L 28a - 2018-19 (1. samling) - Endeligt svar på spørgsmål 16: Spm. om kommentar til henvendelsen af 28/11-18 fra Kromann Reumert om spørgsmål om den nye omgåelsesklausul i ligningslovens § 3, til skatteministeren

Skatteudvalget 2018-19 (1. samling), Skatteudvalget 2018-19 (1. samling), Skatteudvalget 2018-19 (1. samling)
L 28 , L 28 A , L 28 B
Offentligt

12. december 2018

J.nr. 2017 - 1461

Til Folketinget

–

Skatteudvalget

Vedrørende L 28 - Forslag til Lov om ændring af selskabsskatteloven, lov om ophævelse

af dobbeltbeskatning i forbindelse med regulering af forbundne foretagenders overskud

(EF-voldgiftskonventionen), momsloven og forskellige andre love. (Implementering af

direktivet om skatteundgåelse og direktivet om skattetvistbilæggelse og forskellige ændrin-

ger af momssystemdirektivet).

Hermed sendes svar på spørgsmål nr. 16 af 28. november 2018.

Karsten Lauritzen

/ Lise Bo Nielsen

L 28a - 2018-19 (1. samling) - Endeligt svar på spørgsmål 16: Spm. om kommentar til henvendelsen af 28/11-18 fra Kromann Reumert om spørgsmål om den nye omgåelsesklausul i ligningslovens § 3, til skatteministeren

Spørgsmål

Ministeren bedes kommentere henvendelsen af 28. november 2018 fra Kromann Reu-

mert, jf. L 28 - bilag 9.

Svar

Kromann Reumert spørger, om Skatteministeriet kan oplyse, om det salg til udste-

dende selskab, der var til bedømmelse i dommen offentliggjort som SKM 2006.749.HR i

forhold til den foreslåede formulering af ligningslovens § 3, skal anses for:

"arrangementer eller serier

arrangementer, der er tilrettelagt med det hovedformål, eller der som et

hovedformålene har at opnå en skattefordel, som virker mod formålet og hensigten med skatteretten",

Hvis ovenstående besvares bekræftende, beder Kromann Reumert om at det oplyses, om

betingelsen om, at transaktionerne

b) "ikke er reelle under hensyntagen til alle relevante faktiske

forhold og omstændigheder"

tillige skal anses for opfyldt i forhold til den konkrete sag.

Kromann Reumert henviser til, at reglerne i fusionsskatteloven om skattefri fusion p.t.

ikke opstiller noget krav om en forretningsmæssig begrundelse.

Kromann Reumert beder om, at det i den forbindelse oplyses, om en skattefri fusion, der

opfylder alle de udtrykkelige betingelser i fusionsskatteloven, kan blive omfattet af den fo-

reslåede formulering af ligningslovens § 3, med den konsekvens at fusionen - uanset at de

i fusionsskatteloven opstillede betingelser for skattefrihed er opfyldte - skal anses for skat-

tepligtig.

I bekræftende fald beder Kromann Reumert om, at det oplyses, hvordan en selskabsretlig

gyldig fusion kan anses for at opfylde betingelsen i ligningslovens § 3 om, at transaktio-

nerne

"ikke er reelle under hensyntagen til alle relevante faktiske forhold og omstændigheder"?

Kromann Reumert henviser til, at skattefrie omstruktureringer i form af spaltning, ak-

tieombytning og tilførsel af aktiver efter gældende regler kan gennemføres uden tilladelse,

forudsat at en række betingelser er opfyldte (det såkaldte "objektive system"). Det anføres

i den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.D.7.1, at:

"Efter det objektive system er det muligt at gennemføre skattefrie omstruktureringer uden tilladelse fra

Skattestyrelsen og uden nogen form for efterfølgende anmeldelseskrav. Der stilles heller ikke krav

forretningsmæssig begrundelse for omstruktureringen. Der gælder i stedet en række væmsregler, som skal

forhindre, at omstruktureringen er foretaget ud fra et skatteundgåelsesmotiv. "

Kromann Reumert beder om, at det i den forbindelse oplyses, om den foreslåede formu-

lering af ligningslovens § 3 kan finde anvendelse på en skattefri omstrukturering gennem-

ført efter det objektive system, med den konsekvens, at omstruktureringen anses for skat-

tepligtigt, uanset at de i fusionsskatteloven og aktieavancebeskatningsloven opstillede be-

tingelser for skattefrihed er opfyldte?

Side 2 af 6

I bekræftende fald beder Kromann Reumert om, at det oplyses, hvordan en selskabsretlig

gyldig spaltning, aktieombytning eller tilførsel af aktiver kan anses for at opfylde betingel-

sen i ligningslovens § 3 om at transaktionerne

"ikke er reelle under hensyntagen til alle relevante

faktiske forhold og omstændigheder".

