsbidrag end en hono-

rarmodtager, der har samme størrelse indkomst og fradrag. Herunder vil en honorarmodtager

skulle betale skat i form af arbejdsmarkedsbidrag, selv om de fradragsberettigede udgifter er så

store, at der ikke er en nettoindkomst til beskatning,

Herudover er der en forskel i form af, at indkomst fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed ikke er ar-

bejdsmarkedsbidragspligtig. Indkomst fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed, der udelukkende

består i ejernes arbejdskraft, vil dog formentlig være omfattet af bidragspligten, da det har karak-

ter af vederlag, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 2.

Forskellene i opgørelsen af grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag kan illustreres med en konsu-

lent, der holder et foredrag, og får et vederlag på 1.500 kr. (eks. moms)

Konsulenten afholder ud-

gifter, der er fradragsberettigede, på i alt 600 kr. (eks. moms). Opgørelsen af grundlaget for ar-

bejdsmarkedsbidrag fremgår af

tabel 1

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Tabel 1. Opgørelse af grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag

Kan udgifterne

på 600 kr. fra-

drages ved op-

gørelse af sel-

skabsindkomst?

Hovedanparts-

haver i ApS

Selvstændig er-

hvervsvirksom-

hed

Konsulent (ikke-

erhvervsdri-

vende)

Ikke-erhvervs-

mæssig virk-

somhed

Lønmodtager

Kan udgifterne

fradrages ved

opgørelsen af

AM-bidrags-

grundlag?

Ja, hvis fx 900

kr. udbetales

som løn fra ApS

Marginal skatte-

procent (topskat-

teyder) af samlet

nettoindtægt og

nettobeløb efter

skat

55,9 pct., 397 kr.

Kan udgifterne

fradrages i den

personlige ind-

komst?

55,9 pct., 397 kr.

Nej

58,5 pct, 374 kr.

Nej

52,5 pct., 431 kr.

76,5 pct., 211 kr.

1) Den marginale skatteprocent er ekskl. kirkeskat.

2) Det er forudsat, at lønmodtageren har andre fradragsberettigede udgifter, og at udgiften på de 600 kr. i det hele oversti-

ger 6.600 kr. (2022)

For nærmere beskrivelse af selve bidragspligten henvises til afsnit 5.2.5 i delrapport I om den

tredje gruppe på arbejdsmarkedet.

4.3 Ændring af arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget

–

og pligten

Det kan overvejes, om grundlaget for beregning af arbejdsmarkedsbidrag for honorarindkomst

skal ændres, således at det opgøres efter et nettoprincip, som det er tilfældet for indkomst fra

selvstændig erhvervsvirksomhed, i stedet for som hidtil efter et bruttoprincip, som det er tilfældet

for lønmodtagere. Ved et nettoprincip fratrækkes de fradragsberettigede udgifter, inden der be-

regnes arbejdsmarkedsbidrag. Selv om arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget evt. opgøres efter et

nettoprincip, bør det dog fastholdes, at fradraget er begrænset til de udgifter, der specifikt vedrø-

rer indkomstens erhvervelse.

Det bemærkes, at en sådan ændring vil medføre harmonisering med indkomst fra selvstændig er-

hvervsvirksomhed, men at der i stedet vil blive forskel i forhold til lønindkomst, hvor arbejdsmar-

kedsbidragsgrundlaget fortsat vil blive opgjort efter et bruttoprincip.

Hensigtsmæssigheden af en sådan ændring vil bl.a. afhænge af, om honorarmodtageres ind-

komstsammensætning med indtægter og fradrag kan anses for mere sammenlignelig med selv-

stændigt erhvervsdrivende end med lønmodtagere. Som det fremgår af afsnit 2.3.1. angiver kun

en yderst beskeden andel af honorarmodtagerne (3 pct.) at have fradrag, og blandt de 3 pct. angi-

ver størstedelen kun relativt begrænsede fradrag. Det taler for, at honorarmodtagere mht. udgifter

og fradrag i højere grad deler vilkår med lønmodtagere end med selvstændigt erhvervsdrivende.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

På den anden side opgøres honorarindkomst allerede efter gældende regler om opgørelsen af

den personlige indkomst som en nettoindkomst. Fradragsværdien af udgifter, der knytter sig til

honorarindkomst, er dermed på den ene side lavere end fradragsværdien af udgifter, der knytter

sig til indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed, men på den anden side højere end fradrags-

værdien af udgifter, der knytter sig til lønindkomst, som hverken tillader fradrag i den personlige

indkomst eller i grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag.

For at sikre videre harmonisering af arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget for personer i den tredje

gruppe, kan det endvidere overvejes at gøre indkomst fra ikke-erhvervsmæssige aktiviteter, der er

personlig indkomst, arbejdsmarkedsbidragspligtig efter et nettoprincip.

Såfremt honorarindkomst og indkomst fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed, herunder hobbyvirk-

somhed, skal sidestilles med indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed ved opgørelsen af

arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget, er der en række forhold, der bør overvejes.

Afgrænsning

Ved opgørelsen af den personlige indkomst indgår positiv nettoindkomst fra honorarvirksomhed.

Nettoindkomsten opgøres på baggrund af indtægter og udgifter, der stammer fra honoraraktivite-

ter. Det er kun de udgifter, der er direkte forbundet med honorarindkomsten, som kan trækkes fra

- og kun i honorarindkomsten. Af Landsskatterettens praksis

ses der dog mulighed for at foretage

fradrag i den samlede indkomst fra ensartede aktiviteter, således at fradrag eller afskrivninger ikke

skal fordeles ud på enkeltstående aktiviteter. Udgifter og afskrivninger kan fratrækkes i det om-

fang, de kan rummes i indtægterne fra honorarvirksomheden, dvs. ned til et nulresultat. Under-

skud kan ikke fremføres til efterfølgende indkomstår, som det er tilfældet for de selvstændigt er-

hvervsdrivende.

Ved opgørelsen af den personlige indkomst indgår endvidere nettoindkomst fra ikke-erhvervs-

mæssig virksomhed. Fradragsretten er, som ved honorarvirksomhed, begrænset til udgifter, der

specifikt vedrører indkomstens erhvervelse. Driftsudgifter og afskrivninger kan fratrækkes i det

omfang, de kan rummes i indtægterne fra den ikke-erhvervsmæssige virksomhed, mens der ikke

synes at eksistere mulighed for at fradrage udgifter på tværs af forskellige ikke-erhvervsmæssige

virksomheder. Det indebærer, at det også efter gældende regler har en vis betydning, hvordan

ikke-erhvervsmæssig virksomhed afgrænses

–

fx hvis den ene giver overskud, og den anden giver

underskud. Der ses ikke at være offentliggjorte afgørelser herom. Muligheden for at foretage fra-

drag i den samlede honorarindkomst fra ensartede aktiviteter ses i praksis

også at gælde, når

honorarindkomsten indgår i ikke-erhvervsmæssig virksomhed. I SKM2014.219.LSR udtalte Lands-

skatteretten følgende:

”Ved en konkret afgørelse af, om aktiviteter i en virksomhed må behandles som én eller flere virk-

somheder, må der lægges vægt på, om de forskellige aktiviteter normalt forekommer i sammen-

hæng, om de varetages af samme personale og fra samme kontorlokaler, samt om virksomheden

udadtil fremstår som en enhed, jf. SKM2001.413.LR. Der skal således være en naturlig forbindelse

mellem forskellige former for udøvet virksomhed, hvis aktiviteterne skal betragtes under ét som

én virksomhed.

Se TfS 1997, 562 LSR og TfS 1999, 888 LSR.

Se TfS 1999, 391 LSR, SKM2011.812.BR og SKM2014.219.LSR

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Aktiviteterne i klagerens hobbyvirksomhed omfatter en kreativt skabende og udstillende del, for-

fattervirksomhed og foredragsvirksomhed. Klagerens virksomhed som forfatter og foredragshol-

der drejer sig om hendes kunstneriske virksomhed, den teori hun benytter sig af ved sit kreative

virke, og de værker hun skaber.

Landsskatteretten finder, at det er naturligt at betragte alle klagerens aktiviteter omkring hendes

kunstneriske virksomhed under ét som én hobbyvirksomhed. Der er herved lagt vægt på, at alle

aktiviteterne drejer sig om klagerens kreative virke.”

Det bemærkes, at der i denne rapport anvendes benævnelsen ”ikke-erhvervsmæssig

virksom-

hed”, som omfatter den i citatet benævnte hobbyvirksomhed.

Som nævnt ovenfor kan underskud ved honorarvirksomhed (og ikke-erhvervsmæssig virksom-

hed) ikke fremføres til efterfølgende indkomstår og herved heller ikke bruges til nedsættelse af

arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget i efterfølgende indkomstår. Det betyder, at selv om opgørelsen

af arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget ændres til at følge den personlige indkomst (nettoprincip),

vil der fortsat være en forskel i forhold til selvstændig erhvervsvirksomhed, hvor der kan fremføres

underskud i arbejdsmarkedsgrundlaget til senere indkomstår.

Der henvises i øvrigt til overvejelserne om beskatning af ikke-erhvervsmæssige virksomheder i

afsnit 6. En ændring af den skattemæssige behandling, herunder udvidede fradragsmuligheder og

mulighed for at fremføre underskud, vil også have betydning for opgørelsen af arbejdsmarkedsbi-

dragsgrundlaget, hvis arbejdsmarkedsbidragspligten for ikke-erhvervsmæssige virksomheder

skal følge den personlige indkomst.

Honorarmodtagere og lønmodtagere

Som det er nærmere beskrevet i afsnit 8, har honorarmodtagere i langt de fleste tilfælde en række

lighedspunkter med lønmodtagere, dog uden at de kan siges at have en egentlig arbejdsgiver. Det

er for både lønmodtagere og honorarmodtagere den personlige arbejdsindsats, der er central for

honoreringen. Lighedspunkter med lønmodtagere har også medført, at Skattelovrådet i afsnit 8

analyserer mulighederne for at ændre reglerne for honorarmodtagere, så de fremover behandles

efter nogle af de samme skatteregler som lønmodtagere.

Endvidere behandles visse honorarmodtagere efter regler, der gælder for lønmodtagere. Fx om-

fatter lønmodtagerreglerne i ligningslovens § 16, stk. 1, vederlag til honorarmodtagere i de til-

fælde, hvor der er tale om personligt arbejde uden for tjenesteforhold og vederlag til honorarmod-

tagere, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd, nævn

eller andre kollektive organer, og der er indberetningspligt for visse bestyrelseshonorarer.

Der er imidlertid forskel på fradragsværdien af udgifter, der knytter sig til hhv. honorarindkomst og

lønindkomst. Fradragsberettigede udgifter, der knytter sig til honorarindkomst, kan ligesom fra-

dragsberettigede udgifter knyttet til selvstændig erhvervsvirksomhed fradrages i den personlige

indkomst, mens lønmodtagere kun har et ligningsmæssigt fradrag for fradragsberettigede udgif-

ter, og som udgangspunkt kun i det omfang, de overstiger 6.600 kr. (2022). Beløbsgrænsen gælder

ikke for visse udgifter, fx til fagforeningskontingent, A-kasse, befordring mellem hjem og arbejde

og fradrag for rejseudgifter.

Der henvises til afsnit 8.2 for nærmere beskrivelse af forskellen på honorarmodtagere og lønmod-

tagere.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Hvis grundlaget for beregning af arbejdsmarkedsbidrag for honorarindkomst ændres, således at

det opgøres efter et nettoprincip, så de fradragsberettigede udgifter fratrækkes, inden der bereg-

nes arbejdsmarkedsbidrag, vil der blive gjort forskel i forhold til lønindkomst, hvor arbejdsmar-

kedsbidragsgrundlaget fortsat vil blive opgjort efter et bruttoprincip. Det kan betyde, at der fx skal

betales mindre i arbejdsmarkedsbidrag af et honorar til en konsulent, der leverer en personlig ar-

bejdsydelse for en hvervgiver, og som er omfattet af lønmodtagerreglerne i ligningslovens § 16,

stk. 1, og i øvrigt får indberettet sin indkomst af hvervgiveren, end for en lønmodtager. Et andet ek-

sempel vil være, at der skal betales mindre i arbejdsmarkedsbidrag af et bestyrelsesmedlems ho-

norar, der også er omfattet ligningslovens § 16, stk. 1, og som er A-indkomst, jf. kildeskattelovens §

43, stk. 2, litra a, end af løn til en ansat direktør i samme firma.

Det skal således overvejes, om det i relation til opgørelsen af arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget

vurderes mest hensigtsmæssigt at sidestille honorarindkomst med lønindkomst eller med ind-

komst fra erhvervsmæssig virksomhed.

Naturaliegoder

Efter arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 2, omfatter arbejdsmarkedsbidragspligten, som

påhviler honorarmodtagere m.v., ethvert vederlag i penge eller naturalier, som indgår i den per-

sonlige indkomst, modtaget uden for ansættelsesforhold, når der ikke er tale om selvstændig er-

hvervsvirksomhed.

Naturalier indgår ligesom for lønmodtagere i bidragsgrundlaget med den skattepligtige værdi og

omfatter efter arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 2, bl.a.: Fri kost og logi, fri bil, fri telefon, fri

sommerbolig, fri helårsbolig, fri lystbåd, aktier, tegningsretter til aktier, eller køberetter til aktier og

arbejdsgiverbetalte sundhedsbehandlinger m.v. Der er lavet en positiv afgrænsning af, hvilke na-

turalier der er omfattet af arbejdsmarkedsbidragspligten. Ved at lade naturaliegoder indgå i bi-

dragsgrundlaget tilstræbes, at beskatningen ikke kan undgås ved at aflønne i naturalier. Dette er i

overensstemmelse med det grundlæggende princip i statsskatteloven om, at al indkomst skal be-

skattes

–

uanset formen.

Hvis honorarmodtagere skal have mulighed for at opgøre arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget efter

et nettoprincip, bør naturaliegoder gøres arbejdsmarkedsbidragspligtige på samme måde, som

det er tilfældet for selvstændigt erhvervsdrivende, dvs. at alle naturaliegoder skal indgå ved be-

regningen af arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget. På denne måde sikres endvidere, at der betales

arbejdsmarkedsbidrag af markedsværdien for tasker, tøj, m.v., der modtages som et honorar,

samtidig med, at der vil være mulighed for at fratrække udgifter, der er afholdt i forbindelse med

honorarvirksomheden, i arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget.

Det bemærkes, at såfremt der indføres arbejdsmarkedsbidragspligt for alle naturaliegoder, vil der

blive gjort forskel i forhold til lønindkomst, hvor arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget fortsat vil blive

opgjort ud fra den positive afgrænsning i arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 2, medmindre der

også indføres tilsvarende for lønmodtagere.

For så vidt angår ikke-erhvervsmæssig virksomhed, er der efter gældende regler ikke en tilsva-

rende problemstilling i forhold til naturalier, da der ikke betales arbejdsmarkedsbidrag. Hvis ikke-

erhvervsmæssig virksomhed i højere grad skal behandles efter reglerne for erhvervsmæssig virk-

somhed, og den personlige indkomst opgjort efter nettoindkomstprincippet skal anvendes som

grundlag for beregning af arbejdsmarkedsbidraget, se herom nedenfor, bør vederlag i form af na-

turaliegoder også indgå i arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget i disse tilfælde.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Bidragspligt for ikke-erhvervsmæssig virksomhed

Arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget har historisk været knyttet til indkomst fra erhvervsmæssig

aktivitet og personligt arbejde i lønmodtager- og honorarmodtagerforhold, og selv om arbejds-

markedsbidragsgrundlaget over tid er udvidet til indkomst fra andre områder, har udvidelserne

ikke omfattet indkomst fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Der er imidlertid ikke noget overord-

net til hinder for, at indkomst fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed gøres arbejdsmarkedsbidrags-

pligtig. Herved opnås ligestilling - for så vidt angår arbejdsmarkedsbidraget - mellem de forskellige

grupper i den tredje gruppe, og det undgås, at et overskud beskattes lempeligere hos ikke-er-

hvervsmæssig virksomhed end hos erhvervsmæssig virksomhed.

Der er ikke i dag en positiv afgrænsning af ikke-erhvervsmæssig virksomhed, da den defineres ne-

gativt i forhold til selvstændig erhvervsvirksomhed. Det kan ikke udelukkes, at selv om arbejds-

markedsbidragspligten udvides til ikke-erhvervsmæssig virksomhed, kan der være indkomst, der

har så enkeltstående eller underordnet karakter, at det i praksis ikke vil blive anset for virksomhed

–

heller ikke ikke-erhvervsmæssig virksomhed.

Det bemærkes, at hvis der indføres arbejdsmarkedsbidragspligt for ikke-erhvervsmæssig virk-

somhed svarende til de gældende regler for honorarindkomst, dvs. efter et bruttoprincip, vil der

skulle betales skat i form af arbejdsmarkedsbidrag, selv om de fradragsberettigede udgifter er så

store, at der ikke er en nettoindkomst til beskatning, Det vil også øge betydningen af, at der er en

klar definition af ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Det kan forekomme hårdt at pålægge arbejds-

markedsbidrag på ikke-erhvervsmæssig virksomhed efter et bruttoprincip, da der typisk er væ-

sentlige udgifter forbundet med virksomheden. Dette er der typisk ikke ved honorarindkomst.

Hvis arbejdsmarkedsbidraget alternativt opgøres på baggrund af et nettoprincip, mindskes den

praktiske betydning af en klar definition af ikke-erhvervsmæssig virksomhed, da det må formo-

des, at der som udgangspunkt ikke er en positiv nettoindkomst i denne type virksomheder. Der

kan dog godt være enkelte indkomstår, hvor indkomsten er positiv.

Det bemærkes, at der fortsat vil være en forskel i form af, at underskud fra tidligere indkomstår

modsat indkomst fra erhvervsmæssig virksomhed ikke kan fratrækkes i arbejdsmarkedsbidrags-

grundlaget for indkomst fra ikke-selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. afsnit 4.4.2 ovenfor. Såfremt

der indføres adgang til fremførsel af underskud fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed til modreg-

ning i efterfølgende indkomstår, jf. afsnit 6.3.3.3, vil der ikke være denne forskel.

4.4 Vurdering

Efter gældende regler er fradragsværdien af honorarmodtageres fradragsberettigede udgifter

mindre end for selvstændigt erhvervsdrivende, men højere end for lønmodtagere. Dette skyldes,

at honorarmodtagere på den ene side (i modsætning til selvstændigt erhvervsdrivende) ikke kan

foretage fradrag i grundlaget for arbejdsmarkedsbidraget, mens honorarmodtagere på den anden

side (i modsætning til lønmodtagere) kan foretage fradrag i den personlige indkomst.

Det vurderes, at en ændring af grundlaget for beregning af arbejdsmarkedsbidrag for honorarind-

komst til opgørelse efter et nettoprincip, som det er tilfældet for indkomst fra selvstændig er-

hvervsvirksomhed, er hensigtsmæssig. Ændringen bør endvidere omfatte, at alle naturaliegoder

skal indgå ved beregningen af arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget. I lighed med de selvstændigt

erhvervsdrivende kan honorarmodtagere foretage fradrag ved opgørelsen af den personlige ind-

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

komst, og ved at tillade udgifter fratrukket ved opgørelsen af grundlaget for arbejdsmarkedsbidra-

get bliver fradragsværdien den samme for honorarmodtagere som for selvstændigt erhvervsdri-

vende. En sådan ændring vil til gengæld gøre forskellen på fradragsværdien for honorarmodtage-

res fradragsberettigede udgifter og lønmodtageres fradragsberettigede udgifter større.

Indkomst fra ikke-erhvervsmæssige virksomheder er efter gældende regler ikke omfattet af ar-

bejdsmarkedsbidragspligten. Dette medfører, at overskud fra en ikke-erhvervsmæssig virksom-

hed beskattes lempeligere end overskud fra en selvstændig erhvervsvirksomhed. Det er vanske-

ligt at argumentere for, at overskud fra ikke-erhvervsmæssige virksomheder skal beskattes lem-

peligere end overskud fra selvstændige erhvervsvirksomheder og dermed også lempeligere end

honorarmodtagere og lønmodtagere.

De ikke-erhvervsmæssige virksomheder opgør den skattepligtige indkomst som en nettoind-

komst, og det er også nettoindkomsten, der indgår ved opgørelsen af den personlige indkomst, jf.

personskattelovens § 3. Dette medfører reelt, at de fradragsberettigede udgifter, hvis den ikke-

erhvervsdrivende virksomhed giver et nettooverskud, fradrages ved opgørelsen af den personlige

indkomst. Det vurderes mest hensigtsmæssigt, hvis der indføres arbejdsmarkedsbidragspligt for

ikke-erhvervsmæssig virksomhed, at det alene er nettoindkomsten, dvs. efter fradrag af driftsud-

gifter m.v. knyttet til den ikke-erhvervsmæssige virksomhed, der indgår ved opgørelsen af grund-

laget for arbejdsmarkedsbidrag.

Konsekvenserne af disse ændringer vil i det eksempel, der er givet ovenfor i tabel 1 i afsnit 4.2,

blive følgende:

Tabel 2. Opgørelse af grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag

Kan udgifterne

på 600 kr. fra-

drages ved op-

gørelse af sel-

skabsindkomst?

Hovedanparts-

haver i ApS

Selvstændig er-

hvervsvirksom-

hed

Konsulent (ikke-

erhvervsdri-

vende)

Ikke-erhvervs-

mæssig

Virksomhed

Lønmodtager

Kan udgifterne

fradrages ved

opgørelsen af

AM-bidrags-

grundlag?

Ja, hvis fx 900

kr. udbetales

som løn fra ApS

Marginal skatte-

procent (topskat-

teyder) af samlet

nettoindtægt og

nettobeløb efter

skat

55,9 pct., 397 kr.

Kan udgifterne

fradrages i den

personlige ind-

komst?

55,9 pct., 397 kr.

Nej

76,5 pct., 211 kr.

Den marginale skatteprocent er ekskl. kirkeskat.

2) Det er forudsat, at lønmodtageren har andre fradragsberettigede udgifter, og at udgiften på de 600 kr. i det hele oversti-

ger 6.600 kr. (2022)

Vurderingen af ændringer af grundlaget og pligten for arbejdsmarkedsbidraget bør ses i en sam-

menhæng med eventuelle andre ændringer af beskatningen for den tredje gruppe, jf. afsnit 5-9,

hvori en samlet balance mellem beskatningen af erhvervsmæssig og ikke-erhvervsmæssig virk-

somhed kan indgå.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Forenklet beskatning for ”start

ups”

5.1 Problemstilling

Skattelovrådet har overvejet, om der for mindre opstartsvirksomheder kan etableres en særligt

enkel skattemæssig ordning, der understøtter

såkaldte ”start ups”

ved at forenkle opgørelsen af

den skattepligtige indkomst i de første år, virksomheden drives.

Den skattemæssige ordning, som Skattelovrådet har undersøgt nærmere, går ud på:

•

At der gives opstartsvirksomheder mulighed for at vælge at blive fritaget for de almindelige

skatteregler i op til 3 år.

•

At virksomhederne i stedet beskattes efter et cashflow-princip. Dvs. at der som udgangspunkt

er skattepligt af alle indbetalinger til virksomheden og fradragsret for alle udbetalinger.

•

At alene virksomheder med en årlig omsætning på under 20 mio. kr. skal kunne anvende ord-

ningen.

Den nævnte forenkling vil bestå i, at den erhvervsdrivende blot

–

med visse korrektioner

–

skal op-

gøre periodens nettoindbetalinger til virksomheden. Der skal således ikke sondres mellem etable-

ringsomkostninger og driftsudgifter, ligesom der ikke skal selvangives skattemæssige afskrivnin-

ger.

Indførelsen af den forenklede ordning vil indebære, at de skattepligtige beskattes efter de almin-

delige skatteregler for erhvervsmæssig virksomhed eller efter de skatteregler, der gælder for ikke-

erhvervsmæssig virksomhed. Den skattepligtige kan så vælge at lade sig beskatte efter virksom-

hedsordningen, kapitalafkastordningen eller den nye cashflow-beskatning. Nærmere herom er

overordnet beskrevet nedenfor.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Den forenklede ordning skønnes, jf. afsnit 5.4 nedenfor, at ville indebære statsstøtte, der ikke ville

kunne gennemføres uden forudgående godkendelse af Europa-Kommissionen. Det vil formentlig

næppe vil være muligt at opnå en godkendelse af en sådan ordning.

5.2 Konsekvenser af en forenklet ordning

Ordningen indebærer, at den nuværende beskatning, hvor indkomsten beskattes på retserhver-

velsestidspunktet, og der kan foretages fradrag for driftsudgifter og eventuelle afskrivninger over

en årrække, erstattes af et cashflow-princip, hvor beskatningen sker i takt med, at den erhvervsdri-

vende modtager betalingen for de leverede ydelser eller solgte aktiver. Alle udgifter, der er afholdt

for at etablere virksomheden eller erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten fra virksomheden,

fradrages på samme vis i det indkomstår, hvor de betales.

Ved indkomstopgørelsen kan den skattepligtige fuldt ud fradrage de afholdte udgifter, der er af-

holdt som led i etableringen eller som led i driften af virksomheden. Det betyder, at der ikke skal

sondres mellem driftsudgifter, afskrivningsberettigede aktiver eller ikke-fradragsberettigede etab-

leringsudgifter. Endvidere vil der være straksfradrag for alle afskrivningsberettigede aktiver uanset

art og uanset beløbsgrænsen, og straksfradrag for alle etableringsomkostninger uanset om disse

etableringsomkostninger ikke hidtil har været fradragsberettiget eller kunnet afskrives. Efter de

gældende regler afskrives driftsbygninger, skibe, installationer og driftsmidler over en årrække,

bortset fra bl.a. driftsmidler og skibe til forsøgs- og forskningsvirksomhed eller med en resterende

saldoværdi på højst 14.600 kr. (2022), driftsmidler med en levetid på højst 3 år eller med en an-

skaffelsessum på højst 14.600 kr. (2022) og it-software. Småaktiv og småudgiftsgrænsen er for

aktiver, der er anskaffet efter den 23. november 2020, 31.000 kr. (2022). Et eventuelt underskud vil

ikke kunne fremføres til modregning i indkomst i de kommende indkomstår.

5.3 Særlige problemstillinger ved etablering af en forenklet ordning

5.3.1 Hvilke virksomheder kan anvende ordningen?

Den forenklede beskatning kan anvendes af personligt ejede virksomheder. Selskaber er ikke om-

fattet.

Det er hensigten, at ordningen alene skal kunne anvendes af nystartede virksomheder. Ordningen

skal øge incitamentet til at etablere nye virksomheder ved at gøre det lettere for borgere at starte

en ny virksomhed. Ordningen indebærer således, at det ikke er nødvendigt for virksomhedsejeren

at sætte sig ind i de gældende skatteregler, men blot kan basere sig på en forenklet regnskabsop-

gørelse, hvor alle indtægter er skattepligtige og alle udgifter er fradragsberettigede.

Ordningen nødvendiggør dog bl.a., at det defineres, hvad der forstås ved en persons nystartede

virksomhed. Definitionen kan fx være i form af et krav om, at en person kun kan drive virksomhed

omfattet af ordningen én gang, således at virksomheder, den pågældende senere måtte starte,

ikke kan omfattes af regelsættet. For at undgå, at en sådan regel kan omgås, er det nærliggende at

afgrænse anvendelsen af ordningen til virksomheder, som ejes af én person. En sådan afgræns-

ning vil dog bl.a. medtage personer, som ved indførelse af regelsættet allerede driver en ”start up”

og lukker og genstarter denne inden reglernes ikrafttrædelse alene for at blive omfattet af ordnin-

gen. Hvis dette skal undgås, må kravet være, at personen ikke har drevet erhvervsvirksomhed i en

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

nærmere fastsat periode forud for indførelse af reglerne. Derved sikres, at ordningen især målret-

tes personer, der ønsker at starte en virksomhed, og som ikke kan forventes at have indgående

kendskab til de gældende skatteregler.

Da der i den forenklede ordning anvendes en anden periodisering af indtægter og udgifter end i

de almindelige regler, er der behov for at tage stilling til, om reglerne kun skal kunne anvendes af

personer, der

alene

driver virksomhed under de forenklede regler således, at forskelle i periodise-

ring ikke kan udnyttes til fx skatteudskydelse via samhandel mellem virksomheder ejet af samme

person. Problemstillingen er uafhængig af, om den anden virksomhed også drives i personligt regi

eller i selskabsform.

Det forudsættes, at ordningen kun skal kunne anvendes af virksomheder, der har til formål at

skabe en erhvervsmæssig indtægt på sigt. En virksomhed, der i væsentligt omfang tjener et privat

formål, bør ikke kunne anvende ordningen.

Det forudsættes endvidere, at ordningen kun skal kunne anvendes af aktive erhvervsvirksomhe-

der, således at virksomheder, der overvejende beskæftiger sig med formueanbringelse (dvs. ejer

finansielle aktiver eller fast ejendom) ikke vil kunne anvende ordningen.

En virksomhed, der udover anden virksomhed beskæftiger sig med passiv erhvervsvirksomhed i

form af ejendomshandel og finansiel virksomhed, vil ikke ved indkomstopgørelsen for denne del

af virksomheden kunne anvende den forenklede ordning for start ups, men vil skulle opgøre

denne del af indkomsten efter de almindelige regler.

5.3.2 Hvilke udgifter og indtægter er omfattet af den forenklede ordning?

Køb og salg af fast ejendom er ikke omfattet af den forenklede ordning. Fast ejendom beskattes

således efter gældende regler. Herunder vil investeringer (fortsat) skulle opdeles i fradragsberetti-

get vedligeholdelse og ikke-fradragsberettigede forbedringer.

Afkast af finansielle aktiver er heller ikke omfattet af den forenklede ordning. Det løbende afkast

(renter, udbytte) af finansielle aktiver og fortjeneste/tab ved afståelse af finansielle aktiver beskat-

tes således efter de gældende regler.

Virksomheder vil kunne fradrage udgifter til afgifter og moms i det omfang, afgifterne knytter sig til

den virksomhed, der er omfattet af ordningen. På momsområdet er Danmark bundet af EU's

momsregler. Hvis den virksomhed, der er omfattet af ordningen, er momsregistreret, kan virksom-

heden fratrække udgifter til moms til varer, der købes til virksomheden, efter reglerne i momslo-

ven. Der kan være behov for at fastsætte særlige regler for, på hvilket tidspunkt disse udgifter skal

indgå for at undgå, at der kan opstå særlige problemer med periodiseringen i forbindelse med ind-

træden i og udtræden af den særlige ordning.

Underskud fra den virksomhed, der anvender den forenklede ordning, kan ikke modregnes i ind-

komst ved virksomhedens finansielle virksomhed eller anden virksomhed, der ikke kan anvende

den forenklede ordning og underskuddet vil ikke kunne fremføres.

5.3.3 Varighed af den forenklede ordning

Det kan overvejes om en grænse på 3 år for, hvor længe en virksomhed kan anvende ordningen, er

en hensigtsmæssig tidsgrænse. Det kan hævdes, at den bør være længere, hvis der er tale om

virksomheder, der beskæftiger sig med udvikling af nye produkter og produktionsformer, mens

den måske er for lang for egentlige detailvirksomheder.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Uanset om virksomheden i løbet af perioden skulle ændre karakter, bør en tidsgrænse på 3 år

være ufravigelig, og anvendelse af ordningen udover 3 år vil ikke være mulig, da det ikke bør være

muligt gennem ændring af virksomheden at kunne anvende den forenklede ordning i en længere

årrække.

Det kan også overvejes, om adgangen til at anvende den forenklede ordning skal bortfalde, jf. af-

snit 5.1., hvis den erhvervsdrivende indenfor treårsperioden opretter anden virksomhed. Det vil

dog nødvendiggøre en vurdering og afgørelse af, om det er tale om to virksomheder eller en udvi-

delse af den eksisterende virksomhed, hvilket ofte er vanskeligt. Det vil også betyde, at man ikke

inden for de tre år kan starte en virksomhed, der ikke kan omfattes af ordningen, selv om man ikke

ville have været udelukket fra ordningen, hvis den virksomhed, der ikke kan omfattes af ordningen,

var startet samtidig med eller før den virksomhed, der omfattes af ordningen. Så ville disse aktiver

blot være holdt uden for ordningen. Det skal

derfor overvejes, om ”forbuddet” mod at starte anden

virksomhed også skal omfatte virksomhed, som ikke kan omfattes af ordningen. Dette vil dog give

omgåelsesmuligheder, idet personen bevidst kan diskvalificere en ny virksomhed fra at kunne

omfattes af ordningen

–

fx ved at dele en begrænset eller minimal ejerandel med andre.

5.3.4 Omsætningsgrænse

Det er hensigten, at den forenklede ordning alene skal kunne anvendes af virksomheder med en

omsætning på under 20 mio. kr. årligt. Det gør det nødvendigt at fastsætte regler for, hvad der skal

ske, hvis en virksomhed, der anvender ordningen, får en omsætning på 20 mio. kr. eller derover.

Det vil være mest naturligt at bestemme, at det skal betyde, at virksomheden for de efterfølgende

år ikke længere skal kunne anvende ordningen.

5.3.5 Overgang fra beskatning efter forenklet ordning til almindelig beskatning

Efter udløbet af den treårige periode vil virksomheden ikke længere kunne anvende ordningen og

vil skulle overgå til beskatning efter de almindelige regler for henholdsvis erhvervsmæssige virk-

somheder eller ikke-erhvervsmæssige virksomheder.

Der skal derfor tages stilling til, hvorledes og med hvilke værdier den pågældende virksomheds

aktiver indgår i den fremtidige beskatning.

Det lægges til grund, at driftsmidler, der er fradraget fuldt ud under den forenklede ordning, ikke

skal kunne afskrives efter overgangen til beskatning som erhvervsmæssig virksomhed.

Der skal endvidere tages hensyn til virkningen af den forskellige periodisering af indtægter og ud-

gifter ved overgangen til de almindelige regler. Fx vil forudbetaling fra kunder blive beskattet un-

der den forenklede ordning og vil skulle fritages for beskatning efter de almindelige regler, hvis

den aftalte ydelse leveres (overdrages) efter overgangen til de almindelige regler. Betaling for le-

verancer til virksomheder under den forenklede ordning, hvor betalingen først finder sted efter

overgangen til de almindelige regler pga. fx leverandørkredit, vil skulle kunne fradrages efter over-

gangen, også selvom pligtpådragelsen har fundet sted før overgangen til de almindelige regler. En

sådan mulighed for systematisk at flytte indtægter til de særlige regler og fradrag til de alminde-

lige regler er dog problematisk og nødvendiggør overvejelser om værnsregler.

5.3.6 Overgang fra almindelig beskatning til forenklet ordning

Hvis ordningen skal kunne anvendes af ikke kun nystartede virksomheder, men også af virksom-

heder, der har eksisteret i en kortere periode, vil det skulle overvejes, med hvilke værdier virksom-

hedens aktiver skal kunne indgå i den forenklede ordning.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Det lægges til grund, at driftsmidler, der er afskrevet efter de almindelige regler, kun skal kunne

indgå i den forenklede ordning med driftsmidlernes værdi efter de foretagne afskrivninger.

Der skal endvidere tages hensyn til virkningen af periodiseringen af indtægter og udgifter ved

overgangen til den forenklede ordning. Fx vil forudbetaling fra kunder, der sker inden overgangen

til den forenklede ordning, men hvor den aftalte ydelse leveres (overdrages) efter overgangen til

de forenklede regler, formentlig hverken være skattepligtig efter de almindelige regler, der periodi-

serer efter retserhvervelsesprincippet, eller efter den forenklede ordning, der periodiserer efter

betalingstidspunkt. Udgifterne vil afhængigt af pligtpådragelsestidspunktet og betalingstidspunk-

tet kunne fradrages efter én af ordningerne, efter begge regelsæt eller efter ingen af ordningerne.

Modsat vil det kunne forekomme, at virksomheden erhverver ret til en kundebetaling inden over-

gangen til den forenklede ordning, mens betalingen først sker efter overgangen. Betalingen vil da

være skattepligtig både efter de almindelige regler og efter den særlige ordning.

Det vil også kunne forekomme, at indkomsten vil skulle beskattes efter de almindelige regler,

mens udgifterne vil skulle fradrages under den forenklede ordning. Dvs. at indtægter og udgifter

ikke omfattes af samme regelsæt.

Der kan derfor være behov for at overveje, om der skal indsættes særlige regler, der modvirker så-

danne dobbeltbeskatninger, dobbelte ikkebeskatninger og asymmetrier.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Tabel 1. Forskel mellem beskatning efter forenklet ordning og beskatning af erhvervsmæssig

virksomhed

Beskatning af ikke-er-

hvervsmæssig virksom-

hed

Beskatning i det ind-

Beskatning som hovedregel Beskatning sker ud fra et

komstår, hvor den er-

i det indkomstår, hvor den nettoprincip, jf. statsskatte-

hvervsdrivende modtager erhvervsdrivende har er-

lovens § 4. Dvs. beskatning

betalingen for de leverede hvervet ret til indtægten.

af bruttoindkomsten fratruk-

ydelser eller solgte aktiver. Fradrag for driftsomkostnin- ket de udgifter, der er af-

Fradrag for driftsomkostnin- ger, jf. statsskattelovens § holdt for at erhverve den

ger, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, som hoved- konkrete indkomst på hen-

6, stk. 1, litra a, og etable- regel på pligtpådragelses- holdsvis retserhvervelses-

ringsomkostninger i det ind- tidspunktet. Se nærmere tidspunktet og pligtpådra-

komstår, hvor de betales. nedenfor om afskrivninger. gelsestidspunktet.

Ved efterfølgende salg af

aktiver vil salgssummen

Ingen fradrag for etable-

være skattepligtig ved beta- ringsomkostninger, dog fra- ringsomkostninger.

ling, hvis salget sker inden- drag efter særregler i lig-

for 3 års perioden.

ningsloven.

Beskatning efter forenklet Beskatning af erhvervs-

ordning

mæssig virksomhed

Beskatning

og fradrag

Anskaffelse, salg og afkast

af fast ejendom er ikke om-

fattet. Anskaffelse og salg

af finansielle aktiver er ikke

omfattet, mens afkast heraf

er omfattet.

Afskrivninger

Ingen afskrivninger. Alle

Selvstændigt erhvervsdri- Driftsøkonomiske afskriv-

udgifter til køb af driftsmid- vende kan afskrive på er- ninger baseret på nettoind-

ler, skibe, immaterielle ak- hvervsmæssigt anvendte komstprincippet i statsskat-

tier mv. fradrages ved ind- driftsbygninger, installatio- teloven. 1)

komstopgørelsen i det ind- ner, skibe og driftsmidler Der er ikke hjemmel til at

komstår, hvor udgiften er mv. efter afskrivningsloven, beskatte evt. genvundne af-

skrivninger, selvom der tid-

afholdt.

og statsskattelovens § 6,

ligere er foretaget fradrag

stk. 1, litra a. Småaktiver

efter nettoprincippet.

Ved efterfølgende salg efter (14.600 kr. (2022)) kan

3 års perioden sker beskat- straksafskrives.

ningen af salgssummen ef-

ter reglerne om genvundne Ved salg kan der ske be-

afskrivninger i afskrivnings- skatning af evt. genvundne

loven.

afskrivninger efter reglerne

i afskrivningsloven.

Underskud kan modregnes

i anden indkomst, fx ind-

komst ved anden aktivitet

eller lønindkomst. Under-

skud kan også overføres til

Underskud kan ikke fremfø- en evt. ægtefælle.

res til modregning i senere

års indkomst.

Evt. resterende underskud

kan fremføres til modreg-

ning i senere års indkomst.

Virksomheds-

Kan ikke anvendes.

Kan anvendes.

ordning

Kapitalafkast-

Kan ikke anvendes.

Kan anvendes.

ordning

Underskud

Underskud kan ikke mod-

regnes i anden indkomst

heller ikke en evt. ægtefæl-

les.

Underskud kan ikke mod-

regnes i anden indkomst

heller ikke en evt. ægtefæl-

les.

Underskud kan ikke fremfø-

res til modregning i senere

års indkomst.

Kan ikke anvendes.

1) Ordinære afskrivninger skal principielt tjene til udligning af værdiforringelse af driftsmidler og driftsbygninger hidrørende

fra slid, ælde og anden risiko, der er forbundet med den pågældende virksomhed, hvorimod afskrivning efter afskrivningslo-

ven foretages efter faste satser uafhængig af det konkrete aktivs faktiske levetid.

5.4 Statsstøtteretlig vurdering

Den forenklede ordning skønnes at ville indebære statsstøtte, der ikke ville kunne gennemføres

uden forudgående godkendelse af Europa-Kommissionen.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Der er tale om en økonomisk fordel, allerede fordi der er tale om en tilvalgsordning, idet det må an-

tages, at ordningen i givet fald kun tilvælges, hvor det vurderes fordelagtigt for den pågældende af

både økonomiske og administrative grunde.

Derudover vil der være tale om en selektiv ordning, fordi den kun skal gælde for ”små” opstarts-

virksomheder. Det kan i den henseende overvejes, om det kan hævdes, at ordningen vil gælde ens

for alle virksomheder i en sammenlignelig faktisk og retlig situation, fordi ordningen skal gælde

alle ”små” opstartsvirksomheder uanset branche eller sektor.

Men opstartsvirksomheder eller

”små” virksomheder er i forhold til almindelige skatteregler både retligt og faktisk i en sammenlig-

nelig situation i forhold til ”gamle” eller ”store” virksomheder. Der foreligger således også en rig-

holdig praksis fra Kommissionen,

hvor særlige regler for fx SMV’er er blevet anset for at indebære

statsstøtte.

Gruppefritagelsesforordningen (Kommissionens forordning (EU) nr. 651/2014 af 17. juni 2014 om

visse kategorier af støttes forenelighed med det indre marked i henhold til traktatens artikel 107

og 108,

EUR-Lex - 32014R0651 - EN - EUR-Lex (europa.eu))

vedrører tilfælde, hvor der kan ydes

statsstøtte uden forudgående statsstøttegodkendelse, og den giver bl.a. mulighed for ved skatte-

mæssige tiltag

at yde statsstøtte til SMV’er i en opstartsfase. Sådan statsstøtte kan under opfyl-

delse af en række nærmere angivne betingelser bl.a. ydes til visse investeringer (art. 17) eller med

henblik på at sikre adgang til risikovillig kapital (art. 21), ligesom der kan ydes visse former for

etableringsstøtte (art. 22).

Det er i reglerne forudsat, at de pågældende ordninger generelt er ”proportionale” og ”nødven-

dige” for at sikre, at opstartsvirksomheder ikke

rammes af markedssvigt, som hindrer ellers leve-

dygtige virksomheder i at komme i gang på markedet. Dette er baggrunden for, at ordningerne kan

anses for statsstøtte, der er forenelig med det indre marked, uden at de forinden har været indivi-

duelt anmeldt til og vurderet af Kommissionen.

Forordningen omfatter ikke ordninger, der svarer til eller minder om den nævnte, og en sådan ord-

ning ville derfor kun kunne sættes i værk efter forudgående anmeldelse til og individuel godken-

delse af Kommissionen. En sådan godkendelse vil i givet fald skulle opnås på grundlag af bestem-

melsen i traktatens art. 107, stk. 3. litra c, hvorefter Kommissionen kan anse statsstøtte til visse er-

hvervsgrene for forenelig med det indre marked, når den ikke ændrer samhandelsvilkårene på en

måde, der strider mod den fælles interesse.

Det fremgår af Kommissionens beslutningspraksis, at en støtteforanstaltning kun kan godkendes,

hvis den er nødvendig for at opnå målsætninger af EU-interesse, som ikke kan nås ved hjælp af

markedskræfterne alene (princippet om markedssvigt). Derudover foretager Kommissionen en

proportionalitetsvurdering, idet statsstøtte kun vil kunne godkendes efter bestemmelsen, hvis de

positive virkninger må anses for at være mere tungtvejende end støttens negative indvirkninger

på konkurrencen og samhandelen.

Når der ikke er tale om ordninger omfattet af gruppefritagelsesforordningen, vil der skulle redegø-

res for de(t) konkrete markedssvigt, som kun kan imødegås ved hjælp af statsstøtteforanstaltnin-

gen, og Kommissionen vil typisk også kræve, at en sådan redegørelse er empirisk underbygget, fx

ved konkrete markedsundersøgelser.

