Skatteudvalget 2020-21
SAU Alm.del Bilag 43
Offentligt
Skatteministeriet
Udkast
J.nr. 2020-4674
Forslag
til
Lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven
(Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skat-
tejurisdiktioner)
§1
I ligningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 806 af 8. august 2019, som ændret senest ved § 16
i lov nr. 881 af 16. juni 2020, foretages følgende ændring:
1.
Efter § 5 G indsættes:
Ӥ 5 H.
For skattepligtige omfattet af kildeskattelovens § 1 og § 2, stk. 1, dødsboskattelovens § 1,
stk. 2 og 3, selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1-2 j og 3 a-6, og § 2, stk. 1, fondsbeskatningslovens
§ 1 eller kulbrinteskattelovens § 21, stk. 4, kan betalinger hverken fradrages eller på anden måde
indgå ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst eller ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget
efter pensionsafkastbeskatningsloven, når modtageren af betalingen er skattemæssigt hjemmehø-
rende eller registreret efter reglerne i et af de i stk. 2 anførte lande og er den skattepligtiges nærtstå-
ende, jf. ligningslovens § 2, stk. 2, 5. og 6. pkt., eller en fysisk eller juridisk person, hvormed den
skattepligtige har en forbindelse som omhandlet i § 2. Selv om modtageren af betalingen ikke er
skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reglerne i et af de i stk. 2 anførte lande, finder
1. pkt. tilsvarende anvendelse, hvis modtageren ikke er betalingens retmæssige modtager, og beta-
lingen videreføres til en modtager som omhandlet i 1. pkt. Ved betalinger som omhandlet i 1. og 2.
pkt. forstås ethvert vederlag ydet ved anskaffelse af ejendoms- eller brugsret til et aktiv, en ydelse
eller en rettighed, herunder vederlag for pengelån, kautioner eller kreditter.
Stk. 2.
Stk. 1 finder anvendelse på betalinger til modtagere, der er skattemæssigt hjemme-
hørende eller registreret efter reglerne i:
1) Amerikansk Samoa.
2) Anguilla.
3) Barbados.
4) De Amerikanske Jomfruøer.
5) Fiji.
6) Guam.
7) Palau.
8) Panama.
9) Samoa.
10) Seychellerne.
11) Vanuatu.
Stk. 3.
Stk. 1 finder ikke anvendelse, hvis den skattepligtige godtgør, at betalingens ret-
mæssige modtager er skattemæssigt hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU eller EØS, eller
som har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark.”
1
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
§2
I kildeskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 117 af 29. januar 2016, som ændret bl.a. ved § 5
i lov nr. 1130 af 11. september 2018 og § 1 i lov nr. 813 af 9. juni 2019 og senest ved § 2 i lov nr.
871 af 14. juni 2020, foretages følgende ændringer:
1.
I
§ 2, stk. 6, 1. pkt.,
indsættes efter ”de samlede udbytter”: ”,
medmindre andet følger af 2.-6.
pkt”.
2.
I
§ 2, stk. 6,
indsættes efter 1. pkt.:
”Indkomstskatten
udgør 44 pct. af udbyttet af hovedaktionæraktier, jf. aktieavancebeskatningslo-
vens § 4, når udbyttets retmæssige ejer er skattemæssigt hjemmehørende i et af de i ligningslovens
§ 5 H, stk. 2, anførte lande.”
3.
I
§ 2, stk. 6, 2. pkt.,
der bliver 3.
pkt., udgår ”dog”.
4.
I
§ 2, stk. 6, 3. pkt.,
der bliver 4. pkt., ændres ”2. pkt.” til: ”3. pkt.”
5.
I
§ 2, stk. 6, 5. pkt.,
der bliver 6. pkt., ændres ”2.-4. pkt.” til: ”2.-5. pkt.”
6.
I
§ 65, stk. 1, 1. pkt.,
indsættes efter
”stk.
4-6”:
”eller 13
og 14”.
7.
I
§ 65
indsættes som
stk. 13
og
14:
”Stk.
13.
Af udbytte af hovedaktionæraktier, datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier,
jf. aktieavancebeskatningslovens §§ 4, 4 A og 4 B, skal indeholdes 44 pct., når udbyttemodtageren
er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reglerne i et af de i ligningslovens § 5 H, stk.
2, anførte lande. Selv om modtageren af udbyttet ikke er skattemæssigt hjemmehørende eller regi-
streret efter reglerne i et af de i ligningslovens § 5 H, stk. 2 anførte lande, finder 1. pkt. tilsvarende
anvendelse, hvis udbyttemodtageren ikke er udbyttets retmæssige ejer, og udbyttet videreføres til en
modtager som omhandlet i 1. pkt.
Stk. 14.
Stk. 13 finder ikke anvendelse, hvis den indeholdelsespligtige godtgør, at udbyttets
retmæssige ejer er skattemæssigt hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU/EØS, eller som har
indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark.”
§3
I selskabsskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1084 af 26. juni 2020, foretages følgende
ændringer:
1.
I
§ 2, stk. 3, 2. pkt.,
indsættes efter ”de samlede udbytter”: ”,
medmindre andet følger af 3.-8.
pkt”.
2.
I
§ 2, stk. 3,
indsættes efter 2. pkt.:
”Indkomstskatten
udgør 44 pct. af udbytter af datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier, jf. ak-
tieavancebeskatningslovens §§ 4 A og 4 B, når udbyttets retmæssige ejer er skattemæssigt hjemme-
hørende i et af de i ligningslovens § 5 H, stk. 2, anførte lande.”
2
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
3.
I
§ 2, stk. 3, 3. pkt.,
der bliver 4.
pkt., udgår ”dog”.
4.
I
§ 2, stk. 3, 5. pkt.,
der bliver 6.
pkt., ændres ”3. pkt.” til: ”4. pkt.”
5.
I
§ 2, stk. 3, 7. pkt.,
der bliver 8.
pkt., ændres ”2.-6. pkt.” til: ”3.-7. pkt.”
§4
Loven træder i kraft den 1. juli 2021.
3
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
Bemærkninger til lovforslaget
Almindelige bemærkninger
Indholdsfortegnelse
1. Lovforslagets formål og baggrund
2. Lovforslagets indhold
2.1. Intet fradrag for betalinger til modtagere i
lande på EU’s sortliste over skattely
2.1.1. Gældende ret
2.1.2. Den foreslåede ordning
2.2. Forhøjelse af skattesatser og kildeskattesatser for udbytte
til modtagere i lande på EU’s
sortli-
ste over skattely
2.2.1. Gældende ret
2.2.2. Den foreslåede ordning
3. Økonomiske konsekvenser og implementeringskonsekvenser for det offentlige
4. Økonomiske og administrative konsekvenser for erhvervslivet m.v.
5. Administrative konsekvenser for borgerne
6. Miljømæssige konsekvenser
7. Forholdet til EU-retten
8. Hørte myndigheder og organisationer m.v.
9. Sammenfattende skema
1. Lovforslagets formål og baggrund
Formålet med dette lovforslag er at indføre skattesanktioner, der skal virke som værn mod skatte-
unddragelse og skatteundgåelse ved benyttelse af skattelykonstruktioner. Baggrunden for lovforsla-
get er blandt andet det arbejde, der har været gennemført og løbende pågår i EU for at modarbejde
brugen af skattely og bekæmpe skatteunddragelse og skatteundgåelse.
EU-Rådet (ØKOFIN) besluttede med rådskonklusioner af 25. maj 2016 at udarbejde en fælles EU-
liste over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner (EU’s sortliste over skattely) og at undersøge
mulighederne for EU-koordinerede defensive foranstaltninger mod lande på sortlisten. Formålet med
sortlisten er at fremme efterlevelse af internationale skattestandarder og god skattepraksis blandt ik-
kesamarbejdsvillige tredjelande.
Som led i arbejdet med sortlisten vedtog Rådet den 8. november 2016 konklusioner om arbejdet med
sortlisten, herunder en bruttoliste med 92 lande, der skulle undersøges nærmere med henblik på at
afgøre, om de skulle opføres på EU-sortlisten. De lande, som optrådte på bruttolisten, blev udvalgt
på baggrund af tre kriterier: a) omfanget af økonomiske forbindelser til EU, b) niveauet for økono-
misk aktivitet i landet og c) graden af økonomisk og politisk stabilitet i landet, vurderet ud fra en
række indikatorer som f.eks. graden af korruption og kvaliteten af lovregulering.
Rådskonklusionerne indeholdt tillige kriterier og videre proces for en fælles sortliste. Kriterierne, som
landene skal efterleve for at undgå sortlistning, vedrører både de formelle skatteregler og forvaltnin-
gen af disse, dvs. administrativ praksis for håndhævelse. Kriterierne vedrører:
4
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
Skattegennemsigtighed, dvs. at landet skal efterleve internationale standarder for informations-
udveksling.
Fair beskatning, dvs. at landet hverken må have foranstaltninger, der er skadelige i henhold til
EU’s adfærdskodeks
for erhvervsbeskatning, eller facilitere aggressiv skatteplanlægning.
Implementering af BEPS-minimumsstandarder, dvs. at landet skal opfylde de minimumsstan-
darder for selskabsbeskatning, der er enighed om i OECD og G20, og som skal modvirke udhu-
ling af selskabsskattebasen og indkomstflytning (Base Erosion and Profit Shifting
BEPS).
Adfærdskodeksgruppen for erhvervsbeskatning (Code of Conduct Group on Business Taxation) fik
ved rådskonklusionerne mandat til at screene skattelovgivning og -praksis i landene på bruttolisten.
Adfærdskodeksgruppen indstiller på baggrund heraf til Rådet, hvilke lande der bør indgå på sortlisten,
som opdateres to gange årligt.
Efter den seneste opdatering vedtaget af Rådet den 6. oktober 2020 indgår 12 lande på
EU’s sortliste
over skattely: Amerikansk Samoa, Anguilla, Barbados, De Amerikanske Jomfruøer, Fiji, Guam, Pa-
lau, Panama, Samoa, Seychellerne, Trinidad og Tobago og Vanuatu.
Rådet vedtog den
5. december 2017 rådskonklusioner om EU’s sortliste,
hvori der bl.a. angives mu-
lige EU-koordinerede defensive foranstaltninger mod lande på sortlisten. Ved defensive foranstalt-
ninger forstås i denne sammenhæng sanktioner, der har til formål at lægge yderligere pres på landene
på sortlisten med henblik på, at de tilretter deres nationale lovgivning i tilstrækkeligt omfang til, at
de fremadrettet fjernes fra sortlisten.
Der er to typer af defensive foranstaltninger, dels skattemæssige, dels ikke-skattemæssige foranstalt-
ninger, der kan tages i brug over for landene på sortlisten.
De ikke-skattemæssige foranstaltninger indebærer, at man på EU-niveau kan afskære lande på sort-
listen fra adgangen til EU-budgetmidler rettet mod tredjelande, herunder midler fra bl.a. Den Euro-
pæiske Fond for Bæredygtig Udvikling, de dertil hørende garantifonde og Den Europæiske Fond for
Strategiske Investeringer.
De skattemæssige foranstaltninger består af mulige administrative konsekvenser i form af for eksem-
pel forøget kontrol med betalinger til lande på sortlisten eller forøget kontrol med skattepligtige, der
har transaktioner med disse lande. Derudover består de skattemæssige foranstaltninger af mulige lov-
givningsmæssige tiltag i form af for eksempel styrkede værnsregler mod landene på sortlisten.
EU-Rådet (ØKOFIN) godkendte den 5. december 2019 en rapport fra Adfærdskodeksgruppen, som
indeholder vejledning om, hvilke nationale skattelovgivningsmæssige tiltag der kan gennemføres af
medlemsstaterne som defensive foranstaltninger imod de ikkesamarbejdsvillige jurisdiktioner på
sortlisten. Vejledningen indeholder følgende 4 forslag til skattelovgivningsmæssige tiltag, som med-
lemsstaterne kan implementere i deres nationale skattelovgivning:
Afskæring af
fradrag for betalinger til lande på EU’s sortliste over skattely.
Særlige CFC-regler for datterselskaber, der er skattemæssigt hjemmehørende i lande på
EU’s
sortliste over skattely. CFC-regler (Controlled Foreign Company) er regler, hvorefter
hjemmehørende moderselskaber beskattes af sådanne datterselskabers indkomst. Reglerne
5
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
skal være i overensstemmelse med bestemmelserne i skatteundgåelsesdirektivet (Rådets di-
rektiv af 12. juli 2016 om regler til bekæmpelse af metoder til skatteundgåelse, der direkte
indvirker på det indre markeds funktion).
Kildeskatteforanstaltninger (f.eks. i form af højere skattesatser) i tilfælde, hvor modtageren
er hjemmehørende
i et land på EU’s sortliste
over skattely.
Begrænsning af skattefritagelse for udbytter fra selskaber hjemmehørende i et land på
EU’s
sortliste over skattely.
Der er mellem EU-landene opnået enighed om, at alle medlemsstaterne bør gennemføre mindst et af
disse tiltag i national lovgivning.
