L 28 - 2020-21 - Endeligt svar på spørgsmål 7: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-20 fra FSR - danske revisorer om kommentarer til delen vedrørende ændringerne af endelige underskud og transfer pricing-dokumentation, til skatteministeren

Skatteudvalget 2020-21
L 28
Offentligt

23. november 2020

J.nr. 2020 - 4830

Til Folketinget

–

Skatteudvalget

Vedrørende L 28 - Forslag til Lov om ændring af selskabsskatteloven og forskellige andre

love (Justering af definitionen af fast driftssted, fradrag for endelige underskud i uden-

landske datterselskaber m.v., tydeliggørelse af muligheden for skønsmæssige ansættelser

ved transfer pricing-forhøjelser og ændring af opbevaringsperiode for grundlaget for ind-

beretning af finansielle konto m.v.).

Hermed sendes svar på spørgsmål nr. 7 af 12. november 2020.

Morten Bødskov

/ Lise Bo Nielsen

L 28 - 2020-21 - Endeligt svar på spørgsmål 7: Spm. om kommentar til henvendelsen af 12/11-20 fra FSR - danske revisorer om kommentarer til delen vedrørende ændringerne af endelige underskud og transfer pricing-dokumentation, til skatteministeren

Spørgsmål

Ministeren bedes kommentere henvendelsen af 12. november 2020 fra FSR

–

danske re-

visorer, jf. L 28

–

bilag 7.

Svar

Endelige underskud

FSR

–

danske revisorer (herefter FSR) anmoder om at det bekræftes, at SAU L 48

(2019-20)

–

svar på spm. 57 betyder, at bestemmelsen i forslaget til selskabsskattelovens §

31 E, stk. 1, 4. pkt., skal forstås således, at der kun skal udarbejdes én fiktiv dansk interna-

tional sambeskatningsopgørelse, nemlig i endelighedsåret, og at EU/EØS-datterselskabet

efter denne opgørelse skal medtages i den fiktive danske internationale sambeskatnings-

opgørelse for endelighedsåret med sit akkumulerede, endelige underskud, opstået mens

der har været en koncernforbindelse.

Yderligere ønskes bekræftet, at et uudnyttet underskud i henhold til denne opgørelse

bortfalder, mens et udnyttet underskud i henhold til denne opgørelse kan fradrages af det

danske moderselskab ved opgørelsen af moderselskabets skattepligtige indkomst, som

herefter medtages i den nationale danske sambeskatning efter fradrag for det endelige un-

derskud.

Kommentar

Det følger af forslaget til § 31 E, stk. 1, 4. pkt., at det er en betingelse for medregning af

endelige underskud i datterselskaber, at underskuddet kunne have været anvendt efter

reglerne i selskabsskattelovens § 31 A om international sambeskatning. Som angivet i

SAU L 48

–

svar på spm. 57, påhviler det efter forslaget til § 31 E, stk. 4, det danske mo-

derselskab at godtgøre, at betingelserne for fradrag er opfyldt. Der er i bemærkningerne

til lovforslaget opregnet eksempler på oplysninger, som vil kunne være relevante for den

påkrævede dokumentation. Fiktive sambeskatningsopgørelser indgår ikke i denne opreg-

ning.

Som det også er angivet i SAU L 48

–

svar på spm. 57, er det vurderingen, at der ikke bør

være et egentligt krav om udarbejdelse af en eller flere fiktive sambeskatningsopgørelser,

for at dokumentationen kan anses for fyldestgørende, så længe størrelsen af det løbende

underskud opgjort efter danske regler er tilfredsstillende dokumenteret.

Det kan bekræftes, at i den situation, hvor der efter fradrag i endelighedsåret måtte henstå

en uudnyttet del af et likvideret EU/EØS-datterselskabs negative indkomst (det endelige

underskud), så vil denne del af underskuddet bortfalde. Underskuddet vil bortfalde efter

principperne for likvidation af sambeskattede selskaber med underskud.

Det kan endvidere bekræftes, at det danske moderselskab vil kunne fradrage det endelige

underskud i EU/EØS-datterselskabet ved opgørelsen af moderselskabets skattepligtige

indkomst, og at moderselskabets herefter opgjorte indkomst vil indgå i sambeskatnings-

indkomsten under en eventuel national dansk sambeskatning.

Side 2 af 6

Det skal bemærkes, at der ikke vil foreligge et endeligt underskud, hvis det er muligt at

sælge aktierne i datterselskabet inklusive retten til helt eller delvist skattemæssigt at ud-

nytte underskuddet. Det følger af EU-Domstolens praksis, at det alene er afgørende, om

reglerne i datterselskabets hjemland principielt muliggør en sådan udnyttelse. Det er såle-

des ikke afgørende, om underskuddet faktisk kunne være udnyttet eller kunne forventes

udnyttet.

FSR opstiller et konkret eksempel (bilag A) med et dansk moderselskab med et helejet

dansk datterselskab og et helejet udenlandsk datterselskab i et EU- eller EØS-land. Det

helejede udenlandske datterselskab er likvideret med et endeligt underskud, som opgjort

efter danske regler er på DKK 10.000.000. Det ønskes bekræftet, at det danske modersel-

skab kan fradrage DKK 8.333.333.