Det vurderes, at det næppe vil være muligt at pege på

–

og i fornødent omfang dokumentere

–

ek-

sistensen af konkrete markedssvigt, der gør indførelse af en ordning som den nævnte nødvendig

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

og proportional i den beskrevne forstand. Det vurderes derfor, at det næppe vil være muligt at

opnå en godkendelse af en sådan ordning efter statsstøttereglerne.

5.5 Samlet vurdering

Den beskrevne ordning kan medføre en vis forenkling af indkomstopgørelsen i den periode, hvor

virksomheden er omfattet af den.

Omvendt vil selve overgangen til de almindelige regelsæt efter maksimalt 3 år indebære byrder

for den skattepligtige, ligesom overgangen til og fra ordningen vil være en komplikation.

Ordningen som beskrevet ovenfor indebærer herudover en lempelse vedrørende den skatte-

mæssige behandling af etableringsudgifter. Kombinationen af obligatorisk straksafskrivning uden

adgang til fremførsel af underskud indebærer dog en stramning for erhvervsmæssige virksomhe-

der, der foretager investeringer af en sådan størrelsesorden, at fradraget herfor ikke kan rummes

indenfor det modtagne cashflow, hvilket formentlig er det typiske for opstartsvirksomheder.

Herudover indebærer statsstøtteelementet betydelige vanskeligheder ift. ordningen.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

6. Beskatning af ikke-erhvervsmæs-

sige virksomheder

6.1 Problemstilling

Skattelovrådet har i sin rapport fra december 2018 om den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

bl.a. afgrænset den tredje gruppe til at omfatte personligt beskattede opstartsvirksomheder, der

har en karakter, som medfører en usikkerhed om virksomhedens skattemæssige status.

For at fjerne denne usikkerhed kan det overvejes, at personer, der driver virksomheder, der ikke

kan karakteriseres som erhvervsdrivende, som udgangspunkt kan eller skal omfattes af samme

regler, som gælder for selvstændigt erhvervsdrivende. Der kan være tale om iværksættere og an-

dre opstartsvirksomheder, som i starten ofte ikke kan anerkendes som erhvervsdrivende. Der kan

også være tale om andre typer af virksomheder, fx virksomheder med vedvarende underskud,

kunstnere o. lign. Ordningen vil formentlig typisk være relevant for mindre, nye virksomheder, men

ordningen er udformet som en generel ordning.

Såfremt der som udgangspunkt gælder de samme regler for den skattemæssige behandling af

ikke-erhvervsmæssige virksomheder som for de erhvervsdrivende virksomheder, vil det give den

enkelte virksomhedsejer større forudberegnelighed for, hvilke regler der gælder. Dette vil alt andet

lige give bedre mulighed for, at virksomhedsejeren kan koncentrere sig om udvikling og imple-

mentering af et bæredygtigt forretningskoncept.

Overvejelserne omfatter ikke de virksomheder, der i væsentligt omfang har et privat formål som fx

boligformål eller hobbyformål.

6.2 Gældende regler for beskatning af virksomheder

Efter de gældende regler er det ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst afgørende, om der

er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, ikke-erhvervsmæssig virksomhed, eller om der er

tale om en lønmodtager eller honorarmodtager. De skattemæssige regler er således forskellige,

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

alt efter hvordan den konkrete aktivitet bedømmes. Særligt er det afgørende at sondre mellem

selvstændig erhvervsvirksomhed og andre typer af aktiviteter.

Skattelovgivningen indeholder ikke en lovfæstet definition på begrebet selvstændig erhvervsvirk-

somhed. Afgrænsningen mellem erhvervsmæssig virksomhed og ikke-erhvervsmæssig virksom-

hed sker ved en samlet, konkret vurdering baseret på en række kriterier, fx virksomhedens renta-

bilitet og intensitet. Selvstændig erhvervsvirksomhed er således karakteriseret ved, at der for

egen regning og risiko udøves virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et over-

skud. Virksomheden udøves nogenlunde regelmæssigt og gennem en ikke helt kort periode, og

virksomheden må ikke være af underordnet omfang. Endvidere er det i praksis tillagt vægt, om

den pågældende påtager sig en selvstændig økonomisk risiko og har væsentlige udgifter ved akti-

viteten.

Normalt er der ingen tvivl om, at der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, hvis virksomhe-

den er rentabel, dvs. at virksomheden over en lidt længere periode giver overskud på den primære

drift, mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig

driftsherreløn, og virksomheden indebærer en økonomisk risiko og væsentlige udgifter for indeha-

veren. En erhvervsmæssig virksomhed vil være indrettet med systematisk indtægtserhvervelse

for øje, dvs. at det afgørende formål med aktiviteten er, at der kan opnås et overskud.

Rentabilitetskriteriet udelukker dog ikke, at virksomheden kan være erhvervsmæssig, selvom den

giver underskud i en periode.

Intensitetskriteriet indebærer, at en virksomheds omsætning, for at kunne anses for at være er-

hvervsmæssig, skal have en vis minimumsstørrelse. Der er tale om et objektivt krav, og konkrete

omstændigheder som fx sygdom hos virksomhedsejeren kan ifølge praksis ikke give grundlag for

at se bort fra kravet om en vis omsætning.

At en virksomhed bedømmes som ikke-erhvervsmæssig kan skyldes opstartsvanskeligheder som

fx vanskeligheder med at komme ind på markedet, nye uprøvede produkter, hvor det kan være

vanskeligt at tiltrække kunder el.lign. Mange nystartede virksomheder ligger i grænseområdet

mellem erhvervsmæssig og ikke-erhvervsmæssig virksomhed, og mange vil i hvert fald i starten

skattemæssigt blive anset for at udøve ikke-erhvervsmæssig virksomhed. I forhold til særligt op-

startsvirksomheder har domstolene i TfS 2000, 875 VL og SKM2008.641.BR, taget stilling til, om

der drives erhvervsmæssig virksomhed i tilfælde, hvor der, forinden virksomheden bliver rentabel,

er foregået et stort udviklingsarbejde. Sidstnævnte er kommenteret af Skatteministeriets Departe-

ment i SKM2008.854.DEP.

Det særlige for virksomheder af denne karakter er, at der i forbindelse med udvikling af produktet

er udgifter, men ingen eller beskeden omsætning. Det vil sige, at intensitetskriteriet af denne

grund ikke opfyldes.

Af Skatteministeriets kommentar fremgår det, at der generelt i forbindelse med opstartsvirksom-

heder skal tages stilling til, hvorvidt konkrete udgifter anses for at være afholdt i en igangværende

virksomhed og hermed er fradragsberettigede, eller om udgifterne derimod anses for afholdt før

etableringen af virksomheden. Afholdes udgifterne før etablering, er der en manglende sammen-

hæng med indkomsterhvervelsen, og udgifterne kan af denne grund ikke trækkes fra, medmindre

der er særlig hjemmel hertil.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Driftsomkostninger, der er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan fradra-

ges i den skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Derimod kan etablerings-

udgifter, der afholdes i forbindelse med påbegyndelse af eller udvidelse af en virksomhed, som

hovedregel ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

I visse tilfælde kan etableringsudgifter dog fradrages eller afskrives, hvis/når virksomheden er

etableret, jf. fx ligningslovens § 8 B. Forgæves afholdt udgifter - dvs. udgifter afholdt uden at virk-

somheden kommer i gang - kan derimod ikke fradrages eller afskrives.

Det er derfor i skattemæssig henseende afgørende, hvornår der er tale om en igangværende er-

hvervsmæssig virksomhed. Afgørelsen heraf beror på en konkret vurdering hvori indgår bl.a., om

virksomheden udøves med henblik på rentabel drift (rentabilitetskravet) og omsætningens stør-

relse (intensitetskravet), og om virksomheden indebærer en økonomisk risiko og væsentlige ud-

gifter for indehaveren.

Som det fremgår af SKM2008.854.DEP, giver det i langt de fleste tilfælde ikke anledning til tvivl om,

hvorvidt der er tale om en igangværende virksomhed.

I sager, hvor der er tale om en virksomhedstype, hvor der sædvanligvis går længere tid med at ud-

vikle virksomhedens produkt og gøre det salgbart (fx hvor en eller flere ingeniører fra DTU arbej-

der med at udvikle et produkt), kan vurderingen være vanskeligere.

SKM2008.641.BR er udtryk for, at der i visse tilfælde kan være tale om erhvervsmæssig virksom-

hed, uanset at virksomheden (endnu) ikke er lykkedes med at opnå afsætning af virksomhedens

produkt. I sådanne tilfælde, hvor det sædvanlige intensitetskrav ikke er opfyldt, vil det være afgø-

rende, om virksomheden udøves med henblik på rentabel drift, dvs. om rentabilitetskravet er op-

fyldt. Der skal således være grundlag for at antage, at virksomheden på sigt vil kunne give en rime-

lig fortjeneste.

Konkret kan der være grundlag for en sådan antagelse, selvom virksomheden i det første eller de

første år har beskeden eller ingen omsætning. Har virksomheden derimod beskeden eller ingen

omsætning i en længere periode, vil dette i sig selv føre til, at virksomheden ikke længere kan an-

ses som erhvervsmæssig.

Er virksomhedens omsætning af en vis størrelse, vil intensitetskravet være opfyldt, og virksomhe-

den vil da være erhvervsmæssig, forudsat at det sædvanlige rentabilitetskrav er opfyldt. Dette kan

fx været tilfældet, hvor man starter en netbaseret børnetøjsbutik, og der er omsætning allerede fra

opstart.

SKM2008.641.BR vedrører den situation, hvor intensitetskravet ikke er opfyldt, men der er en

række omkostninger til udviklingen af et produkt. Dette kan fx være tilfældet i udviklingstunge

virksomheders opstartsperiode.

SKM2008.641.BR må derfor ses som udtryk for, at retten lagde til grund, at virksomheden er udø-

vet med henblik på rentabel drift, og at der var et kommercielt potentiale, som kunne udnyttes,

hvorfor virksomheden kunne anses for erhvervsmæssig. Dommen ligger herved i forlængelse af

Vestre Landsrets dom offentliggjort i TfS 2000, 875, hvor en virksomhed med udvikling af software

til undervisningsbrug

blev anset for erhvervsmæssig, idet der blev henset til, at “skatteyderen

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

havde en rimelig baseret forventning om en økonomisk rentabel drift af virksomheden ved etable-

ringen”. Byretten

anså med andre ord rentabilitetskravet for opfyldt, selvom virksomheden ikke

havde en omsætning, der opfyldte intensitetskriteriet.

I SKM2008.641.BR var der i virksomheden udfoldet intense bestræbelser på, dels at opnå patent,

dels at skaffe samarbejdspartnere med henblik på markedsføring af en lampe. Retten anså det

endvidere for bevist, at lampen havde et kommercielt potentiale, der kunne udnyttes. Efter karak-

teren af skatteyders arbejde med udvikling, patentering og markedsføring fandt retten desuden,

at det måtte lægges til grund, at der var arbejdet intenst med at gøre opfindelsen kommercielt an-

vendelig.

Et afgørende moment i vurderingen af, om udviklingsvirksomheder, der ikke opfylder intensitets-

kriteriet, kan anses for erhvervsmæssige, er således, om der er foretaget et seriøst udviklingsar-

bejde med kommerciel hensigt, så udviklingsaktiviteterne anses for at have haft en erhvervsmæs-

sig motivation, og at der er udsigt til rentabel drift, uanset at der ikke i de første indkomstår bliver

opnået et overskud.

En række af forskellene i beskatningen af henholdsvis erhvervsmæssig virksomhed og ikke-er-

hvervsmæssig virksomhed fremgår af tabel 1.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Tabel 1. Forskel mellem beskatning af erhvervsmæssig og ikke-erhvervsmæssig virksomhed

Beskatning af ikke-er-

hvervsmæssig virksomhed

Beskatning sker ud fra et net-

toindkomstprincip, jf. stats-

skatteloven. Dvs. beskatning

af bruttoindkomsten fratrukket

de udgifter, der er afholdt for

at erhverve den konkrete ind-

komst.

Driftsøkonomiske afskrivnin-

ger baseret på nettoindkomst-

princippet i statsskatteloven.

Der er ikke hjemmel til at be-

skatte evt. genvundne afskriv-

ninger, selvom der tidligere er

foretaget fradrag efter netto-

indkomstprincippet.

Beskatning af erhvervs-

mæssig virksomhed

Beskatning af indkomsten

med fradrag for driftsomkost-

ninger, jf. statsskattelovens §

6, stk. 1, litra a.

Beskatning og fradrag

Afskrivninger

Selvstændigt erhvervsdri-

vende kan afskrive på er-

hvervsmæssigt anvendte

driftsmidler mv. efter afskriv-

ningslovens kapitel 2 og 3, og

statsskattelovens § 6, stk. 1,

litra a.

Ved salg kan der ske beskat-

ning af evt. genvundne af-

skrivninger efter reglerne i af-

skrivningsloven.

Underskud kan modregnes i

anden indkomst som fx ind-

komst ved anden aktivitet el-

ler lønindkomst. Underskud

kan også overføres til en evt.

ægtefælle.

Evt. resterende underskud

kan fremføres til modregning i

senere års indkomst.

Kan anvendes.

Underskud

Underskud kan ikke modreg-

nes i anden indkomst heller

ikke en evt. ægtefælles.

Underskud kan ikke fremføres

til modregning i senere års

indkomst.

Virksomhedsordning

Virksomhedsomdannelseslo-

ven

Kan ikke anvendes.

1) Ordinære afskrivninger skal principielt tjene til udligning af værdiforringelse af driftsmidler og driftsbygninger hidrørende

fra slid, ælde og anden risiko, der er forbundet med den pågældende virksomhed, hvorimod afskrivning efter afskrivningslo-

ven foretages efter faste satser uafhængig af det konkrete aktivs faktiske levetid.

Ligningsloven indeholder herudover en række særlige regler, der gælder

–

i visse tilfælde eksklu-

sivt

–

for erhvervsmæssige virksomheder, jf.

tabel 2

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Tabel 2. Oversigt over regler for erhvervsmæssige virksomheder i ligningsloven

Bestemmelse

§ 5, stk. 5

§ 7, nr. 24

Indhold

Fordeling af renteudgifter.

Skattefrihed for værdien af eget arbejde (for selvstændigt erhvervsdrivende

omfatter skattefriheden tillige sædvanligt mestersalær o.lign)

Fradrag for udgifter til sagkyndig bistand.

Fradrag for reklameudgifter m.v.

Fradrag for forsøgs- og forskningsudgifter.

Fradrag for udgifter til beplantning af træer, der er bestemt til erhvervsmæs-

sig anvendelse.

Fradrag for lønudgifter

Fradrag for gaver til kulturinstitutioner.

Skattekreditter. Udbetaling af skatteværdien af underskud ved forsøgs- og

forskningsvirksomhed

Fradrag for rejseudgifter med standardsats

Fradrag for erhvervsmæssig befordring

Fradrag for befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads

Fradrag for udgifter til kontingent til arbejdsgiverorganisationer

Fradrag for præmiebetaling til syge- og arbejdsskadeforsikring

Fradrag for ejendomsskatter

Fradrag for fredede ejendomme, der i væsentligt omfang anvendes er-

hvervsmæssigt

Beskatning af fri telefon, datakommunikationsforbindelse og computer med

tilbehør.

Fradrag for udgifter til misbrugsbehandling

§ 7Q, stk.3

§8

§8B

§ 8 K, stk. 2

§8N

§8S

§8X

§ 9 A, stk. 8

§9B

§9C

§ 13

§ 13 A

§ 14

§ 15 K, stk. 6

§ 16, stk. 14

§ 30 A

6.3 Overvejelser om ændring af beskatningen af ikke-erhvervsmæs-

sige virksomheder

Virksomheder oplever i praksis en række problemer som følge af forskellene i beskatning mellem

erhvervsmæssige og ikke-erhvervsmæssige virksomheder.

Det kan fra starten være uklart, om virksomheden vil opfylde kravene til at blive anset for en er-

hvervsmæssig virksomhed, selvom det i praksis accepteres, at der kan være underskud i opstarts-

fasen. Virksomhedsejeren vil derfor kunne risikere i en periode at agere ud fra en overbevisning

om, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed, men efterfølgende opleve, at skattemyndighe-

derne alligevel kvalificerer virksomheden som værende ikke-erhvervsmæssig. Dette har betyd-

ning for hele perioden, hvor der er drevet virksomhed, og kan bl.a. derfor have store økonomiske

konsekvenser for virksomhedsejeren.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Det kan på den baggrund overvejes, om der kan etableres en ordning, hvorved ikke-erhvervsmæs-

sige virksomheder (herunder opstartsvirksomheder) som udgangspunkt får mulighed for at op-

gøre den skattepligtige indkomst efter de regler, der gælder for selvstændigt erhvervsdrivende.

Behovet for en ordning er begrundet i, at det kan være svært at finde ud af, hvorvidt der er tale om

selvstændig erhvervsvirksomhed eller ej og som følge heraf, hvilke regler der gælder for indkomst-

opgørelsen. Endvidere skal ordningen udformes, så der skabes mulighed for, at også ikke-er-

hvervsmæssige virksomheder kan fremføre skattemæssigt underskud til modregning i virksom-

hedens overskud i senere indkomstår. Denne ordning skal gælde for virksomheder, der efter en

konkret vurdering ikke kan anses for at være drevet erhvervsmæssigt. Ordningen skal medvirke til

at skabe en vis sikkerhed for den skattemæssige behandling af disse virksomheder.

Der vil dog skulle foretages en sondring mellem virksomheder, der har et erhvervsmæssigt formål,

og virksomheder, der i et væsentligt omfang tjener et privat formål.

I det følgende vil der blive redegjort for, hvordan en sådan ordning kan etableres og konsekven-

serne heraf.

6.3.1 Afgrænsning af de omfattede virksomheder

Regelsættet vil gælde for alle virksomheder, der ikke i væsentligt omfang tjener et privat formål.

Derved vil fx en virksomhedsejer, der driver en mindre, ny virksomhed, kunne anvende ordningen

og dermed opnå sikkerhed for den skattemæssige behandling. Dette vil gælde, selvom virksom-

heden ikke opfylder kriterierne for at kunne anses for skattemæssigt at drive erhvervsmæssig

virksomhed. Regelsættet skal udformes som en generel ordning af hensyn til statsstøttereglerne,

jf. afsnit 6.6 Statsstøtteretlig vurdering nedenfor.

Hvis regelsættet skal være en forenkling i forhold til gældende regler, må det være et krav, at der

som udgangspunkt ikke skal foretages en konkret vurdering af, om virksomheden opfylder betin-

gelserne for at kunne anvende regelsættet ud over vurderingen af, om virksomheden i væsentligt

omfang tjener et privat formål. At virksomheden i en årrække har underskud, bør desuden ikke på-

virke den skattemæssige behandling. Dette vil give virksomhedsejeren ro til at koncentrere sig om

virksomheden og sikkerhed for, at der ikke efter en årrække vil komme en skatteregning som følge

af en ændret kvalifikation af virksomheden. Det vil også give virksomhedsejeren sikkerhed for,

hvilke regler ejeren kan anvende, selvom virksomheden ikke kan anses for skattemæssigt at ud-

gøre en erhvervsmæssig virksomhed. Skattelovrådet anbefaler dog, at det ikke er samtlige regler,

der gælder for erhvervsmæssig virksomhed, der skal finde anvendelse for ikke-erhvervsmæssige

virksomheder. Derfor vil der i forhold til disse regler fortsat skulle foretages en vurdering af, om

virksomheden er erhvervsdrivende eller ikke. Ligeledes skal der foretages en konkret vurdering

af, om aktiviteten er for begrænset til at kunne anses for at udgøre en virksomhed. Der vil således

være en nedre grænse for en virksomheds omfang/volumen, således at meget begrænsede

og/eller enkeltstående aktiviteter falder uden for virksomhedsbegrebet.

Nogle typer af aktiviteter må primært anses for at tjene et privat formål. Hvis denne type virksom-

hed kunne omfattes af det regelsæt, der gælder for erhvervsmæssige virksomheder, vil det bl.a.

give mulighed for, at private udgifter kunne fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige ind-

komst. Det kunne skabe risiko for misbrug, bl.a. i en situation, hvor der sideløbende med en reel

virksomhed afholdes private udgifter. Uanset om virksomhedens underskud kan fratrækkes i an-

den indkomst, vil alene det, at den private udgift bliver fradragsberettiget i anden indkomst som fx

indkomst fra en reel virksomhed, være problematisk. Virksomheder med sådanne aktiviteter af

væsentligt omfang bør derfor ikke kunne anvende regelsættet. Det gælder både, hvis aktiviteten

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

udgør en væsentlig andel af virksomhedens samlede aktivitet, og hvis aktiviteten har et væsentligt

absolut omfang.

Efter de gældende regler vurderes, om en virksomhed opfylder rentabilitetskriteriet og intensitets-

kriteriet. Hvis dette er tilfældet, anses virksomheden for erhvervsmæssig. Er kriterierne ikke op-

fyldt, er der tale om ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Der foretages i almindelighed ikke nogen

selvstændig vurdering af, om virksomheden i væsentligt omfang tjener et privat formål.

Vurderingen af, hvorvidt der er tale om en virksomhed, der må anses som udslag af en privat inte-

resse, gør, at regelsættet stadig vil kræve en konkret vurdering fra skattemyndighedernes side.

Der vil fortsat skulle ses på, om virksomheden er erhvervsmæssig eller ej. Hvis virksomheden er

ikke-erhvervsmæssig, vil der herefter skulle ses på, om virksomheden har et væsentligt privat

islæt. Der kan i visse situationer være tale om en subjektiv vurdering. Det, som for den ene vil være

udslag af en privat interesse, vil måske være erhvervsmæssigt for den anden. Fx vil hestehold

både kunne være udslag af en privat interesse og være et reelt ønske om at starte en kommerciel

virksomhed op. Det bemærkes, at vurderingen indebærer vurdering af subjektive forhold. Det be-

tyder, at virksomheder fremover skal behandles efter 3 regelsæt:

Et regelsæt for virksomheder, der udøver erhvervsmæssig virksomhed,

Et regelsæt for virksomheder, der udøver ikke-erhvervsmæssig virksomhed, der ikke er

udslag af en privat interesse, og

Et regelsæt for virksomheder, der udøver ikke erhvervsmæssig virksomhed, der er ud-

slag af en privat interesse.

Der er i de følgende afsnit særligt fokus på, hvorledes et regelsæt for virksomheder, der udøver

ikke-erhvervsmæssig virksomhed, der ikke er udslag af en privat interesse, dvs. ikke i væsentligt

omfang tjener et privat formål, kan udformes.

6.3.2 Gældende regler for aktieselskaber og andre selskaber

Som alternativ til etablering af selvstændig erhvervsvirksomhed kunne skatteyderen have valgt at

etablere virksomheden i selskabsform.

Højesteret har i SKM 2004.297 H, Johnson Holding, taget stilling til, hvorvidt selskabers virksom-

hed skal anses for erhvervsmæssig virksomhed.

Sagen handlede om, hvorvidt stiftelsen af et holdingselskab ved en skattefri aktieombytning, hvor

holdingselskabets aktivitet bestod i at eje et datterselskab, kunne anses for etablering af en er-

hvervsvirksomhed. Dette ville efter en dagældende særregel i ligningslovens § 8 J give adgang til

fradrag for udgifter til revisor og advokat afholdt i forbindelse med stiftelsen.

Højesterets flertal (3-2) henviste til, at

”Ifølge

aktieselskabslovens § 1, stk. 1, og anpartsselskabslo-

vens § 1, stk. 1, skal aktie- og anpartsselskaber være erhvervsdrivende, og det er i selskabsretten

anerkendt, at kravet herom er opfyldt, også for så vidt angår selskaber, hvis virksomhed alene be-

står i at besidde aktier eller anparter i et eller flere datterselskaber. Udgangspunktet må på denne

baggrund være, at sådanne moderselskaber også anses for erhvervsdrivende ved anvendelsen af

de skatteretlige regler.

Da der hverken i ordlyden af ligningslovens § 8 J, i forarbejderne til bestemmelsen eller i oplysnin-

gerne om selskabets virksomhed er holdepunkter for et modsat resultat, må etableringen af John-

son Holding ApS herefter anses for en etablering af en erhvervsvirksomhed, således at selskabet i

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

medfør af bestemmelsen kunne fradrage udgifter til advokat og revisor afholdt i forbindelse med

etableringen.”

Højesteret kom således i denne dom frem til, at udgangspunktet er, at et anpartsselskabs virk-

somhed udgør erhvervsmæssig virksomhed. Selskabslovgivningen, som Højesterets præmisser

er bygget op omkring, er dog siden ændret, så det ikke længere fremgår, at aktie- og anpartssel-

skaber skal være erhvervsdrivende.

Det ligger forudsætningsvis i dommen, at der i andre relationer end LL § 8 J kan være grundlag for

ikke at anse virksomhed i et selskab for erhvervsmæssig virksomhed, og at dette også kan fore-

komme begrundet i selskabets virksomhed.

Eksempler på, at et selskabs virksomhed ikke er anset for erhvervsmæssig virksomhed, er SKM

2008.106 H, SKM 2012.621 Ø og SKM 2020.1 LSR, som blev afgjort med henvisning til, at aktivite-

ten ansås for udøvet i aktionærens personlige interesse.

En række domme afsagt før Johnson Holding-dommen har samme resultat uden henvisning til, at

aktiviteten var et udslag af personlig eller privat interesse. TfS 1991.500 H omhandler et selskab,

der bl.a. drev en væddeløbsstald, der beskæftigede sig med køb og salg af travheste samt delta-

gelse i travløb med pengepræmier. Stalden havde løbende 9-10 travheste. Højesteret fandt ikke

grundlag for at anse selskabets virksomhed med travhestehold og køb og salg af heste i forbin-

delse hermed som værende af erhvervsmæssig karakter. Underskuddet kunne derfor ikke fradra-

ges i selskabets øvrige indkomst. Skattemyndighederne havde herudover beskattet ejeren af un-

derskuddet som maskeret udlodning.

I TfS 1993.362 V blev et anpartsselskabs bådudlejning anset for en ikke-erhvervsmæssig virksom-

hed. Vestre Landsret fandt, at eneanpartshaveren ikke kunne indlægge en ikke-erhvervsmæssig

virksomhed i selskabet og herved lade selskabet finansiere denne virksomhed. Underskuddet

blev anset som maskeret udlodning til eneanpartshaveren. Retten bemærkede særskilt, at det var

uden betydning, om skatteyderen rent faktisk havde benyttet båden privat. Alene det, at en virk-

somhed var ikke-erhvervsmæssig, havde skattemæssige konsekvenser i form af beskatning af

maskeret udlodning, uden at det var en betingelse, at aktiviteten var et udslag af privat interesse.

Højesteret har

–

så vidt ses

–

ikke siden Johnson Holding-dommen og efter ændringerne i sel-

skabslovgivningen haft lejlighed til at tage stilling til, om virksomhed i et selskab kan anses for

ikke-erhvervsmæssig virksomhed, uden at aktiviteten er udslag af private interesser.

Det kan på grundlag af retspraksis konstateres, at der også ved etablering af virksomhed i sel-

skabsform foretages en vurdering, der kan medføre, at underskudsgivende ikke–erhvervsmæssig

virksomhed, ikke kan indlægges i et selskab med fradrag i selskabet og uden skattemæssige kon-

sekvenser for aktionæren.

Den overvejede ordning med et nyt regelsæt for personligt ejede virksomheder vil dermed gå vi-

dere end den gældende retspraksis på selskabsområdet, så der ikke vil gælde samme afgræns-

ning for personligt ejede virksomheder som for virksomheder drevet i selskabsform.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

6.3.3 Det konkrete indhold af ordningen

Hvis der skal være tale om et enkelt regelsæt, bør udgangspunktet være, at virksomheder, der

udøver ikke-erhvervsmæssig virksomhed, der ikke i væsentligt omfang tjener et privat formål, ge-

nerelt set skal være omfattet af de regler, der er gældende for erhvervsmæssig virksomhed. Der

bør dog tages stilling til, om det bør gælde ubetinget, jf. nærmere nedenfor.

6.3.3.1 Fradrag

Som udgangspunkt bør de omfattede ikke-erhvervsmæssigevirksomheder have mulighed for at

fradrage de samme udgifter som en erhvervsmæssig virksomhed.

I ikke-erhvervsmæssige virksomheder opgøres nettoindkomsten som årets omsætning fratrukket

de omkostninger, som har været forbundet med indkomsterhvervelsen, efter statsskattelovens §

6. Fradrag efter statsskattelovens § 6 indebærer, at der er adgang til et fradrag i den konkrete ind-

komst ud fra et nettoindkomstprincip. Dvs. at evt. overskydende omkostninger ikke kan anvendes

til fradrag i anden indkomst. Fx hvis den skattepligtige driver to typer af virksomhed i form af dels

forfattervirksomhed dels virksomhed som influencer, vil statsskattelovens regler forhindre, at ud-

gifter relateret til forfattervirksomheden kan fradrages i indkomst fra virksomheden som influ-

encer.

Ordningen bør gå ud på, at nettoindkomstprincippet ikke finder anvendelse, men at der i stedet er

fuld adgang til fradrag for udgifter, der er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten

for den pågældende virksomhed. Dette vil være en forenkling for virksomhedsejeren. Der vil dog

fortsat være en afgrænsning i forhold til aktiviteter, der må anses for i væsentligt omfang at tjene

et privat formål. Dvs. at der stadig skal foretages en konkret vurdering af, om aktiviteten og den en-

kelte udgift har et privat formål eller ej. Dette er dog ikke anderledes, end når der drives virksom-

hed i selskabsform.

En ordning hvor alle omkostninger blandes sammen, kan dog indebære en øget risiko for misbrug

af fradragsmuligheder og behov for øget kontrol. Samtidig udvikler virksomheder sig over tid. Det,

der starter som en virksomhed, hvor der ikke er et privat islæt, kan over tid udvikle sig til at omfatte

flere og flere private aktiviteter. Derfor vil der være behov for en løbende kontrol med virksomhe-

derne, herunder om de konkrete udgifter i virksomheden er af privat karakter

–

på tilsvarende

måde som der er i forhold til virksomheder i selskabsform.

Ordningen vil desuden indebære, at de omfattede virksomheder som udgangspunkt får mulighed

for at fratrække de samme omkostninger, som en erhvervsmæssig virksomhed kan fradrage. Her-

under de særlige fradrag, der er hjemlet i ligningsloven, jf. ovenfor i tabel 2.

Der kan dog være grund til at overveje, om dette bør gælde ubetinget. Det bør fx overvejes, om

ikke-erhvervsmæssige virksomheder bør have adgang til at foretage fradrag for gaver til kulturin-

stitutioner, jf. ligningslovens § 8 S, eller benytte reglerne i ligningslovens §§ 9 A og 30 A. Det bør

også overvejes, om ikke-erhvervsmæssige virksomheder skal have mulighed for at anvende skat-

tekreditordningen, jf. ligningslovens § 8 X, hvor der er adgang til udbetaling af skatteværdien af un-

derskud relateret til udgifter til forskning og udvikling. Spørgsmålet er dog, om misbrugsrisikoen i

forhold til personligt ejede ikke-erhvervsmæssige virksomheder må anses for større end i forhold

til virksomheder i selskabsform. I forhold til skattekreditter skal der således også i forhold til per-

sonligt ejede ikke-erhvervsmæssige virksomheder skulle foretages en konkret vurdering af, hvor-

vidt der er tale om forsknings- og udviklingsomkostninger, som kvalificerer til udbetaling af skatte-

kredit. Hvis det vælges at fastholde kildeartsbegrænsning af underskud relateret til den enkelte

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

aktivitet, jf. nedenfor under pkt. 6.3.3.3., vil en adgang til udbetaling af underskud relateret til forsk-

ning og udvikling kunne give mulighed for reelt at omgå en sådan kildeartsbegrænsning.

Erhvervsmæssige virksomheder har som udgangspunkt ikke fradrag for etableringsudgifter. Der

findes visse særregler, der alligevel giver erhvervsmæssige virksomheder mulighed for fradrag.

Samme afgrænsning bør gælde for virksomheder omfattet af regelsættet. Ikke-erhvervsmæssige

virksomheder omfattet af regelsættet vil derfor stadig skulle foretage en konkret vurdering af, om

konkrete udgifter er fradragsberettigede driftsomkostninger eller ikke-fradragsberettigede etable-

ringsomkostninger.

Med ordningen udvides adgangen til fradrag sammenholdt med gældende regler, hvilket vil

trække i retning af et lavere skattepligtigt overskud og dermed et mindreprovenu for det offentlige,

ligesom der må forventes øgede administrative omkostninger til kontrol hos skattemyndighe-

derne. Skatteministeriet har ikke kendskab til opgørelser over omfanget af de udgifter, der vil blive

omfattet af den udvidede adgang til fradrag sammenholdt med gældende regler, og en nærmere

kvantificering af mindreprovenuet er derfor ikke mulig.

En anvendelse af det samme regelsæt, der gælder for erhvervsmæssige virksomheder, vil som

udgangspunkt indebære en vis forenkling for virksomhedsejeren. Det anbefales på denne bag-

grund at lade regelsættet for beskatning af ikke-erhvervsmæssig virksomhed omfatte en udvi-

delse af fradragsretten for ikke-erhvervsmæssige virksomheder, så drifts- og etableringsomkost-

ninger som udgangspunkt kan fradrages efter de samme regler som gælder for selvstændigt er-

hvervsdrivende idet der dog henvises til afsnit 6.3.3.3 om anvendelse og fremførelse af under-

skud.

6.3.3.2 Afskrivninger

Afskrivningslovens regler kan i dag alene anvendes på udgifter til anskaffelse og forbedringer af

aktiver, der helt eller delvist benyttes erhvervsmæssigt af den skattepligtige.

En ændring af afskrivningsloven, så ikke-erhvervsmæssige virksomheder får mulighed for at af-

skrive efter afskrivningslovens regler, betyder, at der ikke skal foretages en vurdering af, om det

konkrete aktiv anvendes erhvervsmæssigt. Det vil indebære en forenkling, men også en udvidelse

i forhold til det gældende anvendelsesområde for afskrivningsloven. Afskrivningslovens regler

gælder efter gældende regler ved afskrivninger på driftsmidler m.v., der benyttes erhvervsmæs-

sigt enten i erhvervsmæssig virksomhed eller af en lønmodtager. Afskrivningslovens regler vil

også skulle anvendes ved afskrivninger på ikke-erhvervsmæssigt benyttede driftsmidler m.v., der

benyttes i en ikke-erhvervsmæssig virksomhed, der omfattes af ordningen.

Såfremt et driftsmiddel også benyttes privat, følger det af afskrivningsloven, at der ikke kan afskri-

ves på den private andel, og det vil således kun være den andel, der indgår i virksomheden, der

kan afskrives.

At ikke-erhvervsmæssige virksomheder får mulighed for at afskrive efter satserne i afskrivningslo-

ven, der ofte er højere, end hvad der normalt vil være en følge af slid på driftsmidler eller driftsbyg-

ninger, vil være en lempelse. Desuden vil det give mulighed for afskrivning efter saldoprincippet,

hvad der også normalt er lempeligere end ordinær afskrivning efter statsskatteloven. Der vil om-

vendt skulle ske beskatning af evt. genvundne afskrivninger, hvilket vil udgøre en skærpelse i for-

hold til den nugældende adgang til afskrivning efter statsskatteloven, som ikke giver hjemmel til at

foretage beskatning af genvundne afskrivninger, hvorfor der kan opnås fradrag for en reduktion af

værdien, som ikke er indtruffet.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Ved vurderingen af, om afskrivningsloven skal kunne anvendes under ordningen, kan det have be-

tydning, om ordningen er tidsbegrænset, jf. også afsnit 6.5 Varighed af ordningen, hvor der argu-

menteres for ikke at gøre ordningen tidsbegrænset.

Hvis man måtte vælge at etablere en tidsbegrænset ordning, er det spørgsmålet, hvorledes virk-

somheder, der i de første år kan afskrive efter afskrivningsloven, skal behandles, hvis virksomhe-

den efter en årrække ikke længere kan omfattes eller ønskes omfattet af den foreslåede ordning.

Der skal således tages stilling til, om der på dette tidspunkt skal ske en form for ophørsbeskatning

og herunder en opgørelse af evt. genvundne afskrivninger. En opgørelse af genvundne afskrivnin-

ger kan risikere at medføre, at virksomheden på dette tidspunkt vil modtage et betydeligt skatte-

krav.

Med modellen gives mulighed for afskrivning med højere satser og efter saldoprincippet, hvilket

vil fremrykke afskrivningen af aktiverne og dermed indebære en udskydelse af beskatningen af

virksomhedens overskud. Denne udskydelse vil medføre et rentetab for staten og dermed et min-

dreprovenu. Skatteministeriet har ikke kendskab til opgørelser over omfanget af disse investerin-

ger og en nærmere kvantificering af mindreprovenuet er derfor ikke mulig. Provenuvirkningen må

dog forventes at være relativ begrænset, da der alene er tale om en udskydelse af beskatningen.

En anvendelse af det samme regelsæt, der gælder for erhvervsmæssige virksomheder, vil som

udgangspunkt indebære en forenkling for virksomhedsejeren. Det anbefales på denne baggrund

at lade et regelsæt for beskatning af ikke-erhvervsmæssig virksomhed omfatte adgang til at

kunne afskrive aktiver m.v. efter afskrivningslovens regler og efter de samme regler som gælder

for selvstændigt erhvervsdrivende.

6.3.3.3 Anvendelse og fremførsel af underskud

Underskud fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed kan efter de gældende regler ikke trækkes fra i

den skattepligtiges og en evt. ægtefælles øvrige indkomst i indkomståret fx lønindkomst, honorar-

indkomst eller indkomst fra anden form for virksomhed

–

uanset om denne virksomhed anses for

erhvervsmæssig eller ej. Underskud fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed kan heller ikke fremfø-

res til modregning i efterfølgende års indkomst, heller ikke selvom underskuddet vedrører den

samme ikke-erhvervsmæssige virksomhed.

Det er overvejet, om reglerne om underskudsanvendelse for ikke-erhvervsmæssig virksomhed

kan ændres, således at der gælder de samme regler som for erhvervsmæssig virksomhed. Det vil

betyde, at underskud fra den omfattede virksomhed vil kunne modregnes i den skattepligtiges og

en evt. ægtefælles øvrige indkomst, herunder indtægt som lønmodtager eller honorarmodtager.

En ligestilling med reglerne for erhvervsmæssige virksomheder vil også indebære, at et under-

skud vil kunne modregnes i indkomst fra anden virksomhed, og at underskud vil kunne fremføres

til modregning i efterfølgende år

Ændringen vil kunne medføre en likviditetsmæssig lettelse for den skattepligtige, der derfor let-

tere evt. vil kunne udvikle den ikke-erhvervsmæssige virksomhed til at udgøre en reel erhvervs-

mæssig virksomhed.

Skattesystemet bør så vidt muligt være neutralt ift. valget mellem forskellige typer investeringer,

så investeringer ikke fravælges/tilvælges alene af skattemæssige årsager. Dette indebærer bl.a.,

at investorerne bør have fradrag for alle de omkostninger, der er forbundet med at generere det

økonomiske afkast. Dette gælder også i forhold til tidligere års underskud, som principielt bør gi-

ves fuldt fradrag for (herunder i anden indkomst).

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Heroverfor står imidlertid, at det kan være vanskeligt at verificere underskud, som er opstået i tidli-

gere år (særligt hvis der er gået mange år siden, aktiviteterne fandt sted, og på grund af risikoen for

at ikke-erhvervsmæssige udgifter fradrages), ligesom fuldt og samtidig fradrag i anden indkomst i

visse situationer kan anvendes til (potentielt meget langvarig) skatteudskydelse. I praksis kan der

derfor være behov for at overveje begrænsninger på anvendelse af tidligere års underskud med

henblik på bl.a. at undgå eller mindske tilskyndelse til samfundsøkonomisk uhensigtsmæssige

dispositioner.

Ændringen vil også kunne medføre, at virksomhedsejeren i større omfang får mulighed for at fort-

sætte en underskudsgivende virksomhed ved at lægge nye aktiviteter ind i virksomheden. Dette

vil trække i retning af et mindreprovenu for staten, der dog formentlig vil være af begrænset om-

fang. Skatteministeriet har ikke kendskab til opgørelser over omfanget af underskud i mindre nye

virksomheder og en nærmere kvantificering af mindreprovenuet er derfor ikke mulig. Det bemær-

kes, at mindreprovenuet vil kunne blive væsentligt forøget, hvis der gives adgang til modregning af

underskuddet i lønindkomst. Det er derfor valgt ikke at arbejde videre med dette forslag.

Det er valgt at undersøge mulighederne for at ændre reglerne for underskudsanvendelse og -

fremførsel, så underskud fra den konkrete virksomhed kan fremføres til modregning i overskud fra

den ikke-erhvervsmæssige virksomhed i senere indkomstår, dvs. en kildeartsbegrænset fremfør-

selsadgang. Forslaget betyder, at underskud i en ikke-erhvervsmæssig virksomhed, der ikke i væ-

sentligt omfang tjener et privat formål, vil kunne fremføres ubegrænset til modregning i virksom-

hedens fremtidige overskud ved den pågældende virksomhed.

Med en kildeartsbegrænsning med sondring mellem aktiviteter og mellem virksomheder vil et un-

derskud i en ikke-erhvervsmæssig virksomhed ikke kunne modregnes i hverken lønindkomst, ho-

norarindkomst, som ikke indgår i virksomheden, eller virksomhedsoverskud fra anden virksom-

hed. Underskuddet vil kun kunne modregnes i samme virksomheds fremtidige overskud. Der ses

ikke at være afgørende argumenter for, at underskud fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed i større

udstrækning skulle kunne modregnes i virksomhedsoverskud fra andre virksomheder, end i den

pågældendes lønindkomst mv. i virksomheden, hvis underskudsfremførslen kildeartsbegrænses.

Det bemærkes i denne forbindelse, at mange virksomhedsejere gennem valget mellem at drive

virksomheden som personligt drevet virksomhed i et P/S eller et A/S eller ApS selv afgør, om afka-

stet for personen skattemæssigt kvalificeres som virksomhedsoverskud eller løn/udbytte.

En kildeartsbegrænset udvidelse af adgangen til underskudsfremførsel vil bl.a. medføre, at der

skal tages stilling til, hvorledes kildeartsbegrænsningen konkret skal foretages. Ved erhvervsmæs-

sig virksomhed foretages der ikke en sondring mellem de forskellige typer af aktiviteter i virksom-

heden. Dvs. at det ikke er afgørende, om virksomheden udvikler sig eller diversificerer, så der er

tale om flere typer af aktiviteter inden for den samme virksomhed. Kildeartsbegrænsning ud fra

den enkelte aktivitet kan desuden være vanskelig, hvis der er tale om to typer af virksomheder,

som drives samtidig, men hvor udgiften kan siges at vedrøre begge virksomheder, fx udgifter til

husleje. Sondringen er dog ikke vanskeligere eller anderledes end sondringen mellem virksom-

hed, der i væsentligt omfang tjener et privat formål, og anden virksomhed, som fortsat vil skulle

foretages.

For en kildeartsbegrænset udvidelse af adgangen til underskudsfremførsel taler:

•

At give mulighed for at fremføre underskuddet til anvendelse i evt. overskud fra senere år

vil kunne give større mulighed for, at virksomheden evt. udvikler sig til at blive en er-

hvervsmæssig virksomhed.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

•

En fremførselsadgang, der kildeartsbegrænses til samme virksomhed, vil begrænse spe-

kulationsmulighederne ved ordningen.

Imod en udvidelse af adgangen til underskudsfremførsel taler:

•

En kildeartsbegrænsning af underskudsfremførselsadgangen kan gøre reglerne mere

komplicerede, idet det vil indebære, at der stadig skal foretages en konkret vurdering af,

hvorvidt den enkelte virksomhed er erhvervsmæssig eller ej.

Det anbefales på baggrund af analysen alene at lade muligheden for at fremføre et kildeartsbe-

grænset underskud indgå i modellen for regelsættet for beskatning af ikke-erhvervsmæssig virk-

somhed.