Der er allerede i dansk lovgivning robuste CFC-regler. Der fremsættes desuden et særskilt lovforslag
om ændringer heri, der skal sikre, at skatteundgåelsesdirektivets minimumskrav til medlemsstaternes
CFC-regler er opfyldt.
Ændringer i gældende regler for skattefrihed for (moderselskabs)udbytter fra selskaber, når udbytter
udloddes af selskaber hjemmehørende i lande på
EU’s
sortliste over skattely, vurderes ikke at udgøre
en hensigtsmæssig sanktion mod anvendelse af selskabsstrukturer, hvori der indgår selskaber i disse
lande. Særlige regler om beskatning af udbytter i sådanne tilfælde kan tværtimod risikere at blive et
incitament til, at danske moderselskaber undlader at tilbageføre midler til Danmark i form af udbyt-
teudlodninger fra datterselskaber, der i forvejen er etableret i de pågældende lande.
På den baggrund foreslås det ved lovforslaget at indføre skattesanktioner mod landene på
EU’s
sort-
liste over skattely i form af dels nægtelse af fradrag for betalinger, når modtageren af betalingen er
interesseforbundet med den skattepligtige og er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter
reglerne i lande på sortlisten, dels forhøjede skattesatser og kildeskattesatser for udbytter udloddet til
modtagere, der er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reglerne i de pågældende
lande.
Formålet hermed er at indføre lovgivningsmæssige foranstaltninger, der i forhold til de lande, der
indgår på EU’s sortliste over skattely, vil være et væsentligt, yderligere incitament til at ændre deres
nationale skattelovgivning og -praksis, således at de efterlever de kriterier, EU anvender ved udar-
bejdelsen af sortlisten.
Det bemærkes, at den væsentlige forøgelse af skattebetalingen her i landet, der vil være en konse-
kvens af de regler, der foreslås, må forventes i meget betydeligt omfang at afholde danske virksom-
heder og privatpersoner fra at deltage i transaktioner, der involverer fysiske eller juridiske personer,
der er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret
i lande på EU’s sortliste.
Når tiltag af denne karakter gennemføres samtidig i alle EU’s medlemsstater, vil
den samlede effekt
være et kraftigt incitament for landene på sortlisten til at efterleve de af EU opstillede kriterier, såle-
des at forretningsmæssige forbindelser til EU kan bevares.
Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Trinidad og Tobago, der er på sortli-
sten. En indgået dobbeltbeskatningsoverenskomst skal overholdes, og overenskomsten vil således
være til hinder for, at de foreslåede foranstaltninger vil kunne håndhæves i forhold til transaktioner,
der involverer fysiske eller juridiske personer, der er skattemæssigt hjemmehørende i dette land. Lov-
forslaget omfatter derfor ikke betalinger og udbytter til modtagere i Trinidad og Tobago.
6
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
Udover nærværende lovforslag fremsættes imidlertid et lovforslag, der giver skatteministeren bemyn-
digelse til at opsige dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Trinidad og Tobago. En opsigelse af
dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Trinidad og Tobago vil dog tidligst kunne have virkning fra
den 1. januar 2022.
Det bemærkes, at fremtidige ændringer af, hvilke lande der berøres af de foreslåede defensive foran-
staltninger, forudsættes gennemført ved lov, jf. herom nærmere nedenfor i afsnit 2.1.2. Dette vil også
gælde i forhold til Trinidad og Tobago.
2. Lovforslagets indhold
2.1. Intet fradrag for betalinger til modtagere i
lande på EU’s sortliste over skattely
2.1.1. Gældende ret
Efter dansk ret kan betalinger i form af vederlag for overdragelse til eje af eller overladelse af
brugsrettigheder til fast ejendom, varer, ydelser, fordringer eller rettigheder i en lang række tilfælde
fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Det gælder først og fremmest i tilfælde, hvor de pågældende vederlag afholdes med henblik på er-
hvervelse af indkomstårets skattepligtige indkomst, således at der er tale om fradragsberettigede
driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, litra a. Driftsomkostninger fradrages, når der består
en endelig retlig forpligtelse til at afholde det pågældende beløb (pligtpådragelsesprincippet).
Hvis der afholdes en udgift til anskaffelse af et aktiv med omsætningsværdi, der benyttes i virksom-
hedens drift, vil der først foreligge et forbrug af formuen, når og hvis anskaffelsessummen forbru-
ges som følge af den erhvervsmæssige brug af aktivet. I sådanne tilfælde kan udgiften eventuelt fra-
trækkes efter afskrivningsreglerne, dvs. sædvanligvis efter de standardiserede afskrivningssatser og
-perioder, der er fastsat i afskrivningsloven.
Ud over reglerne om erhvervsmæssige omkostninger, der er fradragsberettigede som driftsomkost-
ninger eller kan afskrives, indeholder skattelovgivningen en række særregler om fradragsretten for
bestemte udgiftstyper. Som eksempel herpå kan nævnes, at der gælder særlige regler om fradrag for
renteudgifter, idet renteudgifter er fradragsberettigede, også når der er tale om private renteudgifter,
jf. statsskattelovens § 6, litra e.
Anskaffelsessummer kan desuden påvirke opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når de er an-
vendt til anskaffelse af aktiver, og der ved senere afståelse af det pågældende aktiv skal foretages en
opgørelse af kapitalgevinst eller -tab, der kan medregnes eller fratrækkes ved indkomstopgørelsen.
Særlige regler om kapitalgevinstbeskatning gælder bl.a. for aktier (aktieavancebeskatningsloven),
fast ejendom (ejendomsavancebeskatningsloven) og fordringer m.v. (kursgevinstloven).
Også i relation til pensionsafkastbeskatningslovens regler indgår anskaffelsessummerne for de akti-
ver, der indgår ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget.
Ingen af de beskrevne regelsæt indeholder bestemmelser om, at det har skattemæssig betydning,
hvor (i hvilket land) modtageren af de omhandlede vederlag er registreret eller skattemæssigt hjem-
mehørende.
2.1.2. Den foreslåede ordning
7
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
Det foreslås, at betalinger hverken skal kunne fradrages eller på anden måde indgå ved opgørelsen
af den skattepligtige indkomst eller ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget efter pensionsafkast-
beskatningsloven, når modtageren af betalingen er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret i
et af 11 af de i alt 12 lande, der aktuelt er optaget
på EU’s sortliste
over skattely, og den pågældende
betalingsmodtager desuden er interesseforbundet med den skattepligtige.
De 12 lande
på EU’s sortliste over skattely er:
Amerikansk Samoa, Anguilla, Barbados, Fiji, Guam,
Palau, Panama, Samoa, Seychellerne, Trinidad og Tobago, De Amerikanske Jomfruøer og Vanuatu.
Som følge af den indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomst med Trinidad og Tobago vil de fore-
slåede defensive foranstaltninger først kunne gennemføres mod til dette land, når den pågældende
dobbeltbeskatningsoverenskomst er ophævet, jf. ovenfor i afsnit 1.
Det er ved lovforslagets udformning forudsat, at fremtidige ændringer af, hvilke lande der berøres
af de foreslåede defensive foranstaltninger, vil skulle gennemføres ved lov. Det bemærkes herved,
at det er vurderingen, at det vil være i strid med grundlovens § 43 om, at skatter kun kan fastsættes
ved lov, såfremt det overlades til skatteministeren ved bekendtgørelse at fastsætte, hvilke lande reg-
lerne skal finde anvendelse på. Hvis anvendelsesområdet for de foreslåede regler vil skulle ændres
som følge af, at
der optages nye lande på EU’s sortliste over skattely, eller
at nogle af de aktuelt op-
listede lande fjernes fra listen, vil det derfor skulle ske ved lov. Det vil også gælde i relation til at
medtage Trinidad og Tobago blandt de berørte lande, hvis dette land stadig indgår på
EU’s
sortliste
over skattely, når dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Danmark ikke længere har virkning.
Det foreslås, at de betalinger, der omfattes, er ethvert vederlag ydet ved anskaffelse af ejendoms-
eller brugsret til et aktiv, en ydelse eller en rettighed, herunder vederlag for pengelån eller -kreditter.
Den foreslåede regel omfatter således enhver form for vederlag, der ydes som købesum ved erhver-
velse af aktiver uanset aktivets art. Ligeledes omfattes ethvert vederlag i form af f.eks. lejebetalin-
ger, leasingafgifter og royalties, der ydes som vederlag for retten til at råde over fast ejendom, løs-
øre eller immaterielle aktiver.
Det foreslås videre, at også vederlag for pengelån og -kreditter omfattes af reglen. Sådanne vederlag
ydes sædvanligvis i form af renter, dvs. et sædvanligt periodisk vederlag til kreditor, beregnet som
en bestemt procentdel af den til enhver tid værende restgæld, for at stille kapital til disposition. Den
foreslåede regel er dog ikke begrænset til vederlag i form af renter, men omfatter ethvert beløb, der
kan anses for vederlag for et lån eller en kreditfacilitet. Også vederlag i form af engangsbetalinger
eller en forpligtelse til at tilbagebetale et større beløb end det beløb, der er udlånt, vil således være
omfattet.
Det foreslås, at skattepligtige, der foretager betalinger til interesseforbundne modtagere i et af de
nævnte 11
lande på EU’s sortliste over skattely,
hverken skal kunne fratrække betalingen ved ind-
komstopgørelsen eller på nogen anden måde lade betalingen påvirke indkomstopgørelsen. Det vil
betyde, at betalinger omfattet af den foreslåede regel hverken vil kunne fratrækkes som driftsom-
kostninger, afskrives eller indgå som anskaffelsessummer i de tilfælde, hvor der skal foretages en
avanceopgørelse med virkning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Det foreslås, at betalinger skal anses for foretaget til en interesseforbundet betalingsmodtager, når
der er tale om betalinger, der er omfattet af anvendelsesområdet for ligningslovens § 2 om såkaldte
kontrollerede transaktioner. Det vil indebære, at betalinger inden for koncernforhold samt mellem
8
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
selskaber og aktionærer med bestemmende indflydelse vil skulle anses for omfattet. Derudover fo-
reslås det, at betalinger mellem nærtstående fysiske personer skal anses for omfattet.
Den foreslåede regel om, at vederlag i visse tilfælde ikke skal kunne indgå ved opgørelsen af den
skattepligtige indkomst, vil f.eks. være relevant for skattepligtige, der er næringsskattepligtige med
køb og salg af aktiver af den pågældende art. Sådanne næringskattepligtige vil således ikke kunne
fratrække købesummen for et aktiv, hvis betalingsmodtageren er en interesseforbundet fysisk eller
juridisk person, der er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret i et af de omfattede lande på
EU’s sortliste
over skattely.
Det foreslås, at reglen skal være en specialregel, der skal gælde i forhold til alle de lovbestemmel-
ser, der giver adgang til at fratrække eller på anden måde lade et vederlag indgå ved opgørelsen af
den skattepligtige indkomst. Det foreslås, at reglen også skal gælde i relation til opgørelsen af be-
skatningsgrundlaget efter pensionsafkastbeskatningslovens regler.
Det vil normalt skulle afgøres efter de almindelige skatteretlige periodiseringsprincipper, hvornår
der er foretaget en betaling. Efter disse almindelige periodiseringsprincipper (pligtpådragelsesprin-
cippet) kan en udgift fratrækkes, når den skattepligtige har påtaget sig en endelig retlig forpligtelse
til at yde betalingen.
Hvad angår renteudgifter samt visse provisionsudgifter og lign. vedrørende lån, kautioner m.v., gæl-
der der særlige periodiseringsregler efter ligningslovens § 5. Disse regler vil være afgørende for,
hvornår udgifter omfattet af disse særlige periodiseringsregler vil skulle anses for betalt.
Det vil således ikke skulle være afgørende, om der rent faktisk er gennemført en beløbsoverførsel til
betalingsmodtageren, hvis der allerede forud herfor er mulighed for at fratrække eller på anden
måde lade et vederlag indgå ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst eller beskatningsgrund-
laget efter pensionsafkastbeskatningsloven.
Den foreslåede ordning vil skulle finde anvendelse i alle tilfælde, hvor en interesseforbundet beta-
lingsmodtager enten er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reglerne i et land på
EU’s
sortliste.
Hvis den interesseforbundne modtager af en betaling er registreret efter reglerne i et af de omfattede
lande
på EU’s sortliste
over skattely, vil betalingen derfor efter forslaget ikke kunne fratrækkes eller
indgå ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, selv om modtageren er en enhed, der hverken i
registreringslandet eller efter dansk ret kan anses for et selvstændigt skattesubjekt, f.eks. en betaling
til et kommanditselskab eller en lignende deltagerbeskattet enhed. Forslaget herom skal ses på bag-
grund af, at det for de danske skattemyndigheder ofte hverken vil kunne fastslås eller kontrolleres,
hvorledes en betaling modtaget af sådanne enheder registreret i et land
på EU’s sortliste
over skat-
tely skattemæssigt er blevet behandlet og/eller burde være blevet behandlet, herunder hvilke delta-
gere der i skattemæssig henseende skal anses for modtagere af betalingen.
