Skatteudvalget 2020-21
L 133 Bilag 9
Offentligt
2376637_0001.png
Folketingets Skatteudvalg
cc.
[email protected];
[email protected]
Vesterbrogade 32
1620 København V
Telefon 33 43 70 00
[email protected]
www.danskeadvokater.dk
Dok.nr. D-2021-009897
Den 20. april 2021
HØRRINGSSVAR
Vedr. lovforslag L 133
Danske Advokater har haft lejlighed til at gennemgå lovforslag L133. Danske Advokater
har følgende bemærkninger til lovforslaget.
Sigtet med lovforslaget er ifølge bemærkningerne en early warning om, at muligheden
for at overdrage opsparet overskud med succession bliver misbrugt i forskellige
situationer. Såfremt der foreligger et reelt misbrug af regelsættet, har Danske
Advokater naturligvis både respekt og opbakning til en opstramning af regelsættet. Man
må imidlertid have for øje, at mulighederne for at overdrage opsparet overskud m.v.
imellem beslægtede efter kildeskattelovens 33 C, stk. 5 og 6, har eksisteret siden 2000,
og muligheden for at gøre det samme imellem ægtefæller, jf. kildeskattelovens § 26 A,
stk. 4-6, har eksisteret siden 2005. Skatterådet har navnlig i 2020 forholdt sig til
forskellige situationer. I visse af de beskrevne situationer har Skatterådet afgivet svar i
overensstemmelse med spørgerens indstilling. Dette gælder f.eks. SKM 2020.251 SR og
SKM 2021.4 SR samt SKM 2021.26 SR. De der planlagte transaktioner er således i
overensstemmelse med gældende ret før L 133 og kan derfor ikke betegnes som nogen
form for misbrug
–
men et brug af de regler der (var) gældende.
Det er vanskeligt at forstå det pågældende lovtiltag på anden måde, end at det netop
er disse førnævnte bindende svar, man ønsker at ændre regelgrundlaget for. At
betegne dette som en form for misbrug er imidlertid misvisende, da det er i
overensstemmelse med gældende ret. Retstilstanden har været på denne måde i
henholdsvis 15 og 20 år.
I L 133, § 2, nr. 1 er det foreslået at indsætte følgende bestemmelse i
kildeskattelovens § 25 A, stk. 1, 3.-5. pkt.
”Anvender den ægtefælle, der driver virksomheden, ved udgangen af indkomståret
forud for overgangen af driften af virksomheden til den anden ægtefælle,
virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens afsnit I, kan en ægtefælle, som
overtager driften af virksomheden, indtræde i den overdragende ægtefælles
virksomhedsordning, herunder overtage indestående på konto for opsparet overskud,
indskudskontoen og mellemregningskontoen, ved udløbet af indkomståret forud for
overgangen af driften af virksomheden, såfremt overgangen af driften af
virksomheden finder sted dagen efter dette indkomstårs udløb. Såfremt overgangen af
 L 133 - 2020-21 - Bilag 9: Henvendelse af 20/4-21 fra Danske Advokater om høringssvar/input til brug for ekspertmødet den 22/4-21
driften vedrører en del af en virksomhed eller en af flere virksomheder, jf.
virksomhedsskattelovens § 2, stk. 3, kan den ægtefælle, som nu driver virksomheden
overtage den del af indestående på konto for opsparet overskud, indskudskontoen og
mellemregningskontoen, der svarer til den pågældende del af virksomheden eller den
pågældende virksomhed. § 26 A, stk. 5, 2.-4. pkt., og stk. 6, finder tilsvarende
anvendelse.”
Den pågældende bestemmelse regulerer muligheden for at overføre driften af en
virksomhed fra den ene ægtefælle til den anden ægtefælle.
I bemærkningerne fremgår der intet om, at denne ændring har noget med misbrug at
gøre. Tværtimod synes ændringen alene at skulle gennemføres, blot fordi man ønsker
en ensretning af reglerne om overgang af drift imellem ægtefæller og reglerne om,
hvor man overdrager en virksomhed og en virksomhedsskatteordning imellem
ægtefæller.
En ensretning af regler kan naturligvis være formålstjenlig, men ikke blot fordi de skal
være ens. Der er netop tale om forskellige situationer, hvorfor en ensretning bør
gennemtænkes frem for blot at lave reglerne ens.