Uanset om man generelt vælger at ændre reglerne om beskatning af ikke-erhvervsmæssig virk-

somhed, således at reglerne med visse undtagelser følger reglerne for erhvervsdrivende virksom-

heder, bør det overvejes, om ikke underskudsfremførselsreglerne for ikke-erhvervsmæssige virk-

somheder skal ændres, så ikke-erhvervsmæssige virksomheder fremover altid får mulighed for at

fremføre et kildeartsbegrænset underskud ubegrænset tidsmæssigt til modregning i virksomhe-

dens fremtidige overskud i den pågældende virksomhed. Det vil kunne medføre, at disse virksom-

heder evt. på sigt lettere kan få mulighed for at udvikle sig til en erhvervsmæssig virksomhed, men

vil dog samtidig komplicere lovgivningen og særligt administrationen, hvilket i sig selv ikke er øn-

skeligt.

6.3.3.4 Anvendelse af virksomhedsordningen

Virksomhedsordningen giver bl.a. mulighed for en lav foreløbig beskatning på 22 pct. og fuld fra-

dragsværdi for virksomhedens renteudgifter.

Hvis der gives mulighed for, at ikke-erhvervsmæssige virksomheder kan anvende virksomheds-

ordningen, vil det kunne give mulighed for at opspare overskud i virksomheden mod en foreløbig,

lav beskatning. Da ikke-erhvervsmæssige virksomheder netop er karakteriseret ved, at de ofte

ikke har et overskud, vil dette formentlig ikke have den store betydning for virksomhedsejeren.

Hvis der er et overskud, er der således typisk tale om en reel erhvervsmæssig virksomhed. Det be-

mærkes i øvrigt, at hvis der er tale om en tidsbegrænset ordning, vil ikke-erhvervsmæssige virk-

somheder skulle tages ud af ordningen ved dens udløb, hvilket vil være meget kompliceret.

En mulighed for anvendelse af virksomhedsordningen vil også give mulighed for fuld fradrags-

værdi for rentefradrag. Der vil således være mulighed for, at virksomheden får en større værdi af

rentefradraget, end det normalt vil være tilfældet, idet renterne vil kunne fradrages med fuld værdi

i personlig indkomst i stedet for i kapitalindkomsten. Det vil udgøre en likviditetsmæssig lettelse

for den skattepligtige, men vil sammen med fradraget for rådgiverhjælp også reducere beskatnin-

gen af eventuelle overskud, hvilket vil trække i retning af et mindreprovenu for staten. Skattemini-

steriet har ikke kendskab til opgørelser over omfanget af disse renteudgifter og en nærmere kvan-

tificering af mindreprovenuet er derfor ikke mulig.

Det anbefales på denne baggrund ikke at lade regelsættet for beskatning af ikke-erhvervsmæssig

virksomhed omfatte muligheden for at anvende virksomhedsskatteloven.

6.3.3.5 Anvendelse af virksomhedsomdannelsesloven

Princippet bag skattefri virksomhedsomdannelse er, at en personligt ejet virksomhed kan indsky-

des i et selskab, uden at den tidligere ejer samtidig bliver beskattet. Loven bygger på et successi-

onsprincip, hvorefter selskabet skattemæssigt indtræder i den tidligere ejers sted med hensyn til

de overtagne aktiver og passivers anskaffelsestidspunkt, anskaffelsessum mv. Det betyder, at be-

skatning af de fortjenester, der i princippet konstateres ved omdannelsen, normalt først finder

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

sted, når den oprindelige ejer af virksomheden afstår de aktier eller anparter, der er ydet som ve-

derlag for virksomheden, eller virksomheden likvideres.

Det er en forudsætning for anvendelse af virksomhedsomdannelsesloven, at det er en erhvervs-

virksomhed, der omdannes. En ikke-erhvervsmæssig virksomhed kan ikke anvende virksomheds-

omdannelseslovens regler.

En udvidelse af virksomhedsomdannelseslovens regler til ikke-erhvervsmæssige virksomheder

vil indebære den fordel for ejeren, at beskatningen af de fortjenester, der konstateres ved omdan-

nelsen, kan udskydes til det tidspunkt, hvor ejeren sælger aktierne eller anparterne i den omdan-

nede virksomhed.

Ikke-erhvervsmæssige virksomheder er normalt kendetegnet ved, at virksomhederne over en

længere årrække har haft underskud. Det må derfor som udgangspunkt antages, at disse virksom-

heder kun vil have begrænset interesse i at anvende virksomhedsomdannelsesloven. Det taler

som udgangspunkt for, at der ikke er behov for at inkludere anvendelse af virksomhedsomdannel-

sesloven. Der vil imidlertid ofte i etableringsfasen af en virksomhed være behov for løbende tilfør-

sel af likviditet fra eksterne partnere. Dette er lettest, hvis den pågældende virksomhed er omdan-

net til et selskab. Når virksomheden har underskud, vil en skattepligtig omdannelse typisk være

mere attraktiv end en skattefri omdannelse.

Hvis der indføres en regel om kildeartsbegrænset underskudsfremførsel i forhold til virksomhe-

dens enkelte aktiviteter, jf. ovenfor under pkt. 6.3.3.3., vil der dog være en risiko for, at en virksom-

hedsomdannelse efter virksomhedsomdannelsesloven vil kunne bruges til at omgå denne kilde-

artsbegrænsning. Der bør derfor, hvis man vælger at give mulighed for at anvende virksomheds-

omdannelseslovens regler, indsættes værnsregler i loven, der begrænser muligheden for den om-

dannede virksomheds anvendelse af det underskud, der er opstået inden omdannelsen af virk-

somheden, således at den oprindelige kildeartsbegrænsning opretholdes.

Det anbefales på denne baggrund ikke at lade regelsættet for beskatning af ikke-erhvervsmæssig

virksomhed omfatte muligheden for at anvende lov om skattefri virksomhedsomdannelse. Det

passer også bedst med, at den overvejede ordning ikke omfatter virksomhed i selskabsform, jf.

afsnit 6.1.

6.4 Skal ordningen være obligatorisk eller valgfri

Ordningen giver overordnet mulighed for, at visse ikke-erhvervsmæssige virksomheder som ud-

gangspunkt vil kunne anvende de samme regler som erhvervsmæssige virksomheder, uden at

der skal foretages en konkret vurdering af virksomhedens erhvervsmæssige karakter.

Hvis den skattepligtige også driver anden virksomhed, vil en sådan vurdering dog skulle foretages

for at kunne foretage den særskilte indkomstopgørelse for den ikke-erhvervsmæssige virksom-

hed, som er nødvendig, hvis underskud fra den ikke-erhvervsmæssige virksomhed ikke skal

kunne anvendes i al anden indkomst. Herudover vil der skulle foretages en vurdering af, om virk-

somheden tjener et privat formål i væsentligt omfang. Ordningen giver overordnet mulighed for, at

visse mindre, nye ikke-erhvervsmæssige virksomheder som udgangspunkt vil kunne anvende de

samme regler som erhvervsmæssige virksomheder, uden at der skal foretages en konkret vurde-

ring af virksomhedens erhvervsmæssige karakter. Hvis den skattepligtige også driver anden virk-

somhed, vil en sådan vurdering dog skulle foretages for at kunne foretage den særskilte ind-

komstopgørelse for den ikke-erhvervsmæssige virksomhed, som er nødvendig, hvis underskud

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

fra den ikke-erhvervsmæssige virksomhed ikke skal kunne anvendes i al anden indkomst. Herud-

over vil der skulle foretages en vurdering af, om virksomheden tjener et privat formål i væsentligt

omfang.

Der vil stadig være en fordel ved at blive anset for at drive erhvervsmæssig virksomhed, idet der

ikke lægges op til, at et evt. underskud i virksomheden vil kunne fradrages i bl.a. evt. lønindkomst.

Dvs. at virksomhedsejeren under alle omstændigheder vil have et ønske om, at virksomheden an-

ses for at være erhvervsmæssig.

Det må forventes, at ordningen vil blive anvendt af virksomheder, der har forsøgt at blive omfattet

af reglerne for erhvervsmæssig virksomhed, men som ikke opfylder de skattemæssige krav for at

blive anset for at være erhvervsmæssige virksomheder. Ved at anvende ordningen vil virksomhe-

derne alligevel kunne anvende nogle af de særlige regler, der gælder for erhvervsmæssig virksom-

hed fx fradrags- og afskrivningsreglerne. Disse regler vil i alle tilfælde være bedre end de gæl-

dende regler for ikke-erhvervsmæssige virksomheder. Da den foreslåede ordning i alle tilfælde er

bedre for ikke-erhvervsmæssige virksomheder end de gældende regler, kan det overvejes at gøre

ordningen obligatorisk i stedet for at gennemføre ordningen som en tilvalgsordning.

Udgangspunktet vil herefter være, at skattemyndighederne ligesom i dag ved ligningen tager stil-

ling til, om den enkelte virksomhed opfylder kriterierne for at blive anset for at være en selvstæn-

dig erhvervsvirksomhed. Hvis dette ikke er tilfældet, tages der stilling til, om virksomheden er ud-

slag af en privat interesse. Hvis virksomheden ikke er udslag af en privat interesse, finder det nye

regelsæt anvendelse. Hvis virksomheden derimod er udtryk for en privat interesse, finder de gæl-

dende regler for ikke-erhvervsmæssig virksomhed anvendelse.

6.5 Varighed af ordningen

Det kan overvejes, om der bør fastsættes en tidsmæssig grænse for, hvor længe en ikke-erhvervs-

mæssig virksomhed kan være omfattet af regelsættet. Udgangspunktet bør dog være, at der ikke

bør være en tidsmæssig grænse, bl.a. fordi der ellers vil skulle foretages en vurdering af, hvorvidt

virksomheden har ændret karakter efter en årrække, således at der starter en ny periode, hvor re-

gelsættet kan anvendes. I stedet bør regelsættet udformes således, at der er grænser for, hvor

meget der vil kunne spekuleres i at være ikke-erhvervsmæssig virksomhed, fx ved at begrænse

muligheden for at kunne anvende et evt. underskud i anden indkomst, jf. ovenfor.

Hvis ordningen ikke tidsbegrænses, vil der dog kunne være en risiko for, at virksomheder, der al-

drig bliver rentable, kan anvende ordningen til at nedsætte ejerens skattepligtige indkomst fra an-

dre aktiviteter, der indgår i virksomheden, hvis der åbnes op for, at underskud i en aktivitet skal

kunne modregnes i en anden aktivitet, jf. ovenfor i afsnit 6.3.3. Der opstår herved misbrugsmulig-

heder, som kan eliminere skattebetalingen. Dette kan betyde, at staten reelt kommer til at under-

støtte de former for virksomhed, som ikke er erhvervsmæssige. Det vil kunne give incitament til at

starte virksomhed, som før skat aldrig vil kunne blive rentabel.

Der er ikke i forbindelse med nærværende analyse foretaget en konkret vurdering af skatteforvalt-

ningens omkostninger til administration og kontrol.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

6.6 Statsstøtteretlig vurdering

Det kan overvejes, om ordningen vil indebære statsstøtte, der kun vil kunne gennemføres efter

forudgående godkendelse af Europa-Kommissionen. Det kan i den forbindelse navnlig overvejes,

om ordningen må anses for at ville indebære en økonomisk fordel for visse virksomheder, dvs. om

den såkaldte selektivitetsbetingelse er opfyldt.

Den overvejede ordning vil indebære, at de berørte virksomheder i relation til udøvelsen af økono-

miske aktiviteter som udgangspunkt vil få mulighed for at blive behandlet efter samme regelsæt,

som gælder for de virksomheder, der udøver samme økonomiske aktiviteter, men som (utvivl-

somt) lever op til de særlige krav, der er afgørende for, om en virksomhed anses for erhvervsmæs-

sig i skattemæssig henseende. Alle virksomheder

–

forstået som fysiske personer, der udøver

økonomiske aktiviteter

–

vil derfor som udgangspunkt blive behandlet ens.

På de punkter, hvor der efter den overvejede ordning ikke vil kunne opnås samme retsstilling som

for virksomheder, der (utvivlsomt) anses for erhvervsmæssige, er der desuden tale om, at de be-

rørte virksomheder afskæres fra at opnå visse fordele.

De virksomheder, der i givet fald vælger ordningen, vurderes på den baggrund ikke at ville opnå en

økonomisk fordel i forhold til virksomheder, der utvivlsomt må anses for erhvervsmæssige. Der

vurderes derfor som udgangspunkt ikke at ville være tale om en selektiv fordel i statsstøtteregler-

nes forstand.

Det bemærkes, at der ved eventuelle begrænsninger i relation til, hvilke virksomheder der vil

kunne anvende ordningen, herunder tidsmæssige eller størrelsesmæssige begrænsninger, bør

foretages en vurdering af, om sådanne begrænsninger kan give anledning til statsstøtteretlige

problemstillinger.

6.7 Samlet vurdering

Det vurderes samlet set, at der for ikke-erhvervsmæssige virksomheder, der ikke i væsentligt om-

fang tjener et privat formål, kan etableres regler, der betyder, at ikke-erhvervsmæssige virksomhe-

der som udgangspunkt skal opgøre den skattemæssige indkomst efter de samme regler som de

regler, der gælder for erhvervsmæssig virksomhed. Ordningen bør være obligatorisk og automa-

tisk finde anvendelse for de omfattede ikke-erhvervsmæssige virksomheder.

Det vil gøre det mere entydigt, hvilke regler der gælder, hvis indkomst fra ikke-erhvervsmæssige

virksomheder som udgangspunkt skal opgøres på samme måde som indkomst fra de erhvervs-

drivende virksomheder. Herved undgås det (med visse undtagelser), at indkomst fra ikke-er-

hvervsmæssig virksomhed skal opgøres efter et separat regelsæt. Dette vil i sig selv være udtryk

for en vis forenkling. Endvidere vil det forhold, at det vil være mere forudberegneligt, hvilke regler

indkomst fra virksomhed omfattes af, gøre det lettere at drive virksomhed. Det vil bl.a. give anled-

ning til færre korrektioner, hvis det viser sig, at en virksomhed, som den erhvervsdrivende selv har

anset som erhvervsvirksomhed, i skattemæssig henseende er en ikke-erhvervsmæssig virksom-

hed.

Udgangspunktet om, at indkomst fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed skal opgøres på samme

måde som indkomst fra erhvervsmæssig virksomhed, bør dog ikke gælde uden undtagelser. Det

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

vurderes ikke hensigtsmæssigt at give ikke-erhvervsmæssige virksomheder mulighed for at an-

vende virksomhedsskatteloven og virksomhedsomdannelseslovens regler. Desuden bør under-

skud ikke kunne modregnes i anden indkomst som fx almindelig lønindkomst eller indkomst fra

selvstændig erhvervsvirksomhed, og muligheden for at kunne fremføre underskud bør begræn-

ses til det kildeartsbegrænsede underskud. Det betyder, at underskuddet fra den ikke-erhvervs-

mæssige virksomhed ikke vil kunne fremføres til modregning i overskud fra anden erhvervsvirk-

somhed, lønindkomst og evt. ægtefælles indkomst. Endelig vurderes det heller ikke hensigtsmæs-

sigt at give ikke erhvervsmæssige virksomheder mulighed for at få udbetalt skatteværdien af un-

derskud efter ligningslovens § 8 X.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

7. Forenkling af regler for beskatning

af honorarmodtagere mv.

7.1 Problemstilling

Det skattemæssige begreb ”honorarmodtagere” omfatter fysiske personer inden for et meget

bredt område med mange forskellige aktiviteter.

I langt de fleste situationer har honorarmodtagere dog en række lighedspunkter med lønmodta-

gere, uden at de kan siges at have en egentlig arbejdsgiver. Det er for både lønmodtagere og ho-

norarmodtagere den personlige arbejdsindsats, der er central for honoreringen.

Honorarmodtagere kan have meget svingende indtægter, og da de også er B-skatteydere, kan en

honorarmodtager risikere at få en betydelig restskat.

De mange lighedspunkter med lønmodtagere taler for at overveje nærmere, om det er muligt at

ændre honorarmodtageres skattebetaling således, at hvervgivere fremover indeholder en forelø-

big skat, ligesom arbejdsgivere allerede gør for lønmodtagere.

Der kan dog samtidig være behov for at overveje, om der for så vidt angår fradrag bør være bedre

muligheder for honorarmodtagere mht. at fradrage udgifter, fx en foredragsholders udgifter til

kost og logi, fx ved brug af standardsatsen i ligningslovens § 9 A, stk. 2.

Endvidere bør det overvejes, om det vil være hensigtsmæssigt at udbrede den i afsnit 6 skitserede

ændrede beskatningsmodel for ikke-erhvervsmæssig virksomhed til honorarmodtagere.

Dette afsnit indeholder en beskrivelse og analyse af mulighederne for at ændre reglerne for hono-

rarmodtagere, så de fremover behandles efter nogle af de samme skatteregler som lønmodtagere

eller efter den ændrede beskatning for ikke-erhvervsmæssige virksomheder.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

7.2 Gældende regler for beskatning af honorarmodtagere

I skatteretten findes ikke en entydig definition af honorarmodtagere, hvorfor afgrænsningen heraf

skal findes i retspraksis. Honorarmodtagerbegrebet knytter sig til honorarer, der udbetales som

vederlag for personligt arbejde, som udføres uden for tjenesteforhold, men som ikke stammer fra

egentlig selvstændig erhvervsvirksomhed. Begrebet afgrænses således i høj grad negativt i for-

hold til lønmodtagere, selvstændig erhvervsvirksomhed og ikke-erhvervsmæssig virksomhed.

Honorar, der udbetales som led i et konkret tjenesteforhold, adskiller sig ikke væsentligt fra almin-

delig løn. Forskellen ligger i selve tilknytningen til hvervgiveren, hvor lønmodtageren arbejder efter

en arbejdsgivers anvisning, regning og risiko og som led i en aftale om løbende arbejdsydelse,

mens honorarmodtageren er mere uafhængig og dermed har en løsere tilknytning til hvervgiveren.

På den led minder honorarmodtagere mere om selvstændig erhvervsvirksomhed/ikke-erhvervs-

mæssig virksomhed, idet honorarmodtagere dog typisk ikke har væsentlige udgifter eller økono-

misk risiko.

Honorarmodtagere, der på forholdsvis fast basis får vederlaget udbetalt af samme hvervgiver, vil

være primært grænsende mod lønmodtagere, men kan alt afhængig af instruktionsbeføjelse mv.

også være grænsende mod selvstændig erhvervsvirksomhed, hvilket i nogle situationer kan gøre

sondringen vanskelig. Tilsvarende kan der opstå afgrænsningsvanskeligheder mellem honorar-

modtagere og ikke-erhvervsmæssig virksomhed, herunder hobbyvirksomhed, hvis aktiviteten er

uden økonomisk risiko og systematisk indkomsterhvervelse for øje og fx i højere grad varetager

private formål. Det bemærkes, at rentabilitet tillægges betydelig vægt i vurderingen af, om en virk-

somhed betegnes som erhvervsmæssig.

For honorarer, som udgør vederlag for personligt arbejde, der udføres uden for tjenesteforhold, og

som heller ikke stammer fra selvstændig erhvervsvirksomhed eller ikke-erhvervsmæssig virksom-

hed, skal der betales arbejdsmarksbidrag af bruttovederlaget.

Der gælder som udgangspunkt ens skatteregler for honorarvirksomhed og ikke-erhvervsmæssig

virksomhed. Der er dog den forskel, at overskud fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed ikke er ar-

bejdsmarkedsbidragspligtigt.

Honorarer udbetales som udgangspunkt som B-indkomst, medmindre det lovmæssigt er gjort til

A-indkomst. Udbetaling af bonus i honorarforholdet følger beskatningen af det honorar, som bo-

nusudbetalingen kan henføres til.

Konsekvensen af at være honorarmodtager i stedet for lønmodtager er bl.a., at det er nettoind-

komsten, der bliver beskattet som personlig indkomst. For honorarmodtagerne betyder det fx, at

driftsomkostningerne ved indkomsterhvervelsen kan reducere den personlige indkomst, hvor-

imod lønmodtagere kun kan foretage fradrag i den skattepligtige indkomst, og kun for driftsom-

kostninger, der overstiger bundgrænsen i ligningslovens § 9, stk. 1. Det betyder, at honorarmodta-

geres fradrag har højere skatteværdi end lønmodtageres fradrag.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

For honorarmodtagere er fradraget for driftsomkostninger begrænset til de udgifter, der specifikt

vedrører honorarvederlaget (kildebegrænset). Underskud kan således ikke fradrages i anden ind-

komst, overføres til ægtefælle eller til senere indkomstår. For lønmodtagere kan underskud i for-

bindelse med lønindkomsten modregnes i anden indkomst, ægtefællens indkomst eller fremføres

til modregning i et senere indkomstår.

Boks 1. Sammenfatning af forskelle mellem beskatning af selvstændigt erhvervsdrivende,

ikke selvstændigt erhvervsdrivende, lønmodtagere og honorarmodtagere

Ikke-

erhvervsmæssig

virksomhed

Der betales ar-

Overskud regnes

bejdsmarkedsbi-

ikke med til bi-

drag af nettoind-

drag af bruttoind-

dragsgrundlaget.

komsten. Personlig komsten. Personlig komsten. Personlig Personlig ind-

indkomst, jf. stats- indkomst, jf. stats- indkomst, jf. stats- komst, jf. statsskat-

skattelovens § 4

telovens § 4 og

og personskattelo- og personskattelo- og personskattelo- personskattelo-

vens § 3.

vens § 3. Den

vens § 3.

skattepligtige

værdi af persona-

legoder fastsættes

som udgangspunkt

efter reglerne i lig-

ningslovens § 16.

Fradrag i arbejds-

Ikke fradrag i ar-

Fradrag i person-

markedsbidrags-

bejdsmarkedsbi-

lig indkomst.

grundlaget. Fra-

dragsgrundlaget.

drag i personlig

Ligningsmæssigt

Fradrag i personlig

indkomst.

fradrag.

indkomst.

Fradrag for drifts-

Fradrag for visse

Fradrag for udgifter Fradrag for udgifter

omkostninger. Dog lønmodtagerudgif- i tilknytning til ind-

i tilknytning til ind-

eventuel afskriv-

ter, herunder af-

tægterne. Fradrag, tægterne. Fradrag

ningsadgang.

skrivninger efter af- herunder for af-

herunder for af-

skrivningsloven,

skrivninger, kan

der overstiger

ikke overstige ind- ikke overstige ind-

6.600 kr. (2022).

tægten ved den

Beløbsgrænsen

enkelte virksom-

gælder ikke for ud- hed. Honorarmod- hed. Der er ikke

gifter til fagfore-

tagere kan fore-

hjemmel til at be-

ningskontingent, A- tage afskrivninger

skatte eventuelt

kasse, befordring

efter afskrivnings-

genvundne afskriv-

mellem hjem og ar- lovens kapitel 2 og ninger, selvom der

bejde og fradrag

tidligere er foreta-

for rejseudgifter.

get fradrag efter

nettoindkomstprin-

cippet, fordi der er

tale om levetidsaf-

skrivninger.

Underskud ved er- Underskud kan

Underskud kan

hvervsvirksomhed modregnes i ægte- ikke fremføres til

ikke fremføres til

kan modregnes i

fællens indkomst.

modregning i se-

anden personlig

Overskydende be- nere års indkomst. nere års indkomst.

indkomst, fx løn-

løb fremføres til

Underskud kan

indkomst. Fremfør- modregning i se-

ikke modregnes i

selsadgang.

nere indkomstår.

anden indkomst.

Kan anvendes.

Kan ikke anven-

Kan ikke anvendes Kan ikke anven-

des.

Selvstændig

erhvervsdrivende

Lønmodtager

Honorar-

modtager

Beskatning

af indtjening

Fradrags-

værdi

Fradrags-

grundlag

Underskud

Virksom-

heds-

ordningen

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

7.3 Overvejelser i forbindelse med mulige forenklingstiltag

Udgangspunktet for overvejelserne om forenkling af reglerne for beskatning af honorarmodtagere

er i størst muligt omfang at lade disse regler følge de regler, der gælder for lønmodtagere. Endvi-

dere bør det overvejes, om det vil være hensigtsmæssigt at udbrede den i afsnit 6 skitserede æn-

drede beskatningsmodel for ikke-erhvervsmæssig virksomhed til honorarmodtagere.

7.3.1 Nærmere om evt. afgrænsning af honorarmodtagere

Honorarmodtagere kan som nævnt kendetegnes ved at have indkomstskabende aktiviteter, der

primært består af den personlige arbejdsindsats for forskellige hvervgivere.

De forskellige typer hvervgivere kan variere meget i forhold til, hvad den enkelte honorarmodtager

beskæftiger sig med.

Nogle honorarmodtagere, der holder foredrag i virksomheder, offentlige institutioner o. lign. fx i

forbindelse med teambuilding, vil ofte have den samme type hvervgivere. Disse hvervgivere er

kendetegnet ved, at de har ansatte og er vant til at indeholde skat og moms, indberette udbetalin-

ger og indbetale skattebeløb til skattemyndighederne.

Andre honorarmodtagere kan være beskæftiget af meget forskellige typer af hvervgivere. Der kan

fx være tale om en ballonmand eller kunstner, der både bliver beskæftiget til optræden i virksom-

heder og institutioner, men som samtidigt også kan blive hyret af private til fx private fødselsdags-

arrangementer.

I de såkaldte lønmodtagerregler i ligningslovens § 16, stk. 1, omfattes efter gældende regler veder-

lag til honorarmodtagere i de tilfælde, hvor der er tale om personligt arbejde udenfor tjenestefor-

hold og vederlag til honorarmodtagere, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser,

udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer. Det kan overvejes at bruge en til-

svarende afgrænsning for en eventuel ændring af reglerne for beskatning af honorarmodtagere.

7.3.2 Opgørelse af indkomst efter de samme regler som for lønmodtagere

Honorarmodtageres aktivitet minder på en række punkter om de aktiviteter, der udføres af løn-

modtagere. Det er derfor nærliggende at overveje, i hvilket omfang det er muligt at anvende de

samme skatteregler for honorarmodtagere som for lønmodtagere.

En lønmodtager kan fradrage udgifter til befordring efter reglerne i ligningslovens § 9 C. Lønmod-

tagere, der i forbindelse med kundeopsøgende aktiviteter afholder udgifter til befordring, der ved-

rører flere arbejdsgivere på én gang, kan endvidere foretage fradrag for befordringsudgifter efter

ligningslovens § 9 B. Lønmodtagere har endvidere mulighed for at modtage skattefri rejse- og be-

fordringsgodtgørelse efter reglerne i ligningslovens § 9 A, eller foretage fradrag med standardsat-

serne i § 9 A. Fradraget skal ske i den skattepligtige indkomst, dvs. som såkaldt ligningsmæssigt

fradrag, hvilket betyder, at skatteværdien af fradraget er 25,6 pct. (2022) i en gennemsnitskom-

mune, inkl. kirkeskat.

Honorarmodtagere har mulighed for at få fradrag for udgifter til erhvervsmæssig befordring enten

med de faktiske udgifter eller med Skatterådets sats, jf. ligningslovens § 9 B. Hvis de afholder rej-

seudgifter i forbindelse med honorarvirksomheden, kan de imidlertid ikke fradrage udgifterne ef-

ter standardsatser i ligningslovens § 9 A, som det er tilfældet for lønmodtagere og selvstændigt

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

erhvervsdrivende, bortset fra honorarmodtagere, som er medlemmer af eller medhjælpere for be-

styrelser, udvalg, kommissioner, råd og lign., hvis de aflønnes med et vederlag, der er A-indkomst.

Det betyder, at de fleste honorarmodtagere udelukkende kan fradrage faktiske, dokumenterede

rejseudgifter i den personlige indkomst efter nettoindkomstprincippet, dvs. at der skal være en

direkte sammenhæng mellem udgiften og den indkomstskabende aktivitet.

Honorarmodtagere, som foretager fradrag efter nettoindkomstprincippet, skal foretage fradraget i

den personlige indkomst, hvilket betyder, at skatteværdien af fradraget er 37,7-52,7 pct. i en gen-

nemsnitskommune, inkl. kirkeskat.

Hvis reglerne for lønmodtagere og honorarmodtagere skal paralleliseres, kan det overvejes at lade

honorarmodtagere anvende de samme regler som lønmodtagere.

Det kan mest oplagt overvejes at give mulighed for at anvende standardsatsen for rejseudgifter i

stedet for at fradrage de faktiske udgifter (med en grænse på 29.600 kr. (2022-niveau) som også

gælder for lønmodtagere). Det kan endvidere overvejes, om hvervgiveren skal kunne udbetale

skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse. Det bemærkes, at honorarmodtagere har et løsere til-

knytningsforhold til deres hvervgivere, end lønmodtagere har til deres arbejdsgivere, og at hono-

rarmodtagere typisk har flere hvervgivere, end lønmodtagere har arbejdsgivere.

Standardfradrag medfører i sagens natur, at der ikke stilles krav om beløbsmæssigt sammenfald

mellem afholdte udgifter og standardsatsen, der kan foretages fradrag med, men det bør ikke

medføre en lempelse af kravet om, at der skal være en direkte sammenhæng mellem rejseudgif-

ten og den indkomstskabende aktivitet ved honorarvirksomhed. Denne sammenhæng vil skulle

dokumenteres/sandsynliggøres, uanset om fradraget foretages efter standardsatser eller faktiske

udgifter. Det vil alt andet lige være nemmest at dokumentere en sammenhæng mellem rejseud-

giften (efter standardsats) og indkomsten, hvis der er afholdt udgifter.

Fradrag med standardsats bør

–

ligesom fradrag for faktiske udgifter

–

kun kunne nedbringe ind-

komst fra honorarvirksomheden (dvs. kildeartsbegrænsning). Endvidere skal de gældende almin-

delige betingelser for at foretage fradraget efter standardsatser være opfyldt, herunder at hono-

rarmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulig-

hed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. For så vidt angår skattefrie rejsegodtgørelser, bør

der tilsvarende de gældende regler være krav om, at hvervgiveren fører den fornødne kontrol.

Hvis fradraget skal fastsættes som for lønmodtagere, skal det foretages i den skattepligtige ind-

komst. Det betyder, at fradragsværdien af en honorarmodtagers standardfradrag vil blive lavere

end fradragsværdien af en honorarmodtagers faktiske udgifter. Alternativt skal honorarmodtagere

på dette punkt behandles anderledes end lønmodtagere og kunne foretage fradraget i den per-

sonlige indkomst ligesom selvstændigt erhvervsdrivende. Herved svækkes hensynet til paralleli-

tet med lønmodtagerne dog.

En ændring vil give mulighed for, at honorarmodtagere kan vælge mellem at fradrage de faktiske

rejseudgifter efter nettoindkomstprincippet eller foretage fradrag med samme standardsats, som

gælder for lønmodtagere og selvstændige.

En sådan ændring af de gældende regler (indførelse af valgfrihed) vil isoleret set medføre et min-

dreprovenu.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

7.3.3 Opgørelse af indkomst efter den i afsnit 6 skitserede ændrede beskatningsmodel for ikke-

erhvervsmæssige virksomheder

I afsnit 6 skitseres en ændret beskatningsmodel for ikke-erhvervsmæssige virksomheder, hvoref-

ter virksomhederne som udgangspunkt får mulighed for at opgøre den skattepligtige indkomst

efter de regler, der gælder for selvstændigt erhvervsdrivende. Behovet for en ordning er begrun-

det i, at det kan være svært at finde ud af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed

eller ej og som følge heraf, hvilke regler der gælder for indkomstopgørelsen. Endvidere skal ord-

ningen udformes, så der skabes mulighed for, at også ikke-erhvervsmæssige virksomheder kan

fremføre skattemæssigt underskud til modregning i virksomhedens overskud i senere ind-

komstår. Denne ordning skal gælde for virksomheder, der efter en konkret vurdering ikke kan an-

ses for at være drevet erhvervsmæssigt. Ordningen skal medvirke til at skabe en vis sikkerhed for

den skattemæssige behandling af disse virksomheder.

Der vil dog skulle foretages en sondring mellem virksomheder, der har et erhvervsmæssigt formål,

og virksomheder, der i et væsentligt omfang tjener et privat formål.

Der henvises til afsnit 6 for en nærmere beskrivelse af ordningen.

Det kan overvejes, om ordningen også skal finde anvendelse for honorarmodtagere. Det bemær-

kes, at i det omfang honorarer indgår i ikke-erhvervsmæssig virksomhed, vil de blive omfattet af

ordningen, ligesom honorarer, der indgår i selvstændig erhvervsvirksomhed, i sagens natur bliver

beskattet sammen med den øvrige indkomst i virksomheden.

Den ændrede beskatningsordning er som nævnt begrundet i, at det kan være svært at finde ud af,

om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed eller ej og som følge heraf, hvilke regler der

gælder for indkomstopgørelsen. For honorarmodtagerne vil tvivlen kunne opstå ved vurderingen

af, om et givent honorar indgår i en virksomhed eller ej. Vurderingen vil i mange tilfælde ikke give

anledning til tvivl, fordi honoraret enten har enkeltstående karakter eller klart er erhvervet som led

i en virksomheds virke. Herudover vil der være honorarer, hvor det kan være mere vanskeligt at

vurdere, om de indgår i en virksomhed, typisk ved ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Det vil såle-

des være for denne gruppe, hvor der kan være en tvivl, der ville kunne afhjælpes med et ensartet

regelsæt.

Den ændrede beskatningsmodel udformes, så der skabes mulighed for, at også ikke-erhvervs-

mæssige virksomheder kan fremføre skattemæssigt underskud til modregning i virksomhedens

overskud i senere indkomstår. Ligesom for underskud for ikke-erhvervsmæssig virksomhed er der

ikke efter gældende regler adgang til fremførsel af underskud fra honorarvirksomhed. Imidlertid er

det kendetegnende for honorarmodtagerne, at størstedelen har ingen eller relativt beskedne fra-

dragsberettigede udgifter. Endvidere er fradragene kildeartsbegrænset, og ligesom for ikke-er-

hvervsmæssig virksomhed bør kildeartsbegrænsningen opretholdes.

Selv om der af Landsskatterettens praksis ses mulighed for at foretage fradrag i den samlede ind-

komst fra ensartede aktiviteter i honorarvirksomhed

, således at fradrag eller afskrivninger ikke

skal fordeles ud på enkeltstående aktiviteter, så medfører kildeartsbegrænsningen, at det kun er

de udgifter, der er direkte forbundet med honorarindkomsten, som kan trækkes fra. Det betyder,

at kildeartsbegrænsningen i sig selv vil lægge en vis begrænsning på muligheden for at modregne

i indkomst fra efterfølgende indkomstår, især hvis underskuddet vedrører honorarer af enkeltstå-

ende karakter. Håndteringen af kildeartsbegrænsningen i forbindelse med fremførelse, herunder

Se afsnit 4.3 Ændring af arbejdsmarkedsbidragspligten

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

sikring af, at et givent underskud kun kan fratrækkes i en given indkomst i et efterfølgende ind-

komstår, må antages at være administrativt besværligt for både borgerne og skattemyndighe-

derne.

Det bemærkes, at honorarmodtagere allerede kan foretage afskrivninger efter afskrivningslovens

kapitel 2 og 3, hvorfor den ændrede beskatningsmodel ikke vil medføre en ændring i den hen-

seende.

Udbredelse af den ændrede beskatningsmodel til honorarmodtagere vil derimod medføre en æn-

dring i form af, at en række særregler, der gælder for selvstændig erhvervsvirksomhed, også vil

finde anvendelse i den udstrækning, de ikke undtages fra ordningen. Det betyder, at der fx vil

være mulighed for at fradrage rejseudgifter efter standardsatser i ligningslovens § 9 A, (med fra-

drag i den personlige indkomst), at opnå fradrag for privat brug af en PC, der også bruges er-

hvervsmæssigt og er finansieret gennem fradrag i honorarindkomsten, og at fradrage udgifter til

egen misbrugsbehandling.

Det forekommer ikke nødvendigvis rimeligt at et enkeltstående eller beskedne honorarer i løbet af

et indkomstår skal kunne udløse skattefrihed for privat brug af en PC, der er finansieret gennem

fradrag i honorarindkomsten, eller mulighed for at foretage fradrag i honorarindkomsten for egen

misbrugsbehandling. Det kan fx være en influencer, der kun har enkeltstående indkomstgenere-

rende aktiviteter, der bruger en PC til at lave en annonce, som influenceren bliver honoreret for, for

et givent produkt på sociale medier. Et andet eksempel kan være en person, der ved siden af sit

primære erhverv som lønmodtager holder enkelte foredrag, der aflønnes med beskedne honora-

rer, hvortil der bruges en PC til forberedelse og præsentation. Det bemærkes i øvrigt, at henset til,

at størstedelen af honorarmodtagerne har ingen eller relativt beskedne fradragsberettigede udgif-

ter, vil udvidede fradragsretter kunne udnyttes til at nedbringe den skattepligtige indkomst.

7.3.4 Muligheder for at indføre indeholdelsespligt

En virksomhed har indberetningspligt, når der udbetales et honorar for personlige arbejds- eller

tjenesteydelser uden for et ansættelsesforhold. Hvervgivers indberetningspligt omfatter alle for-

mer for honorarer, der ikke udgør momspligtige arbejds- eller tjenesteydelser.

Det kan derfor overvejes, om det er muligt at supplere denne indberetningspligt med en indehol-

delsespligt således, at honorarmodtageren fremover betaler en foreløbig skat. I de tilfælde, hvor

udbetaleren af honoraret ikke er en indberetningspligtig hvervgiver, skønnes det dog ikke at være

muligt at etablere en indeholdelsesordning.

Muligheden for at indføre indeholdelsespligt eller en frivillig indeholdelsesordning ved udbetaling

af honorarer er beskrevet nærmere nedenfor i afsnit 8.

7.4 Vurdering

De provenumæssige og administrative konsekvenser ved at ensrette skatteopkrævningsreglerne

for honorarmodtagere og almindelige lønmodtagere vil afhænge af den konkrete udformning.

En model, hvor honorarmodtagere i højere grad sidestilles med lønmodtagere, vil bl.a. muliggøre,

at rejseudgifter bliver fradragsberettigede, hvilket isoleret set vil indebære et mindreprovenu for

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

det offentlige. Omvendt kan indførelse af en indeholdelsespligt trække i retning af større regelef-

terlevelse på området.

En ændring, hvorved honorarmodtagere i højere grad sidestilles med lønmodtagere, kan inde-

bære en beskæring af fradragsværdien for honorarmodtageres udgifter. I et arbejdsgiver/arbejds-

tager-forhold bygger begrundelsen for den begrænsede fradragsret og fradragsværdi for lønmod-

tagernes udgifter bl.a. på den forudsætning, at det vil være naturligt for arbejdsgiveren at afholde

de udgifter, der knytter sig til arbejdet. Denne forudsætning kan ikke uden videre overføres til ho-

norarmodtagere, der ofte har flere hvervgivere, og en generel ligestilling af honorarmodtagere

med lønmodtagere vil i denne henseende føre til en skærpet beskatning af honorarmodtagere.

Udbredelse af den i afsnit 6 skitserede ændrede beskatning for ikke-erhvervsmæssig virksomhed

vil medføre en større ensartethed ved beskatningen af hhv. selvstændig erhvervsvirksomhed,

ikke-erhvervsmæssig virksomhed og honorarmodtagere, men vil samtidig forskyde beskatningen

af honorarmodtagere væk fra lønmodtagere, som honorarmodtagere har en række lighedspunkter

med, herunder at det for begge parter er den personlige arbejdsindsats, der er central for honore-

ringen.

Det taler imod udbredelse af modellen til honorarmodtagere, at størstedelen har ingen eller rela-

tivt beskedne fradragsberettigede udgifter, som er kildeartsbegrænsede, og fremførsel af under-

skud er en central del af modellen. Hertil kommer, at honorarmodtagere allerede kan foretage af-

skrivninger efter afskrivningsloven, og at honorarer, som indgår i ikke-erhvervsmæssig virksom-

hed, vil blive omfattet af ordningen i kraft deraf, ligesom honorarer, der indgår i selvstændig er-

hvervsvirksomhed, i sagens natur bliver beskattet efter reglerne for erhvervsmæssig virksomhed

sammen med den øvrige indkomst i virksomheden.

For så vidt angår de forskellige særregler, der alt afhængig af den ændrede beskatningsmodels

udformning kan finde anvendelse, kan det være disproportionalt, at et enkeltstående eller få ho-

norarer i løbet af et indkomstår skal kunne udløse gunstige regler om fradrag eller skattefrihed.

Særreglerne er imidlertid af forskellig karakter, og der kan også være regler, som det kan være

hensigtsmæssigt at udbrede til honorarmodtagere. Derfor kan det som alternativ til udbredelse af

hele modellen overvejes, om enkelte særregler skal udbredes til honorarmodtagere, fx standard-

fradraget i ligningslovens § 9 A.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

8. Indberetning af indkomstoplysnin-

ger og indeholdelse af indkomst-

skat

Skattelovrådet har overvejet, om der bør foretages ændringer af reglerne om indberetning og in-

deholdelse for personer i den tredje gruppe på arbejdsmarkedet.

Skattelovrådet har i sin afgrænsning af

den tredje gruppe

på arbejdsmarkedet beskrevet tre grup-

peringer i den erhvervsaktive befolkning: Honorarmodtagere, personligt beskattede opstartsvirk-

somheder og ikke-erhvervsmæssig virksomhed.

I dette kapitel anvendes begrebet

hvervtager

om en person, der udfører en arbejdsopgave. Såfremt arbejdsopgaven og derved afledte indtæg-

ter er koblet til en af de tre grupper, der er beskrevet i afgrænsningen af den tredje gruppe, vil

hvervtageren

kunne betegnes som tilhørende den tredje gruppe på arbejdsmarkedet. I og med, at

der fokuseres på den tredje gruppe, vil begrebet hvervtager fungere som et synonym for en per-

son i den tredje gruppe. Der anvendes desuden begrebet

honorarmodtager

, såfremt der udeluk-

kende henvises til den del af den tredje gruppe, som modtager honorarer.

I dette kapitel anvendes begrebet

hvervgiver

med henvisning til den person eller virksomhed, som

har en arbejdsopgave, som ønskes udført, hvoraf den fx kan udføres af en person, der kan henfø-

res til den tredje gruppe.

Skattelovrådets ’Rapport om den tredje gruppe på arbejdsmarkedet’ (2019):

https://www.skm.dk/skattetal/analyser-

og-rapporter/skattelovraadet/2019/marts/den-tredje-gruppe

Gruppen af honorarmodtagere, som indgår i den tredje gruppe, dækker over personer, der får udbetalt et enkeltstående

arbejdsmarkedsbidragspligtigt vederlag (B-indkomst) for personligt arbejde. Der skal være tale om arbejde, der udføres

uden for et ansættelsesforhold

–

altså ikke kontinuerlige betalinger for udført arbejde (A-indkomst). Arbejdet adskiller sig

fra egentlig selvstændig erhvervsvirksomhed, som er karakteriseret ved, at personen for egen regning og risiko udøver

virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et økonomisk overskud.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Der anvendes begrebet

hvervformidler

om den person eller virksomhed, som formidler ydelser

mellem hvervgiver og hvervtager, fx en agent, koncertarrangør og lignende eller digital platform,

der bringer de to parter sammen.

Endelig anvendes begrebet

tredjepart

, når der henvises til, at det ikke er hvervtageren selv, der

indberetter en indkomst til skatteforvaltningen, men at dette bliver gjort i form af en tredjeparts-

indberetning, fx fra hvervgiveren.

8.1 Baggrund for indførelse af kildeskattesystemet

Forud for kildeskattens indførelse betalte skatteyderne indkomstskat på grundlag af de indtæg-

ter, de har optjent i året forud for skatteåret. Indkomstskatten blev beregnet på grundlag af skatte-

yderens indtægter i fx år 1965, men skulle først afregnes i skatteåret 1966-67. Indkomstskatten

blev således først afregnet længe efter, at den skattepligtige indkomst var erhvervet.

Opkrævningen af stats- og kommuneskat blev forud for kildeskattens indførsel varetaget af kom-

munerne. Opkrævningsordningen og betalingsterminerne var dog forskellige fra kommune til

kommune. Denne forskel og det forhold, at indkomstskatten først blev afregnet længe efter, at den

skattepligtige indkomst var erhvervet, blev kritiseret fra mange sider, da det medførte en række

ulemper både for skatteyderne og for det offentlige.

I situationer, hvor skatteyderens indkomst var væsentligt lavere end indkomsten, som skatten var

beregnet på baggrund af, kom skatteyderne ofte i økonomiske vanskeligheder. For det offentlige

medførte den tidsmæssige forskydning mellem indtægtserhvervelsen og skattens forfaldstids-

punkt en risiko for skattetab.