Den foreslåede ordning vil desuden skulle finde anvendelse i tilfælde, hvor modtageren af betalin-
gen ikke er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reglerne i et af de omfattede lande
på EU’s sortliste over skattely, når den pågældende ikke er betalingens retmæssige modtager, og
betalingen videreføres til en modtager i et land på sortlisten, der er interesseforbundet med den skat-
tepligtige.
9
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
Begrebet ”retmæssig modtager” af en betaling
vil skulle forstås i overensstemmelse med begrebet
”retmæssig ejer”, som blandt andet fremgår af OECD’s modeloverenskomst artikel 10-12.
Efter for-
slaget vil der således ikke skulle være adgang til fradrag m.v. for betalinger, der ganske vist foreta-
ges til en modtager, der skattemæssigt er hjemmehørende i et land,
der ikke er på EU’s liste over
skattely, når det på forhånd ligger fast, at betalingen er bestemt til at skulle
”strømme igennem” til
en modtager i et af de omfattede lande
på EU’s liste over skattely.
Det foreslås, at de sædvanlige regler om fradragsret m.v. for betalinger skal kunne anvendes, hvis
det godtgøres, at betalingens retmæssige modtager er skattemæssigt hjemmehørende i en stat, der er
medlem af EU eller EØS, eller som har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark.
Dette vil omfatte tilfælde, hvor en juridisk person er registreret i et af de omfattede lande
på EU’s
sortliste over skattely, men er skattemæssigt hjemmehørende i en EU- eller EØS-medlemsstat eller i
et land, som har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark. Derudover vil det omfatte til-
fælde, hvor en betaling fra en modtager i et af de omfattede lande
på EU’s sortliste er videreført til
en fysisk eller juridisk person, der er betalingens retmæssige modtager, og som er skattemæssigt
hjemmehørende i EU- eller EØS-medlemsstat eller i et land, som har indgået en dobbeltbeskat-
ningsoverenskomst med Danmark.
2.2. Forhøjelse af skattesatser og kildeskattesatser for udbytte, der udloddes til modtagere i lande
på EU’s liste over skattely
2.2.1. Gældende ret
Både fysiske personer og selskaber m.v., der er skattemæssigt hjemmehørende i udlandet, og som
ikke er omfattet af reglerne om fuld skattepligt til Danmark, er som udgangspunkt begrænset skatte-
pligtige af udbytter, der modtages af danske aktier.
For udbytter modtaget af fysiske personer gælder den begrænsede skattepligt uden hensyn til, om
udbytterne vedrører hovedaktionæraktier (minimum 25 pct. ejerskab eller bestemmende indfly-
delse) eller ej.
For udbytte fra danske selskaber, der oppebæres af selskaber m.v., der er skattemæssigt hjemmehø-
rende i udlandet, gælder derimod visse undtagelser fra den begrænsede skattepligt. Udbytte af dat-
terselskabsaktier (minimum 10 procent ejerskab) og koncernselskabsaktier (bestemmende indfly-
delse), der oppebæres af selskaber m.v., der er skattemæssigt hjemmehørende i udlandet, er således
ikke omfattet af den begrænsede skattepligt, når beskatningen af udbyttet skal frafaldes eller ned-
sættes efter bestemmelserne i moder-/datterselskabsdirektivet (Rådets direktiv 2011/96/EU) eller
efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Færøerne, Grønland eller den stat, hvor udbyttemod-
tageren er hjemmehørende.
Undtagelsen fra den begrænsede skattepligt af datterselskabs- og koncernselskabsaktier forudsætter,
at udbyttemodtageren er udbyttets retmæssige ejer. Det er således kun den retmæssige ejer af udbyt-
tet, der kan påberåbe sig rettigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller efter EU-retten.
Begrebet retmæssig ejer fremgår af OECD’s modeloverenskomst og dækker over en internationalt
vedtaget standard, som anvendes på udbytter, renter og royalties i forbindelse med indgåelse af dob-
beltbeskatningsoverenskomster. Begrebet har det særlige sigte at imødegå misbrug af de fordele,
som dobbeltbeskatningsoverenskomster giver. Begrebet retmæssig ejer anvendes ikke i en snæver
10
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
teknisk betydning, men skal ses i sammenhæng med og i lyset af formålet med en dobbeltbeskat-
ningsoverenskomst, herunder særligt at undgå dobbeltbeskatning og forhindre skatteundgåelse og
skatteunddragelse.
Fastlæggelsen af, hvem der er den retmæssige ejer, beror først og fremmest på en transaktionsbe-
stemt vurdering. Det vil sige, at dén, der er den retmæssige ejer, skal vurderes for hver enkelt udlod-
ning. Den retmæssige ejer kan være enten en fysisk eller en juridisk person.
Som eksempel på anvendelsen af begrebet nævnes i kommentarerne til OECD’s modeloverens-
komst, at en kildestat ikke skal nedsætte eller fritage for udbytteskat i de tilfælde, hvor en person
eller et selskab, der er hjemmehørende i en aftalestat, i realiteten blot fungerer som en mellemmand,
agent
eller ”gennemstrømningsenhed” for en anden person (den retmæssige ejer), som rent faktisk
har råderetten over udbyttet, og som modtager udbytteindkomsten.
Fysiske personer, der er begrænset skattepligtige af udbytte, beskattes med en endelig bruttoskat på
27 pct. af udbytte.
Skattesatsen udgør dog alene 15 pct., hvis den kompetente myndighed i den stat, på Færøerne eller
Grønland, hvor personen er hjemmehørende, skal udveksle oplysninger med de danske myndighe-
der efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention
eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager. Det er dog en betingelse, at personen
ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udbyttegivende selskab. Hvis personen er hjemmehø-
rende i et land uden for EU, er det endvidere en betingelse, at den pågældende sammen med kon-
cernforbundne parter ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udbyttegivende selskab.
Selskaber m.v., der er begrænset skattepligtige af udbytte, beskattes med en endelig bruttoskat på 22
pct. af udbyttet.
Indkomstskatten udgør dog alene 15 pct., hvis den kompetente myndighed i den stat, på Færøerne
eller i Grønland, hvor selskabet m.v. er hjemmehørende, skal udveksle oplysninger med de danske
myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller en anden international overenskomst
eller konvention, herunder en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager. Det er dog en
betingelse, at selskabet m.v. ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udbyttegivende selskab.
Hvis selskabet m.v. er hjemmehørende uden for EU, er det endvidere en betingelse, at det sammen
med koncernforbundne parter ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udbyttegivende selskab.
Det bemærkes, at Danmark i en række dobbeltbeskatningsoverenskomster har givet afkald på den
beskatningsret til udbytte fra kilder her i landet, der ellers følger af intern dansk ret som beskrevet
ovenfor.
Sammenfattende indebærer gældende regler, at personer og selskaber m.v., der er skattemæssigt
hjemmehørende i stater, der ikke er medlem af EU, og som ikke har en dobbeltbeskatningsoverens-
komst med Danmark eller udveksler oplysninger med de danske skattemyndigheder, beskattes med
en skattesats på henholdsvis 27 pct. (personer) og22 pct. (selskaber m.v.) af udbytte af danske ak-
tier.
For både udenlandske fysiske personer og selskaber m.v., der er begrænset skattepligtige af udbytte
af danske aktier, sker skattebetalingen ved, at det udbyttegivende selskab foretager indeholdelse af
11
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
udbytteskat. Indeholdelsespligten udløses som udgangspunkt ved enhver vedtagelse eller beslutning
om udbetaling eller godskrivning af udbytte, og der indeholdes 27 pct. af udbyttebeløbet.
Hvis udbyttemodtageren skal beskattes med en lavere skattesats end de 27 pct., som det udbyttegi-
vende selskab har indeholdt, må udbyttemodtageren tilbagesøge den for meget betalte skat. Det
gælder f.eks. i tilfælde, hvor der udloddes udbytte til et udenlandsk selskab, der er hjemmehørende i
en stat, der hverken er medlem af EU eller har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark,
og hvor den endelige skat som beskrevet ovenfor udgør 22 pct.
Hvis det udbyttegivende selskab ikke opfylder sin pligt til at indeholde udbytteskat eller indeholder
udbytteskat med et for lavt beløb, hæfter selskabet over for det offentlige for betaling af det mang-
lende beløb. Selskabet hæfter dog ikke, hvis det godtgøres, at selskabet ikke har handlet forsømme-
ligt.
2.2.2. Den foreslåede ordning
Det foreslås, at personer og selskaber m.v., der er skattemæssigt hjemmehørende i et af 11 af de i alt
12 lande på EU’s sortliste over skattely, og som er begrænset skattepligtige
af udbytte m.v. af ho-
vedaktionæraktier, datterselskabsaktier eller koncernselskabsaktier, skal betale en endelig bruttoskat
på 44 pct. af sådanne udbytter, hvis vedkommende person eller selskab er udbyttets retmæssige ejer.
De 12 lande på EU’s
sortliste over skattely er Amerikansk Samoa, Anguilla, Barbados, De Ameri-
kanske Jomfruøer, Fiji, Guam, Palau, Panama, Samoa, Seychellerne, Trinidad og Tobago og Vanu-
atu. Som følge af den indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomst med Trinidad og Tobago vil de
foreslåede foranstaltninger først kunne gennemføres mod dette land, når den pågældende dobbeltbe-
skatningsoverenskomst er ophævet, jf. ovenfor i afsnit 1 og 2.1.2.
Det foreslås samtidig, at selskaber m.v., der udlodder sådanne udbytter til de omhandlede modta-
gere, skal indeholde 44 pct. i udbytteskat ved enhver vedtagelse eller beslutning om udbetaling eller
godskrivning af udbytterne.
Personer og selskaber m.v. i de nævnte lande på sortlisten, der modtager udbytte af aktier, der ikke
er hovedaktionæraktier, datterselskabsaktier eller koncernselskabsaktier, er ikke omfattet af forsla-
get og skal fortsat betale en endelig bruttoskat på 27 pct. (personer) henholdsvis 22 pct. (selskaber
m.v.) af sådanne udbytter. Selskaber m.v., der udlodder sådanne udbytter, skal fortsat indeholde 27
pct. i udbytteskat.
Den foreslåede pligt for et udbyttegivende selskab til at indeholde 44 pct. af udbytte af hovedaktio-
næraktier, datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier vil skulle finde anvendelse i alle tilfælde,
hvor udbyttemodtageren enten er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reglerne i et
af de omfattede lande.
Hvis udbyttemodtageren er registreret efter reglerne i et af de pågældende lande, vil det udbyttegi-
vende selskab efter forslaget skulle indeholde 44 pct. af udbytte af hovedaktionæraktier, dattersel-
skabsaktier og koncernselskabsaktier, selv om modtageren er en enhed, der hverken i registrerings-
landet eller efter dansk ret kan anses for et selvstændigt skattesubjekt, fordi modtageren f.eks. er et
kommanditselskab eller en lignende deltagerbeskattet enhed. Forslaget herom skal ses på baggrund
af, at det for de danske skattemyndigheder ofte hverken vil kunne fastslås eller kontrolleres, hvilke
deltagere der i skattemæssig henseende skal anses for modtagere af udbyttet.
12
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
Det udbyttegivende selskab vil desuden skulle foretage indeholdelse af udbytteskat med 44 pct. i
tilfælde, hvor udbyttemodtageren ikke er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reg-
lerne i et af de opregnede
lande på EU’s sortliste
over skattely, når den pågældende modtager ikke
er udbyttets retmæssige ejer, og udbyttet videreføres til en modtager i et af de pågældende lande.
Efter forslaget vil et udbyttegivende selskab således skulle indeholde 44 pct. af udbytte af hovedak-
tionæraktier, datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier, der ganske vist udloddes til en modta-
ger, der ikke er skattemæssigt hjemmehørende i et af de omfattede lande, når det på forhånd ligger
fast, at udbyttet
er bestemt til at skulle ”strømme igennem” til en modtager i et af de
pågældende
lande.
Det foreslås, at de sædvanlige regler om kildebeskatning af udbytte skal kunne anvendes, hvis det
godtgøres, at udbyttets retmæssige ejer er skattemæssigt hjemmehørende i en EU- eller EØS-med-
lemsstat eller i et land, som har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark.
Dette vil omfatte tilfælde, hvor en juridisk person er registreret i et af de omfattede
lande på EU’s
sortliste over skattely, men er skattemæssigt hjemmehørende i en EU- eller EØS-medlemsstat eller i
et land, som har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark. Derudover vil det omfatte til-
fælde, hvor et udbytte af en modtager i et af de omfattede
lande på EU’s sortliste er videreført til en
fysisk eller juridisk person, der er udbyttets retmæssige ejer, og som er skattemæssigt hjemmehø-
rende i en EU- eller EØS-medlemsstat eller i et land, som har indgået en dobbeltbeskatningsover-
enskomst med Danmark.