Kommentar

Det kan bekræftes under den forudsætning, at betingelsen om, at der skal være tale om et

endeligt underskud, er opfyldt.

FSR opstiller et konkret eksempel (bilag B) med et dansk moderselskab med et helejet

dansk datterselskab og et helejet udenlandsk datterselskab i et EU- eller EØS-land. Det

helejede udenlandske datterselskab er likvideret med et endeligt underskud, som opgjort

efter danske regler er på DKK 10.000.000. Det ønskes bekræftet, at det danske modersel-

skab kan fradrage DKK 10.000.000.

Kommentar

Det kan bekræftes under den forudsætning, at betingelsen om, at der skal være tale om et

endeligt underskud, er opfyldt.

FSR opstiller et konkret eksempel (bilag C) med et dansk moderselskab med et helejet

dansk datterselskab og et helejet udenlandsk datterselskab i et EU- eller EØS-land. Det

helejede udenlandske datterselskab er likvideret med et endeligt underskud, som opgjort

efter danske regler er på DKK 14.000.000. Det ønskes bekræftet, at det danske modersel-

skab kan fradrage DKK 12.727.273.

Kommentar

Det kan bekræftes under den forudsætning, at betingelsen om, at der skal være tale om et

endeligt underskud, er opfyldt.

FSR er af den opfattelse, at forslaget til selskabsskattelovens § 31 E, nærmere bestemt

reglen i § 31 E, stk. 1, 4. pkt., er i strid med EU-retten, fordi fradraget for et endeligt un-

derskud er begrænset til det beløb, som kan rummes i sambeskatningsindkomsten i ende-

lighedsåret, når endelighedsbetingelsen opfyldes ved at likvidere datterselskabet. Reglen

betyder, at danske moderselskaber med udenlandske datterselskaber fortsat ikke har fuld

adgang til fradrag for endelige underskud. Det bemærkes, at et underskud ikke kan fradra-

ges to gange i de tilfælde, hvor et udenlandsk datterselskab er likvideret.

Side 3 af 6

FSR anfører endvidere, at situationen, hvor et udenlandsk datterselskab likvideres, ikke

kan sammenlignes med den situation, hvor et dansk sambeskattet selskab med underskud

likvideres. Sammenligningen med en intern dansk situation, hvorefter et uudnyttet under-

skud i et dansk datterselskab bortfalder ved datterselskabets likvidation, hviler på den for-

kerte præmis, at danske sambeskattede selskaber med underskud rent faktisk likvideres.

Et dansk underskudsselskab i en koncern likvideres imidlertid ikke, netop fordi det vil

medføre, at underskuddet bortfalder. FSR henviser yderligere til, at det følger af selskabs-

loven, at et selskabs ledelse har en forpligtelse til at sikre et forsvarligt kapitalberedskab,

og det vil ikke være en forsvarlig økonomisk beslutning at vedtage likvidation af det dan-

ske datterselskab, i og med at det vil indebære en beslutning om at skille sig af med et

skatteaktiv i form af et fremførselsberettiget underskud.

FSR ønsker med henvisning til ovenstående et svar på, hvorvidt det er opfattelsen, at der

er en risiko for dobbelt udnyttelse af underskud i et helejet EU/EØS-datterselskab, når

det likvideres. I bekræftende fald ønskes oplyst, hvorledes et sådant underskud vil kunne

anvendes i det likviderede datterselskabs hjemland. I benægtende fald ønskes en redegø-

relse for, hvorfor der alene gives adgang til et delvist fradrag, idet der samtidig anmodes

om en uddybning af, hvorledes dette er i overensstemmelse med præmis 58 og 59 i EU-

Domstolens dom i sag C-650/16, Bevola og Jens W. Trock, der omhandler risiko for

dobbelt fradrag.

Kommentar

EU-Domstolen har afsagt en række domme, som omhandler den skattemæssige behand-

ling af underskud i henholdsvis hjemmehørende og ikke-hjemmehørende datterselskaber.

På baggrund af den praksis, som er fastlagt gennem disse domme, kan det fastslås, at der

kun vil være tale om en restriktion i forhold til etableringsfriheden, såfremt der i en med-

lemsstat gælder mindre gunstige vilkår for fradrag for endelige underskud i udenlandske

datterselskaber end for tilsvarende fradrag for underskud konstateret i den pågældende

medlemsstat. Med andre ord, den foreliggende praksis fra EU-Domstolen, herunder

dommen i sag C-650/16, Bevola og Jens W. Trock, indebærer ikke, at der skal gives fra-

drag for underskud i udenlandske datterselskaber i et videre omfang, end hvad der gælder

for tilsvarende underskud i Danmark.