En reform, der skulle afhjælpe ulemperne ved det daværende danske skattesystem, skulle såle-

des sikre, at skatterne så vidt muligt blev betalt samtidig med, at den skattepligtige indkomst blev

erhvervet.

Efter en del tilløb i efterkrigstiden var tiden i slutningen af 1960´erne moden til, at der kunne indfø-

res kildeskat i Danmark. Dels havde den administrative ekspertise hos såvel skattemyndighe-

derne som hos virksomhederne nået et stadie, hvor det var forsvarligt, dels var den teknologiske

udvikling nået så langt, at den ville kunne finde anvendelse i udstrakt grad. Dertil kom, at der i de

øvrige skandinaviske lande og i en række andre lande allerede var gennemført kildeskatteordnin-

ger.

Spørgsmålet om at indføre en kildeskatteordning i Danmark, hvorefter skatten blev afregnet lø-

bende og i takt med erhvervelsen af indkomsten blev behandlet i en skattelovskommission. Det

var den almindelige opfattelse i skattelovskommissionen, at der ville kunne opnås væsentlige for-

dele for skatteyderne ved en kildeskatteordning, men samtidig havde en overvejende del af skat-

telovskommissionens medlemmer visse betænkeligheder i forhold til omfanget af de administra-

tive byrder, en sådan ordning ville medføre for såvel arbejdsgiverne som skattemyndighederne.

I forhold til Skattelovrådets arbejde med den tredje gruppe er det alene arbejdsplatforme, der er interessante, da de i

modsætning til kapitalplatforme vedrører ydelser, som primært er beskæftigelsesrelaterede. Den skattemæssige håndte-

ring af kapitalplatforme er adresseret i

Aftale om Bedre vilkår for vækst og korrekt skattebetaling i dele- og platformsøko-

nomien

(maj 2018).

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

I 1970 blev opkrævningen af indkomstskat omlagt til et kildeskattesystem. Den egentlige nyska-

belse ved kildeskatten var, at indkomsten skulle beskattes ved kilden, dvs. hos arbejdsgiveren, og

ikke som hidtil hos den skattepligtige selv.

Indførelsen af kildeskat betød, at indkomstskatten blev en samtidighedsskat, hvor skatten blev

opkrævet løbende samtidigt med, at skatteyderen optjente indkomsten og ikke som før 1970,

hvor skatten blev betalt i året efter, skatteyderen havde optjent indkomsten.

Indførelsen af kildeskatten medførte samtidig, at der blev indført et forskudsskattesystem til brug

for arbejdsgiverens løbende skattetræk. Formålet med et forskudsskattesystem var dengang og

er stadig at sikre, at den foreløbige skattebetaling i løbet af året stemmer nogenlunde overens

med den samlede skat, der bliver beregnet, når årets indkomster og fradrag bliver gjort endeligt

op.

I de situationer, hvor det blev anset for muligt, blev den, der udbetaler indkomsten, pålagt at fore-

tage indeholdelse.

Dette var tilfældet, for så vidt angår arbejdsgivere, pensionsudbetalere mv.,

hvor forventningen var, at udbetalingerne ville ske med faste intervaller over en længere periode.

Sådan indkomst, hvor der skulle indeholdes skat, blev benævnt A-indkomst. Alle øvrige indkom-

ster blev benævnt B-indkomst, og for sådan indkomst, blev det vurderet, at den, der udbetalte ind-

komsten, ikke burde pålægges at indeholde skatten. Det var dermed fortsat skatteyderen selv, der

skulle sørge for at indbetale skatten. Med kildeskatteordningen var målet dels, at de foreløbige

skattebeløb i så mange tilfælde som muligt svarede til de endelige skattebeløb, så der ikke skulle

ske efterregulering, dels at en efterregulering, hvis den var nødvendig, i langt de fleste tilfælde,

skulle kunne foretages på grundlag af de oplysninger, skattemyndigheden allerede var i besid-

delse af.

Beløb, der er gjort til A-indkomst, fremgår af kildeskattelovens § 43. Den vigtigste gruppe er ind-

tægt i form af løn og lignende. Herudover er der medtaget en række indkomster, for hvilke det lige-

som for løn er karakteristisk, at den enkelte udbetaling i det væsentlige udgør en nettoindkomst

for modtageren.

Der er ikke oplyst nærmere om, hvordan eller hvorfor afgrænsningen af A-indkomst og B-ind-

komst kom til at se ud, som den gør. At beløb, der er gjort til A-indkomst, har karakter af at være løn

eller lignende, og at den enkelte udbetaling i det væsentlige udgør en nettoindkomst for modtage-

ren kan være en af årsagerne til, at udbetaling af honorarer ikke blev omfattet af indberetnings-

pligt. Det bemærkes i den forbindelse, at en indberetningspligtig typisk ikke vil have kendskab til

honorarmodtagerens evt. driftsudgifter, som knytter sig til erhvervelsen af honoraret. Derved vil

den indberetningspligtige ikke kunne indberette honorarmodtagerens (netto)skattepligtige ind-

komst. Derudover vil der ikke kunne indeholdes en endelig skat af de enkelte indkomsterhvervel-

ser, når indkomsterhvervelsen udgør en bruttoindkomst, som til dels modsvares af driftsudgifter,

der er afholdt på andre tidspunkter end ved de enkelte indkomsterhvervelser. Indtægt fra selv-

stændig erhvervsvirksomhed er et eksempel på en sådan indkomst.

Gennem forskudsopgørelsen og indførelse af B-skatterater i løbet af året, blev skatten af B-ind-

komst dog også gjort til en samtidighedsskat, forudsat at forskudsregistreringen er korrekt og om

Begrebet

indeholdelse

dækker over en pligt til at foretage skattetræk, som påhviler den, der løbende udbetaler løn- og

kapitalindkomster. Det er fx arbejdsgiveren, som i forbindelse med lønberegningen skal foretage skattetræk inden den

skattepligtige får udbetalt sin nettoløn, og derefter skal indbetale medarbejderens forskudsskat til Skatteforvaltningen.

Dette registreres i arbejdsgiverens bogføring.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

nødvendigt opdateres løbende. For så vidt angår B-indkomst sker der således ikke indeholdelse

af kildeskat. For honorarer, der er B-indkomst, er der dog indberetningspligt

for den, der som led

i virksomhed, udbetaler honoraret.

Argumenterne mod indførelsen af kildeskatten var bl.a., at før man indførte kildeskat indbetalte

den skattepligtige selv sin skat, hvorved det var helt tydeligt for den skattepligtige, hvad den fulde

indkomst var, og mærkbart hvor meget, der blev betalt i skat. Kildeskatten betød, at den skatte-

pligtige fik sin nettoløn udbetalt fra arbejdsgiveren, og at den skattepligtige ikke i samme grad var

opmærksom på, hvor stor den reelle skattebetaling var. Modstandernes argument var, at når skat-

ten afregnes løbende og den skattepligtige kun fik sin nettoløn udbetalt, oplevede man skattetryk-

kets størrelse på en anden og mindre synlig måde. Dette ville på sigt kunne føre til stigende skat-

ter og offentlige udgifter.

I dag er de skattepligtige vant til

–

og forventer

–

at blive præsenteret for en årsopgørelse, som vi-

ser årets samlede indkomster og fradrag, ligesom de skattepligtige forventer, at skatten afregnes

løbende, så man ikke selv skal foretage afregning heraf. Kildeskattesystemet minimerer således

den skattepligtiges eventuelle udfordringer med at oplyse sine indtægter korrekt og med selv at

afregne sin skat. Systemet bidrager dermed til, at der i højere grad sker korrekt beskatning, og at

risikoen for restskat og skatterestancer mindskes. For mange borgere medfører kildeskattesyste-

met, at de bliver præsenteret for en korrekt årsopgørelse, og at de således ikke skal foretage æn-

dringer. Kildeskattesystemet medfører herudover, at den løbende skat, som er betalt i løbet af

året, for mange skatteydere stort set svarer til den endelige skat, som opgøres i forbindelse med

årsopgørelsen, og at der dermed alene opstår en lille restskat eller en lille overskydende skat.

De betænkeligheder, der var knyttet til kildeskatten ved dens indførelse, gør sig ikke gældende i

samme omfang i dag. En evt. udvidelse af kildeskatten til at omfatte flere eller nye indkomsttyper

vurderes således at ville være mindre kontroversielt, end det var i 1960’erne.

Da kildeskatten blev

indført, var andelen af honorarmodtagere set i forhold til lønmodtagere beskeden. Tiden er en an-

den i dag. Det skyldes primært den teknologiske udvikling, som har ført en række nye forretnings-

modeller og arbejdsmetoder med sig. Derfor må det antages, at der vil være væsentligt større an-

del af honorarmodtagere i dag, end det var tilfældet, da kildeskatten blev indført. Dertil viser mål-

gruppeundersøgelsen, at der generelt er opbakning til synspunktet om, at ansvaret for at indbe-

rette indtægter i fremtiden skal ligge hos den, der udbetaler pengene.

I den forbindelse bemær-

kes, at mulighederne for indberetning er både lettere og væsentligt mindre byrdefulde i dag end

det var tilfældet først i 1970´erne. Dette skyldes primært et mangeårigt fokus på og ønske fra skat-

temyndighedernes side om at stille velfungerende, brugbare indberetningsløsninger til rådighed

for de indberetningspligtige.

8.1.1 Nærmere om udformningen af kildeskattesystemet

Indførelsen af kildeskatten medførte samtidig, at der blev indført et forskudsskattesystem til brug

for arbejdsgiverens løbende skattetræk, med det formål at den foreløbige skattebetaling i løbet af

året stemmer nogenlunde overens med den samlede skat, der bliver beregnet, når årets indkom-

ster og fradrag bliver gjort endeligt op.

Begrebet

indberetningspligt

påhviler den, der danner kilden eller datagrundlaget til skattefradrag og løn- og kapitalind-

komster, som ikke er omfattet af indeholdelsespligten for A-skat. Det er fx pengeinstituttet, fagforeningen eller forvalte-

ren af ophavsrettigheder, som skal indberette datagrundlaget for den enkelte skatteyder til Skatteforvaltningen til brug

for fortryk på oplysningsskemaet eller årsopgørelsen.

Kilde: Opfølgende målgruppeundersøgelse (COWI 2019).

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Til brug for indeholdelse af A-skat mv. udarbejder Skatteforvaltningen således skattekort og bikort

eller frikort, hvis betingelserne herfor er opfyldt, vedrørende de skattepligtige, som forventes at få

A-indkomst i det pågældende år.

Den indeholdelsespligtige (arbejdsgiveren), som udbetaler A-indkomst til den skattepligtige, skal

indhente skattekort, bikort eller frikort (e-skattekort) elektronisk fra Skatteforvaltningen. Hvis en

indeholdelsespligtig ikke kan trække et skattekort elektronisk på en skattepligtig, vil den indehol-

delsespligtige skulle indeholde 55 pct. af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst uden fra-

drag.

Ved enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde

A-skat i det udbetalte beløb. Arbejdsgivere m.fl., der udbetaler arbejdsmarkedsbidragspligtig ind-

komst, skal også indeholde arbejdsmarkedsbidraget.

A-indkomst er skattepligtig indkomst, hvori der skal indeholdes A-skat. A-indkomst er bl.a. alle for-

mer for vederlag i penge for personligt arbejde i tjenesteforhold. Det er fx løn, feriegodtgørelse,

tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser.

A-indkomst er typisk indkomsttyper, som forventes at ville blive udbetalt til modtageren løbende.

Udover de nævnte former for lønindkomst omfatter A-indkomst også fx overførselsindkomster og

pensioner. Derimod omfatter A-indkomstbegrebet ikke enkeltstående udbetalinger som fx hono-

rarer.

Indeholdelsen af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag skal som udgangspunkt ske ved udbetalingen

af A-indkomsten.

Alle, der i en kalendermåned i deres virksomhed har udbetalt eller godskrevet A-indkomst, skal

hver måned indberette en række oplysninger herom til indkomstregisteret. De indberettede op-

lysninger anvendes efterfølgende til fortryk på den skattepligtiges årsopgørelse og til at opkræve

den indeholdte skat.

Den, som har indeholdt A-skat eller bidrag, hæfter over for det offentlige for betaling af de inde-

holdte beløb. Er indeholdelsen foretaget, kan hæftelsen alene gøres gældende overfor den inde-

holdelsespligtige og ikke overfor lønmodtageren.

Når den indeholdelsespligtige ikke har indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, hæfter den in-

deholdelsespligtige og lønmodtageren som udgangspunkt solidarisk for de ikke-indeholdte A-

skatter og arbejdsmarkedsbidrag.

Krav vedrørende A-skat og arbejdsmarkedsbidrag kan rettes mod lønmodtageren, hvis der ikke er

sket indeholdelse, mens den indeholdelsespligtige kun hæfter, hvis vedkommende har indeholdt

eller har udvist forsømmelighed i forhold til manglende indeholdelse.

8.1.2 Tendenser og udfordringer ved gruppen uden for kildeskattesystemet (B-indkomst)

Internationalt vinder udbredelsen af freelancere og andre hvervtagere med løsere tilknytning til

det traditionelle arbejdsmarked stadig større indpas. Samme tendens gør sig på nuværende tids-

punkt ikke gældende i Danmark, hvor antallet af personer i den tredje gruppe, som har registre-

rede skattepligtige indkomster af deres aktiviteter, er forholdsvist stabilt. Der er dog forhold, som

taler for, at udviklingen i beskæftigelsesmønstret også i højere grad kan slå igennem i Danmark på

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

sigt, særligt som følge af udbredelsen af digitale platforme, men også som følge af væksten i nye

indtjeningskilder fra sociale medier og eSport.

Mange af de nye indkomstformer, som ofte er båret af den teknologiske- og globale udvikling, er

baseret på, at den skattepligtige selv skal oplyse om indkomsten. Af den grund indberettes even-

tuelle skattepligtige indtægter ikke nødvendigvis af tredjeparter for disse grupper. I alt bliver ca. 80

pct. af den tredje gruppes samlede honorarindtægter indberettet af tredjeparter, mens de reste-

rende 20 pct. af indtægterne bliver oplyst af de skattepligtige selv.

Det er dog vigtigt at være op-

mærksom på, at der ved fx arbejdsplatformene kan være tale om almindeligt arbejdsgiver/løn-

modtagerforhold i skatteretlig henseende, hvilket medfører, at arbejdsplatformen har en indberet-

ning- og indeholdelsespligt.

For så vidt angår indtægter gennem digitale platforme, tjente ca. 1 pct. af befolkningen i 2017

penge via arbejdsplatforme, og 1,5 pct. tjente penge via kapitalplatforme.

Skattestyrelsens hidti-

dige kontroller af indkomst fra udvalgte arbejdsplatforme indikerer, at der er lav regelefterlevelse

for så vidt angår nogle af disse nye indkomstformer, og at der generelt en udbredt uvidenhed om,

hvordan man oplyser indkomst og angiver moms korrekt. Dertil er de nye indkomstformer i den

tredje gruppe kun i begrænset omfang repræsenteret i den kvantitative del af målgruppeundersø-

gelsen om den tredje gruppe, hvilket kan indikere, at der er et mørketal i form af, at de pågæl-

dende skatteydere ikke oplyser deres indtægter og/eller at udviklingen i de nyere beskæftigelses-

former endnu ikke er tilstrækkelig omfattende til at kunne aflæses.

En større udbredelse af aktiviteter i den tredje gruppe kan potentielt føre til, at B-indkomst vil ud-

gøre en større andel af de samlede indkomster fremover, om end andelen formentlig fortsat vil

være relativt beskeden. Derved kan andelen af indkomst, der er omfattet af en obligatorisk inde-

holdelse af skat, falde tilsvarende, ligesom andelen af indkomst der ikke er pålagt en indberet-

ningspligt kan stige.

Manglende indberetning og indeholdelse af skat fra nye indkomstformer vil potentielt kunne redu-

cere de offentlige skatteindtægter. Ligeledes vil et aftagende omfang af indberetning og obligato-

risk indeholdelse af skat også kunne føre til en øget risiko for angivelsesfejl og skatteunddragelse.

Desuden kan der være tilfælde, hvor hvervgiver/hvervformidler og hvervtager har en fælles inte-

resse i, at der indeholdes skat af hvervtagerens indkomst, fordi det kan bidrage til at tiltrække

hvervtagere og sikre mod sort arbejde.

Hos nogle honorarmodtagere ses større restskatter, hvilket kan indikere, at nogle honorarmodta-

gere ikke har fokus på løbende at tilpasse deres forskudsregistrering. Desuden ses der hos nogle

Skattelovrådets ’Rapport om den tredje gruppe på arbejdsmarkedet’ (2019):

https://www.skm.dk/skattetal/analyser-

og-rapporter/skattelovraadet/2019/marts/den-tredje-gruppe

Opgørelsen indeholder alene oplysninger om honorarmodtagernes honorarindtægter, som er kendt for

Skatteforvaltnin-

gen. Honorarmodtagere udgør 63 pct. af den tredje gruppe, mens opstartsvirksomheder udgør 32 pct. og ikke-erhvervs-

mæssige virksomhed udgør 5 pct. Kilde: Opfølgende målgruppeundersøgelse (COWI 2019).

Digitalisering af arbejdsmarkedet Danskernes erfaring med digital automatisering og digitale platforme. Anna Ilsøe &

Louise Weber Madsen, Københavns Universitet (2017):

https://faos.ku.dk/publikationer/forskningsnotater/fnotater-

2017/Fnotat_157_-_Digitalisering_af_arbejdsmarkedet.pdf

Dataudtrækket, som var udgangspunktet for stikprøveudvælgelsen til spørgeskemaundersøgelsen, var baseret på ind-

komståret 2017, der på udtrækstidspunktet var det seneste tilgængelige år.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

honorarmodtagere manglende afregning af de løbende B-skatterater, hvilket indikerer, at der hel-

ler ikke er fokus på de forskudsvise indbetalinger. 2

Gældsstyrelsen oplyser, at personskyldnere der i 2019 modtog arbejdsmarkedsbidragspligtige

honorarindtægter i gennemsnit skyldte 102.000 kr.

Personskyldnere, som modtog arbejdsmar-

kedsbidragspligtige honorarindtægter på 100.000 kr. eller derover i 2019, skyldte i gennemsnit ca.

244.000 kr.

Til sammenligning kan det oplyses, at den gennemsnitlige gæld pr. personskyldner

ultimo 2020 på landsplan er ca. 102.000 kr.

De automatiske reguleringer af forskudsregistreringerne ændrer trækprocenten og skattekortfra-

draget bl.a. på baggrund af oplysninger fra både året før, som kommer fra den seneste årsopgø-

relse, og løbende oplysninger, som typisk kommer fra eIndkomst, dvs. lønindkomster, dagpenge

og indberetningspligtige honorarer. De automatiske reguleringer af forskudsregistreringerne bi-

drager til at der i visse tilfælde automatisk bliver taget højde for ændring i indkomsten. Det kan fx

nævnes, at B-skatterater på op til 25.000 kr. under visse nærmere betingelser kan medregnes til A-

skatten ved en ekstraordinær forhøjelse af trækprocenten.

En korrekt forskudsregistrering bidra-

ger til at imødegå risikoen for inddrivelsesudfordringer, men garanterer ikke selve afregningen af

skatten og sikrer dermed ikke fuldt mod restskatter og eventuelle udfordringer med efterfølgende

opkrævning og inddrivelse.

Der er ikke som sådan tale om nye, unikke udfordringer for den tredje gruppe, men udfordringerne

kan opleves i højere grad end for andre borgere som følge af, at såvel den traditionelle som den

nye del af den tredje gruppe i højere grad selv skal oplyse indtægter og har begrænsede forud-

sætninger for at håndtere sine skatteforhold korrekt, hvilket generelt leder til flere fejl for målgrup-

pen og evt. også til skattesnyd.

I de nedenstående afsnit præsenteres forskellige mulige tiltag. I afsnit 8.2 præsenteres mulige til-

tag vedr. udvidet indberetning af indkomstoplysninger og i afsnit 8.3 præsenteres mulige tiltag

vedr. udvidelse af indeholdelsespligten. Tiltagene, som er præsenteret i de to afsnit, fremgår i ne-

denstående boks 3.

Der er alene tale om personers gæld ifm. B- og Restskat.

Der er tale om personernes samlede gæld til det offentlige, dvs. bl.a. ubetalte skatter, afgifter og bøder.

Jf. Kildeskattebekendtgørelsen § 12. Læs mere om B-skatter, der indregnes i trækprocenten, på Skatteministeriets hjem-

meside:

https://www.skm.dk/skattetal/statistik/arkiv/b-skat-indregnes-i-traekprocenten/

Læs mere om forskudsskattesystemet på Skatteministeriets hjemmeside:

https://www.skm.dk/skattetal/statistik/ar-

kiv/forskudssystemet-faktaside/

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Boks 1. Mulige tiltag, som beskrives i afsnittet

2 Udvidelse af indberetningspligten for indkomstoplysninger

2.1 Indberetningspligt for danske arbejd-

splatforme

En indberetningspligt vil betyde færre byrder for

den skattepligtige og vil minimere den skatte-

pligtiges evt. udfordringer med at oplyse sine

indtægter korrekt. Forslaget vil kunne bidrage til,

at der i højere grad vil kunne sikres korrekt be-

skatning, og vil betyde bedre muligheder for

kontrol af regelefterlevelsen.

3 Udvidelse af indeholdelsespligten

3.1 Indeholdelsespligt ved udbetaling af ho-

norarer

En model for indeholdelse af skat i forbindelse

med udbetaling af honorarer forventes at ville

betyde en mere effektiv opkrævning af skat, li-

gesom en sådan model vil medføre en byrdelet-

telse for de honorarmodtagere, som ikke vil

skulle indbetale deres B-skatterater som hidtil.

3.2 Mulighed for frivillig indeholdelse af ind-

komstskat ved honorarer

Forslaget vil betyde en byrdelettelse for de ho-

norarmodtagere, som omfattes, og som ikke

længere selv skal indbetale deres B-skatterater.

En frivillig ordning om indeholdelse af kildeskat

af honorarindtægter kan være et aktiv for den,

der udbetaler honoraret i form af mulighed for at

tiltrække honorarmodtagere og sikre sig mod

sort arbejde.

3.4 Mulighed for frivillig indeholdelse af ind-

komstskat for arbejdsplatforme

Forslaget vil betyde en lettelse for de hvervta-

gere, som omfattes og ikke længere skal stå for

at betale den del af deres skat. En frivillig ord-

ning kan være et aktiv for en arbejdsplatform i

form af mulighed for at tiltrække hvervtagere og

sikre sig mod sort arbejde.

2.2 Frivillig indberetning for arbejdsplatforme

En mulighed for frivillig indberetning kan være

med til at sikre, at Skatteforvaltningen fremad-

rettet modtager flere oplysninger om den tredje

gruppes arbejdsindtægter fra digitale platforme.

Forslaget vil betyde færre byrder for den skatte-

pligtige, minimere den skattepligtiges evt. udfor-

dringer med at oplyse sine indtægter korrekt og

vil betyde bedre muligheder for kontrol af regel-

efterlevelsen.

3.3 Udvidelse af indeholdelsespligten for ar-

bejdsplatforme

Det må antages, at den skattepligtige generelt

har interesse i, at der sker indeholdelse og af-

regning af kildeskat af indtægten, da det både

mindsker risikoen for restskat og kan gøre det

nemmere at afregne sin skat. Dertil vil forslaget

betyde en mere effektiv opkrævning af ind-

komstskatten gennem arbejdsplatforme.

8.2 Udvidelse af indberetningspligten for indkomstoplysninger

Der er pligt til at indberette oplysninger om indkomster, fradrag, formue og ansættelsesforhold

m.v. efter en række bestemmelser i skatteindberetningsloven. De indberetningspligtige er navnlig

arbejdsgivere, der skal indberette om løn mv., og pengeinstitutter mv., der skal indberette om de-

res kunders finansielle forhold og afkastet heraf, foreninger mv., der modtager gaver, og offentlige

myndigheder, der udbetaler overførselsindkomster eller tilskud.

Indberetningerne fra tredjepart er med til at sikre datagrundlaget til brug for dannelsen af borger-

nes årsopgørelser og oplysningsskemaer.

Der eksisterer allerede i dag indberetningspligt vedr. udbetaling af honorarer. For honorarer, der er

B-indkomst, er der indberetningspligt for den, der som led i virksomhed, udbetaler honorar for ar-

bejds- og tjenesteydelser, der ikke er A-indkomst. Platforme, som formidler ydelser, hvor vederla-

get udgøres af honorarer, er ikke indberetningspligtige, da de blot formilder ydelserne og honora-

rerne. Dette gælder uanset, at formidlingen sker som led i en virksomhed. Indtægterne skal såle-

des oplyses af honorarmodtagerne.

Fra 2021 vil danske kapitalplatforme inden for udlejning af bil, båd og bolig, have pligt til at tredjepartsindberette oplys-

ninger om udbydere til Skattestyrelsen, mens der vil skulle indgås frivillige aftaler med udenlandske platforme. En sådan

aftale er indgået med Airbnb.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

En indberetningspligt for danske arbejdsplatforme vil betyde, at Skatteforvaltningen vil komme i

besiddelse af oplysninger, som kan bruges til oplysningsformål i den enkelte skatteyders skatte-

oplysninger på skat.dk eller til kontrolformål. I det omfang indkomsten kan fortrykkes og feltlåses

på den skattepligtiges årsopgørelse, vil der ske korrekt beskatning af den skattepligtige. Det be-

mærkes, at hvis indkomsten fortrykkes og feltlåses, vil det kræve yderligere felter, hvori den skat-

tepligtige selv kan oplyse om andre tilsvarende indtægter, som ikke er optjent via en platform, og

dermed ikke indberettet, samt selv kan oplyse om eventuelle fradragsberettigede udgifter ifm.

indkomsterhvervelsen. Dertil vil den skattepligtige ikke være forpligtet til at give oplysningerne,

hvis der indføres en indberetningspligt i skatteindberetningsloven, og oplysningerne skal anven-

des i årsopgørelsen, jf. § 8, eller låses i oplysningsskemaet, jf. § 15,

jf. SKL § 2, stk.2.

Regelefterlevelsen på personområdet

Af den tredje gruppes samlede honorarindtægter, som Skattestyrelsen har oplysninger om, ind-

berettes som nævnt ca. 80 pct. af tredjeparter, mens de resterende 20 pct. oplyses af de skatte-

pligtige selv. De 20 pct. af honorarindtægterne, som oplyses af de skattepligtige selv, udgør ca. 1,9

mia. kr.

En væsentlig andel af honorarindtægterne på ca. 1,9 mia. kr. årligt, som ikke tredjeparts-

indberettes, kan skyldes, at indtægterne ikke er omfattet af de gældende indberetningspligter,

som fx ikke omfatter udbetalinger fra privatpersoner eller formidlere af tjenesteydelser.

Skatteforvaltningen foretager hvert andet år en regelefterlevelsesundersøgelse, hvor danskernes

efterlevelse af skattereglerne kortlægges. Skatteforvaltningens regelefterlevelsesundersøgelser

viser generelt, at manglende regelefterlevelse for borgere primært opstår på de områder, hvor den

skattepligtige selv skal oplyse sine indtægter og fradrag. Regelefterlevelsesundersøgelserne viser

også, at fejlprocenten er væsentligt højere for honorarmodtagere end for borgere, der udeluk-

kende har A-indkomst.

Når oplysningerne indberettes fra tredjepart, modtager Skatteforvaltningen således i højere grad

korrekte oplysninger, end hvis den skattepligtige selv skal oplyse om sine forhold. Derved har

Skatteforvaltningen bedre muligheder for at udarbejde korrekte skatteansættelser og dermed

sikre en højere regelefterlevelse.

Samtidig tegner der sig et billede af, at den laveste regelefterlevelse på borgerområdet findes på

områder, hvor der alene er oplysningspligt for skatteyder. Det er derfor relevant at se nærmere på

mulighederne for at øge tredjepartsindberetninger

Nedenfor præsenteres mulige tiltag om at indføre henholdsvis en indberetningspligt for danske

arbejdsplatforme (pkt. 8.2.1) og frivillig indberetning for arbejdsplatforme (pkt. 8.2.2).

8.2.1 Indberetningspligt for danske arbejdsplatforme

Forslaget indebærer, at der indføres en pligt for danske arbejdsplatforme, der formidler tjeneste-

ydelser og lignende, til at indberette sine brugeres indtægter til Skatteforvaltningen.

Det bemærkes, at forslaget som udgangspunkt alene vil berøre den del af den tredje gruppe, hvor

arbejdsopgaven aftales via en digital hvervformidler. Det skyldes som nævnt, at der allerede i

mange tilfælde eksisterer indberetningspligt vedr. udbetaling af honorarer, men at platforme, hvor

Kilde: Opfølgende målgruppeundersøgelse (COWI 2019).

Det bemærkes, at der kan være et mørketal i form af at andelen af honorarindtægter, der burde oplyses, er højere end

andelen af honorarindtægter, der reelt bliver oplyst.

Kilde: Skattestyrelsens undersøgelser af regelefterlevelse

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

vederlaget udgøres af honorarer, ikke er indberetningspligtige, når de blot formidler ydelserne og

honorarerne mellem de hvervgivere og -tagere, der er tilknyttet platformen. Som nævnt kan der i

nogle tilfælde i forvejen være en indberetnings- og indeholdelsespligt for en arbejdsplatform, fordi

hvervtageren skatteretligt kan være at anse for en lønmodtager i situationen.

Det bemærkes yderligere, at i de tilfælde, hvor køberen køber tjenesteydelsen eller lignende som

led i en virksomhed, vil køberen ligeledes kunne være indberetningspligtig. Der vil være mange kø-

bere, som ikke køber som led i en virksomhed, og som derfor ikke vil være indberetningspligtige.

Platformen kan imidlertid ikke vide, om en given køber vil være indberetningspligtig eller ej, og der-

for bør platformen have indberetningspligten i alle tilfælde. For at undgå dobbelt indberetning bør

køberne skulle friholdes i alle tilfælde, hvor platformen har indberetningspligten.

Muligheder

Det forventes, at en indberetningspligt vil have en positiv effekt på regelefterlevelsen. En indberet-

ningspligt vil sikre, at indtægter erhvervet gennem danske arbejdsplatforme i højere grad indberet-

tes, herunder vil en indberetningspligt minimere den skattepligtiges evt. udfordringer med at oplyse

sine indtægter korrekt. Den skattepligtige vil således fx kunne nøjes med at oplyse evt. fradragsbe-

rettigede udgifter ifm. indkomsterhvervelsen. Samlet set vurderes det, at en indberetningspligt vil

betyde, at der i højere grad vil kunne sikres korrekt beskatning.

Det bemærkes, at OECD har udarbejdet modelregler for indberetningspligt vedrørende indtægter,

der genereres via platforme. Modelreglerne vil kunne vedtages af interesserede medlemsstater

og jurisdiktioner. Tanken med modelreglerne er, at der vil ske automatisk udveksling af de indbe-

rettede oplysninger mellem de lande, der har gennemført modelreglerne. Derved vil såvel indbe-

retning af oplysninger som den efterfølgende udveksling heraf ske på et ensartet grundlag.

OECD´s modelregler blev vedtaget i juni 2020 og offentliggjort den 3. juli 2020.

Der er desuden i EU-regi opnået enighed mellem landene om et EU-direktiv, som vil skulle imple-

menteres i medlemsstaterne.

Direktivet tager afsæt i OECD’s modelregler og udgøres af en æn-

dring af EU-direktivet om

administrativt samarbejde på beskatningsområdet,

og forslaget kendes

også under forkortelsen DAC7. Direktivet blev vedtaget den 22. marts 2021.

Efter direktivet vil platforme, som formidler personlige tjenester, som noget nyt skulle indberette

de pågældende hvervtageres indtægter herved. Personlige tjenester defineres som ”tids-

eller op-

gavebaseret arbejde udført af en eller flere personer”. Indberetningspligten pålægges

platforme i

såvel som uden for EU. For så vidt angår platforme uden for EU dog kun, hvis platformen har et

fast driftssted i EU eller formidler aktiviteter inden for EU. Indberetningen vil for platforme etable-

ret i EU skulle ske til etableringslandet. Er platformen etableret uden for EU, men har et fast drifts-

sted i EU, skal platformen indberette til det land, hvor det faste driftssted er etableret. Platforme

etableret uden for EU og uden fast driftssted i EU, som dog formidler aktiviteter i EU, kan frit vælge,

hvilket EU-land de vil indberette til. Indberetningen er årlig med frist den 31. januar i året efter de

kalenderår, indberetningen vedrører, og de indberettede oplysninger udveksles mellem EU-lan-

dene inden udgangen af februar.

OECD´s modelregler kan findes på følgende link:

http://www.oecd.org/ctp/exchange-of-tax-information/model-rules-

for-reporting-by-platform-operators-with-respect-to-sellers-in-the-sharing-and-gig-economy.pdf

Direktivteksten kan findes på følgende link:

https://eur-lex.europa.eu/legal-content/DA/TXT/PDF/?uri=CE-

LEX:32021L0514&from=DA

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

De første indberetninger og udvekslinger af oplysninger vil ske primo 2024 og vil vedrøre kalender-

året 2023. Fra og med 2023 vil Skatteforvaltningen således have et mere omfattende grundlag at

kontrollere ud fra, ligesom den enkelte skattepligtige i højere grad vil have incitament til at oplyse

om sine indtægter.

DAC7 bygger på OECD’s modelregler for indberetningspligt vedrørende indtægter, der genereres

via platforme. Modelreglerne vil kunne vedtages af interesserede medlemsstater og jurisdiktioner.

Tanken med modelreglerne er, at der vil ske automatisk udveksling af de indberettede oplysnin-

ger mellem de lande, der har gennemført modelreglerne. Derved vil såvel indberetning af oplys-

ninger som den efterfølgende udveksling heraf ske på et ensartet grundlag. OECD´s modelregler

blev vedtaget i juni 2020 og offentliggjort den 3. juli 2020. Modelreglerne er den 22. juni 2021 sup-

pleret af rapporten ”Model Reporting Rules for Digital Platforms: International Exchange

Framework and Optional Module for Sale of Goods”, som bl.a. indeholder

tekst til en multilateral

aftale, som de interesserede jurisdiktioner kan indgå i. Det er OECD’s hensigt, at den multilaterale

aftale vil blive åbnet for tilslutning fra interesserede lande medio 2022 med en tidshorisont, der

svarer til DAC7’s, således

at den første udveksling af oplysninger vil kunne ske primo 2024.

Såfremt en national indberetningspligt indføres forud for, at DAC7

og OECD’s tilsvarende aftale

klar til implementering, bør det så vidt muligt sikres, at en sådan national indberetningspligt, her-

under evt. systemudvikling, er forenelig med såvel OECD´s modelregler som DAC7.

Det kan hertil nævnes, at danske kapitalplatforme, der formidler bil-, båd- og boligudlejning, fra ind-

komståret 2021 har pligt til at indberette oplysninger om lejeindtægter mv., som en skattepligtig har

opnået ved udlejning gennem platformen. Platformene skal indberette oplysninger til indkomstre-

gistret senest den 20. januar 2022. Hvis der indføres en

indberetningspligt for danske arbejdsplat-

forme,

vil det medføre mere ensartede regler og vilkår for kapital- og arbejdsplatforme. Det kan her-

til bemærkes, at nogle digitale platforme både agerer som arbejdsplatform og kapitalplatform, da

de formidler begge typer af ydelser.

Barrierer

For at kunne håndhæve en indberetningspligt effektivt er det en forudsætning, at der er tale om

fysiske eller juridiske personer, der er hjemmehørende her i landet, eller som driver virksomheden

fra et fast driftssted i landet. Sker formidlingen gennem et selskab i udlandet, vil en indberetnings-

pligt i Danmark ikke effektivt kunne håndhæves. Såfremt der alligevel indføres en indberetnings-

pligt for udenlandske platforme, må antagelsen være, at der som følge af manglende mulighed for

håndhævelse kun i begrænset omfang vil blive modtaget indberetninger. Hvis en indberetnings-

pligt for udenlandske platforme medfører, at der alene modtages indberetninger i lille omfang, vil

det alene medføre en begrænset forbedring af Skatteforvaltningens kontrolmuligheder.

Det bemærkes, at efter en implementering af DAC7, vil de danske skattemyndigheder automatisk

modtage oplysninger om danske hvervtageres salg, herunder af arbejdsydelser gennem plat-

forme i hele EU. Problemstillingen med manglende håndhævelsesmuligheder vil dermed alene

gælde i forhold til platforme i tredjelande. Direktivet bygger på en global indberetningspligt, hvor

også platforme i tredjelande pålægges en indberetningspligt vedrørende hvervtagere i EU. I for-

hold til denne globale indberetningspligt, vil de manglende håndhævelsesmuligheder dog også

kunne gøre sig gældende. Det er dog muligt, at det vil være lettere for et samlet EU at få platforme i

tredjelande til at indberette, end det vil være for de enkelte EU-lande. I forhold til platforme i tred-

jelande vil problemstillingen med manglende håndhævelsesmuligheder kunne reduceres gen-

nem indgåelse af aftaler baseret på OECD’s modelregler med lande uden for EU.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

En indberetningspligt vil medføre flere byrder for platformene (tredjepart). En udfordring ved at på-

lægge danske platforme en indberetningspligt er som udgangspunkt, at platformene i meget be-

grænset omfang har et kapitalapparat. Der kan derfor være en risiko for, at platformene flytter drifts-

sted til et andet land for derved at omgå såvel en evt. indberetningspligt som øgede byrder. DAC7

modvirker dog dette ved at indføre global indberetningspligt, ligesom en international dataudveks-

lingsaftale, som nævnt ovenfor, og målrettet kontrol vil kunne imødegå denne udfordring. Det vur-

deres desuden, at risikoen for at danske arbejdsplatforme flytter driftssted er begrænset, i og med

flere platforme efterspørger en indberetningsløsning.

Det bemærkes, at de indberettede oplysninger ikke uden videre vil kunne anvendes til fortryk på

hvervtagerens årsopgørelse. Det vil fx skulle sikres, at oplysninger fra platforme er af en kvalitet der

gør, at de kan anvendes af Skatteforvaltningen. Endvidere vurderes det, at nogle hvervtagere vil

have fradragsberettigede udgifter, som er forbundet med erhvervelsen af indkomsten gennem ar-

bejdsplatformen. Hverken arbejdsplatformen eller Skatteforvaltningen vil som udgangspunkt have

kendskab til hvervtagerens evt. fradragsberettigede udgifter. Den skattepligtige vil således som ud-

gangspunkt selv skulle oplyse eventuelle fradragsberettigede udgifter.

På sigt vil det være mest hensigtsmæssigt, at de indberettede oplysninger uden videre kan fortryk-

kes på årsopgørelsen. Hvis oplysningerne fortrykkes på årsopgørelsen, kan det fx ske i et selvstæn-

digt felt, som udelukkende indeholder indkomst fra digitale platforme. Hvis indkomsten fortrykkes,

kan den skattepligtige informeres, fx via en pop-up-funktion i det relevante felt eller i skatteoplys-

ningen, så den skattepligtige bliver opmærksom på indberetningen, herunder muligheden for at

ændre heri, hvis feltet ikke er låst. Hvis indkomsten fortrykkes og feltlåses, vil det, som nævnt i afsnit

2, kræve yderligere felter, hvori den skattepligtige selv kan oplyse om andre tilsvarende indtægter,

som ikke er optjent via en platform, og dermed ikke indberettet, samt selv kan oplyse om eventuelle

fradragsberettigede udgifter ifm. indkomsterhvervelsen.

Det skitserede tiltag vedrørende indberetningspligt vil som udgangspunkt kræve systemudvikling

og systemændringer af den digitale indberetningsløsning (DEL) samt tilretninger af Årsopgørel-

sessystemet og eventuelt tilstødende systemer. Der gennemføres i øjeblikket en foranalyse vedr.

systemimplementering af DAC7, som også vil bidrage med viden om implementering af en natio-

nal indberetningspligt. Det bemærkes i den forbindelse, at dele af forslaget vedr. en indberet-

ningspligt for danske arbejdsplatforme ikke følger direkte af DAC7-direktivet, men vil kunne un-

dersøges i en ny foranalyse i forlængelse af foranalysen vedr. DAC7. En foranalyse af sammen-

hængen med og krav til eksisterende systemer kan tage

op til 7

måneder, og udgifterne til en for-

analysen vil afhænge af, hvor mange og hvilke medarbejdere, der vil skulle indgå.

8.2.2 Frivillig indberetning for arbejdsplatforme

Forslaget indebærer, at danske såvel som udenlandske arbejdsplatforme gives mulighed for frivil-

ligt at indberette oplysninger om sine brugeres indtægter til Skatteforvaltningen. Forslaget minder

om ovennævnte forslag, men adskiller sig ved, at der ikke er tale om en pligt.

En mulighed for frivillig indberetning vurderes overordnet set ikke længere relevant, som følge af

at DAC7 er blevet vedtaget, og at medlemsstaterne dermed skal indføre en indberetningspligt,

som også kommer til at gælde for platforme i lande uden for EU. Forslaget er behandlet ifm. Skat-

telovrådets arbejde, men muligheder og barrierer vil på denne baggrund ikke gennemgås i rappor-

ten.

Kilde: Skattestyrelsen og Opfølgende målgruppeundersøgelse (COWI 2019).

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

8.3 Udvidelse af indeholdelsespligten

Det kan overvejes, om en indberetningspligt for honorarer skal følges op med en indeholdelses-

pligt eller en mulighed for frivillig indeholdelse, dvs. at indeholdelsen af A-skat udvides til også at

omfatte udbetaling af (nogle) honorarer, enten som en pligt eller som en frivillig mulighed.

8.3.1 Indeholdelsespligt ved udbetaling af honorarer

En model for indeholdelsespligt af skat ved udbetaling af honorarer, vil betyde, at der vil skulle ske

indeholdelse af skat i flere indkomsttyper end tilfældet er i dag. Denne indeholdelse vil skulle ske

efter samme principper som for indeholdelse af A-skat. Den, som udbetaler honorarer, vil således

skulle efterleve regler og vilkår (registrering, indeholdelse, indberetning, afregning, hæftelse mv.)

svarende til dem, der i dag gælder for fx arbejdsgivere ved indeholdelse af A-skat.

Nedenfor vil muligheder og barrierer i forbindelse med tiltaget først blive gennemgået på et gene-

relt plan, hvorefter de vil blive gennemgået på baggrund af en inddeling i fire forskellige typer af

hvervgivere, der udbetaler honorarer, for hvem fordele og ulemper vil gøre sig gældende i varie-

rende grad. Inddelingen i de fire kategorier er foretaget på baggrund af, om hvervgiveren har an-

satte og udbetaler A-indkomst eller ej, og om hvervgiveren udbetaler B-indkomst for over eller un-

der 100.000 kr. Denne inddeling illustrerer, om hvervgiveren er vant til at indeholde og indberette

kildeskat og/eller om hvervgiveren er vant til at udbetale B-indkomst.

Muligheder

En model, hvor der sker indeholdelse og afregning af indkomstskat ved kilden til indtægten, vil for

de honorarmodtagere, der i dag skal indbetale B-skatterater, medføre en byrdelettelse, da de ikke

vil skulle indbetale B-skatterater som hidtil, hvilket også gør det nemmere at afregne sin skat. Som

indledningsvist beskrevet i afsnit 1 om baggrunden for kildeskattesystemet, viser målgruppeun-

dersøgelsen, at der generelt er opbakning til synspunktet om, at ansvaret for at indberette indtæg-

ter i fremtiden skal ligge hos den, der udbetaler pengene.

Det forventes, at en udvidelse af de indkomsttyper, hvor der skal ske indeholdelse af indkomst-

skat, vil betyde en mere effektiv opkrævning af skat. En udvidelse af de indkomsttyper vurderes at

bidrage til at sikre, at der i højere grad sker korrekt afregning af indkomstskat, da det således ikke

vil være den enkelte honorarmodtager, der skal oplyse om sine forhold og afregne indkomstskat

af sine indtægter. Tiltaget vil således også mindske risikoen for restskat og imødegå udfordringer

med efterfølgende opkrævning og inddrivelse af restskatter.

Barrierer

Indeholdelse af indkomstskat af honorarer vil betyde øgede byrder for den, der udbetaler honora-

ret, og vil skulle ske efter de samme principper som for indeholdelse af A-skat.