3. Økonomiske konsekvenser og implementeringskonsekvenser for det offentlige
Lovforslagets bestemmelser om, at betalinger til interesseforbundne fysiske eller juridiske personer
i
de omfattede lande på EU’s sortliste over skattely ikke kan fradrages eller på anden måde påvirke
indkomstopgørelsen, vurderes i visse situationer at kunne medføre en øget beskatning. Det samme
gælder bestemmelserne om en øget beskatning af visse udbytter til disse lande. Der er dog ikke hol-
depunkter for at skønne over størrelsen af et potentielt merprovenu, men det vurderes at være yderst
begrænset.
I overensstemmelse med lovforslagets overordnede formål må det imidlertid forventes, at de fore-
slåede bestemmelser yderligere vil medvirke til at afholde skattepligtige selskaber og personer fra at
foretage den form for transaktioner med de omfattede lande på EU’s sortliste, som lovforslaget ved-
rører.
Lovforslaget vurderes derfor samlet set ikke at have nævneværdige provenumæssige konsekvenser.
Lovforslaget vurderes samlet set at medføre udgifter på 0,4 mio. kr. i 2021, 2,9 mio. kr. i 2022, 3,8
mio. kr. årligt i 2023-2024, 3,7 mio. kr. i 2025, 3,5 mio. kr. i 2026 samt 3,3 mio. kr. årligt i 2027 og
frem. Udgifterne knytter sig til kontrol af borgere og virksomheder samt systemtilpasninger.
Det vurderes, at principperne for digitaliseringsklar lovgivning ikke er relevante for lovforslaget.
4. Økonomiske og administrative konsekvenser for erhvervslivet m.v.
De skattepligtige selskaber og personer, der er omfattet af lovforslaget, vil opleve en forøget beskat-
ning, hvis de foretager betalinger til interesseforbundne betalingsmodtagere i de omfattede lande på
13
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
EU’s sortliste over skattely, idet sådanne betalinger ikke vil kunne fradrages eller
på anden måde
påvirke indkomstopgørelsen. Også udbytteudlodninger til moderselskaber eller hovedaktionærer i
disse lande vil blive undergivet en øget beskatning.
I overensstemmelse med lovforslagets overordnede formål må det imidlertid forventes, at de fore-
slåede bestemmelser vil afholde skattepligtige selskaber og personer fra at foretage den form for
transaktioner med de omfattede lande på EU’s sortliste, som lovforslaget vedrører.
Lovforslaget vurderes derfor samlet set ikke at have nævneværdige økonomiske konsekvenser for
erhvervslivet.
Lovforslaget vurderes ikke at have administrative konsekvenser for erhvervslivet.
Det vurderes, at principperne for agil, erhvervsrettet regulering ikke er relevante for lovforslaget.
Lovforslaget indeholder alene ændringer til den materielle skattelovgivning, hvilket ikke umiddel-
bart har konsekvenser for erhvervslivets muligheder for at teste, udvikle og anvende nye digitale
teknologier og forretningsmodeller.
5. Administrative konsekvenser for borgerne
Lovforslaget vurderes ikke at have administrative konsekvenser for borgerne.
6. Klima og miljømæssige konsekvenser
Lovforslaget vurderes ikke at have klima- og miljømæssige konsekvenser.
7. Forholdet til EU-retten
Lovforslaget har til hensigt at indføre defensive foranstaltninger i overensstemmelse med anbefalin-
gerne den rapport fra Adfærdskodeksgruppen, der blev godkendt af Rådet (ØKOFIN) den 5. decem-
ber 2019, og som indeholder vejledninger omkring nationale skattelovgivningsmæssige tiltag, som
kan foretages af medlemsstaterne som en defensiv foranstaltning mod de ikkesamarbejdsvillige ju-
risdiktioner på EU’s sortliste over skattely.
De konkrete defensive foranstaltninger, der foreslås, er også i overensstemmelse med anbefalin-
gerne i rapporten, der er tiltrådt af Rådet (ØKOFIN).
Lovforslaget vurderes at være i overensstemmelse med EU-retten.
8. Hørte myndigheder og organisationer m.v.
Et udkast til lovforslag har i perioden fra den [2. november 2020 til den 30. november 2020] været
sendt i høring hos følgende myndigheder og organisationer m.v.:
Advokatsamfundet, Arbejderbevægelsens Erhvervsråd, ATP, Borger- og retssikkerhedschefen i
Skatteforvaltningen, Børsmæglerforeningen, CEPOS, Cevea, Dansk Aktionærforening, Dansk Er-
hverv, Danske Advokater, Datatilsynet, Den Danske Fondsmæglerforening, Digitaliseringsstyrel-
sen, DI, DVCA, Erhvervsstyrelsen
Team Effektiv Regulering, Fagbevægelsens Hovedorganisa-
tion, Finans Danmark, Finans og Leasing, Finanstilsynet, Foreningen Danske Revisorer, Forsikring
& Pension, FSR - danske revisorer, IBIS, Investering Danmark, Justitia, Kraka, Landbrug & Føde-
varer, Landsskatteretten, Lokale Pengeinstitutter, Mellemfolkeligt Samvirke, Nasdaq OMX Copen-
14
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
2278744_0015.png
hagen A/S, Nationalbanken, SEGES, Skatteankestyrelsen, SMVdanmark, SRF Skattefaglig For-
ening.
9. Sammenfattende skema
Positive
konsekvenser/mindreudgifter
(hvis ja, angiv omfang/Hvis
nej,
anfør ”Ingen”)
Ingen nævneværdige
Negative
konsekvenser/merudgifter
(hvis ja, angiv omfang/Hvis
nej, anfør ”Ingen”)
Ingen
Økonomiske konsekvenser
for stat, kommuner og regio-
ner
Implementeringskonsekven-
ser for stat, kommuner og re-
gioner
Ingen
Økonomiske konsekvenser
for erhvervslivet
Administrative konsekvenser
for erhvervslivet
Administrative konsekvenser
for borgerne
Klima og miljømæssige kon-
sekvenser
Forholdet til EU-retten
Ingen
Ingen
Ingen
Ingen
Lovforslaget vurderes at
medføre udgifter på 0,4 mio.
kr. i 2021, 2,9 mio. kr. i
2022, 3,8 mio. kr. årligt i
2023-2024, 3,7 mio. kr. i
2025, 3,5 mio. kr. i 2026
samt 3,3 mio. kr. årligt i 2027
og frem. Udgifterne knytter
sig til kontrol af borgere og
virksomheder samt systemtil-
pasninger.
Ingen nævneværdige
Ingen
Ingen
Ingen
Er i strid med de fem princip-
per for implementering af er-
hvervsrettet EU-regulering
/Går videre end minimums-
krav i EU-regulering (sæt X)
Lovforslaget har til hensigt at indføre defensive foranstaltninger
i overensstemmelse med anbefalingerne i rapport af 5. decem-
ber 2019 fra Adfærdskodeksgruppen (under ØKOFIN), som in-
deholder vejledninger omkring nationale skattelovgivnings-
mæssige tiltag, som kunne foretages af medlemsstaterne, som
en defensiv foranstaltning imod de ikkesamarbejdsvillige juris-
diktioner på EU’s sortliste over skattely.
JA
NEJ
X
15
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser
Til § 1
Efter gældende regler kan betalinger i en række tilfælde fradrages ved opgørelsen af den skatteplig-
tige indkomst eller beskatningsgrundlaget efter pensionsafkastbeskatningsloven. Derudover kan be-
talinger i form af anskaffelsessummer for aktiver danne grundlag for afskrivninger eller på anden
måde danne grundlag for en nedbringelse af den skattepligtige indkomst eller beskatningsgrundla-
get efter pensionsafkastbeskatningsloven, f.eks. når betalingen er en anskaffelsessum, der kan fra-
drages ved opgørelsen af en eventuel afståelsesgevinst.
Der henvises herom til beskrivelsen i de almindelige bemærkninger afsnit 1, hvor det ligeledes om-
tales, at det efter gældende skatteregler ikke tillægges betydning, hvor (i hvilket land) modtageren
af de omhandlede betalinger er registreret eller skattemæssigt hjemmehørende.
Det foreslås, at der indsættes en ny bestemmelse som ligningslovens
§ 5 H
om, at betalinger hver-
ken skal kunne fradrages eller på anden måde indgå ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst
eller ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget efter pensionsafkastbeskatningsloven, når modtage-
ren af betalingen er en interesseforbundet fysisk eller juridisk person, der er skattemæssigt hjemme-
hørende eller registreret i et af de 11 lande, der opregnes i forslaget til § 5 H, stk. 2, og som alle er
på EU’s sortliste over skattely.
Det foreslås i
stk. 1, 1. pkt.,
at betalinger foretaget af skattepligtige omfattet af kildeskattelovens § 1
og § 2, stk. 1, dødsboskattelovens § 1, stk. 2 og 3, selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1-2 j og 3 a-6,
og § 2, stk. 1, fondsbeskatningslovens § 1 eller kulbrinteskattelovens § 21, stk. 4, hverken kan fra-
drages eller på anden måde indgå ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst eller ved opgørel-
sen af beskatningsgrundlaget efter pensionsafkastbeskatningsloven, når modtageren af betalingen er
skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reglerne i et af de i den foreslåede bestemmelse
i ligningslovens § 5 H, stk. 2, anførte lande, jf. nedenfor, og modtageren af betalingen er den skatte-
pligtiges nærtstående, jf. ligningslovens § 2, stk. 2, 5. og 6. pkt., eller en fysisk eller juridisk person,
hvormed den skattepligtige har en forbindelse som omhandlet i § 2.
Opregningen af de skattepligtige i den foreslåede bestemmelse omfatter alle de fuldt eller begrænset
skattepligtige fysiske og juridiske personer, herunder dødsboer, der opgør den skattepligtige ind-
komst på grundlag af skattelovgivningens almindelige regler, hvor udgangspunktet er, at den skatte-
pligtige indkomst opgøres som summen af de skattepligtige indtægter fratrukket de fradragsberetti-
gede udgifter.
Fuldt skattepligtige andelsforeninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, der opgør
den skattepligtige indkomst som en andel af foreningens formue ved indkomstårets udgang, jf. sel-
skabsskattelovens § 14, stk. 1, vil således ikke være omfattet.
Det bemærkes, at skattepligtige, der som udgangspunkt vil være omfattet af den foreslåede bestem-
melse, ikke vil blive påvirket af forslaget, i det omfang de opgør deres indkomst efter regler, som
indebærer, at betalinger ikke påvirker indkomstopgørelsen. Det vil være relevant for virksomheder,
16
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
der er omfattet af opregningen af de skattepligtige i den foreslåede bestemmelse, i det omfang så-
danne skattepligtige anvender tonnageskattelovens regler.
Virksomheder, der er omfattet af selskabsskattelovens § 1, men som er undtaget fra selskabsskatte-
pligt efter selskabsskattelovens § 3, vil være omfattet af den foreslåede bestemmelse. Det vil inde-
bære, at betalinger omfattet af den foreslåede bestemmelse ikke vil kunne påvirke (medregnes ved)
opgørelsen af beskatningsgrundlaget efter pensionsafkastbeskatningsloven for f.eks. pensionskasser
og arbejdsmarkedsrelaterede livforsikringsaktieselskaber, der er undtaget for selskabsskattepligten
efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 9 og 18, men som er skattepligtige efter pensionsafkastbe-
skatningslovens § 1, stk. 2, nr. 1 og 7.
Det foreslås, at skattepligtige, der foretager betalinger til interesseforbundne modtagere i de i forsla-
get til ligningslovens § 5 H, stk. 2, opregnede lande, hverken skal kunne fratrække betalingen ved
indkomstopgørelsen eller på nogen anden måde lade betalingen påvirke indkomstopgørelsen, herun-
der opgørelsen af beskatningsgrundlaget efter pensionsafkastbeskatningsloven. Det vil betyde, at
betalinger omfattet af den foreslåede regel hverken vil kunne fratrækkes som driftsomkostninger,
afskrives eller indgå som anskaffelsessummer i de tilfælde, hvor der skal foretages en avanceopgø-
relse med virkning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Afskæringen af adgangen til at lade betalinger til interesseforbundne modtagere i de berørte lande
påvirke indkomstopgørelsen har til formål at sikre, at det vil være forbundet med så store ulemper at
have økonomiske transaktioner med de pågældende lande, at de skattepligtige så vidt muligt helt vil
afholde sig herfra. Den foreslåede regel vil for de omfattede skattepligtige selskaber og personer
skulle gælde i forhold til alle regler på beskatningsområdet.
De almindelige skatteretlige periodiseringsprincipper vil normalt skulle være afgørende for, på hvil-
ket tidspunkt der er foretaget en betaling omfattet af forslaget. Efter disse almindelige periodise-
ringsprincipper (pligtpådragelsesprincippet) kan en udgift f.eks. fratrækkes eller danne grundlag for
afskrivninger, når den skattepligtige har påtaget sig en endelig retlig forpligtelse til at yde betalin-
gen.
Hvad angår renteudgifter samt visse udgifter til provisioner og lign. vedrørende lån, kautioner m.v.,
gælder der dog særlige periodiseringsregler efter ligningslovens § 5. Disse særregler vil skulle være
afgørende for, hvornår udgifter omfattet af disse særlige periodiseringsregler vil skulle anses for be-
talt.