Kromann Reumert opstiller følgende eksempel:

”Et børsnoteret selskab har overskudslikviditet og overvejer derfor at lade denne overskudslikviditet

komme aktionærerne til gode. Selskabet har både danske og udenlandske aktionærer. Det børsnoterede

selskab får rådgivning om, at hvis (a) selskabet udlodder overskudslikviditeten som udbytte, så vil dette

udbytte som udgangspunkt være skattepligtigt i Danmark for både danske og udenlandske aktionærer og

hvis (b) selskabet anvender overskudslikviditeten til at tilbagekøbe egne aktier, så vil dette ikke udløse

dansk beskatning af udenlandske aktionærer.”

Udelukkende som følge af denne skattemæssige forskel vælger selskabet at overføre over-

skudslikviditeten til aktionærerne ved at tilbagekøbe egne aktier. Kromann Reumert an-

moder i den forbindelse om, at det oplyses, om dette tilbagekøb i forhold til den foreslå-

ede formulering af ligningslovens §3 skal anses for a)

"arrangementer eller serier af arrangemen-

ter, der er tilrettelagt med det hovedformål, eller der som et af hovedformålene har at opnå en skattefordel,

som virker mod formålet og hensigten med skatteretten".

Hvis ovenstående besvares bekræftende, anmoder Kromann Reumert om, at det oplyses,

om tilbagekøbet kan anses for at opfylde betingelsen om, at transaktionerne

b) "ikke er re-

elle under hensyntagen til alle relevante faktiske forhold og omstændigheder"?

Kommentar til spørgsmål 1-4

Som det fremgår af lovforslagets bemærkninger, findes der i dag ikke i dansk ret en gene-

rel lovbestemt regel om bekæmpelse af misbrug i dansk skattelovgivning. Der foreligger

dog en række domme, hvor konkrete transaktioner er tilsidesat bl.a. ud fra en argumenta-

tion om, at den konkrete disposition ikke kan anses for forretningsmæssigt begrundet.

Det er efter de foreslåede bestemmelser i ligningslovens § 3, stk. 1 og 2, afgørende, om

der er tale om arrangementer eller serier af arrangementer, der er tilrettelagt med det ho-

vedformål, eller der som et af hovedformålene har, at opnå en skattefordel, som virker

mod formålet og hensigten med skatteretten, og som ikke er reelle under hensyntagen til

alle relevante faktiske forhold og omstændigheder. Arrangementer eller serier af arrange-

menter skal anses som ikke-reelle, i det omfang de ikke er tilrettelagt af velbegrundede

kommercielle årsager, der afspejler den økonomiske virkelighed.

Der vil være tale om en konkret vurdering af den enkelte disposition. Det beror således

på en konkret bedømmelse, om dispositionen i det konkrete tilfælde må anses for at være

tilrettelagt af velbegrundede kommercielle årsager. Da tidligere afgørelser er foretaget på

et andet grundlag, kan der derfor ikke siges noget generelt om, hvordan de konkrete situa-

tioner vil blive bedømt efter den foreslåede nye generelle omgåelsesklausul.

Side 3 af 6

Da der er tale om en ny bestemmelse i dansk skatteret, hvor afgrænsningen ikke kan an-

ses for helt klar, er det foreslået, at sager om anvendelsen skal forelægges Skatterådet til

afgørelse. Dette sker for at sikre, at der fremadrettet sker en korrekt og ensartet anven-

delse af bestemmelsen.

Kromann Reumert henviser til, at det følger af den foreslåede ordlyd af ligningslovens

§ 3, at

"Skattepligtige selskaber og foreninger m.v. skal ved indkomstopgørelsen og skatteberegningen se

bort fra ... ".

Kromann Reumert anfører, at bestemmelsen skal erstatte den nugældende formulering af

ligningslovens § 3, som ikke henviser til "indkomstopgørelsen og skatteberegningen",

men som i stedet anfører, at skattepligtige ikke har de fordele, der følger af moder-/dat-

terselskabsdirektivet, rente-/royaltydirektivet, dobbeltbeskatningsoverenskomster, mv.

Kromann Reumert henviser til, at hvis sådanne fordele nægtes, kan der efter de nugæl-

dende regler opstå situationer, hvor udenlandske selskaber bliver begrænset skattepligtige

af udbytteudlodninger og rentebetalinger fra danske koncernselskaber, jf. selskabsskatte-

lovens § 2.

Kromann Reumert henviser i den forbindelse til, at det i Højesterets dom BS-7029/2018-

HJR af 6. november 2018 er fastslået, at der i forhold til udenlandske selskaber, der er be-

grænset skattepligtige af rentebetalinger efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra d, ikke

sker en ansættelse af indkomstskat. Dette medførte i den konkrete sag, at selskabet var af-

skåret fra at anmode om omgørelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 29.

På den baggrund anmoder Kromann Reumert om at det oplyses, om der i forhold til

udenlandske selskaber, der er begrænset skattepligtige af rentebetalinger efter selskabs-

skattelovens § 2, stk. 1, litra d, er tale om en

"indkomstopgørelse og skatteberegning"

i relation til

den foreslåede formulering af ligningslovens § 3, dvs. om ligningslovens § 3 kan benyttes i

forhold til rentebetalinger til sådanne udenlandske selskaber.