Indeholdelse af indkomstskat for honorarer vil som udgangspunkt skulle ske ved brug af skatte-

kort, bikort eller frikort. Det indebærer, at hvervgiver skal registreres som indeholdelsespligtig og

rekvirere det relevante skattekort, bikort eller frikort elektronisk for hver enkelt hvervtager. Det

svarer til det, arbejdsgivere i dag skal gøre i relation til deres ansatte. Efter at skattekortet mv. er

rekvireret, modtager den indeholdelsespligtige automatisk nye skattekort mv., når dette ændres,

så længe der ikke er indberettet en fratrædelsesdato.

Alternativt til at indhente skattekort, kan det overvejes, om indeholdelse af indkomstskat af hono-

rarer skal ske med en fast procentsats. Udfordringen vil dog være, at honorarmodtageres ind-

komstforhold, herunder fradragsberettigede udgifter, og dermed gennemsnitlig skattesats og

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

skattekortfradrag kan variere betragteligt, hvorved en fast indeholdelsesprocent vil kunne med-

føre en væsentlig for høj eller væsentlig for lav indeholdelse. Desuden kan en fast skattesats risi-

kere at give modtageren et indtryk af, at skatten er fuldt afregnet ved indeholdelse, hvilket den

ikke nødvendigvis er. Det betyder, at honorarmodtageren eventuelt fortsat selv vil skulle afregne

en del af sin indkomstskat for honorarindtægter uagtet, at der løbende er sket indeholdelse af ind-

komstskat.

Hvis der fx fastsættes en relativ lav fast skatteprocent, vil det imødegå udfordringen med eventuel

for høj indeholdelse, men vil potentielt udløse store restskatter. En lav fast skattesats løser såle-

des ikke problemet og vil lede til forkerte skatteansættelser. Det overordnede billede fra målgrup-

peundersøgelsen er, at størstedelen af målgruppen udelukkende modtager en mindre del af sine

indtægter fra honorarer.

Der er dog tale om en relativ mangfoldig gruppe, som både spænder

over mange forskellige beskæftigelsesformer og forskellige indkomstniveauer.

En udfordring for honorarmodtagere er, at bruttoindkomst ikke nødvendigvis er lig med nettoind-

komst. Denne udfordring vil i nogen grad kunne håndteres i forbindelse forskudsregistreringen,

hvor fradragsberettigede omkostninger vil kunne indregnes i forbindelse med beregning af hen-

holdsvis trækprocent og skattekortfradrag.

Indeholdelse af indkomstskat af honorarindtægter vil skulle godskrives indkomstmodtageren på

samme vilkår, som indeholdt A-skat godskrives lønmodtagere. Som følge heraf vil den, der udbe-

taler honorarer, skulle lade sig registrere som indeholdelsespligtig, indeholde, indberette og af-

regne indkomstskat efter samme principper som arbejdsgivere i dag indeholder, indberetter og

afregner A-skat mv. Dertil kommer, at der vil skulle indsendes nul-indberetninger for de måneder,

hvor der ikke udbetales honorarer. Alternativt skal den, der udbetaler honorarer afmelde sig fra

registrering og genregistrere sig i forbindelse med næste udbetaling af et honorar. Det bemærkes,

at der tidligere har været en mulighed for sporadisk indberetning af A-indkomst, en mulighed som

fx særligt sæsonvirksomheder benyttede. Muligheden blev afskaffet i forlængelse af Rigsrevisio-

nens forvaltningsrevision af A-skat og AM-bidrag. Udfordringen med sporadiske angivere var bl.a.,

at virksomheder, der var sporadiske angivere, ikke havde pligt til at angive hver måned, og derfor

ikke fik månedlige påmindelser, hvis de ikke angav inden for fristen, og at der ligeledes ikke blev

foretaget foreløbig fastsættelse. Da der ikke kunne udstedes foreløbig fastsættelse ved sporadi-

ske angivere, var der således ikke mulighed for at anvende opkrævningslovens § 4, stk. 3, om

tvangsafmeldelse af virksomheder.

Derudover vil der skulle fastsættes nærmere regler om Skatteforvaltningens muligheder for at ind-

drive evt. skattekrav, ligesom der vil skulle fastsættes regler om regnskabsførelse og herunder

Skatteforvaltningens muligheder for at gennemføre kontrol. Sådanne regelsæt vil ligeledes skulle

følge samme principper som gælder ved indeholdelse af A-skat mv. (registrering, indeholdelse,

indberetning, afregning, hæftelse mv.).

Målgruppeundersøgelsen viser, at 56 pct.

af de tredjepartsindberettede honorarindtægter er mindre end 5.000 kr., mens

90 pct. af de tredjepartsindberettede honorarindtægter er mindre end 50.000 kr. Dertil har 86 pct. af personerne i den

tredje gruppe, som har tredjepartsindberettede honorarindtægter, en samlet personlig indkomst på 100.000 kr. og der-

over. Kilde: Opfølgende målgruppeundersøgelse (COWI 2019).

Kilde: Opfølgende målgruppeundersøgelse (COWI 2019).

Kun 3 pct. af dem, der indgår i den tredje gruppe, havde i 2017 registret et fradrag i relation til de aktiviteter, der kan hen-

føres til den tredje gruppe. 65 pct. af de personer, der indgik i spørgeskemaundersøgelsen ifm. målgruppeundersøgelsen,

angiver dog, at de har haft udgifter i forbindelse med de aktiviteter, der kan henføres til den tredje gruppe. Kilde: Opføl-

gende målgruppeundersøgelse (COWI 2019).

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Endelig vil der skulle gælde samme regler om indeholdelse af arbejdsmarkedsbidrag, som ved

udbetaling af A-indkomst.

En model for indeholdelse af indkomstskat af honorarer betyder således, at den, der udbetaler

honorarer, vil skulle efterleve regler og vilkår svarende til dem (registrering, indeholdelse, indbe-

retning, afregning, hæftelse mv.), der gælder i dag for arbejdsgivere, der udbetaler A-indkomst.

Særligt bemærkes, at honorarmodtageren vil skulle have en form for ”lønseddel” i lighed med al-

mindelige lønmodtagere, da ”lønsedlen” er indkomstmodtagerens dokumentation for, at der

sket indeholdelse af skat. Er der ikke sket indeholdelse, vil såvel en hvervgiver som en honorar-

modtager kunne komme til at hæfte for afregning af indkomstskatten. Er indeholdelsen frivillig for

hvervgiveren, er det alene honorarmodtageren, der vil hæfte, medmindre honorarmodtageren kan

dokumentere, at der er sket indeholdelse ved hvervgiveren. Dette nødvendiggør, at den der udbe-

taler honoraret, udleverer eller sender en ”lønseddel” til honorarmodtageren.

Hvis en indberetningspligt for honorarer følges op med en indeholdelsespligt, vil der skulle foreta-

ges kontrol af hvervgiveren i forbindelse med registrering for indeholdelse af indkomstskat af ho-

norarer, ligesom det i dag foregår ved registrering for indeholdelse af A-skat. I registreringskontrol-

ler foretages fx en screening af personkredsen bag en virksomhed mv., for at minimere svig med

indeholdt skat.

Forslaget vurderes at medføre systemændringer og systemtilpasninger af Årsopgørelses- og For-

skudssystemet samt eIndkomst registeret og eventuelt tilstødende systemer. En nærmere vurde-

ring heraf forudsætter, at der gennemføres en foranalyse af sammenhængen med og krav til eksi-

sterende systemer.

Muligheder og barrierer ved at pålægge udvalgte typer af hvervgivere en indeholdelsespligt

Muligheder og barrierer ved eventuel indeholdelse af skat i forbindelse med udbetaling af honora-

rer vil bl.a. variere afhængig af, om hvervgiveren udbetaler honorarer til den samme honorarmod-

tager gentagende gange, og hvorvidt hvervgiveren har erfaring med at indeholde skat. I nedenstå-

ende afsnit inddeles hvervgivere i fire forskellige kategorier, hvorefter mulighed og barrierer ved at

pålægge indeholdelsespligt ved udbetaling af honorarer vil blive gennemgået for hver af de fire

typer. Gennemgangen skal bidrage til at belyse, at muligheder og barrierer kan variere ift. typen af

hvervgiver.

Som det fremgår af bilag 5 modtog ca. 59 pct. af honorarmodtagerne i perioden 2017-2020 én ud-

betaling fra en hvervgiver, og kun omkring 5 pct. af honorarmodtagerne modtog over 10 udbetalin-

ger fra en hvervgiver.

Opgørelsen viser dertil, at ca. 20 pct. af de samlede antal honorarudbetalin-

ger er udbetalt til honorarmodtagere, der kun modtog én udbetaling fra en hvervgiver i den firårige

periode, og at i alt ca. 64 pct. af udbetalingerne er udbetalt til honorarmodtagere, der modtog 1-10

udbetalinger fra den samme hvervgiver. Samlet viser opgørelsen således, at der er en stor del af

honorarmodtagerne, der udelukkende modtager enkeltstående honorarer fra samme hvervgiver,

men at der også er en stor del af honorarerne, der udbetales til honorarmodtagere, som modtager

flere honorarer fra samme hvervgiver.

Hvervgivere, der i dag udbetaler B-indkomst, er i det følgende inddelt i fire kategorier på baggrund

af, om hvervgiveren har ansatte og udbetaler A-indkomst eller ej, og om hvervgiveren udbetaler B-

indkomst for over eller under 100.000 kr. Denne inddeling illustrerer, om hvervgiveren er vant til at

Bemærk at den samme honorarmodtager kan indgå i opgørelsen flere gange, hvis vedkommende har modtaget honora-

rer fra forskellige virksomheder i perioden. I opgørelsen er der således ikke tale om unikke honorarmodtagere.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

indeholde kildeskat og/eller om hvervgiveren er vant til at udbetale arbejdsmarkedsbidragspligtig

B-indkomst. Opdelingen i de fire typer fremgår i tabel 1 herunder. Der henvises desuden til bilag 7,

hvor inddelingen i de fire kategorier er justeret ved at justere beløbsgrænsen.

Tabel 1. Oversigt over de fire typer af hvervgivere

Hvervgivere, som udbetaler for

mere end 100.000 kr. i B-indkomst

Hvervgivere, som

har ansatte, og

som udbetaler A-

indkomst

Gruppe 1)

Hvervgivere, som har an-

satte, og som udbetaler A-indkomst,

og som udbetaler mere end 100.000

kr. i arbejdsmarkedsbidragspligtig B-

indkomst.

Gruppe 3)

Hvervgivere, som ikke har

ansatte, og ikke som udbetaler A-ind-

komst, og som udbetaler mere end

100.000 kr. i arbejdsmarkedsbidrags-

pligtig B-indkomst.

Hvervgivere, som udbetaler mindre

end 100.000 kr. i B-indkomst

Gruppe 2)

Hvervgivere, som har an-

satte, og som udbetaler A-indkomst,

og som udbetaler mindre end

100.000 kr. i arbejdsmarkedsbidrags-

pligtig B-indkomst.

Gruppe 4)

Hvervgivere, som ikke har

ansatte, og som ikke udbetaler A-ind-

komst, og som udbetaler mindre end

100.000 kr. i arbejdsmarkedsbidrags-

pligtig B-indkomst.

Hvervgivere, som

ikke har ansatte,

og som ikke ud-

betaler A-ind-

komst

I tabel 2 fremgår en opgørelse, hvor der, for hver af de fire kategorier, er opgjort det samlede antal

hvervgivere, det samlede antal honorarmodtagere, procentvis andel af det samlede antal udbeta-

linger, det samlede udbetalte beløb, procentvis andel af udbetalt beløb, gennemsnitlig udbetalt

beløb per udbetaling og gennemsnitlig udbetalt beløb per honorarmodtager.

Tabel 2. Udbetaling af arbejdsmarkedsbidragspligtig B-indkomst fordelt på 4 virksomhedsty-

per (2020), afrundende tal.

Gruppe

Antal

hvervgi-

vere

3.300

9.000

700

2.600

15.600

Antal

modta-

gere

212.000

35.500

14.000

8.500

274.000

Andel af Udbetalt

antal ud-

beløb

betalinger (mio. kr.)

(pct.)

45,1

9.331

39,7

6,2

100

246

393

10.045

Andel af

Gns.

Gns. beløb

udbetalt beløb pr. ud- pr. modta-

beløb betaling (kr.) ger (kr.)

(pct.)

92,9

20.000

44.000

2,4

3,9

0,8

100

5.000

15.500

6.500

18.500

7.000

29.000

9.000

37.500

I alt

Anm.: Opgørelsen er foretaget på baggrund af virksomheder og deres karakteristika med udgangspunkt i indkomståret

2020. Opgørelsen baserer sig på de oplysninger, som indberettes til Skattestyrelsen af tredjeparter, hvilket udgør ca. 80

pct. af de samlede honorarindtægter. Bemærk, at hvervgivere anses som værende udbetaler af A-indkomst, hvis de indgår

i koncern med andre hvervgivere, som udbetaler A-indkomst.

Hver honorarmodtager indgår én gang, for hver gang vedkommende har modtaget honorarer fra én

hvervgiver. Der er således ikke tale om unikke modtagere.

Der henvises til det beløb, som hvervgiveren har indberettet, at der er udbetalt.

Kilde: Skattestyrelsen

Som det fremgår af tabel 2, har hvervgivere der har ansatte og udbetaler A-indkomst

(gruppe 1

og 2) foretaget den beløbsmæssigt største del af honorarudbetalingerne samt foretaget største-

delen af det samlede antal udbetalinger af B-indkomst. Hvervgivere, som ikke har ansatte, og som

ikke udbetaler A-indkomst (gruppe 3 og 4), har foretaget ca. 4,7 pct. af de beløbsmæssigt samlede

Bemærk, at hvervgivere anses som værende udbetaler af A-indkomst, hvis de indgår i koncern med andre hvervgivere,

som udbetaler A-indkomst, herunder er SE-numre, der er i koncern (CVR) med andre SE-numre, som har ansatte og ud-

betaler A-indkomst.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

udbetalte B-indkomster og har foretaget ca. 15,2 pct. af det samlede antal udbetalinger af B-ind-

komst. I bilag 6 gennemgås de enkelte grupper yderligere, herunder hvilke driftsformer og bran-

cher der er de typiske inden for hver af grupperne.

Muligheder og barrierer for gruppe 1 og gruppe 2

Gruppe 1 og 2 har foretaget ca. 84,8 pct. af det samlede antal udbetalinger og har udbetalt ca. 95,3

pct. af de samlede udbetalte B-indkomster.

En udvidelse af modellen for indeholdelse af indkomstskat, som kendes fra A-skat, til også at om-

fatte indeholdelse af indkomstskat af honorarer for hvervgivere, der har ansatte og er vant til at in-

deholde kildeskat, vil medføre, at disse hvervgivere også vil skulle efterleve de ovenfor nævnte

regler og vilkår vedr. registrering, indeholdelse, indberetning, afregning, hæftelse mv. ved udbeta-

ling af honorarer. Hvervgivere, der er vant til at indeholde kildeskat og indberette, og dermed vant

til at overholde disse regler og vilkår ifm. udbetaling af A-indkomst, må forventes også at ville

kunne være i stand til at implementere disse regler og vilkår i forhold til udbetaling af honorarer.

Dermed må det forventes mindre byrdefuldt for denne gruppe af hvervgivere sammenlignet med

hvervgivere i gruppe 3 og 4.

Mindre virksomheder vil typisk anvende lønbureauer i forbindelse med håndtering af de pligter,

der følger med lønudbetaling.

For disse forventes der at være mulighed for en vis automatisering

af processen, hvis lønbureauerne understøtter håndtering af udbetaling af honorarer. Hertil be-

mærkes, at lønbureauer i dag tilbyder indberetning af honorar.

Muligheder og barrierer for gruppe 3

Gruppe 3 har foretaget ca. 6,2 pct. af det samlede antal udbetalinger og har udbetalt ca. 3,9 pct. af

de samlede udbetalte B-indkomster.

Hvervgiverne i gruppen har ikke ansatte men er vant til at indberette honorarudbetalinger, moms

mv. Hvervgivere i gruppen må derfor antages at have et vist niveau af administrativ kapacitet og

erfaring med skatteforvaltningens indberetningssystem(er). For hvervgiverne synes der dog at

være tale om en væsentlig ændring, hvis disse også skal indeholde skat ved udbetalingen. Disse

hvervgivere vil i så fald skulle efterleve de nævnte regler og vilkår vedr. registrering, indeholdelse,

afregning, hæftelse mv., hvilket er regler og vilkår, som de ikke skal leve op til i dag, hvor de har ind-

beretningspligt men ikke indeholdelsespligt. Selvom det må forventes, at der vil kunne oparbejdes

en vis optimering af processen over tid, synes det at pålægge de nævnte nye pligter på denne

gruppe

–

pligter som gruppen ikke i forvejen har på andre områder

–

at være en byrde, herunder

en administrativ byrde for hvervgiverne. Det vil bl.a. kræve, at hvervgiverne skal tilrette deres bog-

føringssystem, så de kan overholde reglerne i kildeskattebekendtgørelsen. Heraf fremgår, at den

indeholdelsespligtige (for hver indkomstmodtager) skal føre regnskab over ydelse og godskriv-

ning af A-indkomst og arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst samt indeholdelse på grundlag af

skattekort m.v.

Muligheder og barrierer for gruppe 4

Gruppe 4 har foretaget ca. 9 pct. af det samlede antal udbetalinger og har udbetalt ca. 0,8 pct. af

de samlede udbetalte B-indkomster.

Såfremt der ikke benyttes lønservicebureau og der laves fejl, kan Skatteforvaltningen pålægge en arbejdsgiver at be-

nytte en virksomhed, der er registreret som leverandør af lønadministrationsydelser.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Hvervgiverne i gruppen har ikke ansatte og er i mindre grad vant til at indberette honorarudbeta-

linger. Selvom hvervgivere i gruppen har indberetningspligt, og derfor erfaring med skatteforvalt-

ningens indberetningssystem(er) for løn og moms mv., foregår det i et forholdsvis småt omfang,

hvorfor deres administrative kapacitet må antages at være forholdsvis lille, og mulighederne for

automatisering må være begrænsede. Det må således forventes at være byrdefuldt for udbetale-

ren at indeholde skat i forbindelse med udbetalingen af et honorar, ligesom det må vurderes ud-

fordrende for udbetaleren at leve op til regler og vilkår vedr. registrering, indeholdelse, indberet-

ning, afregning og hæftelse for eventuel manglende afregning.

Opsummerende og konkluderende om indeholdelsespligt ved udbetaling af honorarer

På baggrund af ovenstående gennemgang kan det overvejes, om indeholdelsespligten skal udvi-

des til også at gælde honorarindtægter. Foruden de skitserede forskelle mellem grupperne, kan

der være yderligere relevante forskelle mellem hvervgivere, som har betydning for byrderne, fx

om der er tale om opstartsvirksomheder eller etablerede virksomheder, samt hvor mange gange

hvervgiveren generelt udbetaler honorarer til den samme honorarmodtager.

8.3.2 Mulighed for frivillig indeholdelse af indkomstskat ved honorarer

Forslaget indebærer, at der gives mulighed for frivilligt at indeholde indkomstskat ved udbetaling

af honorarer. Forslaget minder om ovennævnte forslag, men adskiller sig ved, at der ikke er tale

om en pligt.

Muligheder

Forslaget vil betyde en byrdelettelse for de honorarmodtagere, som ikke længere selv skal indbe-

tale deres B-skatterater. Dertil vil det for de omfattede både mindske risikoen for restskat og gøre

det nemmere at afregne sin skat, ligesom det vil forventes at betyde en mere effektiv opkrævning

af skatten.

En frivillig indeholdelse kan være et aktiv for den, der udbetaler honoraret i form af mulighed for at

tiltrække honorarmodtagere. Dertil kan en frivillig skatteordning være et aktiv for den, der udbeta-

ler honoraret i form af en mulighed for at sikre sig mod sort arbejde. For at sikre en udbredelse af

ordningen, kan det dog være relevant at overveje yderligere incitamenter for såvel den, der udbe-

taler honoraret, som for honorarmodtageren.

Ved en evt. frivillig indeholdelse kan ordningen være frivillig for begge parter. Det vil sige, at inde-

holdelsen skal baseres på en aftale mellem honorarmodtageren og -udbetaleren. Alternativt kan

ordningen indrettes således, at det er hvervgiveren, der enten vælger at indeholde og afregne for

alle honorarmodtagere eller for ingen. Det vil sige, at det er frivilligt for hvervgiveren, om denne vil

eller ikke vil indeholde og afregne. Det vil dog være frivilligt for borgeren, om vedkommende vil ud-

føre en arbejdsopgave for den specifikke hvervgiver.

Barrierer

Det bemærkes, at en model om frivillig indeholdelse af indkomstskat af honorarer vil betyde

øgede byrder for den, der udbetaler honoraret. Uanset om der er tale om frivillig indeholdelse eller

en indeholdelsespligt, vil der skulle stilles samme krav om registrering, indeholdelse, afregning,

hæftelse mv. til hvervgiveren, jf. beskrivelsen heraf ovenfor.

Foruden at frivillig indeholdelse af indkomstskat ved honorarer kan være et aktiv i form af at til-

trække honorarmodtagere og i form af at sikre sig mod sort arbejde, kan det, for den der udbetaler

et enkeltstående eller få honorarer, være svært at se incitamentet til at indgå i ordningen.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Honorarmodtagere vil vide, hvornår indkomstskat af honorarer indeholdes, fordi de vil modtage en

lønseddel. I en situation, hvor honorarer kan udbetales såvel med som uden indeholdelse af skat,

vil det ved forskudsregistreringen være nødvendigt at indlægge en forudsætning om, i hvilken ud-

strækning der forventes indeholdt skat af de forskudsregistrerede honorarer. Dette er bl.a. afgø-

rende for, om skatten skal opkræves via skattekortet eller via B-skatterater. Set fra honorarmodta-

gerens synspunkt kan en model, hvor det kun er nogle af dem, der udbetaler honorarer, der inde-

holder indkomstskat af honorarindtægten, bevirke, at det vil være vanskeligt at foretage en korrekt

forskudsregistrering, hvis vedkommende ikke ved, om de hvervgivere, vedkommende forventer at

have i løbet af året, indeholder indkomstskat eller ej. Honorarmodtagere vil således i nogle tilfælde

først vide om indkomstskat af honorarer indeholdes, når vedkommende modtager en lønseddel.

Honorarmodtageren kan således komme i en situation, hvor der er forskudsregistreret ud fra en

forudsætning om, at der vil blive indeholdt. Hvis der så ikke sker indeholdelse, vil der kunne opstå

en restskat, hvis honorarmodtageren ikke får tilrettet sin forskudsopgørelse i løbet af indkomst-

året. Det samme kan dog ske i dag, hvis honorarmodtageren opnår flere eller større honorarer end

forventet ved forskudsansættelsen.

Forslaget vurderes at medføre systemændringer i en række systemer, systemændringer og sy-

stemtilpasninger af Årsopgørelses- og Forskudssystemet samt eIndkomst registeret og eventuelt

tilstødende systemer. En nærmere vurdering heraf forudsætter, at der gennemføres en foranalyse

af sammenhængen med og krav til eksisterende systemer.

8.3.3 Udvidelse af indeholdelsespligten for arbejdsplatforme

Hvis der indføres en indeholdelsespligt ved udbetaling af honorarer, vil der ligeledes skulle tages

stilling til, hvem der pålægges indeholdelsespligten. Hvor ydelsen formidles af en platform, vil en

indeholdelsespligt, som påhviler hvervgiveren, ikke påhvile platformen. Hvis platformen skal have

indeholdelsespligten i denne situation, vil det således være nødvendigt med en særlig regel

herom og at friholde hvervgivere for at undgå dobbelt indeholdelsespligt.

Tiltaget indebærer, at der indføres en pligt for arbejdsplatforme, der formidler tjenesteydelser og

lignende, til at indeholde indkomstskat i forbindelse med udbetaling af honorarindtægter til plat-

formens brugere. Det kan hertil bemærkes, at betalingen ifm. nogle platforme ikke foregår gen-

nem platformen, men direkte mellem hvervgiver og hvervtager.

Muligheder

Det må antages, at den skattepligtige generelt har interesse i, at der sker indeholdelse og afreg-

ning af indkomstskat ved kilden til indtægten, da det medfører en byrdelettelse for de modtagere

af honorarindtægten, som ikke vil skulle indbetale B-skatterater som hidtil, og da det mindsker ri-

sikoen for restskat og gør det nemmere at afregne sin skat. Dertil vil en model for indeholdelse be-

tyde en mere effektiv opkrævning af indkomstskat af de indkomster, der betales gennem arbejd-

splatforme, bidrage til at mindske restancerne og imødegå udfordringer med efterfølgende op-

krævning og inddrivelse af restskatter og B-skatterater.

Barrierer

En udvidelse af indeholdelsespligten til også at gælde for udbetaling af honorarer via arbejdsplat-

forme, vil betyde øgede byrder for arbejdsplatformene. Hvis arbejdsplatforme omfattes af en ud-

videlse af indeholdelsespligten, vil arbejdsplatforme skulle efterleve samme regler og vilkår (regi-

strering, indeholdelse, indberetning, afregning, hæftelse mv.) svarende til dem, der gælder for ar-

bejdsgivere og ved indeholdelse af A-skat. Arbejdsplatformes indeholdelse af skat på vegne af

hvervgiver vil således som udgangspunkt skulle ske ved brug af skattekort, bikort eller frikort.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Indeholdelse af skat ved honorarer vil skulle godskrives hvervtageren på samme vilkår, som inde-

holdt A-skat godskrives lønmodtagere.

Som følge heraf vil arbejdsplatformen skulle lade sig registrere som indeholdelsespligtig, inde-

holde, indberette og afregne indkomstskat på vegne af hvervgiver efter samme principper som

arbejdsgivere i dag indeholder, indberetter og afregner A-skat mv.

Derudover vil der skulle fastsættes nærmere regler om Skatteforvaltningens muligheder for at ind-

drive evt. krav på indkomstskat hos arbejdsplatformen, ligesom der vil skulle fastsættes regler om

arbejdsplatformenes regnskabsførelse, herunder Skatteforvaltningens muligheder for at gennem-

føre kontrol. Sådanne regelsæt vil ligeledes skulle følge de samme principper som gælder ved in-

deholdelse af A-skat mv.

Endelig vil der skulle gælde samme regler om indeholdelse af arbejdsmarkedsbidrag, som ved

udbetaling af A-indkomst.

En model for indeholdelse af skat i forbindelse med udbetaling af honorarer via arbejdsplatforme

betyder således, at arbejdsplatformene vil skulle efterleve regler og vilkår svarende til dem (regi-

strering, indeholdelse, indberetning, afregning, hæftelse mv.), der gælder for arbejdsgivere.

Forslaget vurderes at medføre systemændringer og systemtilpasninger af Årsopgørelses- og For-

skudssystemet samt eIndkomst registret og eventuelt tilstødende systemer. En nærmere vurde-

ring heraf forudsætter, at der gennemføres en foranalyse af sammenhængen med og krav til eksi-

sterende systemer.

8.3.4 Mulighed for frivillig indeholdelse af indkomstskat for arbejdsplatforme

En mulighed for frivillig indeholdelse af indkomstskat medfører, at hvervformidlere (arbejdsplat-

forme), i forlængelse af at indberette honorarindtægter på vegne af hvervgivere, får mulighed for

at indeholde og afregne indkomstskat og arbejdsmarkedsbidrag for hvervgiveren, hvis hvervgive-

ren og platformen indgår en aftale herom.

Muligheder

Tiltaget vil betyde en byrdelettelse for de hvervtagere, som vælger at tilslutte sig og ikke længere

skal betale deres egen B-skat. En frivillig indeholdelsesordning kan være et aktiv for en hvervfor-

midler i form af muligheden for at tiltrække hvervtagere, men for at sikre en udbredelse af ordnin-

gen, kan det være relevant at overveje yderligere incitamenter for såvel hvervformidlerne/arbejd-

splatformene som hvervtagere.

Barrierer

Ved en evt. frivillig indeholdelsesordning kan ordningen være frivillig for begge parter. Det vil sige,

at indeholdelsen skal baseres på en aftale mellem arbejdsplatformen og hvervgiver. Alternativt

kan ordningen indrettes således, at det er platformen der enten vælger at indeholde og afregne

for alle brugere eller for ingen af brugerne. Det vil sige, at det er frivilligt for arbejdsplatformen, om

den vil eller ikke vil indeholde og afregne. Dertil vil det dog være frivilligt for hvervtageren, om ved-

kommende vil anvende den specifikke platform.

Det bemærkes, at en model om frivillig indeholdelse af indkomstskat i forbindelse med udbetaling

af honorarer gennem arbejdsplatforme vil betyde øgede byrder for arbejdsplatformen. Uanset om

der er tale om frivillig indeholdelse eller en egentlig indeholdelsesmodel, vil der skulle stilles

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

samme krav om registrering, indeholdelse, indberetning, afregning, hæftelse mv. til arbejdsplatfor-

mene, jf. beskrivelsen heraf ovenfor.

I en situation, hvor honorarer kan udbetales såvel med som uden indeholdelse af skat, vil det ved

forskudsregistreringen være nødvendigt at indlægge en forudsætning om, i hvilken udstrækning

der forventes indeholdt skat af de forskudsregistrerede honorarer. Dette er bl.a. afgørende for, om

skatten skal opkræves via skattekortet eller via B-skatterater. Set fra honorarmodtagerens syns-

punkt kan en model, hvor det kun er nogle af dem der udbetaler honorarer, der indeholder ind-

komstskat af honorarindtægten, bevirke, at det vil være vanskeligt at foretage en korrekt forskuds-

registrering, hvis vedkommende ikke ved, om de hvervgivere, vedkommende forventer at have i

løbet af året, indeholder indkomstskat eller ej. Honorarmodtagere vil således i nogle tilfælde først

vide om indkomstskat af honorarer indeholdes, når vedkommende modtager en lønseddel. Hono-

rarmodtageren kan således komme i en situation, hvor der er forskudsregistreret ud fra en forud-

sætning om, at der vil blive indeholdt. Hvis der så ikke sker indeholdelse, vil der kunne opstå en

restskat, hvis honorarmodtageren ikke får tilrettet sin forskudsopgørelse i løbet af indkomståret.

Forslaget vurderes at medføre systemændringer og systemtilpasninger af Årsopgørelses- og For-

skudssystemet samt eIndkomst registeret og eventuelt tilstødende systemer. En nærmere vurde-

ring heraf forudsætter, at der gennemføres en foranalyse af sammenhængen med og krav til eksi-

sterende systemer.

8.4 Vurdering

De beskrevne mulige tiltag, som omfatter udvidelse af indberetningspligten og udvidelse af inde-

holdelsespligten, forventes overordnet at medføre en byrdelettelse for de honorarmodtagere, der

i dag skal oplyse og/eller indbetale B-skatterater. Hertil forventes tiltagene at mindske risikoen for

restskat og imødegå udfordringer med efterfølgende opkrævning og inddrivelse af restskatter. Til-

tagene forventes dermed at medføre en mere effektiv opkrævning af skat.

Tiltagene vil medføre øgede byrder for den, der udbetaler/formidler honoraret, som vil skulle ef-

terleve skærpede regler og vilkår. Dette taler for at begrænse udvidelsen af indeholdelsespligten

til de ovenfor beskrevne to grupper, gruppe 1 og gruppe 2, der i forvejen indeholder kildeskat ved

udbetaling af løn m.v., og samlet udbetaler ca. 95 pct. af de samlede udbetalte B-indkomster.

Yderligere vil tiltagene medføre, at Skatteforvaltningen skal gennemføre systemændringer og -

tilpasninger.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

9. Værdiansættelse af naturaliegoder

for personer i den tredje gruppe på

arbejdsmarkedet

9.1 Problemstilling

I takt med sociale mediers voksende betydning er der sket en stigning i antallet af personer, der

lever af at være såkaldte influencere, herunder bloggere og youtubere mv. Denne persongruppe

er kendetegnet ved at have mange følgere på de sociale medier, hvilket kan gøre det attraktivt for

virksomheder at gøre brug af influencere til at nå en stor målgruppe. Influencere betales derfor

ofte for at fremvise eller reklamere for et produkt, en tjenesteydelse, et budskab el.lign. i deres op-

slag.

Da vederlaget kan bestå i produkter eller ydelser fra de pågældende virksomheder, har det skabt

øget fokus på værdiansættelsen af naturaliegoder. Skattereglerne gælder generelt, og der gælder

ikke særlige skattepligts- og værdiansættelsesregler for fx influencere.

Det vil afhænge af en konkret vurdering, om en influencer kan anses for at være lønmodtager, ho-

norarmodtager, drive ikke-erhvervsmæssig eller erhvervsmæssig virksomhed. I en konkret afgø-

relse fra Skatterådet blev en blogger anset for at være honorarmodtager.

Såfremt den enkelte ikke kender reglerne for skattepligt og værdiansættelse, er der risiko for, at

der bliver oplyst en forkert skattepligtig værdi, eller at der slet ikke bliver oplyst om skattepligtig

indkomst.

SKM2016.343.SR

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

9.2 Skattepligten

Det overordnede udgangspunkt for skattepligt af indkomst følger af statsskattelovens § 4. Skatte-

pligten gælder både for vederlag og gaver, og uanset om det er indtægt i penge eller formuegoder

af pengeværdi.

Visse gaver mellem nærmere definerede nærtstående er dog fritaget for beskatning efter stats-

skattelovens § 5 b og boafgiftslovens § 22 i det omfang, de ikke overstiger et beløb på 69.500 kr.

(2022-niveau). Hvis gaver fra den i boafgiftslovens § 22 nævnte personkreds overstiger beløbet,

skal der betales gaveafgift.

I civilretten defineres en gave traditionelt som en hel eller delvis vederlagsfri formuefordel, der bli-

ver givet som et udslag af gavmildhed, i gavehensigt. I skattelovgivningen er der ingen entydig de-

finition af en gave. Det er en ufravigelig betingelse i skatteretten for at behandle en ydelse som en

gave, at der er tale om en hel eller delvis vederlagsfri formuefordel

, men det er omdiskuteret, om

den vederlagsfri formuefordel skal være givet som et udslag af gavmildhed. I en konkret sag,

hvor spørgsmålet om gave og dermed gavmildhed ikke var afgørende for sagens udfald, anså Hø-

jesteret gavebeskatning for en mulighed, selv om det ud fra beskrivelsen af sagens faktiske for-

hold er vanskeligt at tro, at erlæggelsen skete som et udslag af gavmildhed. I denne fremstilling vil

begrebet gave for overskuelighedens skyld blive brugt om ensidig erlæggelse af hel eller delvis

vederlagsfri formuefordel, uanset om erlæggelsen er sket som et udslag af gavmildhed eller ej.

Der skal betales arbejdsmarkedsbidrag af vederlag, hvorimod der ikke skal betales arbejdsmar-

kedsbidrag af gaver.

En influencer vil ligesom andre skattepligtige skulle beskattes af alle vederlag og gaver, som ved-

kommende modtager fra virksomheder mv., uanset om det modtagne anvendes på sociale me-

dier eller ej, jf. statsskattelovens § 4.

Hvis en influencer beholder modtagne naturaliegoder uden at fremvise dem på sociale medier (og

der i øvrigt ikke foreligger en anden modydelse), kan der være tale om en gave. Det modtagne kan

derimod anses for at være et vederlag i naturaliegoder, der træder i stedet for aflønning i rede

penge, i tilfælde hvor en influencer får lov til at beholde det modtagne/benytte en ydelse mod at

fremvise eller kommentere det på sociale medier. Der behøver ikke at være en indgået en udtryk-

kelig aftale. Hvis det er underforstået, at godet skal fremvises, hvis det skal beholdes, kan der også

være tale om et vederlag.

I skatteministerens svar på spm. S 1079 (2020-2021) til Folketinget vedrørende beskatning af bl.a.

bøger fremsendt til anmeldelse hos bogbloggere har Skattestyrelsen oplyst, at produkter, som in-

fluencere, foredragsholdere og andre modtager til anmeldelse på de sociale medier, og som må

anses for betaling for udført arbejde, ikke skal anses for gaver, men som vederlag. Derfor skal fx

fremsendte bøger til anmeldelse ikke værdiansættes efter den praksis, der gælder for gaver, men

I SKM2013.389ØLR blev veksling af et beløb, som stammede fra sagsøgerens broder og svigerinde, anset for at være en

skattepligtig gave, da skatteyderen ikke havde løftet sin bevisbyrde for eller sandsynliggjort, at pengene, som hans bro-

der ubestridt havde overladt til ham, ikke var en gave. I SKM2001.469LSR blev en rejse til Brasilien fra en bilimportør an-

set for en skattepligtig gave for den direktør for et vognmandsselskab, der modtog den. Rejsens skattepligtige værdi blev

ansat til 50 pct. af de udgifter, som rejsen havde kostet importøren, fordi den også havde erhvervsmæssig karakter.

I TfS 1985.722 H fastslog Højesterets flertal, at der for så vidt angår en andel, som K ved forlig med M havde fået i de af

M’s værdier, som K havde været med til at skabe på M’s gård,

var tale om enten en gave eller et vederlag for udført ar-

bejde.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

til markedsværdien. Det fremgår endvidere, at det er i overensstemmelse med de almindelige reg-

ler for værdiansættelse af vederlag i form af naturalier, og at det vil komme an på en konkret vur-

dering af den enkelte sag, hvordan markedsværdien skal fastsættes. Der henvises fsva. bøger til,

at det bl.a. fremgår af Den juridiske vejledning, afsnit F.A.18 om definitiv toldfrihed, at det reduce-

rer en bogs værdi, at den påstemples ”anmeldereksemplar”, som efter et skøn kan ansættes til en

lavere værdi end butiksprisen. I svaret på SAU alm. del spm. 444 (2020-2021) har Skattestyrelsen

endvidere oplyst, at der må foretages et skøn, hvis der ikke er en entydig markedsværdi på et pro-

dukt, som er let at finde frem til. Konkret kan værdien af bøger kun i sjældne tilfælde, hvor en bog

må anses for usælgelig, ansættes til 0 kr.

I det omfang brugen af det modtagne naturaliegode udelukkende er driftsmæssigt begrundet, kan

der under visse betingelser foretages korresponderende fradrag, hvorved beskatningen ophæ-

ves. Ved Østre Landsrets dom af 19. januar 2005 offentliggjort i SKM2005.99.ØLR blev det således

fastslået, at der i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, er hjemmel til korresponderende fradrag i de

tilfælde, hvor den skattepligtige modtager et tilskud i form af friholdelse af udgifter, der ellers ville

have været fradragsberettigede. Den udgift, som naturaliegodet træder i stedet for, skal således

være fradragsberettiget, hvilket forudsætter, at der er en direkte og umiddelbar forbindelse til ind-

komsterhvervelsen

. Ved vurderingen kan der således henses til, om den enkelte selv ville kunne

opnå fradrag for naturaliegodet efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller - for så vidt angår

ikke-erhvervsmæssig virksomhed - nettoindkomstprincippet i statsskattelovens § 4, fordi det er

brugt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Det er den skattepligtige, der har bevisbyr-

den for, at udgiften har haft den fornødne sammenhæng med indkomsterhvervelsen i indkomst-

året eller de umiddelbart derpå følgende indkomstår, jf. SKM2005.409.HR.

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at fx en professionel idrætsudøver vil kunne foretage et kor-

responderende fradrag, hvis en sponsor betaler sportstøj og rejseudgifter til deltagelse i en turne-

ring, som idrætsudøveren bliver betalt for at stille op i. Skattestyrelsen mener ikke, at skatteplig-

tige, der omtaler eller anmelder produkter og bøger mv. på de sociale medier, og som betaling her-

for opnår ret til at beholde de pågældende aktiver, kan foretage et korresponderende fradrag, da

dette vil være i strid med statsskattelovens § 4, der fastslår, at alle former for indkomst

–

uanset

om indkomsten består i penge eller formuegoder af pengeværdi

–

betragtes som skattepligtig

indkomst.

Skattelovrådet har ikke forholdt sig til Skattestyrelsens opfattelse, men har noteret sig, at Skatte-

styrelsen har oplyst, at skattepligtige, der vederlagsfrit modtager en bog fra et forlag med henblik

på at skrive en anmeldelse og også modtager et honorar fra en anden juridisk person

–

fx ejeren af

en hjemmeside, hvor anmeldelsen offentliggøres, formentlig vil kunne foretage et korresponde-

rende fradrag svarende til værdien af bogen.

For visse udgifter, der afholdes i forbindelse med indkomsterhvervelsen, vil det klare udgangs-

punkt være, at der ikke kan opnås fradrag, fordi de i almindelighed træder i stedet for privatudgif-

ter, der ikke er fradragsberettigede. I SKM2010.549.HR afgjorde Højesteret, at en popsangerinde

Princippet om korresponderende fradrag kan bl.a. udledes af

SKM.2005.99.ØLR og SKM.2005.539.LSR. I den sidst-

nævnte sag fandt Landsskatteretten med henvisning til førstnævnte sag, at en elitesportsudøver, der modtog løbeudstyr

og sportstøj som sponsorbidrag, havde ret til at foretage et korresponderende fradrag, da udgifterne havde den fornødne

driftsmæssige relevans i forbindelse med den skattepligtiges hobbyvirksomhed. I SKM2020.23.LSR fandt Landsskatte-

retten imidlertid, at en selvstændig erhvervsdrivende ikke havde ret til korresponderende fradrag for en skattepligtig gave

i form af hjælp fra kammerater, søster, morbror og tante til at drive en tøjforretning, fordi den skattepligtige ikke var retligt

forpligtet til at betale udgiften til en sådan hjælp. Afgørelsen må umiddelbart anses for at være mere restriktiv end

SKM2005.539.LSR, men skal ses i lyset af, at der ikke var den nødvendige forpligtelse for fradrag.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

kun kunne få et skønsmæssigt fradrag på 5.000 kr. til scenebeklædning og ikke kunne få dækket

resterende udgifter til beklædning eller diverse udgifter til personlig pleje, herunder frisør, make-

up og voksbehandling af hår under arme og på ben.

For så vidt angår fradrag for udgifter til rejser, fandt byretten i SKM2009.753.BR vedrørende en

psykoterapeuts udgifter til kurser, herunder rejseudgifter, i udlandet, at den skattepligtige ikke

havde dokumenteret den tilstrækkeligt konkrete og direkte sammenhæng mellem kurserne og

indkomsterhvervelsen, der kunne berettige til fradrag for udgifterne hertil. Der er således ikke fra-

drag, når formålet med en rejse er af generel karakter.

Ved rejser ifm. modeprægede fag har der været en mildere bevisbedømmelse. I UfR1979, 413

VLD fik en damefrisørmester fradrag for udgifterne til en charterrejse for frisører til Wien i anled-

ning af verdensmesterskaberne i frisørkunst. Der var arrangeret demonstrationer i klippeteknik og

af præparater m.v. Retten lagde til grund, at damefrisørmesteren var rejst til Wien for gennem de

nævnte demonstrationer mv. at få kendskab til de sidste nyheder i det modeprægede fag, som var

hendes erhverv.

Hvis eksempelvis en influencer, der driver ikke-erhvervsmæssig virksomhed og erhverver indkom-

sten ved at præsentere en bred vifte af aspekter af vedkommendes liv på digitale platforme, tager

på en gaverejse til en eksotisk destination, vil der være en formodning imod, at der er en tilstræk-

kelig konkret og direkte sammenhæng mellem rejsen og indkomsterhvervelsen. Omvendt vil for-

modningen være større, hvis der er tale om en influencer, der udelukkende erhverver sin indkomst

ved at præsentere forskellige rejsemål på digitale platforme, og som driver en overskudsgivende

erhvervsmæssig virksomhed.

Skattepligten

forholder sig ikke anderledes for influencere end for fx journalister, der modtager

vareprøver og ydelser mv. med henblik på at skrive artikler om det modtagne.

Der vil ikke være skattepligtigt for en ansat journalist fx at prøvesmage en tilsendt vin eller benytte

et tilsendt skønhedsprodukt på arbejdspladsen til brug for en artikel herom, mens der vil være

skattepligtigt, hvis der tages en tilsendt kasse vin eller tilsendte skønhedsprodukter med hjem

med henblik på privat brug.