Efter forslaget vil det således ikke være afgørende, om der rent faktisk er gennemført en beløbs-
overførsel til betalingsmodtageren, hvis der allerede forud herfor er mulighed for at fratrække eller
på anden måde lade betalingen påvirke opgørelsen af den skattepligtige indkomst eller beskatnings-
grundlaget efter pensionsafkastbeskatningsloven.
Det vil skulle være en betingelse for, at den skattepligtiges betaling omfattes af reglen, at modtage-
ren enten er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reglerne i et af de berørte lande på
EU’s sortliste over skattely.
I begge tilfælde vil der kunne være en risiko for, at tilknytningen til det
pågældende land udnyttes til skatteundgåelse eller -unddragelse.
Særligt om medtagelsen af tilfælde, hvor modtageren af en betaling er registreret efter reglerne i et
17
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
af de pågældende lande, bemærkes det, at hensigten hermed er at undgå, at det vil være af betyd-
ning, om den pågældende modtager er en enhed, der betragtes som et selvstændigt skattesubjekt ef-
ter danske regler og/eller efter reglerne i registreringslandet. Når en sådan enhed er betalingsmodta-
ger, vil det for de danske skattemyndigheder ofte hverken kunne fastslås eller kontrolleres, hvorle-
des betalingen skattemæssigt er blevet behandlet eller burde være blevet behandlet. Hvis den skatte-
pligtige godtgør, at betalingens retmæssige modtager(e) ikke er skattemæssigt hjemmehørende i et
af de berørte lande, vil betalingen dog kunne indgå i indkomstopgørelsen efter almindelige regler,
jf. nedenfor om forslaget til bestemmelsen i ligningslovens § 5 H, stk. 3.
Det vil derudover efter forslaget skulle være en betingelse, at der er tale om betalinger mellem inte-
resseforbundne parter.
Efter forslaget vil der skulle være tale om betalinger mellem interesseforbundne parter i tilfælde,
hvor en fysisk person eller et dødsbo foretager betalinger til en nærtstående, jf. ligningslovens § 2,
stk. 2, 5. og 6. pkt. Efter disse bestemmelser er en persons nærtstående vedkommendes ægtefælle,
forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de
nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med oprindeligt slægtskabsforhold.
Endvidere vil der efter forslaget skulle være tale om betalinger mellem interesseforbundne parter,
når modtageren af betalingen er en fysisk eller juridisk person, hvormed den skattepligtige har en
forbindelse som omhandlet i ligningslovens § 2.
Ligningslovens § 2 fastlægger, hvornår der foreligger såkaldt kontrollerede transaktioner. Henvis-
ningen til denne bestemmelse vil indebære, at forslaget vil skulle finde anvendelse på alle koncern-
interne transaktioner. Juridiske personer vil skulle anses for koncernforbundne, hvor samme kreds
af selskabsdeltagere har bestemmende indflydelse, eller hvor der er fælles ledelse, jf. ligningslovens
§ 2, stk. 3.
Henvisningen til ligningslovens § 2 vil også indebære, at bestemmelsen vil skulle finde anvendelse
på betalinger til fysiske eller juridiske personer, der udøver en bestemmende indflydelse over den
skattepligtige, eller som den skattepligtige udøver en bestemmende indflydelse over.
Det fremgår af ligningslovens § 2, stk. 2, at der ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller
rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af ak-
tiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne. Ved bedømmelsen af, om den skatte-
pligtige anses for at have bestemmende indflydelse på en juridisk person, eller om der udøves en
bestemmende indflydelse over den skattepligtige af en juridisk eller fysisk person, medregnes aktier
og stemmerettigheder, som indehaves af koncernforbundne selskaber, af personlige aktionærer og
deres nærtstående. Tilsvarende medregnes ejerandele og stemmerettigheder, som indehaves af andre
selskabsdeltagere, med hvem selskabsdeltageren har en aftale om udøvelse af fælles bestemmende
indflydelse.
Det foreslås i
2. pkt.,
at bestemmelsen skal finde tilsvarende anvendelse, selv om modtageren af be-
talingen ikke er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reglerne i et af de berørte
lande, hvis modtageren ikke er betalingens retmæssige modtager, og betalingen videreføres til en
modtager som omhandlet i det foreslåede 1. pkt.
Den foreslåede regel har til formål at sikre, at det ikke vil være muligt at opnå fradragsret m.v. ved,
18
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
at der blot indsættes en mellemmand eller gennemstrømningsenhed mellem den skattepligtige og
den reelle modtager af betalingen.
Begrebet ”retmæssig modtager” af en betaling vil skulle forstås i overensstemmelse med begrebet
”retmæssig ejer”, som blandt andet
anvendes i
OECD’s modeloverenskomst artikel
10-12 og i de
dobbeltbeskatningsoverenskomster, der er udformet i overensstemmelse med modeloverenskom-
sten. Det vil indebære, at der efter forslaget ikke vil være adgang til fradrag m.v. for betalinger i til-
fælde, hvor den umiddelbare modtager (rette indkomstmodtager) hverken er skattemæssigt hjemme-
hørende eller registreret i et land, der er medtaget i opregningen i forslaget til ligningslovens § 5 H,
stk. 2, men hvor
det på forhånd ligger fast, at betalingen er bestemt til at skulle ”strømme igennem”
til en modtager i et af disse lande.
Særligt om tilfælde, hvor der er indsat en sådan ”gennemstrømningsenhed” i et land, der er medlem
af EU eller EØS, bemærkes det, at EU-Domstolen i to domme af 26. februar 2019 (i de forenede
sager C-115/16, C-118/16, C-119/16 og C-299/16, N Luxembourg I m.fl. mod Skatteministeriet, og
i de forenede sager C-116/16 og C-117/16, T Danmark og Y Denmark ApS mod Skatteministeriet)
har fastslået, at det EU-retlige misbrugsbegreb indebærer, at der ikke skal indrømmes skattemæs-
sige fordele, der følger af EU-retten, såfremt en transaktion f.eks. er tilrettelagt således, at et selskab
opererer som gennemstrømningsselskab for kunstigt at søge at opnå skattemæssige fordele ved en
pengestrøm fra debitorselskabet til den enhed, som er det overførte beløbs retmæssige ejer.
Af dommene følger, at der med henblik på at bevise, at der foreligger et misbrug, kræves dels et
sammenfald af objektive omstændigheder, hvoraf det fremgår, at det formål, som EU-lovgivningen
forfølger, ikke er opnået, selv om betingelserne formelt er overholdt, dels et subjektivt element, der
består i en hensigt om at drage fordel af EU-lovgivningen ved kunstigt at skabe de betingelser, der
kræves for at opnå denne fordel.
Vurderingen af, om en betalingsmodtager i EU eller EØS i relation til den foreslåede regel vil
kunne anses for betalingens retsmæssige modtager, vil skulle foretages på grundlag af de momenter,
der efter de nævnte domme er afgørende for, om der foreligger en transaktion, der efter det EU-ret-
lige misbrugsbegreb må anses for at udgøre et retsmisbrug.
Det foreslås i
3. pkt.,
at der ved betalinger som omhandlet i stk. 1, 1. og 2. pkt., skal forstås ethvert
vederlag ydet ved anskaffelse af ejendoms- eller brugsret til et aktiv, en ydelse eller en rettighed,
herunder vederlag for pengelån, kautioner eller kreditter.
Det følger heraf, at betalingsbegrebet vil skulle forstås bredt, idet alle vederlag, der i almindelighed
ydes som pengevederlag, vil være omfattet. Ethvert vederlag i form af betalinger for varer eller
ydelser vil således skulle anses for omfattet, uanset varens eller ydelsens art. Ligeledes vil ethvert
vederlag for brugsrettigheder være omfattet, dvs. f.eks. lejebetalinger, leasingafgifter og royalties,
der ydes som vederlag for retten til at råde over henholdsvis fast ejendom, løsøre eller immaterielle
aktiver.
Det vil skulle være uden betydning, om vederlaget ydes som penge eller i form af aktiver af penge-
værdi. Ved f.eks. en byttehandel vil det aktiv, som den skattepligtige leverer, således skulle anses
for et vederlag for modydelsen og dermed omfattet af bestemmelsens betalingsbegreb.
Derimod vil levering af et aktiv i forbindelse med salg ikke være et vederlag, idet modydelsen er
19
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
penge. I tilfælde, hvor der ydes et vederlag for retten til at råde over et pengebeløb, vil dette veder-
lag dog skulle anses for en betaling i bestemmelsens forstand, hvilket det er fundet hensigtsmæssigt
udtrykkeligt at anføre i den foreslåede bestemmelses ordlyd.
Derimod vil kurstab, herunder valutakurstab, i almindelighed ikke kunne anses for et vederlag til
den, betalingen ydes til. Foreligger der f.eks. et kreditkøb, vil købesummen og eventuelle renter i
kreditperioden således være betalinger i bestemmelsens forstand. Skal købesummen erlægges i
fremmed valuta, og er der indtruffet et valutakurstab i kreditperioden, vil dette kurstab derimod ikke
være et vederlag og vil derfor kunne fratrækkes ved indkomstopgørelsen, når der er adgang hertil
efter skattelovgivningens almindelige regler (kursgevinstloven).
Kan et kurstab undtagelsesvist anses for et vederlag for en modydelse, vil det efter forslaget dog
ikke være muligt at fratrække kurstabet. En sådan situation vil der f.eks. være tale om, hvis der er
ydet et rentefrit lån, og vederlaget for at have beløbet til rådighed i låneperioden betales i form af en
på forhånd fastsat forpligtelse til at tilbagebetale et beløb, der er større end det lånte.
Når der gælder en aftale om på forhånd fastsat tilbagebetaling til overkurs, vil det yderligere beløb,
der tilbagebetales, skatteretligt skulle anses for et kurstab omfattet af kursgevinstlovens regler. Selv
om der efter kursgevinstloven (isoleret set) er fradragsret for kurstabet, vil det efter forslaget således
ikke være muligt at fratrække kurstabet, når betingelserne for at bringe bestemmelsen i anvendelse i
øvrigt er opfyldt.
Det foreslås i
stk. 2,
at bestemmelsen i forslagets stk. 1, skal finde anvendelse, når modtageren er
skattemæssigt hjemmehørende eller registreret i et af følgende lande: Amerikansk Samoa, Anguilla,
Barbados, De Amerikanske Jomfruøer, Fiji, Guam, Palau, Panama, Samoa, Seychellerne og Vanu-
atu.
De
anførte lande er 11 af de 12 lande, der aktuelt er på EU’s sortliste over skattely. Trinidad og To-
bago er ligeledes på sortlisten, men det vil ikke være muligt at anvende bestemmelsen i stk. 1 ved
betalingsmodtagere i Trinidad og Tobago, før den gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst er
opsagt og ikke længere kan påberåbes. Der henvises herom til de almindelige bemærkningers afsnit
1.
Det foreslås i
stk. 3,
at bestemmelsen i stk. 1 ikke skal finde anvendelse, hvis den skattepligtige
godtgør, at betalingens retmæssige modtager er skattemæssigt hjemmehørende i en stat, der er med-
lem af EU eller EØS, eller som har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark
Forslaget har til formål at tage højde for, at når den retmæssige modtager af en betaling er skatte-
mæssigt hjemmehørende i enten et EU- eller EØS-land eller i et land, som har en dobbeltbeskat-
ningsoverenskomst med Danmark, vil det være i strid med EU-retten eller dobbeltbeskatningsover-
enskomsten at afskære den skattepligtige fra at anvende skattelovgivningens almindelige regler i
forhold til den pågældende betaling.
Det vil efter forslaget være muligt for den skattepligtige f.eks. at fratrække en betaling til en interes-
seforbundet retmæssig betalingsmodtager, der er registreret i et af de i forslaget til stk. 2 opregnede
lande, hvis det godtgøres, at modtageren er skattemæssigt hjemmehørende i et EU- eller EØS-land
eller i et land, som har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark. Det vil kunne være rele-
vant, hvis der er tale om et selskab, der har ledelsens sæde i et andet land end registreringslandet,
20
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
eller hvis der er tale om en deltagerbeskattet enhed, og det godtgøres, at deltagerne er skattemæssigt
hjemmehørende i et EU- eller EØS-land eller i et land, som har en dobbeltbeskatningsoverenskomst
med Danmark.
Den skattepligtige vil kun kunne påberåbe sig den foreslåede bestemmelse som grundlag for en an-
vendelse af skattelovgivningens almindelige regler på en betaling, hvis den skattepligtige godtgør,
præcis hvem der er betalingens retmæssige modtager.
Er der flere retmæssige betalingsmodtagere, f.eks. hvis der er tale om en deltagerbeskattet enhed, vil
den skattepligtige kun skulle kunne kræve skattelovgivningens almindelige regler anvendt på den
fulde betaling ved at godtgøre, at samtlige retmæssige modtagere er skattemæssigt hjemmehørende
i et EU- eller EØS-land eller i et land, som har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark.
Hvis bevisbyrden kun løftes i forhold til en del af betalingen, vil skattelovgivningens almindelige
regler kun kunne kræves anvendt på denne del.