I de tre punktummer, der foreslås indsat i kildeskattelovens § 25 A, stk. 1, laves der en
angivelse af, hvornår den skattemæssige position for driften af en virksomhed kan
overgå fra den ene ægtefælle til den anden, når den faktiske drift flyttes.
Flytningen af faktisk drift af virksomhed imellem to ægtefæller, fremtræder
antageligvis mest typisk i to situationer. For det første kan to ægtefæller naturligvis
planlægge det. Hvis den ene ægtefælle driver virksomheden, og den anden f.eks. blot
er lønansat, kan man på et tidspunkt ændre på dette, f.eks. fordi den ægtefælle, der
driver virksomheden, skal i gang med noget andet. I så fald er det den lønansatte
ægtefælle, der så at sige tager over, og er den, der driver virksomheden.
Lønansættelsen ophører naturligvis i samme forbindelse. Dette kan benævnes som en
planlagt overførsel af driften.
Den anden situation, der foreligger, er situationer, hvor begge ægtefæller deltager i
driften af virksomheden, men alene den ene i så væsentligt omfang, at vedkommende
driver virksomheden. Hvis den, der driver virksomheden, f.eks. bliver syg, typisk kritisk
syg af alvorlig sygdom, bliver den anden ægtefælle nødt til de facto at tage over for
driften. Rammes driftsherreægtefællen f.eks. af cancer, kan vedkommende jo let være
ude af den faktiske drift i et års tid. I en sådan situation overtager den anden
ægtefælle driften fuldt ud.
Konsekvensen af skifte af drift i de to situationer er, at den skattemæssige position
flyttes fra den ene ægtefælle til den anden ægtefælle.
I det pågældende lovforslag er det imidlertid foreslået, at driften kun kan flyttes på én
dag om året, nemlig dagen efter udgangen af et indkomstår. Nu er det sådan, at der
rent faktiske er 365 dage om året i år, og at man ikke selv er herre over, hvornår man
f.eks. bliver syg. Bliver man sig i f.eks. marts måned, og tager den anden ægtefælle
over på driften af virksomheden, vil den anden ægtefælle ikke kunne overtage den
sygdomsramtes virksomhedsskatteordning, fordi det ikke er den første dag i
indkomståret. En sådan retstilstand medfører, at muligheden for at flytte driften fra én
ægtefælle til en anden principielt er illusorisk.
Danske Advokater henstiller derfor til, at man fjerner fristen for at flytte driften fra én
ægtefælle til en anden. Afgørende må være, at driften de facto flyttes på et eller
andet tidspunkt i løbet af året. Det kunne eventuelt kombineres med, at man indfører
en forpligtelse til at give meddelelse til skatteforvaltningen om driftsflytningen. Danske
advokater har noteret sig, at der i høringsskemaet til L133 nu er anført, at der skal ske
justering på dette punkt. Dette kan tiltrædes.
2/4
 L 133 - 2020-21 - Bilag 9: Henvendelse af 20/4-21 fra Danske Advokater om høringssvar/input til brug for ekspertmødet den 22/4-21
I L133 § 2, nr.1 - forslag til KSL § 25 A, stk. 1, 5. pkt. - fremgår det også, at KSL § 26 A,
stk. 6 finder anvendelse i denne situation. Denne bestemmelse foreskriver, at der ikke
må være en negativ indskudskonto hos den af ægtefællerne der har drevet
virksomheden hidtil. Det virker ”hård” at opstille en sådan betingelse hvor det blot er
driften af virksomheden der flyttes fra den ene ægtefælle til den anden. Henvisningen
til KSL § 26 A, stk. 6 bør udgå. Danske Advokater har noteret sig, at der også på dette
punkt i høringsskemaet til L133 nu er anført, at der skal ske justering på dette punkt.
Dette kan tiltrædes.
I L 133 § 2, nr. 3-5, er der foreslået en ændring af kildeskattelovens § 33 C, stk. 5. I
den oprindelige formulering af kildeskattelovens § 33 C, stk. 5, var det angivet, at man
kunne overdrage konto for opsparet overskud fra f.eks. en forælder til et barn med
succession. Der er ikke nogen angivelse af øvrige poster i virksomhedsskatteordningen,
eller at det var hele virksomhedsskatteordningen, man overtog.
Ved førnævnte lovforslag ændrer man på dette. Det foreslås nu, at man i den
successionskreds, der er i KSL § 33 C, stk. 1, nu kun kan ske succession i hele
virksomhedsordningen inkl. opsparet overskud, indskudskonto og mellemregningskonto.