For influencere vil det som for freelancejournalister gælde, at deres arbejdsplads er mere varie-

rende og kan være sammenfaldende med deres bopæl, og at de ikke er underlagt en arbejdsgi-

vers instruktionsbeføjelse. Der må derfor stilles skærpede krav for dokumentation af, at et givent

naturaliegode udelukkende er driftsmæssigt begrundet, dvs. er brugt til at erhverve, sikre og vedli-

geholde indkomsten. Ved vurdering af om et naturaliegode udelukkende er driftsmæssigt begrun-

det, er det naturligt at se på, om der er proportionalitet mellem naturaliegodets værdi og den

driftsmæssige begrundelse samt den indkomst, brugen genererer. Der vil skulle foretages en kon-

kret vurdering i hvert enkelt tilfælde.

I SKM2021.445.SR afgjorde Skatterådet, at en ansat hovedaktionær, der arbejdede som influ-

encer, ikke skulle beskattes af forbrug af egne varer eller beskattes af modtagne vareprøver ved

anmeldelse/testning eller fremvisning af produkter i det omfang, brugen udelukkende var drifts-

mæssigt begrundet. Hvis forbruget af produkterne overgik til privat brug, ville hovedaktionæren

blive anset for skattepligtig heraf. Det fremgår af endvidere af begrundelsen i sagen:

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

”Goder

som en ansat modtager fra arbejdsgiveren værdiansættes som hovedregel til markeds-

værdien på overdragelsestidspunktet. Markedsværdien er den værdi, som det må antages at ko-

ste modtageren at anskaffe godet i almindelig fri handel, jf. ligningslovens § 16, stk. 3.

Får en medarbejder overdraget et gode, der har været brugt, vil dette normalt afspejle sig i det på-

gældende godes værdi. Der kan i den forbindelse bl.a. henvises til SKM2015.682.SR, hvor cykler,

overgik til medarbejdernes eje, efter at medarbejderne havde brugt dem i et cykelprojekt. Den

skattemæssige værdi udgjorde i den forbindelse, hvad en tilsvarende brugt cykel kunne købes for

på det fri marked.

Et produkt, der er anvendt til test i en virksomhed, som en medarbejder efterfølgende får overdra-

get, vil tilsvarende skulle værdiansættes til, hvad et tilsvarende gode vil kunne købes for på det fri

marked på overdragelsestidspunktet, jf. ligningslovens § 16, stk. 3. Det vil i den forbindelse kunne

have betydning, hvem det er, der har testet/brugt produktet.”

Det er uden betydning for skattepligten, om det modtagne efterfølgende videregives. Det gælder

generelt, at beskatning kun kan undgås, hvis en person giver afkald på et vederlag/en gave forud

for, at vedkommende erhverver endeligt ret til denne. Det betyder, at tilsendte naturaliegoder som

udgangspunkt skal returneres, hvis beskatning skal undgås. Returneringen skal have karakter af,

at modtageren afslår gaven, og må ikke følge efter, at gaven først er accepteret.

9.3 Den skattepligtige værdi af naturaliegoder

–

gældende regler

Naturaliegoder skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst med godets værdi.

Principperne for værdiansættelsen kan dog variere, alt efter hvordan en influencer mv. kan karak-

teriseres skattemæssigt, og om der er tale om et vederlag eller en gave. I forbindelse med værdi-

ansættelse har det også betydning, om naturaliegoder overdrages til eje eller lån, eller om natura-

liegodet udgør et sparet privatforbrug for modtageren.

Værdiansættelse af skattepligtige naturaliegoder kan overordnet ske efter tre forskellige princip-

per: Markedsværdi, værdien for modtageren (subjektiv værdiansættelse) og skematisk værdi.

Hvilket værdiansættelsesprincip, der skal anvendes, er i høj grad udviklet gennem retspraksis. Der

er dog også i visse tilfælde fastsat regler for værdiansættelsen.

Den skattepligtige værdi af naturaliegoder, der overdrages til eje eller lån, ansættes som udgangs-

punkt efter statsskattelovens § 4 til et skøn over værdien i handel og vandel (markedsværdien) på

retserhvervelsestidspunktet. For overdragelse til lån vil det være markedsværdien af at leje natu-

raliegodet, der skal lægges til grund. Ofte vil en angiven værdi på fakturaer o. lign. kunne lægges til

grund. Har godet karakter af sparet privatforbrug, vil den skattemæssige værdi være det beløb,

som modtageren har sparet ved ikke selv at afholde udgiften til naturaliegodet.

I ligningslovens § 16, stk. 3, er det direkte fastsat, at værdien af personalegoder fra arbejdsgivere

m.fl. skal fastsættes til den værdi, det måtte antages at koste den skattepligtige at erhverve go-

derne i almindelig fri handel, bortset fra de tilfælde hvor der specifikt er fastsat en bestemt værdi-

ansættelse eller skattefrihed. Ligningslovens § 16 blev indført fra og med 1. juli 1993 på baggrund

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

af anbefalinger fra Udvalget om Personbeskatning, fordi retspraksis gennem årene efter stats-

skattelovens indførelse havde udviklet sig i en retning, hvor der i væsentligt omfang blev lagt vægt

på en subjektiv værdiansættelse

Efter praksis bliver der stadig uden for personalegodeområdet i flere tilfælde lagt vægt på en sub-

jektiv værdiansættelse. Ved en subjektiv værdiansættelse kan der henses til, hvad der er værdien

for den enkelte modtager af godet. Se fx SKM2018.435.SR, hvor den skattepligtige værdi af indlø-

ste spillepoint efter statsskattelovens § 4 skulle opgøres som den subjektive værdi for spilleren,

og SKM2011.105.SR, hvor månedlige gaver i form af naturaliegoder til elever på handelsskoler,

gymnasier mv. for at distribuere et gratis månedsmagasin var skattepligtige efter statsskattelo-

vens § 4 og skulle værdiansættes til den subjektive værdi for modtageren.

Den subjektive værdiansættelse giver mulighed for at fastsætte en værdi af det modtagne, der er

lavere end markedsværdien. Eksempelvis kan en foredragsholder, der ud over evt. vederlag får en

flaske vin som tak for et oplæg, skattemæssigt sætte vinens værdi til et lavere beløb end vinens

markedsværdi, hvis vinens værdi er lavere for modtageren. Hvis det på forhånd er aftalt, at fore-

draget skal vederlægges med en særlig vin, vil der derimod skulle ske beskatning på baggrund af

vinens markedsværdi.

Et andet eksempel kan være en influencer, der som gave får tilsendt en beklædningsgenstand i et

materiale, som vedkommende ikke kan tåle at have på i særlig lang tid ad gangen og derfor ikke

selv ville have købt. Beklædningsgenstanden vil i denne situation kunne værdiansættes lavere

end markedsværdien. Hvis den fremsendte beklædningsgenstand derimod udgør vederlag for, at

den bliver omtalt på influenceres blog, skal markedsværdien anvendes, selv om den skattepligtige

ikke kan tåle det stof, den er fremstillet af.

Det bemærkes, at hvis naturaliegodet er let omsætteligt til en værdi tæt på markedsværdien, fx

ædelmetaller eller møbler, som er designklassikere, vil der typisk ikke kunne fastsættes en sub-

jektiv værdi, der er meget lavere end markedsværdien.

Der ses i visse tilfælde i praksis, at den skattepligtige værdi ansættes til 50 pct. af markedsvær-

dien, fx i SKM2001.612.LSR, hvor den del af en skattepligtig frirejse, som blev betalt af tredjemand,

skulle værdiansættes til 50 pct. af den afholdte udgift. Den resterende del, som blev afholdt af ar-

bejdsgiver, skulle beskattes med det beløb, arbejdsgiveren havde betalt i overensstemmelse med

ligningslovens § 16. I SKM2020.269.SR blev værdien af deltagelse i et festivalarrangement med

transport, bespisning og overnatning, som vederlagsfrit blev givet af en leverandør, fastsat til 50 %

af prisen under henvisning til den særlige praksis der gælder for værdiansættelse af repræsentati-

onsgaver i form af rejser. Imidlertid kunne denne særlige praksis efter Skatterådets opfattelse ikke

finde anvendelse på repræsentationsgaver i form af TV- og internetydelser, som spørgeren fik fra

en leverandør i sin egenskab af formand for en antenneforening.

Naturaliegoder, der dækker forbrug i privatsfæren (fx forbrug af kost, el, telefon, transport, rejser

og lignende) i modsætning til forbrug i erhvervssfæren, værdiansættes til det sparede privatfor-

brug. Det gælder også, når offentligt kendte personer får tilsendt fribilletter til teaterforestillinger,

biografpremierer og sportsbegivenheder. Tilsvarende gælder også influencere mv. Det må anta-

ges, at der i disse tilfælde kun skal ske beskatning, hvis billetterne udnyttes

–

herunder videregi-

ves til andre

–

hvorved der realiseres et sparet privatforbrug. Det samme gælder tilsendte årskort

Jf. de almindelige bemærkninger til lovforslag nr. 286 af 19. maj 1993 og rapport fra Udvalget om Personbeskatning II.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

til forskellige kulturinstitutioner. Værdien skal fastsættes til det faktiske sparede forbrug, dvs. be-

sparelsen ved ikke selv at afholde udgiften til naturaliegodet. Det vil ofte være markedsværdien,

men kan også være den subjektive værdi for modtageren, jf. også den ovenfor refererede afgø-

relse SKM2001.612.LSR.

Reglerne om hhv. værdiansættelse til markedsværdien og den subjektive værdi for modtageren

suppleres i en række tilfælde af en skematisk værdiansættelse. Det sker ofte af administrative

hensyn i tilfælde, hvor der er tale om samme type aktiver af en ikke uvæsentlig værdi, eller som

værnsregler mod urigtig værdiansættelse. Som eksempel kan nævnes en række skematiske vær-

diansættelser af personalegoder i ligningslovens § 16 i tilfælde, hvor lønmodtagere aflønnes i na-

turaliegoder fx telefon, bil, sommerbolig og lystbåd.

I boks 1 er reglerne for værdiansættelse af naturaliegoder for forskellige persongrupper angivet i

oversigtsform.

Boks 1. Værdiansættelse af naturaliegoder for forskellige grupper

Selvstændigt erhvervsdrivende

Vederlag i form af naturaliegoder værdian-

sættes som udgangspunkt til markedsvær-

dien. Der ses endvidere eksempler på sub-

jektiv værdiansættelse, primært ved gaver.

Ikke-erhvervsmæssig virksomhed

Naturaliegoder værdiansættes efter samme

udgangspunkt, som gælder for selvstæn-

digt erhvervsdrivende.

Honorarmodtagere

Vederlag i form af naturaliegoder værdian-

sættes som udgangspunkt til markedsvær-

dien. Gaver værdiansættes som udgangs-

punkt til den subjektive værdi for modtage-

ren.

Lønmodtagere, og honorarmodtagere, der beskat-

tes som lønmodtagere

Naturaliegoder fra arbejdsgiveren mv. vær-

diansættes til markedsværdien

og for

nærmere angivne personalegoder efter

skematisk værdifastsættelse.

Naturaliegoder, der gives som gaver mv.

der ikke er omfattet af reglerne om afgifts-

pligtige gaver, beskattes som udgangs-

punkt til den subjektive værdi for modtage-

ren. Gevinster

, der består i naturaliegoder,

fra spil, værdiansættes som udgangspunkt

til markedsværdien

Personbeskatning udenfor ovennævnte kategorier

Jf. ligningslovens § 16, som også gælder i visse tilfælde for honorarmodtagere. Værdiansættelsen til markedsværdien

gælder også for gaver fra arbejdsgiveren, bortset fra de såkaldte lejlighedsgaver.

I SKM2011.105.SR skulle skattepligtige månedlige gaver i form af naturaliegoder til elever på handelsskoler, gymna-

sier mv. for at distribuere et gratis månedsmagasin værdiansættes til den subjektive værdi for modtageren.

For afgrænsning mellem gaver mv. og gevinster fra spil, se SKM2018.435.SR

Gælder dog ikke for gevinster fra spil, der er omfattet af lov om afgift af spil.

Afgørelsen af, hvilket værdiansættelsesprincip der gælder, knytter sig således i en vis grad til mod-

tagerens skattemæssige status. En influencers skattemæssige status vil bero på en konkret vur-

dering. Se fx SKM2016.343.SR, hvor en blogger efter omstændighederne ikke blev anset for at

være selvstændigt erhvervsdrivende, men honorarmodtager. Det bemærkes, at den konkrete sag

omhandlede beskatning af influencerens indkomst, og at der ikke i sagen indgik spørgsmål om

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

værdiansættelse af naturaliegoder. Som det fremgår af boks 1, vil værdiansættelsen i overvejende

grad være den samme for selvstændig erhvervsvirksomhed og honorarmodtagere.

Det bemærkes, at honorarindtægt ikke i sig selv medfører, at en skattepligtig skal beskattes som

honorarmodtager. I TfS2000, 528LSR blev en indtægt, der stammede fra at være dirigent for et kor,

anset for at være en honorarindtægt, der indgik i ikke-erhvervsmæssig virksomhed (hobbyvirk-

somhed), og i SKM2014.219 LSR blev alle den skattepligtiges aktiviteter omkring hendes kunstne-

riske virksomhed under ét anset som én hobbyvirksomhed, herunder også indtægter ved fore-

dragsvirksomhed. Honorarindtægt kan også indgå i selvstændig erhvervsvirksomhed

Det kan endvidere have betydning for værdiansættelsen, om modtageren selv har indflydelse på

erlæggelsen i naturaliegoder. Det vil typisk være tilfældet, når der er tale om et vederlag for en

modydelse, mens indflydelsen typisk er begrænset, når der er tale om en gave.

9.4 Overvejelser i forbindelse med mulige forenklingstiltag

Naturaliegoder kan være vidt forskellige og af varierende værdi. De eksisterende skønsprægede

regler giver mulighed for at foretage en konkret vurdering af den skattepligtige værdi af et natura-

liegode i hvert enkelt tilfælde med henblik på at opnå den mest ”retvisende”

beskatning.

Hertil kommer fsva. subjektiv værdiansættelse, at det giver mulighed for at værdiansætte natura-

liegodet lavere end markedsværdien. Dette kan forekomme rimeligt i tilfælde, hvor modtageren fx

ikke benytter det modtagne, eller hvor der ikke er tale om et sparet privatforbrug. Den subjektive

værdiansættelse bygger således også på en forudsætning om, at værdien for modtageren af et

naturaliegode bedst kan fastsættes af modtageren. Skatteforvaltningen vil ofte acceptere denne

værdiansættelse, medmindre den er åbenbart urigtig, fx fordi naturaliegodet er nemt omsætteligt

til en højere pris end modtagerens subjektive værdiansættelse.

Det kan dog være vanskeligt for modtageren at afgøre, hvad den skattepligtige værdi af vederlag

eller gaver i naturaliegoder skal ansættes til

–

især hvor der er tale om en subjektiv værdi. Dette

kan

–

i værste fald

–

medvirke til lav regelefterlevelse, fordi modtageren slet ikke oplyser en skat-

tepligtig indkomst til Skatteforvaltningen. På den baggrund kan det overvejes, om reglerne for

værdiansættelse af skattepligtige naturaliegoder kan gøres enklere.

9.4.1 Værdiansættelse for honorarmodtagere efter lønmodtagerreglerne

Det kan overvejes at indføre regler om, at den skattepligtige værdi i alle tilfælde skal fastsættes til

markedsværdien som for vederlag til lønmodtagere, dvs. tilsvarende ligningslovens § 16, stk. 1.

Det betyder, at naturaliegoder skatteansættes med udgangspunkt i den værdi, som det må anta-

ges at koste den pågældende at erhverve godet i almindelig fri handel.

Det bemærkes, at ligningslovens § 16 i et vist omfang allerede finder anvendelse for vederlag til

visse honorarmodtagere. Det gælder, jf. § 16, stk. 1, når der er tale om vederlag for personligt ar-

bejde udenfor tjenesteforhold, og for vederlag til honorarmodtagere, der er valgt til medlem af el-

ler medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer.

Se fx SKM2019.284.LSR.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Formålet med at udvide til alle skulle i givet fald være harmonisering af værdiansættelsesreglerne,

hvilket kan mindske betydningen af, om en person skattemæssigt karakteriseres som lønmodta-

ger, honorarmodtager, drive ikke-erhvervsmæssig virksomhed eller selvstændig erhvervsvirksom-

hed, og om der er tale om et vederlag eller ej.

Det kan dog diskuteres, om der er tale om en væsentlig regelforenkling for

honorarmodtagerne

idet der allerede i dag værdiansættes til markedsværdien, når der er tale om et vederlag, og hono-

rarmodtagere allerede i dag i et vist omfang er omfattet af reglerne i ligningslovens § 16. Lovgiv-

ning på området vil muligvis kunne medvirke til en mere klar retstilstand fsva. værdiansættelsen

og medvirke til, at tvivlsspørgsmål om naturaliegodets karakter af vederlag eller gave ikke længere

har betydning i forhold til værdiansættelsen, fordi der i denne henseende ikke vil være forskel på

beskatningen af gaver og vederlag. Det bemærkes dog, at der fortsat vil være forskel på beskat-

ningen af vederlag og gaver, idet der ikke betales arbejdsmarkedsbidrag af gaver. Regler om vær-

diansættelse til markedsværdien vil fortsat indebære et vist skønselement.

Det kan overvejes, om værdiansættelse til markedsværdien alternativt kun skal gælde for natura-

liegoder, der modtages i tilknytning til en indkomstskabende aktivitet/som vederlag, mens gaver i

privatsfæren værdiansættes subjektivt. En sådan skelnen vurderes imidlertid også vanskelig at

håndtere i praksis.

Hvis det ønskes, at værdiansættelsen skal ensrettes fuldt ud med lønmodtagere m.fl., vil det med-

føre, at en række særregler i ligningslovens § 16 også skal finde anvendelse. Eftersom honorar-

modtagere har en del fællestræk med lønmodtagere, og værdiansættelse efter lønmodtagerreg-

lerne i et vist omfang allerede finder anvendelse for visse honorarmodtagere, vurderes det mest

hensigtsmæssigt at afgrænse overvejelser om disse særregler til honorarmodtagere og ikke andre

kategorier i den tredje gruppe.

Det bemærkes i den forbindelse, at honorarmodtagere typisk vil være i kortvarige, enkeltstående

hvervforhold, mens lønmodtagere typisk vil være i længerevarende, kontinuerlige ansættelser.

Nedenfor er nævnt nogle betragtninger om udbredelse af udvalgte regler i ligningslovens § 16 til

alle honorarmodtagere.

Rabatreglen

Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 3, 2. pkt., at rabat til ansatte på varer og tjenesteydelser,

som arbejdsgiveren udbyder til salg som led i sin virksomhed, kun beskattes i det omfang, rabat-

ten overstiger arbejdsgiverens avance på godet. Rabatreglen er således ikke en egentlig værdian-

sættelsesregel.

Hvis rabatreglen skal finde anvendelse i de situationer, hvor en honorarmodtager modtager natu-

raliegoder, vil det betyde, at honorarmodtagerne vil kunne modtage en bred vifte af naturaliegoder

og kun blive beskattet af deres kost-/produktionspris. Det kan fx være rejser, der gives af en rejse-

arrangør, og kan beskattes til arrangørens kostpris, dyrt tøj, sko og tasker, der gives af producen-

ten og beskattes til produktionsprisen, og it-udstyr, der gives af producenten eller en forhandler,

og derfor beskattes til produktionsprisen eller kostprisen.

Hvis rabatreglen skal finde anvendelse for alle honorarmodtagere, vil den som illustreret ovenfor,

få et meget bredere anvendelsesområde, end den typisk har for lønmodtagere m.fl., hvilket vurde-

res at være uhensigtsmæssigt. Det bemærkes dog, at reglen allerede gælder for vederlag til hono-

rarmodtagere i de tilfælde, hvor der er tale om personligt arbejde uden for tjenesteforhold og for

vederlag til honorarmodtagere, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser, udvalg,

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer. Denne gruppe omfatter ikke honorarmod-

tagere, som er løsere tilknyttet et arbejdssted eller leverer enkeltstående ydelser og i øvrigt kan

have ”mange bolde i luften”.

Bagatelgrænserne

Efter ligningslovens § 16, stk. 3, gælder der to bagatelgrænser for hhv. mindre og arbejdsrelate-

rede personalegoder. Bagatelgrænserne er ikke egentlige værdiansættelsesregler, men indebæ-

rer, at goder af begrænset værdi ikke beskattes, og derfor som udgangspunkt

ikke behøver at

blive værdiansat præcist.

Efter bagatelgrænsen for mindre personalegoder beskattes goder ikke i det omfang, at den sam-

lede værdi af alle personalegoder fra en eller flere arbejdsgivere m.v. ikke overstiger et beløb på

1.200 kr. (2022). Julegaver omfattes af bagatelgrænsen, men er skattefrie, uanset om bagatel-

grænsen overskrides, så længe værdien af julegaven fra den enkelte arbejdsgiver ikke overstiger

900 kr. (2022).

Hvis en honorarmodtager har mange forskellige hvervgivere, kan reglen vedrørende julegaver

medføre, at honorarmodtageren kan modtage skattefrie julegaver i naturalier fra mange forskel-

lige, så længe værdien af den enkelte julegave ikke overstiger 900 kr. Det kan beløbe sig til natura-

liegoder for et betragteligt beløb. Det bemærkes dog, at reglen allerede gælder for vederlag til ho-

norarmodtagere i de tilfælde, hvor der er tale om personligt arbejde udenfor tjenesteforhold og for

vederlag til honorarmodtagere, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser, udvalg,

kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer.

Efter bagatelgrænsen for arbejdsrelaterede personalegoder beskattes personalegoder, som en

eller flere arbejdsgivere i overvejende grad har ydet af hensyn til den ansattes arbejde, ikke i det

omfang, den samlede værdi af disse goder ikke overstiger et grundbeløb på 6.600 kr. (2022).

For honorarmodtagere, fx influencere, kan der forekomme vanskelige afvejninger af, om et natura-

liegode i overvejende grad er ydet af hensyn til arbejdet, fx hvis godet omtales i et indlæg en en-

kelt gang, men i øvrigt bruges ubegrænset privat efterfølgende

–

også når hvervforholdet i princip-

pet er ophørt efter omtalen i det nævnte indlæg. Afvejningen kan til en vis grad minde om den vur-

dering, der er ifm. skattefrihed ud fra betragtningen om et korresponderende fradrag, men vil alt

andet lige være vanskeligere, fordi bagatelgrænsen åbner op for privat brug i begrænset omfang.

Beskatning af fri bil

Bil, der stilles til rådighed af en arbejdsgiver, beskattes efter skematisk værdiansættelse i lignings-

lovens § 16, stk. 4. Værdiansættelsen anvendes uanset omfanget af lønmodtagerens m.fl. faktiske

benyttelse af bilen til privat brug. Der gælder også skematiske værdiansættelser for privat rådig-

hed over andre naturaliegoder, bl.a. lystbåd og sommerbolig.

Som en konsekvens af beskatningsreglen for fri bil, kan lønmodtagere, der har fri bil til rådighed,

ikke foretage fradrag for befordring mellem hjem og arbejde efter ligningslovens § 9 C.

Værdiansættelsen fastsættes i 2022 med en årlig værdi på 24 pct. af den del af bilens værdi, der

ikke overstiger 300.000 kr., og 21 pct. af resten. Bilens skattepligtige værdi beregnes dog mindst

I det omfang det skal vurderes, om værdien af goderne samlet overstiger bagatelgrænserne, vil en præcis værdiansæt-

telse have betydning.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

af 160.000 kr. Til den skattepligtige værdi medregnes et miljøtillæg. Der gælder særlige regler for

fastsættelsen af bilens værdi.

Den skattepligtige værdi nedsættes svarende til det antal hele måneder, hvori bilen ikke har været

til rådighed. Det betyder, at hvis fx en bilforhandler stiller en bil til rådighed for en blogger i en

weekend, vil bloggeren alligevel blive beskattet efter den skematiske værdiansættelse for en hel

måned.

Det bemærkes, at reglen i ligningslovens § 16, stk. 4, allerede gælder for vederlag til honorarmod-

tagere i de tilfælde, hvor der er tale om personligt arbejde udenfor tjenesteforhold og for vederlag

til honorarmodtagere, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissio-

ner, råd, nævn eller andre kollektive organer.

Hvis reglen i § 16, stk. 4, skal finde anvendelse for alle honorarmodtagere, bør det sikres, at der

ikke kan foretages fradrag for udgifter til befordring efter ligningslovens § 9 B i et omfang svarende

til, at lønmodtagere og de efter gældende regler omfattede honorarmodtagere i praksis ikke kan

opnå fradrag efter ligningslovens § 9 C. Herved sikres også, at honorarmodtageren ikke kan undgå

beskatning ud fra princippet om korresponderende fradrag. En sådan regel vil alt andet lige være

vanskeligere at administrere for honorarmodtagere i forbindelse med løsere og mere sporadisk

arbejde.

9.4.2 Værdiansættelse for honorarmodtagere til markedsværdien

Det kan overvejes at indføre regler for honorarmodtagere om, at den skattepligtige værdi af natu-

raliegoder i alle tilfælde skal fastsættes til markedsværdien ligesom det gælder for lønmodtagere

m.fl. i ligningslovens § 16, stk. 1, men ikke at indføre regler tilsvarende de andre bestemmelser i

ligningslovens § 16, som gælder for lønmodtagere m.fl. Der kan argumenteres for, at det vil skabe

en mere ensartet værdiansættelse, som også vil være mere transparent end en subjektiv værdian-

sættelse.

Der henvises til beskrivelsen ovenfor i afsnit 4.1. for så vidt angår virkningen af, at de naturaliego-

der, som honorarmodtagere får, værdiansættes til markedsværdien.

For at afbøde den manglende fleksibilitet, som afskaffelsen af muligheden for subjektiv værdian-

sættelse vil medføre, kan det overvejes at kombinere værdiansættelse til markedsværdi med en-

ten en bagatelgrænse eller en skattefri bundgrænse for naturaliegoderne, jf. nedenfor.

9.4.2.1 Bagatelgrænse

Ved en bagatelgrænse beskattes naturaliegoderne ikke, så længe den samlede værdi ikke oversti-

ger et nærmere fastsat beløb. Overstiger værdien dette beløb, skal hele den samlede værdi, ikke

kun beløbet over bagatelgrænsen, beskattes.

En bagatelgrænse vil medføre en skattenedsættelse for dem, der kun modtager naturaliegoder i

begrænset omfang, hvor værdien ikke overstiger den fastsatte grænse, og uanset om naturaliego-

det gives som et vederlag. Den vil ikke tilgodese dem, der modtager naturaliegoder i et omfang,

der overstiger den fastsatte grænse, og kombineret med en regel om fastsættelse til markeds-

værdi i alle tilfælde, vil den medføre en skatteforhøjelse i de tilfælde, hvor de modtagne naturalie-

goder efter gældende regler værdiansættes med en subjektiv værdi.

En foredragsholder, der modtager vederlag i penge for foredrag, og hertil får en flaske vin som tak i

ny og næ, vil typisk kunne holde sig indenfor en bagatelgrænse, mens en foredragsholder, der fx

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

får vederlag i form af IT-udstyr, og hertil får en flaske vin som tak i ny og næ, vil skulle beskattes af

markedsværdien af begge dele.

En bagatelgrænse må alt andet lige antages at medføre et mindreprovenu.

9.4.2.2 Skattefri bundgrænse

Ved en skattefri bundgrænse skal der kun ske beskatning af de omfattede naturaliegoder, i det

omfang den samlede værdi overstiger et nærmere fastsat beløb. En bundgrænse vil således tilgo-

dese alle, der modtager skattepligtige naturaliegoder, uanset karakteren af disse naturaliegoder

og uanset baggrunden for erlæggelsen.

I forhold til en bagatelgrænse undgås med en bundgrænse en form for ”tærskeleffekt”, hvor et

større beløb kan blive skattepligtigt som følge af, at der modtages et gode af begrænset værdi,

men som indebærer, at den samlede værdi af modtagne naturaliegoder overstiger (bagatel)græn-

sen. Omvendt indebærer en bundgrænse/et bundfradrag en generel skattefritagelse af vederlag i

naturaliegoder, som ikke er i tråd med et almindeligt skatteretligt princip om, at beskatningen bør

være uafhængig af, om et vederlag ydes kontant eller i form af naturalier.

En skattefri bundgrænse vil de facto være en skattefritagelse af skattepligtig indkomst op til det

fastsatte beløb. I kombination med en regel om fastsættelse til markedsværdien i alle tilfælde, vil

den være særlig fordelagtig for dem, som kun modtager naturaliegoder som vederlag, da de ikke

vil få en skærpet beskatning ved værdiansættelse til markedsværdien, men vil få en skattened-

sættelse som følge af bundgrænsen.

For dem, der modtager naturaliegoder som gaver, vil der være tale om en skattenedsættelse i de

tilfælde, hvor forskellen mellem den subjektive værdi og markedsværdien er mindre end bund-

grænsen, og en skatteforhøjelse i de tilfælde, hvor forskellen mellem den subjektive værdi og mar-

kedsværdien er højere end den fastsatte bundgrænse. Virkningen vil således være afhængig af, til

hvilket beløb en sådan bundgrænse fastsættes.

En bundgrænse må alt andet lige antages at medføre et mindreprovenu.

9.4.3 Værdiansættelse efter andre skematiske principper

Skematisk beskatning af naturaliegoder kan ud over de ovennævnte regler i ligningslovens § 16

ske ved at værdiansætte som en vis procentdel af markedsværdien. Det kan medføre, at beskat-

ningen af gaver bliver skærpet i forhold til den gældende beskatning ud fra en subjektiv værdi,

hvis der med procentsatsen fastsættes en højere skattemæssig værdi end den subjektive værdi.

For vederlag vil der være tale om en lempelse, hvis der kun beskattes af en fastsat procentdel af

markedsværdien.

Det bemærkes for så vidt angår vederlag i naturaliegoder, at lempelige skematiske regler for vær-

diansættelsen kan medføre et incitament til aflønning i naturaliegoder, da beskatningen af disse

vil være mere favorabel end beskatning ved vederlæggelse i kontanter. Indføres der fx en »50 pct.-

regel«, således at den skattemæssige værdi ansættes til 50 pct. af markedsværdien, vil der være

en åbenbar fordel ved at aflønne i naturaliegoder, der er let omsættelige til en værdi, der oversti-

ger 50 pct. af markedsværdien.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

9.4.4 Indførelse af en indberetnings- eller oplysningspligt for giveren

Modtageren af et skattepligtigt naturaliegode har pligt til at oplyse Skatteforvaltningen om vær-

dien heraf. Hvis den skattepligtige skal indgive oplysningsskema, gives oplysninger om skatteplig-

tige naturaliegoder i forbindelse med oplysningsskemaet. For de skattepligtige, som alene modta-

ger en årsopgørelse med fortrykte oplysninger mv., kan personen via TastSelv mv. inden for oplys-

ningsfristens udløb, oplyse om/ændre i årsopgørelsen, herunder også fsva. de skattepligtige natu-

raliegoder mv.

I visse tilfælde vil giveren dog have pligt til at indberette om ydet vederlag i naturaliegoder til Skat-

teforvaltningen. Efter skatteindberetningslovens §§ 1-3 skal en arbejdsgiver og andre, der foreta-

ger udbetaling af løn og anden A-indkomst (fx pensioner og overførselsindkomster), indberette

herom til indkomstregistret. Efter lovens § 4, stk. 4, er der endvidere en hjemmel for skatteministe-

ren til at fastsætte regler om indberetning af personalegoder. Denne hjemmel er udnyttet ved § 9 i

bekendtgørelse om skatteindberetning m.v. Udgangspunktet er her, at alle personalegoder skal

indberettes. Der er dog en række undtagelser fra indberetningspligt. Disse undtagelser vedrører

situationer, hvor indberetningen, herunder værdiansættelsen, er uforholdsmæssig svær at fore-

tage for arbejdsgiveren.

Efter skatteindberetningslovens § 4, stk. 1-3, er skatteministeren bemyndiget til at fastsætte regler

om indberetningspligt vedrørende honorar, provision og andet vederlag for personlig arbejds- og

tjenesteydelse, som er B-indkomst.

Bemyndigelsen er udnyttet i § 8 i bekendtgørelse om skatteindberetning m.v., hvorefter der skal

indberettes om beløb m.v., der ikke er A-indkomst. Indberetningspligten omfatter momsfrie hono-

rarer, bortset fra vederlag for personbefordring, vederlag for udlejning eller bortforpagtning af fast

ejendom, vederlag, der ydes af en forening, for arbejde udført for foreningen som led i dennes

skattefrie virksomhed, når det samlede årlige vederlag, der af foreningen udbetales til den pågæl-

dende, ikke overstiger 1.500 kr. og vederlag for sæddonation.

Derudover omfatter indberetningspligten salær efter retsplejeloven til beskikkede advokater og

vederlag til døgnplejere. Indberetningspligten omfatter ikke naturalier.

Det er en betingelse for indberetningspligt efter disse bestemmelser, at der er tale om vederlag i

forbindelse med arbejds- eller tjenesteforhold mv. Der skal således være tale om, at den pågæl-

dende skattepligtige kan anses for at være lønmodtager, honorarmodtager etc. ved modtagelse af

naturaliegodet.

For honorarer betalt af ikke-offentlige hvervgivere gælder indberetningspligten ikke, hvis honora-

rerne er momspligtige. Formålet hermed er at friholde betalinger til selvstændigt erhvervsdri-

vende fra indberetningspligten. Samtidig er reglen udformet på en måde, så det er klart for hverv-

giveren, at der ikke skal ske indberetning i de tilfælde, hvor der modtages en faktura pålagt moms.

Vedkommende skal således ikke vurdere om den pågældende hvervtager er selvstændigt er-

hvervsdrivende eller ej.

Regelefterlevelsesundersøgelser har vist, at Skatteforvaltningen modtager bedre oplysninger, får

bedre skatteansættelser og et lavere skattegab, når der foretages tredjepartsindberetninger, som

derfor kan være fordelagtige på flere områder. På nuværende tidspunkt er det dog ikke afdækket,

om de gældende indberetningsregler, jf. ovenfor, giver anledning til problemer eller kan omgås i

tilfælde, hvor virksomheder giver naturaliegoder til influencere.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Det kan derfor overvejes at lave en oplysningskampagne om gældende oplysningspligter i rela-

tion til influencer-set-uppet.

Endelig kan det overvejes at pålægge giveren pligt til at indberette om ydede naturaliegoder til

Skatteforvaltningen i alle tilfælde, hvor naturaliegodet gives i forbindelse med modtagerens selv-

stændige erhvervsvirksomhed, ikke-erhvervsmæssige virksomhed eller honorarvirksomhed. Ind-

beretningspligten vil også gælde for gaver.

En indberetningspligt forudsætter, at den indberetningspligtige har de nødvendige oplysninger til

identifikation af den, der indberettes om. Dette indebærer, at giveren skal indhente oplysninger

om modtagerens cpr-/cvr-nr. Det er ikke givet, at dette er muligt, særligt hvor der er tale om en

gave, og der dermed ikke nødvendigvis er en forudgående kontakt mellem giveren og modtage-

ren. Det gælder fx i tilfælde, hvor et firma, der producerer sko, gerne vil sende et par sko til en influ-

encer i håb om eksponering på de sociale medier, men uden en forudgående aftale. Det må anta-

ges, at de potentielle modtagere vil være tilbageholdende med at oplyse cpr-nr. til firmaer mv.,

som de ikke har en nærmere tilknytning til, ligesom det administrative besvær med at indhente

sådanne oplysninger i sig selv må anses for at være en barriere. På den anden side vil der i til-

fælde, hvor en foredragsholder i tillæg til et indberetningspligtigt honorar også får en buket blom-

ster og et par flasker vin ikke være barrierer for, at hvervgiveren indberetter værdien af naturalie-

goder.

Såfremt en indberetningspligt kun skal gælde for fx honorarmodtagere, er det nødvendigt, at give-

ren har viden om, at den pågældende er honorarmodtager. Dette vil være tilfældet, hvor der er ind-

gået en aftale om at aflønne med et honorar. I de tilfælde, hvor der ikke er forudgående kontakt

mellem giver og modtager, må giveren antages ikke at have kendskab til, om modtageren er hono-

rarmodtager, driver ikke-erhvervsmæssig virksomhed eller erhvervsmæssig virksomhed.

En indberetningspligt vil forudsætte en forenkling af værdiansættelsesreglerne, hvis indberetnin-

gen skal ske med angivelse af værdien, da det ikke vil være muligt for giveren at fastsætte en sub-

jektiv værdi for modtageren. Endelig vil den indberettede oplysning ikke indeholde oplysning om

de fradrag, modtageren måtte have i forbindelse med erhvervelsen af indkomsten.

Særligt hvor modtageren er selvstændigt erhvervsdrivende er indberetningen af tvivlsom værdi

for Skatteforvaltningen. Her baseres beskatningen på den pågældendes opgørelse af over-/un-

derskuddet i virksomheden, hvori eventuelle naturaliegoder indgår. Det kan ikke umiddelbart kon-

stateres, om naturaliegoderne indgår i denne opgørelse. Det kan endvidere være vanskeligt for

giveren at vide, om modtageren er selvstændigt erhvervsdrivende, medmindre giveren har fået en

faktura med moms fra modtageren.

Det bør under alle omstændigheder overvejes, om manglende regelefterlevelse kan afhjælpes

ved en forbedret vejledning på området.

9.4.5 Indførelse af indeholdelsespligt for giveren

I afsnit 8 beskrives muligheder for indeholdelsespligt i forbindelse med udbetaling af honorarer.

I tilfælde, hvor der er tale om en udbetaling af et honorar, som består af naturalier, vil det være

vanskeligt rent praktisk at foretage en indeholdelse. Inspiration til løsning af dette problem kan

evt. hentes på lønmodtagerområdet.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Det er ikke alle personalegoder, der er A-indkomst, og hvor der dermed er indeholdelsespligt. In-

deholdelsespligten gælder alene for fri bil, fri kost og logi, fri telefon, herunder fri datakommunika-

tionsforbindelse, samt arbejdsgiverbetalte sundhedsbehandlinger m.v. og den arbejdsgiverbe-

talte præmie for forsikringer, der dækker de pågældende behandlinger.

Indeholdelsen foretages i den kontante løn. For så vidt angår fri bil skal indeholdelsen ske i den

kontante løn for den samme lønperiode. Hvis dette ikke er muligt, skal indeholdelsen ske i senere

lønperioder, dog inden for samme kalenderår. Såfremt der ikke kan ske indeholdelse

–

eller til-

strækkelig indeholdelse

–

opkræves det resterende beløb over årsopgørelsen.

For fri telefon og arbejdsgiverbetalte sundhedsbehandlinger m.v. og den arbejdsgiverbetalte præ-

mie for forsikringer, der dækker de pågældende behandlinger, skal derimod alene ske indehol-

delse i kontantløn for den samme lønperiode og dermed ikke i den kontante løn for efterfølgende

lønperioder. Som for fri bil opkræves ikke indeholdt skat af fri telefon, herunder fri datakommuni-

kationsforbindelse, over årsopgørelsen.

Indeholdelsen bør af hensyn til dannelsen af årsopgørelsen ske inden for samme kalenderår og

forudsætter, at der udover naturalierne er et kontanthonorar, der kan foretages indeholdelse i. Det

kan i den forbindelse overvejes at indføre en model svarende til den, der i dag gælder for beskat-

ning af fri bil eller modellen for fri telefon m.v.

9.4.6 Vurdering

Værdiansættelsen af naturaliegoder for personer omfattet af den tredje gruppe vurderes ikke at

indebære væsentligt større udfordringer end for andre skattepligtige, da det som udgangspunkt

er de samme principper, der gælder for alle skattepligtige.

Idet det er ofte forekommende, at influencere m.fl. modtager naturaliegoder, og i visse tilfælde

udelukkende har indkomst i form af naturaliegoder, har det imidlertid skabt mere fokus på værdi-

ansættelsen. Udfordringen ses bl.a. at ligge i vurderingen af, om et givent naturaliegode kan karak-

teriseres som et vederlag eller en gave, og den subjektive værdiansættelse, hvis der er tale om en

gave. Det er Skattestyrelsens erfaring, at influencere m.fl. har vanskeligt ved denne vurdering. Her-

til kan det forekomme urimeligt, at nogen kan erhverve en betydelig indkomst gennem naturalie-

goder, der beskattes lempeligt pba. en subjektiv værdiansættelse.

Spørgsmål om skattepligt og værdiansættelse af naturaliegoder opstår i mange forskelligartede

situationer

–

både i relation til typen af goder og forholdet mellem giver og modtager. Det er derfor

vanskeligt at lave klare regler for værdiansættelsen.

Det kan således også i mange tilfælde være vanskeligt at fastsætte en markedsværdi. Samtidig

kan det i visse situationer være vanskeligt at vurdere, om et gode bliver brugt erhvervsmæssigt, og

hvornår det overgår til privat anvendelse

–

eller om det ved modtagelsen må anses for at være et

privat gode, der evt. senere overgår til erhvervsmæssig anvendelse. Der er mange forskelligartede

momenter, der indgår i vurderingen, og som gør, at to umiddelbart lignende situationer kan falde

forskelligt ud, jf. fx eksemplet ovenfor i afsnit 9.2. med en gaverejse eller en situation, hvor et gode,

der ellers kunne anses for at blive benyttet erhvervsmæssigt også deles med familie eller venner,

som ellers ikke er en del af det indkomstgivende set-up. Hvis godet erstatter et privat forbrug, vil

der skulle ske beskatning ved modtagelsen af godet, da det ikke kan anses for at være erhvervs-

mæssigt, ligesom det er tilfældet for udgifter til goder, der ikke kan fradrages ved indkomstopgø-

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

relsen, fordi de må anses for at være af privat karakter, jf. SKM2010.549.HR, hvor en popsange-

rinde ikke kunne få dækket udgifter til beklædning eller diverse udgifter til personlig pleje, herun-

der frisør, make-up og voksbehandling af hår under arme og på ben.

Det vil ligesom for andre naturaliegoder afhænge af en konkret vurdering, hvorvidt goder, der i sa-

gens natur forbruges på stedet, som fx skønhedsbehandlinger eller middage, er af erhvervsmæs-

sig karakter. Som det fremgår af afsnit 9.2. ovenfor, må der for influencere stilles skærpede krav

for dokumentation af, at et givent naturaliegode udelukkende er driftsmæssigt begrundet, dvs. er

brugt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Ved naturaliegoder i form af ting, der kan bruges efterfølgende, kan udfordringen bestå i, hvornår

tingen overgår fra erhvervsmæssig til privat brug, og hvad værdien er på dette tidspunkt. Såfremt

eksempelvis en cykelfabrik - med henblik på en anmeldelse i cykelfabrikkens interesse - efter ind-

byrdes aftale overlader brugen af en cykel til en testperson, og personen efter fx en uges test får

lov til at beholde cyklen eller købe den til en fordelagtig pris, bør det efter Skattelovrådets opfat-

telse beskattes til markedsværdien, som må være den pris, en tilsvarende brugt cykel må antages

at koste. Herfra kan fratrækkes evt. egenbetaling. Efter gældende regler beskattes en sådan gave

–

alt afhængig af de nærmere omstændigheder

–

efter en subjektiv prisfastsættelse. Efter Skatte-

lovrådets opfattelse bør det i den forbindelse endvidere ikke have betydning, om den person, der

anvender cyklen i cykelfabrikkens interesse, i øvrigt har indkomst fra lignende aktiviteter. Det afgø-

rende må efter Skattelovrådets opfattelse være, at der ikke sker beskatning af erhvervsmæssig

brug, og at der omvendt sker beskatning af privat brug.

Skattelovrådet mener endvidere, at ting, der fremsendes uden foregående aftale ud fra et ønske

eller forventning om, at modtageren anmelder/omtaler dem, ikke bør beskattes på modtagelses-

tidspunktet, hvis modtageren faktisk benytter godet erhvervsmæssigt. Der skal i givet fald ske be-

skatning, når godet overgår til privat brug. Bliver den fremsendte ting ikke benyttet erhvervsmæs-

sigt, skal der ske beskatning ved modtagelsen.

Det kan anføres, at beskatningen af skattepligtige naturaliegoder vil blive mere rimelig, hvis natu-

raliegoder, der modtages i forbindelse med indkomstskabende aktivitet, men som ikke kan karak-

teriseres som et vederlag, også værdiansættes til markedsværdien - ligesom udgangspunktet er

for lønmodtagere, der modtager gaver i form af naturaliegoder fra arbejdsgivere. Herved vil frem-

sendte naturaliegoder til fx influencere skulle beskattes til markedsværdien. Det kan eventuelt

kombineres med skattefri bagatelgrænse svarende til bagatelgrænsen for lønmodtageres mindre

personalegoder i ligningslovens § 16, stk. 3, 3. pkt., for at afbøde den skærpede beskatning.