Den foreslåede bestemmelse skal endelig kunne finde anvendelse, hvis det godtgøres, at en betaling
fra en interesseforbundet
modtager i et af de lande på EU’s sortliste,
der er opregnet i forslaget til
stk. 2, er videreført til en fysisk eller juridisk person, der er betalingens retmæssige modtager, og
som er skattemæssigt hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU eller EØS, eller som har ind-
gået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark.
Til § 2
Til nr. 1 og 3-5
Efter kildeskattelovens § 2, stk. 6, 1. pkt., beskattes fysiske personer, der er begrænset skattepligtige
af udbytte i medfør af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6, som udgangspunkt med 27 pct. af de sam-
lede udbytter. Efter kildeskattelovens § 2, stk. 6, 2.-5. pkt., beskattes sådanne udbytter dog i visse
tilfælde alene med 15 pct.
Ved lovforslagets § 2, nr. 2, foreslås en ny bestemmelse i kildeskattelovens § 2, stk. 6, indsat som et
nyt punktum efter 1. pkt. Efter den nye bestemmelse vil personer, der er skattemæssigt hjemmehø-
rende i visse
lande på EU’s sortliste over skattely,
og som modtager udbytte af hovedaktionæraktier,
skulle beskattes med 44 pct. af sådanne udbytter, når vedkommende person er udbyttets retmæssige
ejer.
De omfattede lande er opregnet i forslaget til ligningslovens § 5 H, stk. 2, jf. lovforslagets § 1, nr. 1.
Det foreslås i nr. 1, at der i kildeskattelovens
§ 2, stk. 6, 1. pkt.,
hvorefter der som beskrevet som ud-
gangspunkt betales en endelig skat på 27 pct. af udbytte, indsættes en henvisning til de undtagelser,
der følger af det foreslåede nye punktum, der foreslås indsat efter 1. pkt. i § 2, stk. 6, og af de gæl-
dende bestemmelser i § 2, stk. 6, 2.-5. pkt., der bliver 3.-6. pkt.
De i nr. 3-5 foreslåede ændringer i
§ 2, stk. 6, 2.., 3. og 5 pkt.,
der bliver 3., 4. og 6. pkt., er konse-
kvensændringer som følge af forslaget om indsættelsen af et nyt punktum efter 1. pkt. i § 2, stk. 6,
2. pkt. Indsættelsen af det nye punktum indebærer, at der i de nævnte bestemmelser skal ændres i
henvisninger til de punktummer, der rykkes som følge af indsættelsen.
Til nr. 2
21
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
Efter kildeskattelovens § 2, stk. 6, 1. pkt., beskattes fysiske personer, der er begrænset skattepligtige
af udbytte i medfør af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6, som udgangspunkt med 27 pct. af de sam-
lede udbytter.
Efter kildeskattelovens § 2, stk. 6, 2.-4. pkt., beskattes sådanne udbytter dog i visse tilfælde alene
med 15 pct. Det følger således af kildeskattelovens § 2, stk. 6, 2. pkt., at udbytterne beskattes med
15 pct., hvis den kompetente myndighed i den stat, i Grønland eller på Færøerne, hvor personen er
hjemmehørende, skal udveksle oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskat-
ningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt
indgået aftale om bistand i skattesager. Det er en betingelse for beskatningen med 15 pct., at perso-
nen ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udbytteudloddende selskab, jf. kildeskattelovens
§ 2, stk. 6, 3. pkt. Hvis personen er hjemmehørende i et land uden for EU, er det endvidere en betin-
gelse for beskatningen med 15 pct., at den pågældende sammen med koncernforbundne parter ejer
mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udbytteudloddende selskab, jf. kildeskattelovens § 2, stk.
6, 4. pkt.
Hvis en person er skattemæssigt hjemmehørende i en stat, der ikke udveksler oplysninger med de
danske myndigheder, beskattes vedkommende således med 27 pct. af de modtagne udbytter. Det
tillægges i den forbindelse ikke betydning, hvilken type aktier der er tale om (hovedaktionæraktier
eller andre aktier), eller hvor (i hvilket land) vedkommende er skattemæssigt hjemmehørende.
Det foreslås, at der indsættes et nyt punktum efter 1. pkt. i
§ 2, stk. 6,
der i visse tilfælde skal skærpe
udbyttebeskatningen af personer, der er skattemæssigt hjemmehørende i en af de stater, der opreg-
nes i forslaget til ligningslovens § 5 H, stk. 2, jf. lovforslagets § 1, nr. 1, og som alle
er på EU’s
sortliste over skattely. Skærpelsen indebærer, at sådanne personer fremover skal betale en endelig
skat på 44 pct. af udbytte af hovedaktionæraktier, når vedkommende er udbyttets retmæssige ejer.
Bestemmelsen vil være anvendelig ikke blot i tilfælde, hvor et udbytte udloddes direkte til en ret-
mæssig ejer, der er skattemæssigt hjemmehørende i et af de omfattede sortlistelande, men også hvor
udbyttet udloddes til en modtager, der ikke er skattemæssigt hjemmehørende i et sortlisteland, men
hvor den pågældende ikke er udbyttets retmæssige ejer, og udbyttet videreføres til en modtager i et
land på sortlisten.
Bestemmelsen vil derimod ikke være anvendelig i tilfælde, hvor en udbyttemodtager er skattemæs-
sigt hjemmehørende i et af de omfattede sortlistelande, men hvor udbyttets retmæssige ejer er skat-
temæssigt hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU eller EØS, eller som har indgået en dob-
beltbeskatningsoverenskomst med Danmark. I sådanne tilfælde vil udbyttets retmæssige ejer blive
beskattet efter de almindelige regler.
Begrebet ”retmæssig ejer” er blandt andet anvendt i OECD’s modeloverenskomst artikel 10-12
og i
de dobbeltbeskatningsoverenskomster, der er udformet i overensstemmelse med modeloverenskom-
sten. Henvisningen til begrebet vil som beskrevet indebære, at der efter forslaget vil skulle betales
en endelig skat på 44 pct. af udbytte af hovedaktionæraktier, hvor den umiddelbare modtager hver-
ken er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret i et land, der er medtaget i opregningen i for-
slaget til ligningslovens § 5 H, stk. 2, men hvor det på forhånd ligger fast, at udbyttet er bestemt til
at skulle ”strømme igennem” til en modtager i et af disse lande.
Begrebet ”retmæssig modtager” af en betaling vil skulle forstås i overensstemmelse med begrebet
22
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
”retmæssig ejer”, som blandt andet anvendes i OECD’s modeloverenskomst artikel 10-12
og i de
dobbeltbeskatningsoverenskomster, der er udformet i overensstemmelse med modeloverenskom-
sten. Det vil indebære, at der efter forslaget ikke vil være adgang til fradrag m.v. for betalinger i til-
fælde, hvor den umiddelbare modtager (rette indkomstmodtager) hverken er skattemæssigt hjemme-
hørende eller registreret i et land, der er medtaget i opregningen i forslaget til ligningslovens § 5 H,
stk. 2, men hvor det på forhånd ligger fast, at betalingen er bestemt til at skulle ”strømme igennem”
til en modtager i et af disse lande.
Særligt om tilfælde, hvor der er indsat en sådan
”gennemstrømningsenhed” i et land, der er medlem
af EU eller EØS, bemærkes det, at EU-Domstolen i to domme af 26. februar 2019 (i de forenede
sager C-115/16, C-118/16, C-119/16 og C-299/16, N Luxembourg I m.fl. mod Skatteministeriet, og
i de forenede sager C-116/16 og C-117/16, T Danmark og Y Denmark ApS mod Skatteministeriet)
har fastslået, at det EU-retlige misbrugsbegreb indebærer, at der ikke skal indrømmes skattemæs-
sige fordele, der følger af EU-retten, såfremt en transaktion f.eks. er tilrettelagt således, at et selskab
opererer som gennemstrømningsselskab for kunstigt at søge at opnå skattemæssige fordele ved ud-
bytter fra det udloddende selskab til den enhed, som er udbyttets retmæssige ejer.
Af dommene følger, at der med henblik på at bevise, at der foreligger et misbrug, kræves dels et
sammenfald af objektive omstændigheder, hvoraf det fremgår, at det formål, som EU-lovgivningen
forfølger, ikke er opnået, selv om betingelserne formelt er overholdt, dels et subjektivt element, der
består i en hensigt om at drage fordel af EU-lovgivningen ved kunstigt at skabe de betingelser, der
kræves for at opnå denne fordel.
Vurderingen af, om en udbyttemodtager i EU eller EØS i relation til den foreslåede regel vil kunne
anses for udbyttets retsmæssige ejer, vil skulle foretages på grundlag af de momenter, der efter de
nævnte domme er afgørende for, om der foreligger en transaktion, der efter det EU-retlige mis-
brugsbegreb må anses for at udgøre et retsmisbrug.
Den skærpede beskatning efter forslaget vil finde sted, når den retmæssige ejer af det omhandlede
udbytte er skattemæssigt hjemmehørende i et af følgende lande: Amerikansk Samoa, Anguilla, Bar-
bados, De Amerikanske Jomfruøer, Fiji, Guam, Palau, Panama, Samoa, Seychellerne og Vanuatu.
De anførte lande er 11
af de 12 lande, der aktuelt er på EU’s sortliste over skattely. Trinidad og To-
bago er ligeledes på sortlisten, men det vil ikke være muligt at anvende den foreslåede bestemmelse
i tilfælde, hvor den retmæssige ejer af det omhandlede udbytte er skattemæssigt hjemmehørende i
Trinidad og Tobago, før den gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst er opsagt og ikke længere
kan påberåbes. Der henvises herom til de almindelige bemærkningers afsnit 1 og 2.1.2.
Til nr. 6
Efter kildeskattelovens § 65, stk. 1, 1. pkt., skal selskaber og foreninger m.v., der er omfattet af sel-
skabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, 2, 2 e, 2 h, 4 og 5 a, indeholde udbytteskat med 27 pct. ved en-
hver vedtagelse eller beslutning om udbetaling eller godskrivning af udbytte.
Der gælder dog en række undtagelser hertil, der indebærer, at et udbytteudloddende selskab enten
slet ikke skal indeholde udbytteskat eller skal indeholde udbytteskat med en lavere sats end 27 pct.
Der henvises i § 65, stk. 1, 1. pkt., til disse undtagelser, der enten er fastsat i medfør af § 65, stk. 3,
eller følger af § 65, stk. 4-6.
23
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
En af undtagelserne består i, at der ikke skal indeholdes udbytteskat i udbytte, som et selskab, der er
hjemmehørende i udlandet, modtager fra et selskab, der er hjemmehørende her i landet, når det på-
gældende udbytte ikke er omfattet af skattepligten efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c.
Denne undtagelse fremgår af kildeskattelovens § 65, stk. 4, og vil f.eks. gælde i tilfælde, hvor der
udloddes udbytte af datterselskabsaktier eller koncernselskabsaktier til et selskab, der er skattemæs-
sigt hjemmehørende i en EU-medlemsstat.
En anden undtagelse består i, at Skatteforvaltningen kan fastsætte regler om, at der enten slet ikke
skal foretages indeholdelse, eller at der skal foretages indeholdelse med en sats, der er lavere end 25
pct., hvis Danmark og den stat, hvor udbyttemodtageren er hjemmehørende, i en dobbeltbeskat-
ningsoverenskomst har aftalt, at udbyttebetalinger fra kilder her i landet til modtagere i den pågæl-
dende stat ikke kan beskattes eller kun beskattes med en sats, der er lavere end 25 pct. Denne undta-
gelse fremgår af kildeskattelovens § 65, stk. 3, der gør bestemmelsen i § 65 C, stk. 2, anvendelig på
indeholdelse af udbytteskat.
Det foreslås, at
§ 65, stk. 1, 1. pkt.,
ændres, så der indsættes en henvisning til de ved lovforslagets §
2, nr. 7, foreslåede nye bestemmelser i § 65, stk. 13 og 14. De foreslåede § 65, stk. 13 og 14, vedrø-
rer en ny undtagelse til udgangspunktet om, at et udbyttegivende selskab skal indeholde 27 pct. i
udbytteskat. Bestemmelserne vil således indebære, at der i visse tilfælde skal indeholdes udbytte-
skat med 44 pct., når udlodningen sker til en person eller et selskab m.v., der er skattemæssigt hjem-
mehørende eller registreret i et af de opregnede
lande på EU’s sortliste over skattely.
Til nr. 7
Efter kildeskattelovens § 65, stk. 1, 1. pkt., skal selskaber og foreninger m.v., der er omfattet af sel-
skabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, 2, 2 e, 2 h, 4 og 5 a, indeholde udbytteskat med 27 pct. ved en-
hver vedtagelse eller beslutning om udbetaling eller godskrivning af udbytte.
Der gælder dog en række undtagelser hertil, der indebærer, at et udbytteudloddende selskab enten
slet ikke skal indeholde udbytteskat eller skal indeholde udbytteskat med en lavere sats end 27 pct.