Det er således ikke alene et spørgsmål om, at det ikke skal være muligt at kunne opnå fra-

drag to gange for det samme underskud. Efter EU-Domstolens praksis er det relevant

også at lægge vægt på, at der ikke skal gives mulighed for fradrag i et videre omfang, end

hvad der følger af de regler, der gælder for underskud i danske datterselskaber. Sammen-

ligningsgrundlaget i den forbindelse er de skatteregler, der gælder på området, og efter de

danske skatteregler bortfalder et uudnyttet underskud, hvor der er tale om likvidation af

et underskudsgivende sambeskattet dansk datterselskab. Det er i den forbindelse ikke re-

levant, hvorvidt en dansk koncern ud fra andre overvejelser måske vil være tilbagehol-

dende med at skride til en likvidation af et underskudsgivende dansk datterselskab.

Det skal endelig bemærkes, at det er en betingelse for, at et underskud i et likvideret

udenlandsk EU/EØS-datterselskab vil kunne fradrages, at underskuddet kan anses for

Side 4 af 6

endeligt. I forhold til datterselskaber vil der ikke foreligge et endeligt underskud, hvis det

er muligt at sælge aktierne i datterselskabet inklusive retten til skattemæssigt at udnytte

underskuddet. Det følger af EU-Domstolens praksis, at det alene er afgørende, om reg-

lerne i datterselskabets hjemland principielt muliggør en sådan udnyttelse. Det er således

ikke afgørende, om underskuddet faktisk kunne være udnyttet eller kunne forventes ud-

nyttet.

Transfer pricing-dokumentation

FSR er af den opfattelse, at ændringerne til skattekontrollovens § 39, stk. 3, 1. pkt., og §

48, stk. 1, 1. pkt., skaber retsusikkerhed, da transfer pricing-dokumentationen kun kan ud-

arbejdes efter indkomståret udløb. Ifølge FSR vil det ikke være muligt for selskaberne at

imødekomme kravet om løbende udarbejdelse, hvis lovforslaget vedtages i sin fremsatte

form. Selskaberne kan dermed blive mødt med krav om at overholde lovgivning, som

ikke kan lade sig gøre, fordi transfer pricing-dokumentation først kan udarbejdes efter

indkomstårets udløb, da det først er på det tidspunkt, at selskabet kender de oplysninger,

som skal indgå i dokumentationen.

FSR henviser til en artikel i SR-Skat 2020.254 skrevet af Jens Wittendorff.

FSR anfører, at hvis skatteministeren ikke ønsker at ændre i lovforslagets § 6, nr. 2 og 4,

vil FSR gerne bede skatteministeren om at uddybe, hvordan det vil blive sikret, at selska-

berne ikke bliver mødt med krav fra Skattestyrelsen, som ikke kan opfyldes.

Kommentar

Efter gældende regler skal transfer pricing-dokumentation udarbejdes løbende og senest

færdiggøres på tidspunktet, hvor oplysningsskemaet skal indgives til Skatteforvaltningen.

En sådan dokumentation består af flere bestanddele, jf.

BEK nr. 1297 af 31/10/2018 Be-

kendtgørelse om dokumentation af prisfastsættelsen af kontrollerede transaktioner,

som er baseret på

OECD’s vejledninger til transfer pricing-dokumentation, som følge af OECD’s Base

Erosion and Profit Shifting projekt.

Det fremsatte lovforslag ændrer således ikke ved, at reglerne indeholder et krav om en lø-

bende udarbejdelse af transfer pricing-dokumentation. Lovforslaget går derimod ud på at

ændre tidspunktet for indgivelse af dokumentationen. Det forslås således, at dokumenta-

tionen skal indgives til Skatteforvaltningen senest 60 dage efter fristen for indgivelsen af

oplysningsskemaet. Dvs. for indkomståret 2021 vil dokumentationen skulle indgives

–

hvis indkomståret følger kalenderåret

–

60 dage efter den 1. juli 2022.

For at imødekomme evt. problemer, som selskaberne måtte have med at fremskaffe den

nødvendige dokumentation, indeholder lovforslaget ydermere en bestemmelse om, at sel-

skaber kan få forlænget 60 dages fristen, når særlige forhold taler for det. Sådanne særlige

forhold vil fx være, hvis selskabet har fået forlænget fristen for indsendelse af oplysnings-

skemaet.

Side 5 af 6

Det er desuden opfattelsen, at det afhænger af koncernens koncerninterne transaktioner

og valg af transfer pricing-metoder, hvornår transfer pricing-dokumentationen tidligst kan

udarbejdes.

Den løbende udarbejdelse af transfer pricing-dokumentation skal således sikre, at vigtig

information ikke går tabt. Det vil eksempelvis ikke være hensigtsmæssigt først ved ind-

komstårets udløb at fastlægge, armslængdeteste og dokumentere, at et koncerninternt lån

er indgået på vilkår, som kunne være opnået imellem uafhængige parter, hvis lånet er givet

i starten af indkomståret. Reelt vil dette kunne sammenlignes med, at renten på et lån

først fastlægges på et senere tidspunkt, end det tidspunkt, hvor pengene er lånt. Det synes

ikke hensigtsmæssigt. Herudover vil det kunne give anledning til spekulation i vilkårene

for lånet, hvis renteudviklingen for den efterfølgende periode er kendt.

Side 6 af 6