Det bemærkes, at markedsværdien principielt set kan være lavere end den subjektive værdi i

visse tilfælde, hvor tingen er brugt af personen selv. Det kunne fx forekomme, at markedsværdien

af en brugt beklædningsgenstand må antages at være lavere, end en subjektiv værdi af en be-

klædningsgenstand, som personen selv har brugt. Tilsvarende kan gælde i tilfælde, hvor markeds-

værdien falder væsentligt ved første brug, fx hvis en flaske whisky eller en dåse med et hudpleje-

produkt åbnes. At en ting er brugt, gør heller ikke nødvendigvis

–

uanset om der skal ske en fast-

sættelse til markedsværdi eller ud fra en subjektiv værdiansættelse

–

at værdien er lavere end en

ny ting, fx hvis den er brugt af en kendt person, eller der er sket en stigning i efterspørgslen på tin-

gen.

Skattelovrådet vurderer samlet, at der ikke vil kunne laves objektive regler, som kan sikre en no-

genlunde korrekt værdifastsættelse. Fastsættelse af, at der skal ske værdiansættelse til markeds-

værdien i alle tilfælde, hvor der gives naturaliegoder i sammenhæng med en indkomsterhvervelse,

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

fx for alle naturaliegoder, der sendes til en influencer i kraft af dennes status, vil skabe en vis ens-

retning, og i de fleste tilfælde en skærpelse af beskatningen, men der vil fortsat være udfordringer

med vanskelige skøn, især

–

men ikke kun

–

i de situationer, hvor der er tale om brugte ting.

Henset til, at den nye del af den tredje gruppes manglende kendskab til skattebetaling af gaver og

naturalier, hvoraf mange angiver, at de ikke anser gaver og gevinster som egentlige (skattepligtige)

gaver på trods af, at de reelt fungerer som aflønning for deres aktiviteter fx produktanmeldelser og

blogindlæg, jf. boks 4 i afsnit 2, og at målgruppen selv efterspørger vejledning og information, jf.

boks 5 i afsnit 2, vurderes det, at det under alle omstændigheder vil være hensigtsmæssigt at

styrke Skatteforvaltningens vejledning og information vedrørende skattepligt og værdiansættelse

af naturaliegoder til den nye del af den tredje gruppe.

For så vidt angår indberetningspligt for naturaliegoder til honorarmodtagere, henvises til overve-

jelserne om generel indberetningspligt for honorarmodtagere i afsnit 8.4, som også vil gøre sig

gældende i forhold til en indberetningspligt for naturaliegoder, hvis der samtidig fastsættes en re-

gel om, at naturaliegoderne skal fastsættes til markedsværdien i alle tilfælde.

For så vidt angår en eventuel indeholdelsespligt for naturaliegoder til honorarmodtagere, vurderes

det, at den kun bør gælde i samme omfang, som der er indeholdelsespligt for naturaliegoder til

lønmodtagere. Da indeholdelsespligten for naturaliegoder til lønmodtagere imidlertid kun omfat-

ter få, specifikt opregnede naturaliegoder som fx fri bil, fri bolig og sundhedsforsikringer, som ty-

pisk er goder, der gives til lønmodtagere, men ikke honorarmodtagere, må en sådan indeholdel-

sespligt antages at få en begrænset anvendelse.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

10. Skattelovrådets overvejelser og

anbefalinger

På baggrund af analysen fremsætter Skattelovrådet følgende anbefalinger:

•

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af overvejelserne i afsnit 3, at der ikke indføres

det i afsnittet skitserede skematiske fradrag

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af overvejelserne i afsnit 4, at der indføres ar-

bejdsmarkedsbidragspligt for indkomst fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed, der ikke i

væsentligt omfang tjener et privat formål, at arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget bereg-

nes efter et nettoprincip, og at arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget for honorarindkomst

ligeledes skal beregnes efter et nettoprincip

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af overvejelserne i afsnit 5, at der ikke indføres

den i afsnittet skitserede forenklede model for ”start-ups”

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af overvejelserne i afsnit 6, at der indføres det i

afsnittet beskrevne regelsæt, som skal finde anvendelse for indkomst fra ikke-er-

hvervsmæssig virksomhed, der ikke i væsentligt omfang tjener et privat formål, og at

regelsættet skal være obligatorisk

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af overvejelserne i afsnit 7, at der ikke skal ske

større ensretning af beskatningsreglerne for honorarmodtagere og lønmodtagere, og at

der ikke skal ske udbredelse til honorarmodtagere af den i afsnit 6 skitserede ændrede

beskatning for ikke-erhvervsmæssig virksomhed

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af overvejelserne i afsnit 8, at der indføres inde-

holdelsespligt for de hvervgivere, der er skitseret som gruppe 1 og 2 i afsnittet

Skattelovrådet anbefaler på baggrund overvejelserne i afsnit 9, at naturaliegoder, der

modtages i forbindelse med indkomstskabende aktivitet, værdiansættes til markeds-

værdien kombineret med en bagatelgrænse på 1.200 kr. (2022), og at det kan overve-

jes, om der skal ske indberetning af visse skattepligtige naturaliegoder til honorarmod-

tagere

•

Nedenfor gennemgås Skattelovrådets anbefalinger for de enkelte punkter.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

10.1 Skematiske regler for opgørelse af indkomst

Skattelovrådet vurderer, at det i afsnit 3 skitserede skematiske fradrag vil indebære en admini-

strativ forenkling for borgerne, da personerne, der benytter fradraget, ikke længere vil skulle

holde regnskab med

–

og sikre dokumentation for

–

de fradragsberettigede udgifter. Endvidere

vil personerne ikke skulle vurdere, om der er tale om fradragsberettigede udgifter eller ej.

Skattelovrådet vurderer, at et skematisk fradrag, som fastsættes til et fast beløb eller til en given

procent af indkomsten, i givet fald bør være udformet som en tilvalgsordning, idet personer med

høje fradragsberettigede udgifter uanset en sådan ordning fortsat bør have mulighed for at

kunne foretage fradrag for de faktiske udgifter.

Skattelovrådet kan ikke anbefale indførelse af det skematiske fradrag. Skattelovrådet har herved

lagt afgørende vægt på, at den tredje gruppe er en heterogen gruppe, hvor størrelsen af udgif-

terne (både i absolutte tal og i forhold til indkomsten) kan variere meget fra person til person. Der

er blandt de potentielt omfattede honorarmodtagere mange med lave eller ingen udgifter og få

med høje udgifter og et skematisk fradrag vil derfor ramme skævt i forhold til det faktiske udgifts-

niveau hos den enkelte. På den ene side vil et skematisk fradrag de facto virke som skattened-

sættelse for de mange personer, som enten slet ikke har udgifter, som knytter sig til indkomsten,

eller som har meget lave udgifter. På den anden side vil et fast beløb eller en fast procentsats

være uanvendelig for personer med høje udgifter, som derfor fortsat vil vælge at foretage fradrag

for de faktiske udgifter. Dette afspejles i det provenuskøn, der fremgår af afsnit 3.

10.2 Grundlag for arbejdsmarkedsbidrag

Skattelovrådet vurderer, at indførelse af arbejdsmarkedsbidragspligt for indkomst fra ikke-er-

hvervsmæssige virksomheder vil medvirke til at skabe en mere ensartet beskatning af selvstæn-

dig erhvervsvirksomhed, ikke-erhvervsmæssig virksomhed, honorarmodtagere og lønmodta-

gere. Skattelovrådet finder ikke, at der er nogen god begrundelse for at beskatte indkomst fra

ikke-erhvervsmæssig virksomhed lavere og anbefaler derfor, at arbejdsmarkedsbidragspligt

også bør omfatte indkomst fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Skattelovrådet anbefaler end-

videre, at arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget beregnes efter et nettoprincip ligesom for indkomst

fra erhvervsmæssig virksomhed.

Skattelovrådet bemærker, at anbefalingen om at indføre arbejdsmarkedsbidragspligt for ind-

komst fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed, skal ses i sammenhæng med den ordning, som

Skattelovrådet anbefaler nedenfor i afsnit 10.4.

Skattelovrådet bemærker, at Skattelovrådet i overensstemmelse med kommissoriet har afgræn-

set sin undersøgelse, således at undersøgelsen og dermed Skattelovrådets anbefalinger ikke

omfatter indkomst fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed, som i væsentligt omfang tjener private

formål (herunder hobby).

Skattelovrådet vurderer endvidere, at arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget for honorarindkomst

også bør opgøres efter et nettoprincip, så det samme princip finder anvendelse for indkomst fra

selvstændig erhvervsvirksomhed, ikke-erhvervsmæssig virksomhed og honorarvirksomhed. Ho-

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

norarindkomst opgøres allerede efter gældende regler om opgørelsen af den personlige ind-

komst som en nettoindkomst. Fradragsværdien af udgifter, der knytter sig til honorarindkomst, er

dermed på den ene side lavere end fradragsværdien af udgifter, der knytter sig til indkomst fra

selvstændig erhvervsvirksomhed (og lavere end fradragsværdien af udgifter, der knytter sig til

indkomst fra ikke-erhvervsvirksomhed efter Skattelovrådets forslag om at indføre pligt til at be-

tale arbejdsmarkedsbidrag for ikke-erhvervsmæssig virksomhed, jf. ovenfor), men på den anden

side højere end fradragsværdien af udgifter, der knytter sig til lønindkomst, som hverken tillader

fradrag i den personlige indkomst eller i grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag. Skattelovrådet

finder ikke, at der er nogen særlig begrundelse for, at udgifter knyttet til honorarindkomst bør un-

dergives en særlig fradragsværdi. Skattelovrådet anbefaler, at fradragsberettigede udgifter, som

knytter sig til honorarindkomst, får samme fradragsværdi som fradragsberettigede udgifter, som

knytter sig til selvstændig erhvervsvirksomhed og ikke-erhvervsmæssig virksomhed.

Skattelovrådet anbefaler derfor, at arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget for honorarindkomst op-

gøres efter et nettoprincip i stedet for som efter gældende regler et bruttoprincip.

10.3

Forenklet beskatning for ”start ups”

Skattelovrådet vurderer, at den i afsnit 5

beskrevne forenklede model for ”start ups” kan medføre

en vis forenkling af indkomstopgørelsen i den periode, hvor virksomheden er omfattet af den,

men at overgangen til de almindelige regelsæt efter maksimalt 3 år vil indebære byrder for den

skattepligtige, ligesom overgangen til og fra ordningen vil være en komplikation.

Skattelovrådet bemærker, at modellen herudover indebærer en lempelse vedrørende den skat-

temæssige behandling af etableringsudgifter. Kombinationen af obligatorisk straksafskrivning

uden adgang til fremførsel af underskud indebærer dog en stramning for erhvervsmæssige virk-

somheder, der foretager investeringer af en sådan størrelsesorden, at fradraget herfor ikke kan

rummes indenfor det modtagne cashflow, hvilket formentlig er det typiske for opstartsvirksom-

heder.

Skattelovrådet har noteret sig, at statsstøtteelementet medfører betydelige vanskeligheder,

hvorfor modellen ikke anbefales.

10.4 Beskatning af ikke-erhvervsmæssige virksomheder

Skattelovrådet vurderer, at det i afsnit 6 beskrevne regelsæt, hvor indkomst fra ikke-erhvervs-

mæssig virksomhed, der ikke i væsentligt omfang tjener et privat formål, kan opgøres efter de fle-

ste af de regler, der gælder for erhvervsmæssige virksomheder, kan være med til at fjerne usik-

kerheden om rækkevidden af konsekvenserne ved evt. ikke at blive anset for at være selvstæn-

dige erhvervsvirksomheder for bl.a. de nystartede virksomheder, hvor der kan være tvivl, om de

opfylder kriterierne for at kunne anses for at være erhvervsmæssige virksomheder i skattemæs-

sig forstand. Det betyder at disse virksomheder i alle tilfælde vil kunne anvende bl.a. de regler om

fradrag for driftsomkostninger og afskrivningslovens regler, der i dag alene gælder for erhvervs-

mæssige virksomheder.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af analysen og overvejelserne i afsnit 6, at der indføres det

deri beskrevne forslag, som skal finde anvendelse for indkomst fra ikke-erhvervsmæssig virk-

somhed, der ikke i væsentligt omfang tjener et privat formål. Skattelovrådet vurderer, at forslaget

vil indebære en forenkling ved, at det bliver mere entydigt, hvilke regler der gælder for opgørel-

sen af ikke-erhvervsmæssig virksomhed.

Skattelovrådet vurderer endvidere, at en indkomstopgørelse for ikke-erhvervsmæssigvirksom-

hed, som

–

med enkelte undtagelser

–

svarer til den indkomstopgørelse, der foretages for selv-

stændigt erhvervsdrivende, typisk vil kunne være til den skattepligtiges fordel og kun meget

sjældent til ulempe. Skattelovrådet peger bl.a. på, at underskud efter forslaget vil kunne fremfø-

res til modregning i overskud i efterfølgende indkomstår fra virksomheden, således at underskud

fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed (som i dag) fortabes, og at afskrivninger på fx driftsmidler

efter det foreslåede regelsæt vil skulle opgøres efter afskrivningslovens regler m.v. Skattelovrå-

det anbefaler derfor, at forslaget skal finde anvendelse for alle ikke-erhvervsmæssige virksom-

heder, der ikke i væsentligt omfang tjener et privat formål. Skattelovrådet vurderer ikke, at der er

behov for, at skatteyderne skal ansøge om eller specifikt angive, hvorvidt de ønsker dem anvendt

eller ej.

Skattelovrådet anbefaler, at underskud ikke kan modregnes i anden indkomst som fx almindelig

lønindkomst eller indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed, ligesom der skal være kilde-

artsbegrænsning af underskud, der fremføres til efterfølgende indkomstår, således at under-

skuddet ikke kan modregnes i anden indkomst som fx almindelig lønindkomst eller indkomst fra

selvstændig erhvervsvirksomhed. Herudover anbefaler Skattelovrådet, at ikke-erhvervsmæssig

virksomhed ikke skal kunne indgå i virksomhedsskattelovens ordninger, og at lov om skattefri

virksomhedsomdannelse ikke skal finde anvendelse. Endelig anbefaler Skattelovrådet, at reg-

lerne i ligningslovens § 8 X, hvor der er adgang til udbetaling af skatteværdien af underskud rela-

teret til udgifter til forskning og udvikling, ikke skal indgå, og at det kan overvejes, hvorvidt andre

særregler som fx LL §§ 8 S, 9 A og 30 A ligeledes ikke skal indgå.

10.5 Forenkling af regler for beskatning af honorarmodtagere mv.

Skattelovrådet bemærker, at der er en række lighedspunkter mellem honorarmodtagere og løn-

modtagere, som taler for, at de i højere grad skal beskattes ens. Det er således for både lønmod-

tagere og honorarmodtagere den personlige arbejdsindsats, der er central for honoreringen.

Skattelovrådet har imidlertid noteret sig, at en sådan ændring bl.a. vil indebære en beskæring af

fradragsværdien for honorarmodtageres udgifter. I et arbejdsgiver/arbejdstager-forhold bygger

begrundelsen for den begrænsede fradragsret og fradragsværdi for lønmodtagernes udgifter

bl.a. på den forudsætning, at det vil være naturligt for arbejdsgiveren at afholde de udgifter, der

knytter sig til arbejdet. Denne forudsætning kan ikke uden videre overføres til honorarmodtagere,

og en generel ligestilling af honorarmodtagere med lønmodtagere vil føre til en skærpet beskat-

ning af honorarmodtagere. Skattelovrådet vurderer, at en sådan skærpet beskatning kan med-

virke til, at honorarmodtagere afholder sig fra at påtage sig opgaver, som forudsætter, at honorar-

modtageren afholder udgifter.

Skattelovrådet anbefaler på baggrund af ovenstående overvejelser ikke, at der skal ske større

ensretning af beskatningsreglerne for honorarmodtagere og lønmodtagere, særligt henset til at

en sådan ensretning vil medføre en skærpet beskatning fsva. honorarmodtageres fradrag.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Skattelovrådet bemærker endvidere, at udbredelse af den i afsnit 6 skitserede ændrede beskat-

ning for ikke-erhvervsmæssig virksomhed vil medføre en større ensartethed ved beskatningen af

hhv. selvstændig erhvervsvirksomhed, ikke-erhvervsmæssig virksomhed og honorarmodtagere,

men vil samtidig forskyde beskatningen af honorarmodtagere væk fra lønmodtagere.

Samlet set vurderer Skattelovrådet med henvisning til vurderingen i afsnit 7.4, at det vil være

uhensigtsmæssigt at udbrede den i afsnit 6 skitserede ændrede beskatning af ikke-erhvervs-

mæssig virksomhed til honorarmodtagere. Skattelovrådet anbefaler på baggrund heraf, at der

ikke skal ske udbredelse til honorarmodtagere af den i afsnit 6 skitserede ændrede beskatning

for ikke-erhvervsmæssig virksomhed

10.6 Indberetning af indkomstoplysninger og indeholdelse af ind-

komstskat

Udvidelse af indberetningspligten

Skattelovrådet vurderer, at det vil være hensigtsmæssigt at indføre pligt til, at danske digitale

platforme, der formidler tjenesteydelser og lign., men som ikke er hvervgivere, indberetter om

brugernes vederlag. Skattelovrådet forventer, at dette vil få en positiv effekt på regelefterlevelsen

og samtidigt vil kunne mindske den skattepligtiges evt. udfordringer med at oplyse sine indtæg-

ter korrekt. Skattelovrådet vurderer, at de positive følger ved indberetningspligten taler for at

gøre den obligatorisk.

Skattelovrådet bemærker, at en indberetningspligt vil medføre øgede byrder for de omfattede

platforme. Skattelovrådet har noteret sig, at Skatteministeriet den 29. oktober 2021 har udsendt

et udkast til lovforslag om gennemførelse af direktiv om ændring af direktiv om administrativt

samarbejde på beskatningsområdet om indberetning og udveksling af oplysninger fra digitale

platforme m.v. Skattelovrådet bakker op om en sådan ændring.

Udvidelse af Indeholdelsespligten

Skattelovrådet har endvidere overvejet, om der skal indføres indeholdelsespligt for hvervgivere,

der udbetaler honorarer. Skattelovrådet forventer, at en indeholdelsespligt vil medføre en byrde-

lettelse for de honorarmodtagere, der i dag skal indbetale B-skatterater. Hertil forventer Skatte-

lovrådet, at en udvidelse af de indkomsttyper, hvor der skal ske indeholdelse af indkomstskat, vil

mindske risikoen for restskat og imødegå udfordringer med efterfølgende opkrævning og inddri-

velse af restskatter.

Skattelovrådet har noteret sig, at hvervgivere, som har ansatte og udbetaler A-indkomst (be-

nævnt gruppe 1 og 2 i afsnit 8, afhængig af om de udbetaler mere eller mindre end 100.000 kr. i

arbejdsmarkedsbidragspligtig B-indkomst), har foretaget ca. 85 pct. af udbetalingerne på tværs

af de fire grupper skitseret i analysen og endvidere har foretaget udbetaling af ca. 95 pct. af det

samlede udbetalte beløb af B-indkomst. Skattelovrådet bemærker på baggrund heraf, at de to

nævnte grupper må forventes at kunne efterleve en ny indeholdelsespligt for honorarer relativt

enkelt uden betydelige administrative meromkostninger.

Skattelovrådet anbefaler derfor, at der indføres indeholdelsespligt for de hvervgivere, der er skit-

seret som gruppe 1 og 2 i afsnit 8. Indeholdelsespligten vil skulle ske efter de samme principper,

som gælder for indeholdelse af A-skat.

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Skattelovrådet har endeligt overvejet, om der endvidere bør indføres en indeholdelsespligt for

danske platforme, der formidler tjenesteydelser og lign., men som ikke er hvervgivere. Skattelov-

rådet bemærker, at det er en forudsætning for en sådan indeholdelsespligt, at vederlaget udbe-

tales gennem platformen. Skattelovrådet har noteret sig, at betalingen ifm. nogle platforme fin-

der sted direkte mellem hvervgiver og hvervtager.

Alt afhængig af nærmere analyse af det administrative set-up anbefaler Skattelovrådet, at der i

visse tilfælde kan indføres en indeholdelsespligt for danske platforme, der formidler tjeneste-

ydelser og lign., men som ikke er hvervgivere, og hvor vederlaget udbetales gennem platformen.

10.7 Værdiansættelse af naturaliegoder for personer i den tredje

gruppe på arbejdsmarkedet

Det er Skattelovrådets opfattelse, at beskatningen af skattepligtige naturaliegoder vil blive mere

rimelig, hvis naturaliegoder, der modtages i forbindelse med indkomstskabende aktivitet, værdi-

ansættes til markedsværdien, ligesom udgangspunktet er for lønmodtagere mv. i ligningslovens

§ 16, stk. 3, 1. pkt.

Skattelovrådet anbefaler derfor, at naturaliegoder, der modtages i forbindelse med indkomstska-

bende aktivitet, værdiansættes til markedsværdien. Skattelovrådet anbefaler, at dette skal

gælde, uanset om de modtagne naturaliegoder kan anses for at være et vederlag eller en gave,

forudsat at naturaliegoderne har en forbindelse til den indkomstskabende aktivitet.

Værdiansættelsen til markedsværdien bør ske på det tidspunkt, hvor naturaliegoder overgår til

privat anvendelse. Såfremt eksempelvis en cykelfabrik i cykelfabrikkens interesse efter aftale

overlader brugen af en cykel til en testperson mhp. anmeldelse, og testpersonen efter en uges

test får lov til at beholde cyklen eller købe den til en fordelagtig pris, bør cyklen beskattes til mar-

kedsværdien, som bør være den pris, det må antages at købe en tilsvarende brugt cykel. Even-

tuel egenbetaling kan fratrækkes den nævnte markedsværdi.

For at give mulighed for at give naturaliegoder som gaver i et begrænset omfang, anbefaler Skat-

telovrådet, at der indføres en bagatelgrænse, der beløbsmæssigt kan fastsættes til 1.200 kr.

(2022), svarende til bagatelgrænsen for lønmodtageres mindre personalegoder i ligningslovens

§ 16, stk. 3, 3. pkt.

Endvidere bemærker Skattelovrådet, at det kan overvejes, om der skal ske indberetning af skat-

tepligtige naturaliegoder til honorarmodtagere, for hvervgivere der er skitseret som gruppe 1 og

2 i afsnit 8, når værdien af naturaligodet overstiger den foreslåede bagatelgrænse.

For så vidt angår indeholdelsespligt for naturaliegoder til honorarmodtagere bemærker Skatte-

lovrådet, at en sådan pligt ikke bør gå videre, end hvad der gælder for lønmodtagere. Da den type

naturaliegoder, som der efter gældende regler for lønmodtagere er indeholdelsespligt for, fx fri

bil, ikke er naturaliegoder, der typisk gives til honorarmodtagere, vil Skattelovrådet ikke anbefale

en sådan indeholdelsespligt.

100

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

11. Lovbestemmelser udarbejdet på

baggrund af Skattelovrådets anbefa-

linger

11. 1 Indledning

Nedenfor er udarbejdet udkast til lovbestemmelser, som udmønter Skattelovrådets anbefalinger.

Udkastene er udarbejdet som selvstændige lovbestemmelser, der følger de enkelte afsnit i kon-

klusionen.

Der er kun udarbejdet lovbestemmelser og ikke tilhørende bemærkninger, og således er der fx

ikke beregnet provenumæssige konsekvenser eller indhentet administrative bemærkninger fra

Skattestyrelsen og Udviklings- og Forenklingsstyrelsen. Der er endvidere ikke udarbejdet konse-

kvensændringer som følge af de foreslåede bestemmelser.

Da der ikke er udarbejdet bemærkninger, er lovbestemmelserne ledsaget af en kort tekst, der be-

skriver, hvad der fastsættes med bestemmelserne. Endvidere er der beskrevet eventuel udmønt-

ning af bemyndigelsesbestemmelser.

101

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

11. 2 Udkast til lovbestemmelser

Ad afsnit 10.2)

Skitse til lovgivning i relation til arbejdsmarkedsbidragspligt for indkomst fra ikke-erhvervsmæssig

virksomhed med opgørelse af beregningsgrundlaget efter et nettoprincip og ændring af princip

for beregningen af arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget for honorarindkomst til et nettoprincip.

§ 1, nr. 2, er fastsat under forudsætning af, at der samtidig gennemføres den foreslåede beskat-

ning i ligningslovens § 8 Z, jf. nedenfor.

Forslag

til

Lov om ændring af arbejdsmarkedsbidragsloven

(Arbejdsmarkedsbidragspligt for indkomst fra ikkeerhvervsmæssig virksomhed og ændring af op-

gørelsesprincip for arbejdsmarkedsbidragsgrundlag for honorarindkomst til et nettoprincip)

§1

I arbejdsmarkedsbidragsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 121 af 7. februar 2020, som æn-

dret ved § 5 i lov nr. 2226 af 29. december 2020, foretages følgende ændringer:

§ 2, stk. 1, nr. 2,

udgår ”, som indgår i den personlige indkomst” og ”samt den skattepligtige

værdi af udbytter som nævnt i ligningslovens § 16 A, stk. 5.” ændres til: ”i det omfang vederlaget

medregnes til den personlige indkomst, jf. personskattelovens § 3, samt den skattepligtige værdi

af udbytter som nævnt i ligningslovens § 16 A, stk. 5.”

[Opgørelse af beregningsgrundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for honorarindkomst m.v. efter et

nettoprincip.]

§ 2, stk. 2, 2. pkt.,

affattes således: ”Ved naturalier omfattet af stk. 1, nr. 1 og 3, forstås:”

[Arbejdsmarkedsbidragspligt for alle naturaliegoder, som honorarmodtagere m.v. får i vederlag]

Bestemmelsen ser i dag således ud:

”§ 2.

Grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for lønmodtagere m.v. er følgende indkomster, jf. dog

stk. 2 og § 3:

1)---

2) Ethvert vederlag, som indgår i den personlige indkomst, i penge eller naturalier modtaget uden

for ansættelsesforhold, når der ikke er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, herunder efter-

betalinger m.v. i forbindelse hermed samt den skattepligtige værdi af udbytter som nævnt i lig-

ningslovens § 16 A, stk. 5.

3)-6) ---

Stk. 2.

Vederlag i form af naturalier som nævnt i stk. 1 indgår i grundlaget for arbejdsmarkedsbi-

drag med den skattepligtige værdi. Ved naturalier forstås i denne lov:

1) Fri kost og logi.

2) Bil, som helt eller delvis vederlagsfrit stilles til rådighed for den skattepligtige.

102

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

3) Fri telefon, herunder fri datakommunikationsforbindelse, jf. ligningslovens § 16, stk. 3, nr. 3, og

stk. 12.

4) Fri sommerbolig omfattet af ligningslovens § 16, stk. 5, 2.-4. og 8. pkt.

5) Fri lystbåd omfattet af ligningslovens § 16, stk. 6, 2.-4. og 9. pkt.

6) Fri helårsbolig omfattet af ligningslovens § 16, stk. 9, bortset fra de tilfælde, der er nævnt i lig-

ningslovens § 16, stk. 9, 13. pkt.

7) Aktier, tegningsretter til aktier eller køberetter til aktier omfattet af ligningslovens § 16 eller § 28,

stk. 1 eller 2, jf. statsskattelovens § 4.

8) Arbejdsgiverbetalte sundhedsbehandlinger m.v. og den arbejdsgiverbetalte præmie for forsik-

ringer, der dækker de pågældende behandlinger m.v.

Stk. 3.

---”

overskriften

før § 4 indsættes efter ”erhvervsdrivende”: ” m.v.”

Efter § 4 indsættes:

”§

4 A.

Grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for virksomhed omfattet af ligningslovens § 8 Z, ud-

gør den personlige indkomst ved virksomheden, jf. personskatteloven § 3.

Stk. 2.

Ydelser i henhold til lov om biblioteksafgift medregnes ikke i grundlaget i stk. 1.

Stk. 3.

Bidrag og præmier til pensionsordninger m.v. i samme omfang som nævnt i pensionsbe-

skatningslovens § 18 og bidrag efter denne lov fragår ikke ved opgørelsen af grundlaget for ar-

bejdsmarkedsbidraget efter stk. 1.

Stk. 4.

Underskud, der er fremført efter ligningslovens § 8 Z, stk. 2, fragår i grundlaget for arbejds-

markedsbidraget efter stk. 1.”

[Arbejdsmarkedsbidragspligt for indkomst fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed omfattet af den

foreslåede § 8 Z i ligningsloven og opgørelse af beregningsgrundlaget herfor efter et nettoprincip]

Ad afsnit 10.4)

Skitse til lovgivning i relation til ikke-erhvervsmæssige virksomheder, der ikke i væsentligt omfang

tjener et privat formål. Ikke-erhvervsmæssige virksomheder skal ved indkomstopgørelsen som ud-

gangspunkt anvende de regler, der i dag er forbeholdt erhvervsvirksomheder.

Forslag

til

Lov om ændring af ligningsloven

(Ændret beskatning for ikkeerhvervsmæssige virksomheder, der ikke væsentligt omfang har et

privat formål)

§1

I ligningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1735 af 17. august 2021, som ændret senest ved

§ 2 i lov nr. 2613 af 28. december 2021, foretages følgende ændring:

Efter § 8 Y indsættes:

”§ 8 Z.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for en virksomhed, der må anses for at være

ikkeerhvervsmæssig, anvendes de regler, der gælder for erhvervsmæssig virksomhed, jf. dog stk.

2. Det er en betingelse, at virksomheden ikke i væsentligt omfang har et privat formål.

103

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Stk. 2.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for en virksomhed omfattet af stk. 1 kan un-

derskud i denne virksomhed alene fremføres

til fradrag i ejerens skattepligtige indkomst fra virk-

somheden for de følgende indkomstår. § 8 X, virksomhedsskatteloven og lov om skattefri virk-

somhedsomdannelse finder ikke anvendelse for virksomhed omfattet af stk. 1.”

[Ikke-erhvervsmæssige virksomheder, der ikke i væsentligt omfang har et privat formål, skal an-

vende hovedparten af de regler, der i dag er forbeholdt erhvervsvirksomheder]

Ad afsnit 10.6)

Skitse til lovgivning i relation til Indberetning af indkomstoplysninger og indeholdelse af indkomst-

skat.

Indberetningspligt for danske digitale platforme

Skatteministeriet har den 29. oktober 2021 udsendt et udkast til lovforslag om gennemførelse af

direktiv om ændring af direktiv om administrativt samarbejde på beskatningsområdet om indbe-

retning og udveksling af oplysninger fra digitale platforme m.v.

Lovudkastet ses her:

Høringsportalen

–

udkast til lovforslag om gennemførelse af DAC7

Ved lovforslaget skabes der hjemmel til at etablere en indberetningspligt for digitale platforms-

operatører, som bl.a. omfatter indtægter, brugerne på platformene opnår ved salg af ”personlige

tjenester”,

der formidles af den pågældende platform. Ved personlig tjeneste forstås efter DAC7

”en tjeneste, der omfatter tids-

eller opgavebaseret arbejde udført af en eller flere personer, og

som udføres efter anmodning fra en bruger enten online eller fysisk offline, efter at være blevet

formidlet via en platform.”

Det vurderes således, at denne brede definition af personlige tjenester sikrer, at dette lovforslag

vil være tilstrækkeligt til at gennemføre anbefalingen om indberetningspligt for platforme, der for-

midler tjenesteydelser mv. Lovforslaget forventes fremsat i februar 2022 med henblik på vedta-

gelse inden sommerferien 2022 og med en ikrafttrædelse 1. januar 2023, således at første indbe-

retning vil skulle ske i januar 2024 og vedrøre kalenderåret 2023.

Indeholdelse for danske hvervgivere i gruppe 1 og 2 og digitale platforme, herunder naturaliego-

der

Forslag

til

Lov om ændring af kildeskatteloven

(Indeholdelses- og indberetningspligt for visse honorarindkomster m.v.)

§1

I kildeskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 824 af 28. april 2021, som ændret senest ved lov

nr. 1181 af 8. juni 2021, foretages følgende ændring:

§ 43, stk. 2,

indsættes som

litra k

104

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

»k) Honorar, provision og andet vederlag for personlig arbejds- eller tjenesteydelse som er ud-

betalt eller formidlet som led i virksomhed, herunder beløb, der er ydet som godtgørelse for

afholdte udgifter ved indkomstens erhvervelse.«

[Hjemmel til at gøre honorarer til A-indkomst, hvad enten der er tale om en hvervgiver eller en digi-

tal platform. Se om udmøntning heraf i kildeskattebekendtgørelsen nedenfor, herunder om ind-

skrænkning til at omfatte honorarmodtagere i gruppe 1 og 2]

Bestemmelsen ser i dag således ud:

”Stk. 2.

Til A-indkomst kan endvidere efter skatteministerens nærmere bestemmelse henregnes

nedennævnte indkomstarter:

a)-j) ---”

Hjemlen i kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra k, vil blive udnyttet til at fastsætte nærmere regler i kil-

deskattebekendtgørelsens § 18, hvor to nye numre, nr. 53 og 54, vil blive indsat:

§1

I bekendtgørelse nr. 2104 af 23. november 2021 om kildeskat foretages følgende ændring:

§ 18

indsættes som

nr. 53 og 54:

»53)

Honorar, provision og andet vederlag for personlig arbejds- eller tjenesteydelse, som er

udbetalt som led i virksomhed, og hvor virksomheden har ansatte, hvortil der udbetales

A-indkomst.«

54)

Honorar, provision og andet vederlag for personlig arbejds- eller tjenesteydelse som er

formidlet af en digital platform som led i virksomhed.«

[Honorarer, som udbetales af hvervgivere omfattet af gruppe 1 eller 2, eller formidles af digitale

platforme, gøres til A-indkomst]

Bestemmelsen ser i dag således ud:

”§ 18.

Udover indkomst som nævnt i kildeskattelovens § 43, stk. 1, henregnes følgende ind-

komstarter til A-indkomst:

1)-52) ---”

De honorarer, som gøres til A-indkomst, skal indberettes efter skatteindberetningslovens §§ 1 og

2. Der ses ikke at være behov for at ændre disse bestemmelser, som er formuleret således:

”§ 1.

Alle, der i en kalendermåned i sin virksomhed har udbetalt eller godskrevet indkomst,

som er nævnt i stk. 2, skal hver måned indberette beløbene til indkomstregisteret, jf. §§ 3 og 4 i lov

om et indkomstregister.

Stk. 2.

Ved indberetning skal der oplyses om følgende indkomsttyper:

1) Løn, gratiale, provision og andet vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, der efter

kildeskattelovens § 43, stk. 1, er A-indkomst eller arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst, jf.

kildeskattelovens § 49 A, stk. 1, for modtageren. Endvidere skal der oplyses om beløb, der

ydes til godtgørelse for udgifter, lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, uanset om

beløbet efter ligningslovens § 9, stk. 4, er skattefrit for modtageren.

105

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Ydelser som nævnt i ligningslovens § 31, stk. 3, nr. 3 og 4, der gives til godtgørelse for udgifter

i forbindelse med uddannelser og kurser efter ligningslovens § 31, stk. 1, uanset om belø-

bene efter bestemmelserne er skattefrie for modtageren.

Beløb, der efter skatteministerens bestemmelse i medfør af kildeskattelovens § 43, stk. 2,

skal henregnes til A-indkomst for modtageren, og arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst,

for hvilken der skal foretages indeholdelse efter kildeskattelovens § 49 A, stk. 2, § 49 A, stk. 3,

nr. 5 og 6, og § 49 D, stk. 4, jf. § 49 A, stk. 3, nr. 1-4.

Beløb, som efter deres art er omfattet af nr. 1, når modtageren af beløbet ikke er skattepligtig

her til landet, jf. kildeskattelovens §§ 1 og 2.

§ 2.

Ved indberetning af beløb efter § 1 skal følgende oplyses:

Størrelsen af den samlede udbetaling eller godskrivning vedrørende den enkelte modtager.

Henholdsvis arbejdstagerens og arbejdsgiverens andel af beløb, som indbetales af en ar-

bejdsgiver til en pensionsordning, som omfattes af pensionsbeskatningslovens § 19 eller §

56, stk. 3 eller 5, bortset fra bidrag til Arbejdsmarkedets Tillægspension.

Den del af beløbet nævnt i nr. 1, der udgøres af feriegodtgørelse samt opsparing til søgnehel-

ligdagsbetaling og feriefridagsopsparing.

Størrelsen af det indeholdte arbejdsmarkedsbidrag og det samlede beløb af indeholdt A-

skat samt beløb indeholdt efter reglerne i §§ 10 og 10 a i lov om inddrivelse af gæld til det of-

fentlige vedrørende den enkelte modtager.

Den skatteperiode vedrørende A-skatten og arbejdsmarkedsbidraget, som udbetalingerne

eller godskrivningerne skal henføres til.

I hvilket omfang og i hvilke perioder modtageren har erhvervet lønindtægt om bord på et

dansk skib henholdsvis i og uden for begrænset fart, jf. sømandsbeskatningslovens § 2.

Identiteten af det modtagende medarbejderinvesteringsselskab ved indskud omfattet af kil-

deskattelovens § 43, stk. 1, 3. pkt.”

Ad afsnit 10.7)

Skitse til lovgivning i relation til værdiansættelse af naturaliegoder til markedsværdi, når de gives

til fysiske personer, som driver selvstændig erhvervsvirksomhed, ikke-erhvervsmæssig virksom-

hed og/eller har visse honorarindkomster, når naturaliegoderne gives som vederlag, betaling eller

gaver.

Endvidere fastsættelse af en bagatelgrænse på 1.200 kr. (2022-niveau) for de omfattede goder,

hvorved de ikke skal beskattes, hvis den samlede værdi af alle de omfattede goder, som en per-

son får i et indkomstår, ikke overstiger bagatelgrænsen. Bagatelgrænsen gælder således for ind-

komst i form af de nævnte naturaliegoder, som indgår ved opgørelsen af den skattepligtige ind-

komst fra selvstændig erhvervsvirksomhed, ikke-erhvervsmæssig virksomhed og/eller visse ho-

norarindkomster. Hvis værdien af de omfattede naturaliegoder overstiger bagatelgrænsen, skal

de alle beskattes til markedsværdien.

Forslag

til

Lov om ændring af ligningsloven

(Værdiansættelse af naturaliegoder til markedsværdien, når goderne gives til visse fysiske perso-

ner, og fastsættelse af en bagatelgrænse for de omfattede goder.)

§1

106

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

I ligningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1735 af 17. august 2021, som ændret senest ved

§ 2 i lov nr. 2613 af 28. december 2021, foretages følgende ændring:

Efter § 16 K indsættes:

”§

16 L.

Goder, der gives som vederlag eller betaling eller gives i sammenhæng med et indtægtsgi-

vende hverv eller indkomsterhvervelse i øvrigt, til fysiske personer, der ikke er omfattet af § 16, stk.

1, 1. og 2. pkt., eller § 16 A, skal ved skatteansættelsen fastsættes til den værdi, som det måtte an-

tages at koste modtageren at erhverve goderne i almindelig fri handel. Goderne beskattes dog kun

i det omfang, den samlede værdi af disse goder, som personen har modtaget i et indkomstår,

overstiger et grundbeløb på 1.000 kr. (2010-niveau). Grundbeløbet i 2. pkt. reguleres efter person-

skattelovens § 20.”

[Værdiansættelse af naturaliegoder til markedsværdi, når de gives til fysiske personer, der ikke er

lønmodtagere eller visse honorarmodtagere m.v., jf. ligningslovens § 16, stk. 1, 1. og 2. pkt., og § 16

A, som vederlag eller betaling eller i øvrigt i sammenhæng med personernes indtægtsgivende

hverv eller indkomsterhvervelse, herunder som gaver. I bemærkningerne til lovbestemmelsen an-

føres, at værdiansættelsen til markedsværdien bør ske på det tidspunkt, naturaliegoderne overgår

til privat anvendelse, jf. bemærkning herom i afsnit 10.7.Endvidere fastsættelse af en bagatel-

grænse til 1.200 kr. (2022-niveau) for de omfattede goder. Beløbet reguleres årligt efter person-

skattelovens § 20.]

107

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Bilag 1: Supplerende kommissorium

for den tredje gruppe på arbejdsmar-

kedet

Skattelovgivningen er særligt udformet med henblik på at imødekomme traditionelle beskæftigel-

sesformer i form af lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende. Skattelovgivningen imøde-

kommer ikke i samme omfang vilkår og behov for andre beskæftigelsesformer i form af fx hono-

rarmodtagere.

Personer, der har indkomst fra sådanne mere utraditionelle beskæftigelsesformer, kan i mange

tilfælde betegnes som tilhørende den tredje gruppe på arbejdsmarkedet.

Den tredje gruppes skattemæssige udfordringer er sidst belyst i 2003. Der er efterfølgende op-

stået en række nye beskæftigelsesformer inden for denne gruppe, herunder udbud af arbejds-

kraft via digitale platforme og indkomst fra aktiviteter på de sociale medier. Udviklingen skaber et

behov for en fornyet behandling af de skatte- og momsmæssige problemstillinger for den tredje

gruppe på arbejdsmarkedet.

Det er baggrunden for, at skatteministeren har anmodet Skattelovrådet om at foretage en be-

handling af gruppens skatte- og momsmæssige forhold.

Skattelovrådet er konkret anmodet om i en fase 1 at foretage en kortlægning af personkredsen i

den tredje gruppe samt at afdække gruppens skatte- og momsmæssige udfordringer. Dernæst er

Skattelovrådet i en fase 2 anmodet om at udarbejde konkrete anbefalinger til håndtering af skatte-

og momsmæssige udfordringer for den tredje gruppe.

Skattelovrådets afrapportering af fase 1

Skattelovrådet har nu afrapporteret vedrørende en konkret kortlægning af den tredje gruppe og

en afdækning af skatte- og momsmæssige udfordringer i relation til gruppens aktiviteter, jf.

Den

tredje gruppe på arbejdsmarkedet

108

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Skattelovrådet har afgrænset den tredje gruppe på arbejdsmarkedet til ca. 300.000 personer i

form af honorarmodtagere og personer, der har aktiviteter i forbindelse med opstartsvirksomhed

eller inden for ikke-erhvervsmæssig virksomhed.

Skattelovrådet har afdækket skatte- og momsmæssige udfordringer for den tredje gruppe på flere

områder. Det gælder udfordringer i relation til den skattemæssige status af aktiviteter, den kon-

krete opgørelse af skat og moms samt en række skatteadministrative udfordringer, der hindrer en

enkel og korrekt betaling af skat og moms.

Skattelovrådets afrapportering af fase 2

Skattelovrådet anmodes om at udarbejde anbefalinger, der kan bidrage til en mere enkel og kor-

rekt betaling af skatter og moms og som kan bidrage til at reducere usikkerhed om de skatte- og

momsmæssige vilkår for den tredje gruppe på arbejdsmarkedet.

Skattelovrådet kan endvidere vurdere muligheder for anbefalinger, der sigter på at sikre mere

ensartede skatte- og momsvilkår for aktiviteter med forskellig skattemæssig status.

Skattelovrådet skal til brug for anbefalinger belyse virkninger af forskellige modeller til forenkling

af regler for opgørelse af den tredje gruppes indkomstskat. Herunder en model for frivillig anven-

delse af skematiske skattemæssige fradrag og en model, der kan medføre mere ensartede regler

for beskatning

–

uanset den skattemæssige status af aktiviteterne.

Derudover anmodes Skattelovrådet om, at anbefalinger tager udgangspunkt i de skatte- og

momsmæssige udfordringer fra den foretagne afrapportering, der kan omsættes til operationelle

forslag, som målrettet kan nedbringe identificerede udfordringer. Analyser af sådanne udfordrin-

ger skal derudover indeholde en samlet vurdering af positive og negative virkninger af potentielle

forslag. Herunder indgår en vurdering af virkningerne på de offentlige finanser.

Til brug for afrapporteringen kan Skattelovrådet endvidere inddrage anbefalinger, der ikke nød-

vendigvis tager udgangspunkt i de skatte- og momsmæssige udfordringer, som er afdækket i fase

Skattelovrådets anbefalinger skal tage højde for principperne for digitaliseringsklar lovgivning.