Der henvises i § 65, stk. 1, 1. pkt., til disse undtagelser, der enten er fastsat i medfør af § 65, stk. 3,
eller følger af § 65, stk. 4-6. Der henvises herom til bemærkningerne til lovforslagets § 2, nr. 6.
Der foreslås nye bestemmelser i
§ 65, stk. 13 og 14,
der indebærer, at et udbyttegivende selskab i
visse tilfælde skal indeholde udbytteskat med 44 pct., når udlodningen sker til en person eller et sel-
skab m.v., der er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret i et af de opregnede
lande på EU’s
sortliste over skattely.
Den foreslåede ændring af indeholdelsespligten skal ses i sammenhæng med lovforslagets § 2, nr. 2,
og § 3, nr. 2, hvorefter fysiske personer og selskaber m.v. i de omhandlede tilfælde fremover vil
skulle betale en endelig skat på 44 pct. af udbyttet.
Efter den foreslåede bestemmelse i
stk. 13, 1. pkt.,
vil et udbyttegivende selskab skulle indeholde
44 pct. af udbytte af hovedaktionæraktier, datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier, jf. aktie-
avancebeskatningslovens §§ 4, 4 A og 4 B, når udbyttemodtageren er skattemæssigt hjemmehø-
rende eller registreret efter reglerne i et af de lande, der er opregnet i ligningslovens § 5 H, stk. 2, jf.
lovforslagets § 1, nr. 1, og som alle er på EU’s sortliste over skattely.
24
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
De af forslaget omfattede stater er Amerikansk Samoa, Anguilla, Barbados, Fiji, Guam, Palau, Pa-
nama, Samoa, Seychellerne, De Amerikanske Jomfruøer og Vanuatu. Disse stater er 11 af de 12
lande, der aktuelt er på EU’s sortliste over skattely. Trinidad og Tobago er ligeledes på sortlisten,
men det vil ikke være muligt at gennemføre de foreslåede defensive foranstaltninger i tilfælde, hvor
udbyttemodtageren er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reglerne i Trinidad og
Tobago, før den gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst er opsagt og ikke længere kan påberå-
bes. Der henvises herom til de almindelige bemærkninger, afsnit 1 og 2.1.2.
Den foreslåede pligt til at indeholde 44 pct. af udbytte af hovedaktionæraktier, datterselskabsaktier
og koncernselskabsaktier vil omfatte tilfælde, hvor udbyttemodtageren enten er skattemæssigt
hjemmehørende eller er registreret efter reglerne i et af de omfattede lande.
Hvis udbyttemodtageren er registreret efter reglerne i et af disse lande, vil det udbyttegivende sel-
skab efter forslaget skulle indeholde 44 pct. af de omhandlede udbytter, selv om modtageren er en
enhed, der hverken i registreringslandet eller efter dansk ret kan anses for et selvstændigt skattesub-
jekt, fordi modtageren f.eks. er et kommanditselskab eller en lignende deltagerbeskattet enhed. For-
slaget herom skal ses på baggrund af, at det for de danske skattemyndigheder ofte hverken vil
kunne fastslås eller kontrolleres, hvilke deltagere der i skattemæssig henseende skal anses for mod-
tagere af udbyttet.
Efter den foreslåede bestemmelse i
stk. 13, 2. pkt.,
vil et udbyttegivende selskab også skulle inde-
holde 44 pct. af udbytte af hovedaktionæraktier, datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier i til-
fælde, hvor udbyttemodtageren ikke er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reglerne
i et af de omfattede lande, hvis udbyttemodtageren ikke er udbyttets retmæssige ejer, og udbyttet
videreføres til en modtager, der er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret efter reglerne i et
af de pågældende lande.
Henvisningen til, at udbyttemodtageren ikke skal være udbyttets retmæssige ejer, indebærer, at be-
stemmelsen finder anvendelse i tilfælde, hvor det på forhånd ligger fast, at udbyttet er bestemt til at
skulle ”strømme igennem” til en modtager i et af de
omfattede lande.
Efter den foreslåede bestemmelse i
stk. 14
vil et udbyttegivende selskab ikke have pligt til at inde-
holde 44 pct. i udbytteskat efter forslaget til stk. 13, hvis den indeholdelsespligtige godtgør, at ud-
byttets retmæssige ejer er skattemæssigt hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU eller EØS,
eller som har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark.
Denne undtagelse vil omfatte tilfælde, hvor en juridisk person er registreret i et af de omfattede
lande på EU’s sortliste
over skattely, men er skattemæssigt hjemmehørende i en EU- eller EØS-
medlemsstat eller i en stat, som har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark. Derudover
vil det omfatte tilfælde, hvor et udbytte fra en modtager i et af de omfattede
lande på EU’s sortliste
over skattely er videreført til en fysisk eller juridisk person, der er udbyttets retmæssige ejer, og som
er skattemæssigt hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU eller EØS, eller som har indgået en
dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark.
Hvis det indeholdelsespligtige selskab ikke opfylder betingelserne i den foreslåede bestemmelse, og
selskabet ikke har opfyldt pligten til at indeholde udbytteskat med 44 pct. eller har indeholdt udbyt-
teskat med et for lavt beløb, vil selskabet efter den gældende bestemmelse i kildeskattelovens § 69,
stk. 1, skulle hæfte over for det offentlige for betaling af det manglende beløb, medmindre det godt-
gøres, at selskabet ikke har udvist forsømmelighed ved iagttagelse af bestemmelserne.
25
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
Til § 3
Til nr. 1 og 3-5
Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 3, 2. pkt., beskattes selskaber m.v., der er begrænset skatteplig-
tige af udbytte i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, som udgangspunkt med 22 pct. af
de samlede udbytter. Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 3, 3.-7. pkt., beskattes sådanne udbytter
dog i visse tilfælde alene med 15 pct.
Ved lovforslagets § 3, nr. 2, foreslås en ny bestemmelse i selskabsskattelovens § 2, stk. 3, indsat
som et nyt punktum efter 2. pkt. Efter den nye bestemmelse vil selskaber m.v., der er skattemæssigt
hjemmehørende i visse lande på EU’s sortliste over skattely, og som modtager udbytte af dattersel-
skabsaktier eller koncernselskabsaktier, skulle beskattes med 44 pct. af sådanne udbytter, når ved-
kommende selskab er udbyttets retmæssige ejer.
De omfattede lande er opregnet i forslaget til ligningslovens § 5 H, stk. 2, jf. lovforslagets § 1, nr. 1.
Det foreslås i nr. 1, at der i
§ 2, stk. 3, 2. pkt.,
hvorefter der som beskrevet som udgangspunkt beta-
les en endelig skat på 22 pct. af udbytte, indsættes en henvisning til de undtagelser, der følger af det
foreslåede nye punktum, der foreslås indsat efter 2. pkt. i § 2, stk. 3, og af de gældende bestemmel-
ser i § 2, stk. 3, 3.-7. pkt., der bliver 4.-8. pkt.
De i nr. 3-5 foreslåede ændringer i
§ 2, stk. 3, 3. pkt., 5. pkt. og 7 pkt.,
der bliver 4. pkt., 6. pkt. og 8.
pkt., er konsekvensændringer som følge af forslaget om indsættelsen af et nyt punktum efter 2. pkt.
i § 2, stk. 3. Indsættelsen af det nye punktum indebærer, at der i de nævnte bestemmelser skal æn-
dres i henvisninger til punktummer, der flyttes som følge af indsættelsen.
Til nr. 2
Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 3, 2. pkt., beskattes selskaber m.v., der er begrænset skatteplig-
tige af udbytte i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, som udgangspunkt med 22 pct. af
de samlede udbytter.
Efter selskabsskattelovens § 2, stk. 3, 3.-7. pkt., beskattes sådanne udbytter dog i visse tilfælde
alene med 15 pct. Det følger således af selskabsskattelovens § 2, stk. 3, 3. pkt., at udbytterne beskat-
tes med 15 pct., hvis den kompetente myndighed i den stat, i Grønland eller på Færøerne, hvor sel-
skabet m.v. er hjemmehørende, skal udveksle oplysninger med de danske myndigheder efter en
dobbeltbeskatningsoverenskomst eller en anden international overenskomst eller konvention, herun-
der en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager. Det er en betingelse for beskatningen
med 15 pct., at selskabet m.v. ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udbytteudloddende sel-
skab, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 3, 5. pkt. Hvis selskabet m.v. er hjemmehørende i et land
uden for EU, er det endvidere en betingelse for beskatningen med 15 pct., at selskabet sammen med
koncernforbundne parter ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udbytteudloddende selskab,
jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 3, 6. pkt. 2-6. pkt. omfatter også selskaber m.v., der efter en dob-
beltbeskatningsoverenskomst er hjemmehørende i en fremmed stat, i Grønland eller på Færøerne, jf.
selskabsskattelovens § 2, stk. 3, 7. pkt.
Det foreslås, at der indsættes et nyt punktum efter 2. pkt. i
§ 2, stk. 3,
der i visse tilfælde skærper
26
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
udbyttebeskatningen af selskaber m.v., der er skattemæssigt hjemmehørende i et af de lande, der op-
regnes i forslaget til ligningslovens § 5 H, stk. 2, jf. lovforslagets § 1, nr. 1, og som alle er på EU’s
sortliste over skattely. Skærpelsen indebærer, at sådanne selskaber m.v. fremover skal betale en en-
delig skat på 44 pct. af udbytte af datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier, når vedkommende
selskab er udbyttets retmæssige ejer.
Bestemmelsen vil være anvendelig ikke blot i tilfælde, hvor et udbytte udloddes direkte til en ret-
mæssig ejer, der er skattemæssigt hjemmehørende i et af de omfattede lande
på EU’s sortliste over
skattely, men også hvor udbyttet udloddes til en modtager, ikke er skattemæssigt hjemmehørende i
et af disse lande, når den pågældende ikke er udbyttets retmæssige ejer, og udbyttet videreføres til
en modtager i et land på sortlisten.
Bestemmelsen vil derimod ikke være anvendelig i tilfælde, hvor en udbyttemodtager er skattemæs-
sigt hjemmehørende i et af de omfattede lande, men hvor udbyttets retmæssige ejer er skattemæssigt
hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU, eller som har indgået en dobbeltbeskatningsover-
enskomst med Danmark. I sådanne tilfælde vil udbyttets retmæssige ejer blive beskattet efter de al-
mindelige regler.
Begrebet ”retmæssig ejer” er blandt andet anvendt
i
OECD’s modeloverenskomst artikel 10-12
og i
de dobbeltbeskatningsoverenskomster, der er udformet i overensstemmelse med modeloverenskom-
sten. Henvisningen til begrebet vil som beskrevet indebære, at der efter forslaget vil skulle betales
en endelig skat på 44 pct. af udbytte af datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier, hvor den
umiddelbare modtager hverken er skattemæssigt hjemmehørende eller registreret i et land, der er
medtaget i opregningen i forslaget til ligningslovens § 5 H, stk. 2, men hvor det på forhånd ligger
fast, at udbyttet er bestemt til at skulle ”strømme igennem” til en modtager i et af disse lande.
Særligt om tilfælde, hvor der er indsat en sådan ”gennemstrømningsenhed” i et land, der er medlem
af EU eller EØS, bemærkes det, at EU-Domstolen i to domme af 26. februar 2019 (i de forenede
sager C-115/16, C-118/16, C-119/16 og C-299/16, N Luxembourg I m.fl. mod Skatteministeriet, og
i de forenede sager C-116/16 og C-117/16, T Danmark og Y Denmark ApS mod Skatteministeriet)
har fastslået, at det EU-retlige misbrugsbegreb indebærer, at der ikke skal indrømmes skattemæs-
sige fordele, der følger af EU-retten, såfremt en transaktion f.eks. er tilrettelagt således, at et selskab
opererer som gennemstrømningsselskab for kunstigt at søge at opnå skattemæssige fordele ved ud-
bytter fra det udloddende selskab til den enhed, som er udbyttets retmæssige ejer.
Af dommene følger, at der med henblik på at bevise, at der foreligger et misbrug, kræves dels et
sammenfald af objektive omstændigheder, hvoraf det fremgår, at det formål, som EU-lovgivningen
forfølger, ikke er opnået, selv om betingelserne formelt er overholdt, dels et subjektivt element, der
består i en hensigt om at drage fordel af EU-lovgivningen ved kunstigt at skabe de betingelser, der
kræves for at opnå denne fordel.
Vurderingen af, om en udbyttemodtager i EU eller EØS i relation til den foreslåede regel vil kunne
anses for udbyttets retsmæssige ejer, vil skulle foretages på grundlag af de momenter, der efter de
nævnte domme er afgørende for, om der foreligger en transaktion, der efter det EU-retlige mis-
brugsbegreb må anses for at udgøre et retsmisbrug.
Den skærpede beskatning efter forslaget vil finde sted, når den retmæssige ejer af det omhandlede
27
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
udbytte er skattemæssigt hjemmehørende i et af følgende lande: Amerikansk Samoa, Anguilla, Bar-
bados, Fiji, Guam, Palau, Panama, Samoa, Seychellerne, De Amerikanske Jomfruøer og Vanuatu.