Med andre ord ændres successionens omfang ganske væsentligt og får samme omfang
som det er anført i KSL § 26 A, stk. 4
Konsekvenserne af denne successionsramme er uddybet en grad i forarbejderne. Der er
anført følgende i bemærkningerne til § 2, nr. 3:
”Indtræden
i
overdragerens
virksomhedsordning
vil
indebære,
at
virksomhedsordningen fra og med begyndelsen af indkomståret overtages af
modtageren med de samme aktiver og gæld, som indgik i overdragerens
virksomhedsskatteordning ved udgangen af det foregående indkomstår”.
Det fremgår heraf, at det er et vilkår for at kunne lave den pågældende succession af
hele virksomhedsskatteordningen, at der er identitet mellem de aktiver og passiver,
der var ved udløbet af et givent indkomstår, og de aktiver og passiver, som en
erhverver viderefører fra overdrager. Der må ikke udeholdes aktiver eller tilføres
aktiver. Der må heller ikke udeholdes passiver eller tilføres passiver.
Navnlig det sidste forhold om at tilføre et passiv, giver anledning til overvejelser.
Hvis en virksomhedsejer, der har en virksomhed med aktiver for 50 mio. kr. og gæld for
10 mio. kr. samt et opsparet overskud på 20 mio. kr., ønsker at overdrage den til et af
sine 5 børn, kan denne overdragelse kun ske ved gave
–
hvis erhverver betaler for
virksomheden vil det blive en hævning i erhververens virksomhedsskatteordning.
A. Hvis erhververen køber virksomheden ved, at sælger yder en kredit på en del
af det nettoprovenu, der skal betales, altså forskellen de 50 kr. kr. og 10 mio.
kr., fremtræder der jo et nyt passiv. Dette nye passiv må betegnes som et
privat passiv og udløse en hævning hos erhverver.
B. Hvis erhververen i sit pengeinstitut låner nettoværdien på forskellen mellem
de 50 mio. kr. og de 10 mio. kr., altså 40 mio. kr., tilføres der igen et nyt
passiv. Det nye passiv er gælden til banken. Denne bankgæld havde overdrager
ikke. Det må derfor være en privatforpligtelse for erhververen med den
konsekvens, at det er en hævning i erhververs virksomhedsskatteordning.
Som L133 er på dette punkt sker der en afvikling af muligheden for at finansiere en
erhvervelse af en Virksomhedsoverdragelse med succession i opsparet overskud
medmindre man accepterer en hævning hos erhverver. Når der ikke kan ske
finansiering uden der sker en hævning, kan overdragelsen kun ske ved gave for at udgå
denne hævning. I ovenstående eksempel er der i alt 5 børn. Forældre vil typisk lige
behandle deres børn. Dette kan ikke ske hvis det ene barn får hele virksomheden som
gave.
3/4
 L 133 - 2020-21 - Bilag 9: Henvendelse af 20/4-21 fra Danske Advokater om høringssvar/input til brug for ekspertmødet den 22/4-21
Muligheden for finansiering ved gave behandles forskellige. Mellem ægtefæller er det
skatte- og afgiftsfri, i forhold til børn mv omfattet af Boafgiftslovens § 22 er afgiften
15% og i forhold til nære medarbejder er der tale om skattepligtig indkomst med
beskatning op til 52%. Navnlig i forhold til de to sidste kategorier vil udgangspunktet
ikke være en fuld finansiering med gave. Tværtimod vil udgangspunktet her være
optagelse af lån og betaling til overdrager.
Hvis det anførte er en korrekt forståelse af den pågældende lovændring, medfører
lovændringen reelt, at muligheden for at overdrage opsparet overskud med succession
forsvinder.
Man kan ikke af bemærkningerne se, at man de facto muligvis fjerner mulighederne for
at lave et generationsskifte fra f.eks. far til børn med succession i det opsparede
overskud uden sælgerfinansiering eller bankfinansiering fra erhververs side.
Da dette
er en væsentlig stramning, skal Danske Advokater anmode om at få præciseret,
hvilke overvejelser der ligger bag denne fjernelse af mulighed for at
generationsskifte med en form for betaling.
Med venlig hilsen
Christian Aasmul Jacobsen
Juridisk konsulent
[email protected]
4/4