Skattelovrådets afrapportering skal endvidere indeholde udkast til eventuelle lovændringer i over-

ensstemmelse med Skattelovrådets anbefalinger.

Skattelovrådet skal inden udgangen af 2019 foretage en endelig afrapportering til skatteministe-

ren. Skattelovrådet kan forinden foretage delafrapporteringer til skatteministeren.

109

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Bilag 2: Kommissorium for den tredje

gruppe på arbejdsmarkedet

Flere og flere danskere benytter sig af ansættelses- og beskæftigelsesformer, som har en løsere

tilknytning til det traditionelle arbejdsmarked end almindelige lønmodtagere og selvstændigt er-

hvervsdrivende. Disse siges typisk at være tilknyttet den

tredje gruppe

på arbejdsmarkedet. Det

gælder fx konsulenter, kunstnere, oplægsholdere og freelancere m.fl.

Digitale platforme har bl.a. gjort det muligt at udbyde ydelser og/eller arbejdskraft på nye måder.

Det er en udvikling, der har skabt grundlag for øget vækst og beskæftigelse, samt flere muligheder

for den enkelte ift. valg af beskæftigelsesform.

Skattelovgivningen er imidlertid historisk udformet til at imødekomme det traditionelle arbejds-

marked, og den tredje gruppe oplever skatte- og momsmæssige udfordringer, da skattelovgivnin-

gen særligt er udformet med henblik på to typer af skattepligtige personer; nemlig almindelige

lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende. Den tredje gruppes skatte- og momsmæssige

udfordringer blev sidst belyst i en redegørelse fra 2003.

Skattelovgivningen tager i mindre grad hensyn til nye ansættelses- og beskæftigelsesformer, som

er i vækst på det danske arbejdsmarked, og lovgivningen bør understøtte udviklingen på arbejds-

markedet til gavn for vækst og beskæftigelse i Danmark. Regeringen ønsker derfor at undersøge

mulighederne for at gennemføre tiltag, der kan gøre det lettere for denne tredje gruppe at betale

den korrekte skat.

På den baggrund anmoder skatteministeren Skattelovrådet om at belyse og redegøre for de

skatte- og momsmæssige udfordringer, som den tredje gruppe oplever på arbejdsmarkedet. Ar-

bejdet skal ske i to faser.

Fase 1. Afdækning af den tredje gruppes udfordringer

Skattelovrådet skal kortlægge, hvilke skattepligtige der er omfattet af den tredje gruppe, samt af-

dække gruppens skatte- og momsmæssige udfordringer nærmere. Skattelovrådets afdækning af

den tredje gruppes udfordringer fremlægges for skatteministeriet i løbet af efteråret 2018.

110

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Fase 2. Anbefalinger

Med

udgangspunkt i fase 1’s kortlægning vil der

blive udarbejdet et supplerende kommissorium,

som tager afsæt i de identificerede skatte- og momsmæssige udfordringer, som Skattelovrådet

har kortlagt. Formålet med det supplerende kommissorium er at give Skattelovrådet et grundlag

til at komme med anbefalinger, som har et målrettet forenklingsfokus for den tredje gruppe. Anbe-

falingerne skal samtidig tage højde for principperne for digitaliseringsklar lovgivning.

Senest i maj 2019 skal Skattelovrådet fremlægge sin samlede indstilling for skatteministeren med

henblik på, at analysen kan danne grundlag for evt. lovgivningstiltag i Folketingsåret 2019-20.

111

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Bilag 3: Uddybning af målgruppeun-

dersøgelsen

I dette bilag uddybes de udfordringer, som den tredje gruppe oplever. Udfordringerne er skitseret

i kapitel 2, der bygger på anden del af målgruppeundersøgelsen.

Anden del af målgruppeundersøgelsen bekræfter fundene fra første del, om at den tredje gruppe

oplever, at skattereglerne er komplicerede og svære at gennemskue.

Den traditionelle del af den tredje gruppe angiver i spørgeskemaundersøgelsen, at de i særlig høj

grad har udfordringer ift. selvangivelse, fradrag, forskudsopgørelse samt den skattemæssige kate-

gorisering af, hvornår der er tal om selvstændig erhvervsvirksomhed, lønmodtager, honorarmod-

tager eller ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Opstartsvirksomhederne svarer i højere grad end

honorarmodtagerne og ikke-erhvervsmæssige virksomheder, at de oplever udfordringerne.

Den nye del af den tredje gruppe har manglende kendskab til skattereglerne, hvilke indtægter der

er skattepligtige og den administrative praksis for at indberette disse indtægter. Det resulterer i

ubevidste fejl ift. at afvikle en korrekt og rettidig skattebetaling. Endvidere har den yngre genera-

tion i overvejende grad været vant til, at mødet med skatteforvaltningen har været automatiseret

og relativt ukompliceret, fx grundet reglerne for tredjepartsindberetning af A-indkomst. Eftersom

spørgeskemaundersøgelsen har vist sig i mindre grad at omfatte den nye del af målgruppen (så-

som fx influencers, eSportsudøvere og personer, der arbejder via digitale platforme), er udfordrin-

gerne formodentligt større, end de fremstår af de kvantitative resultater.

Uvidenhed ift. skattebetaling af gaver og naturalier

Gaver og værdifastsættelse heraf udgør en særlig og potentiel tiltagende udfordring for den nye

del af den tredje gruppe, da fx influencere i højere grad end den traditionelle del af målgruppen er

aflønnet med gaver og naturalier.

I spørgeskemaundersøgelsen anses det kun af en mindre del som en udfordring, hvordan de skal

værdifastsætte gaver (17 pct.), eller hvornår de skal betale skat af gaver (17 pct.). Imidlertid giver

de kvalitative interviews med særligt de nye erhvervsformer ikke helt samme billede. Her er bille-

det snarere, at de nye grupper, herunder de unge, ikke er bevidste om, at de skal betale skat af fx

gaver.

112

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Søger ofte hjælp, heraf søger den traditionelle del af målgruppen oftest professionel hjælp

En indikator på om den tredje gruppe oplever udfordringer er, om de har behov for at søge hjælp,

når de skal have klaret deres skatteforhold. Spørgeskemaundersøgelsen viser, at knap halvdelen

af de personer, der har deltaget i spørgeskemaundersøgelsen, søger hjælp (49 pct.).

Der er forskel på, i hvilken grad de tre delmålgrupper søger hjælp. Blandt de adspurgte i spørge-

skemaundersøgelsen er det i højere grad personer, der har ikke-erhvervsmæssig virksomhed (68

pct.), og personer med opstartsvirksomhed (60 pct.), der angiver, at de søger hjælp, end det er til-

fældet blandt honorarmodtagerne (37 pct.). Årsagerne til at ikke-erhvervsmæssig virksomhed og

opstartsvirksomheder i højere grad søger hjælp, kan dels være at de skattemæssige regler for

disse grupper alt andet lige er mere komplicerede end for honorarmodtagernes vedkommende

(hvoraf en stor del er tredjepartsindberettet), og dels at særligt opstartsvirksomhederne ikke har

den store erfaring med at drive virksomhed endnu. Dette underbygges af, at honorarmodtagere i

højere grad end de resterende grupper svarer, at de ikke søger hjælp, fordi det hele indberettes

automatisk (23 pct.).

Af dem, der søger hjælp, tyder det af spørgeskemaundersøgelsen på, at den traditionelle del af

den tredje gruppe især benytter sig af professionelle skatterådgivere, når de har behov for hjælp.

Over halvdelen af dem, der søger hjælp, søger således hjælp hos en revisor eller skatterådgiver

(57 pct.), og en del søger hjælp hos Skattestyrelsen - via skat.dk (40 pct.) og/eller via telefonopkald

(27 pct.). Godt en tredjedel af dem, der søger hjælp, angiver, at de søger hjælp hos familie, venner

og kollegaer (38 pct.). Til sammenligning svarer 27 pct. i Skattestyrelsens Holdningsundersøgelse,

at de indenfor det seneste år har kontaktet Skattestyrelsen via telefon, 34 pct. svarer, at de inden-

for det seneste år har kontaktet Skattestyrelsen via telefon, mail og/eller brev, og 79 pct. svarer, at

de har besøgt skat.dk.

Den nye del af tredje gruppe er mere tilbageholdende med at søge hjælp

De kvalitative interviews indikerer i kontrast til ovenstående, at den nye del af den tredje gruppe er

mere tilbageholdende med at søge professionel hjælp om skatteforhold. Netværk, venner og

brancheorganisationer og særligt grupper på Facebook nævnes fremfor Skattestyrelsen som typi-

ske sparringspartnere om skattetekniske spørgsmål.

Dertil indikerer interviewene, at den relativt lave bevidsthed om gældende regler i praksis medfø-

rer, at de enkelte selv eller at der inden for branchen sættes rammer og standarder for, hvad der er

acceptabelt at tjene eller modtage, uden der skal betales skat af det. I de kvalitative interviews fo-

rekommer der samtidig tegn på, at den nye del af den tredje gruppe ikke i samme udstrækning

søger hjælp, fordi nogle af dem ikke ønsker at komme i skattemyndighedernes søgelys. Den la-

vere regelefterlevelse for målgruppen synes således både at være relateret til manglende regel-

forståelse i form af ubevidste og bevidste fejl, hvilket bl.a. begrundes med manglende incitament

til at indberette korrekt til Skattestyrelsen.

113

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Bilag 4: Metodebilag

–

Metodevalg og

analysedesign i anden del af mål-

gruppeundersøgelsen

Målgruppeundersøgelsen af den tredje gruppe er todelt og behandles gennem Skattelovrådets to

rapporter for den tredje gruppe på arbejdsmarkedet. I indeværende metodebilag beskrives sam-

menhængen mellem de to dele af målgruppeundersøgelsen (2.1), og der redegøres for metode-

valget, analysedesignet og datagrundlaget, som ligger bag anden del af målgruppeundersøgelsen

(2.2).

3.1 Analysedesignet af den todelte målgruppeundersøgelse

Første del af målgruppeundersøgelsen bestod af desk-research og kvalitative telefoninterviews.

Undersøgelsen blev gennemført af Skattestyrelsen med henblik på at skitsere de skatte- og

momsmæssige udfordringer, som persongrupper inden for den tredje gruppe på arbejdsmarke-

det oplever i dag. Anden del af målgruppeundersøgelsen tager afsæt i den afgrænsning af den

tredje gruppe og de udfordringer, som er identificeret i forbindelse med Skattelovrådets rapport

(2019), og herunder den kvalitative målgruppeanalyse. Anden del af målgruppeundersøgelsen er

gennemført af konsulentvirksomheden COWI, og har til formål at belyse mere dybdegående,

hvilke udfordringer de enkelte delmålgrupper oplever, med henblik på at kunne opstille mulige

tiltag. Sammenhængen mellem Skattelovrådets to rapporter om den tredje gruppe på arbejds-

markedet og de to dele af målgruppeundersøgelsen fremgår i figur 1.

Figur 1. Sammenhængen mellem rapporterne om den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Afgrænsning

og kortlægning

af den tredje

gruppe

Afdækning af

skatte- og

moms

udfordringer

Øget

kendskab til

udfordringer

Identificere

og belyse

potentielle

tiltag

Skattelov-

rådets

anbefalinger

Fase 1 rapport (marts, 2019)

Fase 2 rapport (februar, 2022)

* Skattelovrådet ’Rapport om den tredje gruppe på arbejdsmarkedet’ (2019):

https://www.skm.dk/skattetal/analyser-og-rap-

porter/skattelovraadet/2019/marts/den-tredje-gruppe

114

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Kilde: Skatteministeriet

3.2 Metodevalg og analysedesign i anden del af målgruppeundersø-

gelsen

Anden del af målgruppeundersøgelsen tager udgangspunkt i fire identificerede hovedudfordrin-

ger (boks 2, kapitel 2). Denne del af undersøgelsen er designet til at kunne tilvejebringe et nuance-

ret og dybdegående kendskab til gruppens udfordringer ift. korrekt og rettidig indberetning af

moms og skat set fra et skatteyderperspektiv. Dataindsamlingsprocessen i anden del af målgrup-

peundersøgelsen kan overordnet opdeles i fire elementer: dataudtræk og analyse, eksplorative

interviews, uddybende interviews og en spørgeskemaundersøgelse. Sammenhængen mellem

dataindsamlings- og analyseprocessen og de enkelte elementer fremgår af figur 2.

Figur 2. Dataindsamlings- og analyseproces for anden del af målgruppeundersøgelsen

Tilfældigt udvalgte delmålgrupper

2.2.3

Spørgeskema-

undersøgelse

2.2.1

Dataudtræk

og -analyse

(n=317.000)

2.2.2

Eksplorative

Interviews

(n=11)

Brancherepræsentanter

(n=1.700)

COWI

Rapportering

2.2.4

Uddybende

Interviews

(n=7)

Hele den tredje gruppe

Eksempler på nye erhvervsformer

Anm.: n anviser stikprøvestørrelsen for de respektive elementer af målgruppeundersøgelsen

Kilde: Skatteministeriet

3.2.1 Dataudtræk og -analyse

Formålet med dataudtræk og -analyse var at opnå en detaljeret indsigt i og analyse af målgruppen

og dennes sammensætning, herunder hvad der kendetegner hele den tredje gruppe (n≈317.000),

samt de tre respektive delmålgrupper: honorarmodtagere, opstartsvirksomheder og ikke-er-

hvervsmæssig virksomhed. Dataudtrækket var endvidere udgangspunktet for stikprøveudvælgel-

sen til spørgeskemaundersøgelsen, og resultaterne fra spørgeskemaundersøgelsen er koblet

med baggrundsoplysninger fra dataudtrækket.

Boks 1. Dataudtræk og –analyse

Skattestyrelsen har udtrukket en række centrale baggrundsoplysninger om hele den tredje

gruppe, som har gjort det muligt at analysere og sammenligne de tre afgrænsede delmålgrup-

per. Herunder socioøkonomiske og demografiske oplysninger, såsom køn, alder, bopæl, om-

fanget af indkomsten og eventuelle fradrag mv., samt angivelsens karakter og ophav, herun-

der om angivelsen er tredjepartsindberettet og af hvem, eller om indtægten er selvangivet.

Kilde: Skatteministeriet

Dataudtrækket er baseret på indkomståret 2017, der på udtrækstidspunktet var det seneste tilgængelige år.

115

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Dataudtrækket omfatter den del af den tredje gruppe for hvem, der i Skattestyrelsens systemer er

registreret skattepligtige indkomster af aktiviteter, som kan henføres til den tredje gruppe. Den

tredje gruppe er derfor sandsynligvis større, da der kan være borgere, der har uregistrerede ind-

komster fra aktiviteter, der reelt bør henføres til den tredje gruppe. Den uregistrerede andel af den

tredje gruppe optræder kun indirekte og primært i målgruppeundersøgelsens eksplorative og ud-

dybende interviews. På baggrund af besvarelserne i spørgeskemaundersøgelsen er det indtryk-

ket, at den nyere del af den tredje gruppe, såsom fx influencers, eSportsudøvere og personer, der

arbejder via digitale platforme, er underrepræsenteret i stikprøven. Det er på baggrund af mål-

gruppeunderundersøgelsen ikke muligt at sige noget om omfanget på den for Skattestyrelsen

ukendte og uregistrerede del af den tredje gruppe.

3.2.2 Eksplorative interviews

Formålet med eksplorative interviews af brancherepræsentanter var at opnå en bred og dybdegå-

ende viden om målgruppen som helhed, såvel som de tre afgrænsede delmålgrupper. En viden

som også blev anvendt til at designe de øvrige elementer af målgruppeundersøgelsen, herunder

spørgeskemaundersøgelsen.

Boks 2. Eksplorative interviews

Der er gennemført 11 eksplorative interviews med brancherepræsentanter. Disse repræsen-

tanter arbejder med og/eller repræsenterer målgruppen, og har alle dyb indsigt i de skatte - og

momsmæssige forhold, der gør sig gældende for målgruppen. Brancherepræsentanterne be-

står af en bred vifte af aktører, herunder:

•

Fagforbund (særlig viden om freelancere, kunstnere, konsulenter og digitale nomader)

•

Revisionsfirmaer (særlig viden om nye arbejdsformer, fx influencere og eSportsudøvere)

•

Digitale arbejdsplatforme (dækker freelancere, konsulenter, produktion, rengøring mv.)

•

Influencer-netværk og influencer-marketingplatform (særlig viden om influencere, herun-

der fx bloggere og vloggere)

Kilde: Skatteministeriet

3.2.3 Spørgeskemaundersøgelse

Formålet med spørgeskemaundersøgelsen er at skabe et udvidet overblik over målgruppens op-

levelse af mødet med skatteforvaltningen, samt at sikre indsigt i de enkelte delmålgruppers skat-

temæssige forhold og praksis ift. at betale den korrekte skat og moms. Spørgeskemaundersøgel-

sen bestod derfor af mange forskelligartede emner, fx centrale udfordringer og barrierer for mål-

gruppen ift. skat, moms og fradrag, vurdering af løsningsforslag og muligheden for at kunne tilken-

degive egne løsninger, de fremadrettede forventninger til deres aktiviteter, som kan henføres til

den tredje gruppe, motivationsfaktorer for beskæftigelsen, udgiftsarter og indtægtskilder mv. Re-

spondenterne havde mulighed for at uddybe eller kommentere de respektive spørgsmål og kate-

gorier undervejs gennem åbne besvarelser.

Boks 3. Spørgeskemaundersøgelse

Spørgeskemaundersøgelsen er gennemført som en internetbaseret spørgeskemaundersø-

gelse. Godt 1.700 ud af 16.500 respondenter har besvaret spørgeskemaet, svarende til en

svarprocent på ca. 10,3pct. Svarprocenten var forventet grundet undersøgelsens udsendel-

sesform samt undersøgelsens overordnede tema, hvilket har været medvirkende til at fast-

lægge antal respondenter, som spørgeskemaet skulle udsendes til. Stikprøven er udtrukket

som en stratificeret tilfældig stikprøve blandt personer, der i 2017 udgjorde den tredje

gruppe, og som samtidig opfyldte de givne udvælgelseskriterier. Dette er gjort for at sikre, at

alle delmålgrupper er repræsenteret. Spørgeskemabesvarelserne er vægtet i henhold til bl.a.

stratificeringen. Delmålgruppernes forskelle imellem er chi

-testet for statistisk signifikans.

Kilde: Skatteministeriet

116

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

3.2.4 Uddybende interviews

Formålet med de uddybende, dybdegående interviews var at opnå en mere dybdegående viden

om de nyeste beskæftigelsesformer, der er opstået som følge af særligt den teknologiske udvik-

ling og globaliseringen. Endvidere supplerer de uddybende interviews de øvrige elementer af mål-

gruppeundersøgelsen, som primært er designet til at omfatte de traditionelle beskæftigelsesfor-

mer og kendte dele af den tredje gruppe, hvor de nyeste beskæftigelsesformer som nævnt synes

underrepræsenteret.

Boks 4. Uddybende interviews

De uddybende interviews er gennemført med udvalgte respondenter, der repræsenterer nye

beskæftigelsesformer. Der er foretaget 7 uddybende telefoninterviews med respondenter

med henblik på at eksemplificere fire nye beskæftigelsesformer, som skatteforvaltningen skal

kunne servicere og administrere. De fire udvalgte beskæftigelsesformer er eSportsudøvere,

influencere, gig-workers

og crowd-workers

. Disse beskæftigelsesformer er udvalgt med

henblik på at eksemplificerer nogle af de skattemæssigt forskelligartede forhold der påkræ-

ves at skatteforvaltningen kan administrere fremadrettet. Herunder fx forhold såsom mange-

artede indtægtskilder, som ofte ikke tredjepartsindberettes, uklare fradragsmuligheder, beta-

ling/aflønning i naturalier, samt grænseoverskridende indtægter.

"Gig-worker" omfatter personer, der varetager småjobs, projektarbejde, og korte tidsbegrænsede ansættelser. Gig-

work udføres typisk blot af enkeltpersoner og ofte inden for rengørings -, transport- og udbringningsbranchen mv.

"Crowd-worker" omfatter personer, der varetager specialiseret og vidensbaseret arbejde. Crowd-work er ofte kende-

tegnet ved standardiserede og enkeltforekommende opgaver.

Kilde: Skatteministeriet

117

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Bilag 5: Opgørelse over hvervgivere,

der udbetaler honorarer

I nedenstående tabel 1 fremgår en opgørelse over honorarmodtagere, og i hvor høj grad de har

modtaget honorarer fra den samme hvervgiver i perioden 2016-2019. Opgjort efter antal honorar-

udbetalinger, som én hvervtager har modtaget af én hvervgiver, viser tabellen antal modtagere,

procentvis andel af de samlede antal modtagere, procentvis andel af det samlede antal honorar-

udbetalinger, det samlede udbetalte beløb, procentvis andel af det samlede udbetalte beløb og

det gennemsnitligt udbetalte beløb pr. udbetaling.

Tabel 1. Oversigt over honorarmodtagere, og i hvor høj grad de har modtaget honorarer fra

den samme hvervgiver i perioden 2017-2020 (sorteret efter antal udbetalinger, afrundede tal)

Antal

modta-

gere

Andel

modta-

gere

(pct.)

59,2

20,9

8,4

6,3

3,4

1,8

0,05

0,01

100

1 udbetaling

2-3 udbetalinger

4-5 udbetalinger

6-10 udbetalin-

ger

11-20 udbetalin-

ger

21-50 udbetalin-

ger

51-100 udbetalin-

ger

>100 udbetalin-

ger

I alt

472.000

167.000

67.000

50.000

27.000

14.500

400

798.000

Andel af Udbe-

antal ud- talt be-

betalin-

løb

ger (pct.) (mia.

kr.)

19,7

6,1

16,2

15,8

16,1

0,2

100

7,2

6,7

3,6

6,8

0,3

0,02

36,6

Andel

af ud-

betalt

beløb

(pct.)

16,7

21,6

16,3

18,2

18,5

0,8

0,04

100

Gns.

beløb

pr. ud-

betaling

(kr.)

13.000

18.500

21.000

17.500

9.500

15.000

11.000

3.000

15.500

Kilde: Skattestyrelsen

Anm.:

Hver honorarmodtager indgår én gang, for hver gang vedkommende har modtaget honorarer fra én hverv-

giver. Der er således ikke tale om unikke modtagere. De i alt knap 800.000 modtagere i opgørelsen dækker over

godt 415.000 unikke personer. Dertil indgår der ca. 30.000 hvervgivere i opgørelsen.

Opgørelsen baserer sig på de oplysninger, som indberettes til Skattestyrelsen af tredjeparter, hvilket udgør ca. 80

pct. af de samlede honorarindtægter.

118

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Som det fremgår af opgørelsen, modtog knap 60 pct. af honorarmodtagerne i den fireårige peri-

ode kun én udbetaling fra en hvervgiver. De resterende 40 pct. af honorarmodtagerne modtog så-

ledes mere end én udbetaling fra den samme hvervgiver. I alt modtog 95 pct. af honorarmodta-

gerne 1-10 udbetalinger fra en hvervgiver.

Som det fremgår af tabel 1, er næsten 20 pct. af udbetalingerne udbetalt til honorarmodtagere,

der kun modtog én udbetaling fra én hvervgiver i den firårige periode. De resterende ca. 80 pct. af

udbetalingerne omfatter således udbetalinger, hvor honorarmodtageren modtog mere end en ud-

betaling fra én hvervgiver.

I tabel 1 fremgår ligeledes de samlede udbetalte honorarindtægter opgjort efter antal udbetalin-

ger. Som det fremgår i tabellen, er ca. 17 pct. (6,1 mia. kr.) af de samlede honorarindtægter udbe-

talt til honorarmodtagere, der kun modtog én udbetaling fra én hvervgiver i den firårige periode.

De resterende ca. 83 pct. (30,5 mia. kr.) er udbetalt til honorarmodtagere, der modtog mere end en

udbetaling fra én hvervgiver i perioden.

Opgørelsen illustrerer, at der er en stor del af honorarmodtagerne, der udelukkende modtager en-

keltstående honorarer fra samme hvervgiver i perioden. Antallet af honorarudbetalinger er dog

mere jævnt fordelt over antal udbetalinger og viser således, at en stor del af honorarerne udbeta-

les til honorarmodtagere, som modtager flere honorarer fra samme hvervgiver. Der er dog udeluk-

kende en lille andel honorarmodtagere der modtager over 50 honorarudbetalinger fra samme

hvervgiver, og tilsvarende en lille andel af det samlede antal udbetalinger og en lille andel af det

samlede udbetalte beløb, der udbetales til denne gruppe af honorarmodtagere.

119

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Bilag 6: Karakteristik af de fire typer

af hvervgivere

I bilaget gennemgås hver af de fire grupper, bl.a. på baggrund af tabel 2 i kapitel 7. Hertil beskrives,

hvilke driftsformer og brancher der er de typiske inden for hver af grupperne.

Gruppe 1) Hvervgivere, som har ansatte, og som udbetaler A-indkomst, og som udbetaler mere

end 100.000 kr. i arbejdsmarkedsbidragspligtig B-indkomst.

Gruppe 1 består af hvervgivere, som har ansatte, udbetaler A-indkomst

, og har udbetalt mere

end 100.000 kr. i arbejdsmarkedsbidragspligtig B-indkomst. Gruppen foretog i 2020 ca. halvdelen

af det samlede antal udbetalinger på tværs af alle grupper og har endvidere foretaget udbetaling

af næsten 93 pct. af det samlede udbetalte beløb af B-indkomst. I gruppen indgår et bredt udsnit

af de virksomhedsformer, der eksisterer i Danmark. Det kan supplerende oplyses, at i gruppen har

hvervgivere med driftsformen foreninger

foretaget flest udbetalinger, mens hvervgivere med

driftsformen aktieselskaber

har udbetalt det højeste samlede beløb. Hvervgivere i gruppen ope-

Ved oprettelse af en virksomhed skal det som det første oplyses, hvilken driftsform virksomheden skal have, fx om den

er personligt eget eller har selskabsform (https://indberet.virk.dk/myndigheder/stat/ERST/Start_virksomhed). Når en

virksomhed bliver momspligtig, eller skal foretage anden skatte- eller afgiftsmæssig registrering, skal den registrere, hvil-

ken branche den driver momspligtig aktivitet inden for (https://erhvervsstyrelsen.dk/skattemaessig-registrering).

Hvervgivere anses som værende udbetaler af A-indkomst, hvis de indgår i koncern med andre hverv-givere, som udbeta-

ler A-indkomst, herunder er SE-numre, der er i koncern (CVR) med andre SE-numre, som har ansatte og udbetaler A-ind-

komst.

Der eksisterer fem former for foreninger. Foreninger med begrænset ansvar (F.M.B.A.), frivillige foreninger, ikke-erhvervs-

drivende foreninger, andelsboligforeninger og særlige foreninger. Hvis foreningen fx skal modtage tilskud fra en offentlig

myndighed eller have ansatte, skal den have et CVR-nummer (virksomhedsguiden.dk).

Et aktieselskab (A/S) er et selskab, hvor ejernes/aktionærernes indskud er fordelt på aktier, og hvor ejerne/aktionærerne

kun hæfter med deres indskud i selskabet. (virksomhedsguiden.dk).

120

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

rerer ligeledes indenfor et bredt udsnit af brancher. Hvervgivere i branchen

Leasing af intellektu-

elle ejendomsrettigheder og lignende

har foretaget flest udbetalinger, mens hvervgivere i bran-

cher indenfor medicinalindustrien har udbetalt de højeste beløb.

En yderligere gennemgang af data om hvervgivere i gruppe 1 viser, at 654 af hvervgiverne i grup-

pen i 2020 hver udbetalte over 1 mio. kr., svarende til ca. 8,5 mia. kr. i alt, til lidt over 157.000 hono-

rarmodtagere. 17 af hvervgiverne i gruppen udbetalte mere end 100 mio. kr. hver, svarende til næ-

sten 3,5 mia. kr., til godt 37.000 honorarmodtagere.

Gruppe 2) Hvervgivere, som har ansatte, og som udbetaler A-indkomst, og som udbetaler mindre

end 100.000 kr. i arbejdsmarkedsbidragspligtig B-indkomst.

Gruppe 2 består af hvervgivere, der har ansatte, udbetaler A-indkomst og udbetaler mindre end

100.000 kr. i arbejdsmarkedsbidragspligtig B-indkomst. Gruppen har i perioden foretaget godt 40

pct. af det samlede antal udbetalinger af B-indkomst og ca. 2,4 pct. af det samlede udbetalte be-

løb på tværs af alle grupper. Hvervgivere i gruppe 2 foretager således mange mindre udbetalinger

af B-indkomst. I gruppen har hvervgivere med driftsformen Folkekirkelige institutioner

foretaget

flest udbetalinger, mens hvervgivere med driftsformen anpartsselskaber

har udbetalt det højest

samlede beløb. Branchen

Religiøse institutioner og sammenslutninger

har foretaget flest udbe-

talinger og udbetalt det højeste samlede beløb.

En yderligere gennemgang af data om hvervgivere i gruppe 2 viser, at 41 hvervgivere hver har ud-

betalt 100.000 kr. til i alt 54 honorarmodtagere, svarende til 4,1 mio. kr. Godt 3.000 hvervgivere har

hver udbetalt mindre end 10.000 kr. til i alt knap 4.700 honorarmodtager, svarende til ca. 13,6 mio.

kr. Dette understreger således, at der er tale om mange udbetalinger af forholdsvis små beløb.

Gruppe 3) Hvervgivere, som ikke har ansatte, ikke udbetaler A-indkomst, og som udbetaler mere

end 100.000 kr. i arbejdsmarkedsbidrags-pligtig B-indkomst.

Gruppe 3 består af hvervgivere, der har ansatte, ikke udbetaler A-indkomst og udbetaler mere end

100.000 kr. i B-indkomst. Gruppen har foretaget ca. 6 pct. af udbetalingerne i perioden og ca. 4 pct.

af det samlede udbetalte beløb på tværs af alle grupper. I gruppen har hvervgivere med driftsfor-

men foreninger både foretaget flest udbetalinger og udbetalt det højeste samlede beløb. Hvervgi-

vere i branchen

Andre organisationer og foreninger i.a.n.

har foretaget flest udbetalinger, mens

hvervgivere i branchen

Faglige sammenslutninger

har udbetalt det højest samlede beløb.

Branchen omfatter modtagelse af betaling for anvendelse af rettigheder til fx varemærker, patenter, fiskekvoter, CO2

kvoter og lignende (Dansk Branchekode 2007, revideret december 2015). I denne branche er der bl.a. registreret virksom-

heder, som administrerer rettigheder til varemærker og kunst.

En Folkekirkelig institution omfatter folkekirkelige menighedsråd, der er oprettet i henhold til lov om menighedsråd (Det

Erhvervsstatistiske Register).

Et anpartsselskab (ApS) er et selskab, hvor ejernes indskud er fordelt på anparter, og hvor ejerne kun hæfter med deres

indskud i selskabet (virksomhedsguiden.dk).

Branchen omfatter religiøse institutioner og foreninger (Dansk Branchekode 2007, revideret december 2015).

Branchen omfatter en bred vifte af forskellige organisationer og foreninger med forskellige mål, der skal fremme

kultu-

relle eller kreative idéer og aktiviteter. Fx lejer-, litteratur- og haveforeninger samt film- og fotoklubber (Dansk Branche-

kode 2007, revideret december 2015).

Branchen omfatter faglige sammenslutninger, hvor aktiviteten hovedsagelig består i formidling af viden for og mellem

medlemmerne, herunder fagforeninger (Dansk Branchekode 2007, revideret december 2015).

121

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

En yderligere gennemgang af data om hvervgivere i gruppe 3 viser, at 38 af hvervgiverne i gruppen

i 2020 hver udbetalte over 1 mio. kr., svarende til knap 235 mio. kr. i alt, til lidt over 7.000 honorar-

modtagere. 11 af hvervgiverne i gruppen udbetalte mere end 2,5 mio. kr. hver, svarende til næsten

195 mio. kr., til godt 5.800 honorarmodtagere.

Gruppe 4) Hvervgivere, som ikke har ansatte, ikke udbetaler A-indkomst, og som udbetaler mindre

end 100.000 kr. i arbejdsmarkedsbidragspligtig B-indkomst.

Gruppe 4 består af hvervgivere, der ikke har ansatte, ikke udbetaler A-indkomst og udbetaler min-

dre end 100.000 kr. i B-indkomst. Gruppe 4 har foretaget ca. 9 pct. af udbetalingerne i perioden og

har udbetalt under 1 pct. af det samlede udbetalte beløb på tværs af de fire grupper i 2019. I grup-

pen har hvervgivere med driftsformen foreninger både foretaget flest udbetalinger og udbetalt

det højeste samlede beløb. Hvervgivere i branchen

Andre organisationer og foreninger i.a.n.

har

både foretaget flest honorarudbetalinger og udbetalt det højest samlede beløb.

En yderligere gennemgang af data om hvervgivere i gruppe 4 viser, at 24 hvervgivere har udbetalt

hver 100.000 kr. til 83 honorarmodtagere, svarende til 2,4 mio. kr. Godt 700 hvervgivere har hver

udbetalt mindre end 10.000 kr. til lidt over 1.000 honorarmodtager, svarende til i underkanten af

3,5 mio. kr. For gruppe 4 ses det således, at der er mange udbetalinger af forholdsvis små beløb.

Supplerende kommentarer vedrørende hvervgivernes udbetalinger

Skattestyrelsens gennemgang af datagrundlaget for hvervgivere, der udbetaler store beløb som

honorarer, viser, at større hvervgivere har en struktureret proces for udbetalingen. Det fremgår fx,

at store aktieselskaber bl.a. udbetaler aktielønninger som arbejdsmarkedsbidragspligtig B-ind-

komst. Disse former for honorarudbetalinger er gennemsnitligt høje ift. størstedelen af honorarud-

betalingerne. Samtidig viser datagrundlaget for hvervgivere, der udbetaler små honorarer, at

selvom beløbene er små, laver de mange udbetalinger. Det fremgår fx, at foreninger er den drifts-

form, der udbetaler flest honorarer, samtidig med at udbetalingerne gennemsnitligt er lave ift.

størstedelen af honorarudbetalingerne.

En opgørelse for perioden 2017-2020 viser, at gruppernes procentvise fordeling af det samlede

udbetalte beløb mellem de fire grupper har været stabilt. Virksomheder kan skifte gruppe fra år til

år, men Skattestyrelsen har oplyst, at de hvervgivere, der udbetaler de største beløb, er i samme

gruppe år efter år.

122

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Bilag 7: Justering af beløbsgrænsen

ifm. kategoriseringen af de fire grup-

per af hvervgivere

I bilaget justeres inddelingen i de fire kategorier af hvervgivere ved at justere på beløbsgrænsen,

som er bestemmende for, hvorledes hvervgivere placeres i de fire kategorier. Konkret inddeles

hvervgivere i fire kategorier på baggrund af, om de har ansatte og udbetaler A-indkomst eller ej, og

om hvervgiveren udbetaler arbejdsmarkedsbidragspligtige B-indkomst for over eller under et

nærmere fastsat beløb. Dette er illustreret i tabel 1.

Tabel 1. Oversigt over de fire typer af hvervgivere med variabel indkomstgrænse

Hvervgivere, som udbetaler for

mere end x kr. i B-indkomst

Hvervgivere, som

har ansatte, og

som udbetaler A-

indkomst

Hvervgivere, som

ikke har ansatte,

og som ikke ud-

betaler A-ind-

komst

Gruppe 1)

Hvervgivere, som har an-

satte, udbetaler A-indkomst, og som

udbetaler mere end

kr. i arbejds-

markedsbidragspligtig B-indkomst.

Gruppe 3)

Hvervgivere, som ikke har

ansatte, ikke udbetaler A-indkomst,

og som udbetaler mere end

kr. i ar-

bejdsmarkedsbidragspligtig B-ind-

komst.

Hvervgivere, som udbetaler mindre

end x kr. i B-indkomst

Gruppe 2)

Hvervgivere, som har an-

satte, udbetaler A-indkomst, og som

udbetaler mindre end

kr. i arbejds-

markedsbidragspligtig B-indkomst.

Gruppe 4)

Hvervgivere, som ikke har

ansatte, ikke udbetaler A-indkomst,

og som udbetaler mindre end

kr. i

arbejdsmarkedsbidragspligtig B-ind-

komst.

Konsekvenserne ved en justering af beløbsgrænsen for opdeling af grupperne fremgår i neden-

stående tabel 2-4 ud fra en opgørelse, hvor der, for hver af de fire kategorier, er opgjort det sam-

lede antal hvervgivere, det samlede antal honorarmodtagere, procentvis andel af det samlede an-

tal udbetalinger, det samlede udbetalte beløb, procentvis andel af udbetalt beløb, gennemsnitlig

udbetalt beløb per udbetaling og gennemsnitlige samlet udbetalt beløb per modtager.

Den primære konsekvens ved justering af beløbsgrænsen er, at jo højere indkomstgrænsen mel-

lem grupperne er, jo færre hvervgivere og hvervtagere indgår i gruppe 1 og 3, og jo flere indgår i

123

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

gruppe 2 og 4. Justeringen af beløbsgrænsen påvirker også størrelsen på beløbene, der bliver ud-

betalt af de respektive grupper. Set i forhold til det samlede udbetalte beløb, ændrer fordelingen

sig ikke nævneværdigt mellem grupperne ved justeringen af indkomstgrænsen.

For hvervgivere, som ikke har ansatte og ikke udbetaler A-indkomst (gruppe 3 og 4), kan det hertil

uddybes, at der foretages mange udbetalinger af forholdsvis små beløb. Ved en indkomstgrænse

på 300.000 kr. er der kun et mindre antal hvervgivere (ca. 200 hvervgivere), som udbetaler for

mere end 300.000 kr. i B-indkomst (gruppe 3),

jf. tabel 4

. Yderligere kan det for hvervgivere, der

ved en indkomstgrænse på 300.000 kr. placerer sig i gruppe 3, uddybes, at hvervgivere med drifts-

formen

forening

, både har foretaget flest udbetalinger og udbetalt det højeste samlede beløb.

Hertil har hvervgivere i branchen

Andre organisationer og foreninger i.a.n.

foretaget flest udbeta-

linger, mens hvervgivere i branchen

Faglige sammenslutninger

har udbetalt det højest samlede

beløb. Det er det samme billede som ved en indkomstgrænse på 100.000 kr.

Tabel 2. Udbetaling af arbejdsmarkedsbidragspligtig B-indkomst fordelt på 4 virksomhedsty-

per, hvor indkomstgrænsen mellem hvervgivere er 100.000 kr. (2020), afrundende tal.

Gruppe

Antal

hvervgi-

vere

Antal

modta-

gere

Andel af

antal ud-

betalin-

ger

(pct.)

45,1

39,7

6,2

100

Udbetalt

beløb

(mio.

kr.)

9.331

246

393

10.045

Andel af

udbetalt

beløb

(pct.)

92,9

2,4

3,9

0,8

100

Gns.

beløb

pr. ud-

betaling

(kr.)

20.000

5.000

15.500

6.500

18.500

Gns. be-

løb pr.

modta-

ger (kr.)

44.000

7.000

29.000

9.000

37.500

I alt

3.300

9.000

700

2.600

15.600

212.000

35.500

14.000

8.500

269.000

Kilde: Skattestyrelsen

Anm.: Opgørelsen er foretaget på baggrund af virksomheder og deres karakteristika med udgangspunkt i ind-

komståret 2020. Opgørelsen baserer sig på de oplysninger, som indberettes til Skattestyrelsen af tredjepar-

ter, hvilket udgør ca. 80 pct. af de samlede honorarindtægter. Bemærk, at hvervgivere anses som værende

udbetaler af A-indkomst, hvis de indgår i koncern med andre hvervgivere, som udbetaler A-indkomst.

Hver honorarmodtager indgår én gang, for hver gang vedkommende har modtaget honorarer fra én

hvervgiver. Der er således ikke tale om unikke modtagere.

Der henvises til det beløb, som hvervgiveren har indberettet, at der er udbetalt.

Tabel 3. Udbetaling af arbejdsmarkedsbidragspligtig B-indkomst fordelt på 4 virksomhedsty-

per, hvor indkomstgrænsen mellem hvervgivere er 200.000 kr. (2020), afrundende tal.

Gruppe

Antal

hvervgi-

vere

Antal

modta-

gere

Andel af

antal ud-

betalin-

ger

(pct.)

31,7

53,1

3,5

11,7

100

Udbetalt

beløb

(mio.

kr.)

9.162

414

341

128

10.045

Andel af

udbetalt

beløb

(pct.)

91,2

4,1

3,4

1,3

100

Gns.

beløb

pr. ud-

betaling

(kr.)

21.000

5.500

17.000

7.500

18.500

Gns. be-

løb pr.

modta-

ger (kr.)

46.500

8.500

32.500

11.000

37.500

I alt

2.100

10.300

300

2.900

15.600

197.000

50.000

10.500

11.500

269.000

Branchen omfatter en bred vifte af forskellige organisationer og foreninger med forskellige mål, der skal fremme kultu-

relle eller kreative idéer og aktiviteter. Fx lejer-, litteratur- og haveforeninger samt film- og fotoklubber (Dansk Branche-

kode 2007, revideret december 2015).

Branchen omfatter faglige sammenslutninger, hvor aktiviteten hovedsagelig består i formidling af viden for og mellem

medlemmerne, herunder fagforeninger (Dansk Branchekode 2007, revideret december 2015).

124

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Kilde: Skattestyrelsen

Anm.: Opgørelsen er foretaget på baggrund af virksomheder og deres karakteristika med udgangspunkt i ind-

komståret 2020. Opgørelsen baserer sig på de oplysninger, som indberettes til Skattestyrelsen af tredjepar-

ter, hvilket udgør ca. 80 pct. af de samlede honorarindtægter. Bemærk, at hvervgivere anses som værende

udbetaler af A-indkomst, hvis de indgår i koncern med andre hvervgivere, som udbetaler A-indkomst.

Hver honorarmodtager indgår én gang, for hver gang vedkommende har modtaget honorarer fra én

hvervgiver. Der er således ikke tale om unikke modtagere.

Der henvises til det beløb, som hvervgiveren har indberettet, at der er udbetalt.

Tabel 4. Udbetaling af arbejdsmarkedsbidragspligtig B-indkomst fordelt på 4 virksomhedsty-

per, hvor indkomstgrænsen mellem hvervgivere er 300.000 kr. (2019), afrundende tal.

Gruppe

Antal

hvervgi-

vere

Antal

modta-

gere

Andel af

antal ud-

betalin-

ger

(pct.)

25,4

59,4

2,4

12,8

100

Udbetalt

beløb

(mio.

kr.)

9.035

542

313

155

10. 045

Andel af

udbetalt

beløb

(pct.)

5,4

3,1

1,5

100

Gns.

beløb

pr. ud-

betaling

(kr.)

21.000

6.000

17.500

8.000

18.500

Gns. be-

løb pr.

modta-

ger (kr.)

48.000

9.500

33.000

12.500

37.500

I alt

1.600

10.800

200

3.000

15.600

188.500

58.500

9.500

12.500

269.000

Kilde: Skattestyrelsen

Anm.: Opgørelsen er foretaget på baggrund af virksomheder og deres karakteristika med udgangspunkt i ind-

komståret 2020. Opgørelsen baserer sig på de oplysninger, som indberettes til Skattestyrelsen af tredjepar-

ter, hvilket udgør ca. 80 pct. af de samlede honorarindtægter. Bemærk, at hvervgivere anses som værende

udbetaler af A-indkomst, hvis de indgår i koncern med andre hvervgivere, som udbetaler A-indkomst.

Hver honorarmodtager indgår én gang, for hver gang vedkommende har modtaget honorarer fra én

hvervgiver. Der er således ikke tale om unikke modtagere.

Der henvises til det beløb, som hvervgiveren har indberettet, at der er udbetalt.

125

SAU, Alm.del - 2021-22 - Bilag 199: Rapport fra Skattelovrådet om Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet – delrapport II

Skattelovrådet

Den tredje gruppe på arbejdsmarkedet

Skattelovrådet er et uafhængigt, stående udvalg, der blev nedsat i forbin-

delse med Retssikkerhedspakke II

–

Borgerne skal stå stærkere. Alle anbe-

falinger og vurderinger i denne rapport er Skattelovrådets. Skatteministeriet

har fungeret som sekretariat for Skattelovrådet.

126