De anførte lande er 11 af de 12 lande, der aktuelt er på EU’s sortliste over skattely. Trinidad og To-
bago er ligeledes på sortlisten, men det vil ikke være muligt at gennemføre de foreslåede defensive
foranstaltninger tilfælde, hvor den retmæssige ejer af det omhandlede udbytte er skattemæssigt
hjemmehørende i Trinidad og Tobago, før den gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst er opsagt
og ikke længere kan påberåbes. Der henvises herom til de almindelige bemærkningers afsnit 1 og
2.1.2.
Til § 4
Det foreslås, at loven træder i kraft den 1. juli 2021.
Afgørende for, om en betaling eller en udbytteudlodning vil være omfattet af de foreslåede bestem-
melser, vil herefter være, om betalingen eller udlodningen i skattemæssig henseende skal anses for
foretaget før eller efter ikrafttrædelsestidspunktet. Er der tale om en betaling, der efter almindelige
skatteretlige periodiseringsprincipper vil skulle anses for foretaget efter ikrafttrædelsestidspunktet,
vil bestemmelserne således skulle anvendes, selv om betalingen f.eks. foretages i henhold til en af-
tale indgået forud for ikrafttrædelsen.
Loven gælder hverken for Færøerne eller Grønland, fordi de love, der foreslås ændret, ikke gælder
for Færøerne eller Grønland og ikke indeholder en hjemmel til at sætte lovene i kraft for Færøerne
eller Grønland.
28
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
Bilag
Lovforslaget sammenholdt med gældende lov
Gældende formulering
Lovforslaget
§1
I ligningsloven, jf. lovbekendtgørelse
nr. 806 af 8. august 2019, som ændret senest
ved § 16 i lov nr. 881 af 16. juni 2020, fore-
tages følgende ændring:
§ 5 H. - - -
1.
Efter § 5 G indsættes:
Ӥ 5 H.
For skattepligtige omfattet af kilde-
skattelovens § 1 og § 2, stk. 1, dødsboskatte-
lovens § 1, stk. 2 og 3, selskabsskattelovens
§ 1, stk. 1, nr. 1-2 j og 3 a-6, og § 2, stk. 1,
fondsbeskatningslovens § 1 eller kulbrinte-
skattelovens § 21, stk. 4, kan betalinger hver-
ken fradrages eller på anden måde indgå ved
opgørelsen af den skattepligtige indkomst el-
ler ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget
efter pensionsafkastbeskatningsloven, når
modtageren af betalingen er skattemæssigt
hjemmehørende eller registreret efter reg-
lerne i et af de i stk. 2 anførte lande og er den
skattepligtiges nærtstående, jf. ligningslo-
vens § 2, stk. 2, 5. og 6. pkt., eller en fysisk
eller juridisk person, hvormed den skatteplig-
tige har en forbindelse som omhandlet i § 2.
Selv om modtageren af betalingen ikke er
skattemæssigt hjemmehørende eller registre-
ret efter reglerne i et af de i stk. 2 anførte
lande, finder 1. pkt. tilsvarende anvendelse,
hvis modtageren ikke er betalingens retmæs-
sige modtager, og betalingen videreføres til
en modtager som omhandlet i 1. pkt. Ved be-
talinger som omhandlet i 1. og 2. pkt. forstås
ethvert vederlag ydet ved anskaffelse af ejen-
doms- eller brugsret til et aktiv, en ydelse el-
ler en rettighed, herunder vederlag for penge-
lån, kautioner eller kreditter.
29
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
Stk. 2.
Stk. 1 finder anvendelse på
betalinger til modtagere, der er skattemæssigt
hjemmehørende eller registreret efter reg-
lerne i:
1) Amerikansk Samoa.
2) Anguilla.
3) Barbados.
4) De Amerikanske Jomfruøer.
5) Fiji.
6) Guam.
7) Palau.
8) Panama.
9) Samoa.
10) Seychellerne.
11) Vanuatu.
Stk. 3.
Stk. 1 finder ikke anvendelse,
hvis den skattepligtige godtgør, at betalin-
gens retmæssige modtager er skattemæssigt
hjemmehørende i en stat, der er medlem af
EU eller EØS, eller som har indgået en dob-
beltbeskatningsoverenskomst med Dan-
mark.”
§2
I kildeskatteloven, jf. lovbekendtgø-
relse nr. 117 af 29. januar 2016, som ændret
bl.a. ved § 5 i lov nr. 1130 af 11. september
2018 og § 1 i lov nr. 813 af 9. juni 2019 og
senest ved § 2 i lov nr. 871 af 14. juni 2020,
foretages følgende ændringer:
§ 2. ---
Stk. 1-5. ---
Stk. 6.
Indkomstskatten i medfør af stk. 1, nr.
6, udgør 27 pct. af de samlede udbytter eller
afståelsessummer. Indkomstskatten udgør
dog 15 pct. af udbytte eller afståelsessum-
mer, hvis den kompetente myndighed i den
stat, i Grønland eller på Færøerne, hvor per-
sonen er hjemmehørende, skal udveksle op-
lysninger med de danske myndigheder efter
en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en an-
den international overenskomst eller konven-
tion eller en administrativt indgået aftale om
bistand i skattesager. Det er en betingelse for
1.
I
§ 2, stk. 6, 1. pkt.,
indsættes efter ”de
samlede udbytter”: ”,
medmindre andet føl-
ger af 2.-6. pkt”.
2.
I
§ 2, stk. 6,
indsættes efter 1. pkt.:
”Indkomstskatten
udgør 44 pct. af udbyttet af
hovedaktionæraktier, jf. aktieavancebeskat-
ningslovens § 4, når udbyttets retmæssige
ejer er skattemæssigt hjemmehørende i et af
de i ligningslovens § 5 H, stk. 2, anførte
lande.”
3.
I
§ 2, stk. 6, 2. pkt.,
der bliver 3. pkt., ud-
går ”dog”.
30
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
anvendelsen af 2. pkt., at personen ejer min-
dre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udbyt-
tegivende selskab. Hvis personen er hjemme-
hørende i et land uden for EU, er det endvi-
dere en betingelse, at den pågældende sam-
men med koncernforbundne parter, jf. lig-
ningslovens § 2, ejer mindre end 10 pct. af
aktiekapitalen i det udbyttegivende selskab.
2-4. pkt. omfatter også personer, der efter en
dobbeltbeskatningsoverenskomst er hjemme-
hørende i en fremmed stat, i Grønland eller
på Færøerne.
4.
I
§ 2, stk. 6, 3. pkt.,
der bliver 4. pkt., æn-
dres ”2. pkt.” til: ”3. pkt.”
5.
I
§ 2, stk. 6, 5. pkt.,
der bliver 6. pkt., æn-
dres ”2.-4. pkt.” til: ”2.-5. pkt.”
6.
I
§ 65, stk. 1, 1. pkt.,
indsættes efter
”stk.
4-6”:
”eller 13 og 14”.
§ 65.
I forbindelse med enhver vedtagelse el-
ler beslutning om udbetaling eller godskriv-
ning af udbytte af aktier eller andele i selska-
ber eller foreninger m.v. omfattet af sel-
skabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, 2, 2 e, 2
h, 4 og 5 a, skal vedkommende selskab eller
forening m.v. indeholde 27 pct. af det sam-
lede udbytte, medmindre andet er fastsat i
medfør af stk. 3 eller følger af stk. 4-6. Inde-
holdelse med 27 pct. skal endvidere foreta-
ges i den samlede udbetaling eller godskriv-
ning af afståelsessummer omfattet af lig-
ningslovens § 16 B, stk. 1, og kildeskattelo-
vens § 2, stk. 1, nr. 6, medmindre andet føl-
ger af stk. 5. Til udbytte henregnes alt, hvad
der af selskabet udloddes til aktionærer eller
andelshavere, med undtagelse af friaktier og
friandele samt udlodning af likvidationspro-
venu foretaget i det kalenderår, hvori selska-
bet endeligt opløses, jf. dog ligningslovens §
16 A, stk. 3, nr. 1. Bestemmelsen i § 46, stk.
3, finder tilsvarende anvendelse. Det inde-
holdte beløb benævnes »udbytteskat«.
Stk. 2-12. ---
§3
I selskabsskatteloven, jf. lovbekendt-
gørelse nr. 1084 af 26. juni 2020, foretages
7.
I
§ 65
indsættes som
stk. 13
og
14:
”Stk.
13.
Af udbytte af hovedaktio-
næraktier, datterselskabsaktier og koncern-
selskabsaktier, jf. aktieavancebeskatningslo-
vens §§ 4, 4 A og 4 B, skal indeholdes 44
pct., når udbyttemodtageren er skattemæssigt
hjemmehørende eller registreret efter reg-
lerne i et af de i ligningslovens § 5 H, stk. 2,
anførte lande. Selv om modtageren af udbyt-
tet ikke er skattemæssigt hjemmehørende el-
ler registreret efter reglerne i et af de i lig-
ningslovens § 5 H, stk. 2 anførte lande, fin-
der 1. pkt. tilsvarende anvendelse, hvis ud-
byttemodtageren ikke er udbyttets retmæs-
sige ejer, og udbyttet videreføres til en mod-
tager som omhandlet i 1. pkt.
Stk. 14.
Stk. 13 finder ikke anven-
delse, hvis den indeholdelsespligtige godt-
gør, at den indeholdelsespligtige hverken
vidste eller burde vide, at udbyttets retmæs-
sige ejer er skattemæssigt hjemmehørende i
en stat, der er medlem af EU/EØS, eller som
har indgået en dobbeltbeskatningsoverens-
komst med Danmark.”
31
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
følgende ændringer:
§ 2. ---
Stk. 2. ---
Stk. 3.
Skattepligten i medfør af stk. 1, litra b
og f, omfatter alene indtægter fra de dér
nævnte indkomstkilder. Indkomstskatten i
medfør af stk. 1, litra c, udgør 22 pct. af de
samlede udbytter eller afståelsessummer.
Indkomstskatten udgør dog 15 pct. af udbyt-
ter eller afståelsessummer, hvis den kompe-
tente myndighed i den stat, i Grønland eller
på Færøerne, hvor selskabet m.v. er hjemme-
hørende, skal udveksle oplysninger med de
danske myndigheder efter en dobbeltbeskat-
ningsoverenskomst, en anden international
overenskomst eller konvention eller en admi-
nistrativt indgået aftale om bistand i skattesa-
ger. Skattepligten er endeligt opfyldt ved den
i henhold til kildeskattelovens § 65 foretagne
indeholdelse af udbytteskat eller den skat,
der skal betales i henhold til kildeskattelo-
vens § 65 A, stk. 1. Det er en betingelse for
anvendelsen af 3. pkt., at selskabet m.v. ejer
mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det ud-
byttegivende selskab. Hvis selskabet m.v. er
hjemmehørende i et land uden for EU, er det
endvidere en betingelse, at det sammen med
koncernforbundne parter, jf. ligningslovens §
2, ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i
det udbyttegivende selskab. 2.-6. pkt. omfat-
ter også selskaber, der er hjemmehørende i
en fremmed stat, i Grønland eller på Færø-
erne efter en dobbeltbeskatningsoverens-
komst. Indkomstskatten i medfør af stk. 1,
litra d og h, udgør 22 pct. af renterne og af-
ståelsessummerne. Skattepligten er endeligt
opfyldt ved den i henhold til kildeskattelo-
vens § 65 D foretagne indeholdelse af rente-
skat. Skattepligten i medfør af stk. 1, litra e,
er endeligt opfyldt ved den skat, der er betalt
i henhold til kildeskattelovens § 65 B. Ind-
komstskatten i henhold til stk. 1, litra g, ud-
gør 22 pct. af royaltybeløbet. Skattepligten er
endeligt opfyldt ved den i henhold til kilde-
skattelovens § 65 C foretagne indeholdelse af
1.
I
§ 2, stk. 3, 2. pkt.,
indsættes efter ”de
samlede udbytter”: ”,
medmindre andet føl-
ger af 3.-8.
pkt”.
2.
I
§ 2, stk. 3,
indsættes efter 2. pkt.:
”Indkomstskatten
udgør 44 pct. af udbytter
af datterselskabsaktier og koncernselskabs-
aktier, jf. aktieavancebeskatningslovens §§ 4
A og 4 B, når udbyttets retmæssige ejer er
skattemæssigt hjemmehørende i et af de i lig-
ningslovens § 5 H, stk. 2, anførte lande.”
3.
I
§ 2, stk. 3, 3. pkt.,
der bliver 4. pkt., ud-
går ”dog”.
4.
I
§ 2, stk. 3, 5. pkt.,
der bliver 6. pkt., æn-
dres ”3. pkt.” til: ”4. pkt.”
5.
I
§ 2, stk. 3, 7. pkt.,
der bliver 8. pkt., æn-
dres ”2.-6. pkt.” til: ”3.-7. pkt.”
.
32
SAU, Alm.del - 2020-21 - Bilag 43: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og selskabsskatteloven (Fastsættelse af defensive foranstaltninger mod lande på EU-listen over ikkesamarbejdsvillige skattejurisdiktioner)
royaltyskat.
33