Kommentar

Det kan bekræftes, at den foreslåede omgåelsesklausul også finder anvendelse i forhold til

begrænsede skattepligtige.

Efter den foreslåede nye bestemmelse i ligningslovens § 3, stk. 7, skal told- og skatte-

forvaltningen forelægge sager om anvendelse af den nye omgåelsesklausul for Skatterådet

til afgørelse. Fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 2. pkt., og § 27, stk. 2, 2. pkt.,

for foretagelse eller ændring af ansættelser, der er en direkte følge af anvendelsen af stk.

1-5, forlænges med 1 måned og anses for afbrudt ved told- og skatteforvaltningens frem-

sendelse til Skatterådet og den skattepligtige af indstilling til afgørelse.

Kromann Reumert henviser i den forbindelse til den ovenfor nævnte højesteretsdom i sag

BS-7029/2018-HJR af 6. november 2018, hvor det blev fastslået, at skattemyndighederne

Side 4 af 6

ikke foretager en ansættelse af indkomstskat over for et udenlandsk selskab, der er be-

grænset skattepligtig af rentebetalinger vedrørende et koncernlån omfattet af SEL § 2, stk.

1, litra d.

Kromann Reumert anmoder i den forbindelse om, at det oplyses, om der er tale om en

ansættelse i sager om indeholdelsespligt af fx. kildeskat omfattet af selskabsskattelovens §

2, stk. 1, litra d (renter), eller litra c (udbytte), eller om der ikke kan ske fristforlængelse og

afbrydelse sådanne sager.

Kommentar

Skatteministeriet kan bekræfte, at der ikke er tale om en ansættelse i sager om indeholdel-

sespligt. Der gælder således udelukkende de almindelige forældelsesfrister i forældelseslo-

ven.

Kromann Reumert anmoder om, at det oplyses, om den nedenfor anførte skattepligtige

aktieombytning i forhold til den foreslåede formulering af ligningslovens § 3 skal anses

for a)

"arrangementer eller serier

arrangementer, der er tilrettelagt med det hovedformål, eller der som

et af hovedformålene har at opnå en skattefordel, som virker mod formålet og hensigten med skatteretten".

Hvis ovenstående besvares bekræftende, anmoder Kromann Reumert om, at det oplyses,

om aktieombytningen kan anses for opfylde betingelsen om, at transaktionerne

b) "ikke er

reelle under hensyntagen til alle relevante faktiske forhold og omstændigheder".

Kromann Reumert opstiller i den forbindelse følgende struktur:

Der er tale om en struktur, hvor A, 1,2 og 3 alle er danske kapitalselskaber, og P1, P2 og

P3 er deres danske personlige aktionærer. Strukturen ændres, således at 3's aktier i A over-

drages til 2, imod at 3 bliver aktionær i 2. Kromann Reumert spørger, om det i den for-

bindelse kan bekræftes, at den nye formulering af ligningslovens § 3 ikke finder anven-

delse, og at både P1, P2 og P3 kan modtage skattefrit udbytte, efter P3 er blevet aktionær

i 2.

Side 5 af 6

Kommentar

Der kan i det hele henvises til kommentaren ovenfor til spørgsmål 1-4 fra Kromann Reu-

mert.

Kromann Reumert anmoder om, at det bekræftes, at

"formålet og hensigten med skatteret-

ten"

i forslaget til ligningslovens § 3, stk. 1, skal fortolkes som formålet og hensigten med

den danske regel, som konkret anvendes (på engelsk:

"the applicable tax law'').

Kommentar

Dette kan bekræftes. Formålet med en given regel og de overordnede skatteregler vil

skulle fastlægges ud fra almindelig juridisk fortolkning herunder en formålsfortolkning

bl.a. baseret på forarbejderne til den enkelte bestemmelse.

Kromann Reumert anmoder om, at det bekræftes, at det anførte om

"formålet og hensig-

ten"

i forslaget til ligningslovens § 3, stk. 1, ikke kan udstrækkes til andet og mere end et

fortolkningsbidrag, som finder anvendelse, hvor en dansk regel er uklar efter almindelige

øvrige fortolkningsprincipper (ordlyd, forarbejder, retspraksis, administrativ praksis, mv.),

dvs. således at forslaget til ligningslovens § 3 ikke kan anvendes på en retsregel, hvis for-

ståelsen af denne efter ordlyd, forarbejder, retspraksis eller administrativ praksis er klar.

Kommentar

Dette kan ikke bekræftes. Det afgørende efter bestemmelsen er, hvorvidt der er tale om

et arrangement, der er tilrettelagt med det hovedformål, eller der som et af hovedformå-

lene har at opnå en skattefordel, som virker mod formålet og hensigten med skatteretten,

og som ikke er reelt under hensyntagen til alle relevante faktiske forhold og omstændighe-

der.

Side 6 af 6