Skatteudvalget 2016-17
L 183
Offentligt
1757170_0001.png
16. maj 2017
J.nr. 2017 - 208
Til Folketinget
–
Skatteudvalget
Vedrørende L 183 - Forslag til Lov om ændring af boafgiftsloven og forskellige andre
love (Nedsættelse af bo- og gaveafgiften ved generationsskifte af erhvervsvirksomheder
og genoptagelse af skatteansættelsen for værdipapirer m.v.)
Hermed sendes svar på spørgsmål nr. 11 af 20. april 2017.
Karsten Lauritzen
/ Camilla Christensen
 L 183 - 2016-17 - Endeligt svar på spørgsmål 11: Spm. om kommentar til henvendelsen af 20/4-17 fra Landbrug & Fødevarer og SEGES, til skatteministeren
1757170_0002.png
Spørgsmål
Ministeren bedes kommentere henvendelsen af 20. april 2017 fra Landbrug & Fødevarer
og SEGES, jf. L 183 - bilag 4.
Svar
Landbrug & Fødevarer og SEGES anfører i henvendelsen af 20. april 2017, at der er be-
hov for yderligere afklaring på flere områder, især af teknisk karakter, hvilket vil være
gavnligt for både virksomhedsejere og rådgivere.
Aktiv deltagelse i virksomheden
L&F og SEGES henviser til, at det i forslaget til boafgiftslovens § 1 a, stk. 2, 2. pkt., og §
23 a, stk. 2, 2. pkt., stilles krav om, at afdøde/gavegiver eller disses nærtstående i mindst
et år af ejertiden har deltaget aktivt i virksomheden. Aktiv deltagelse skal ske enten ved i
en personligt ejet virksomhed at have deltaget i driften af virksomheden i et ikke uvæsent-
lig omfang eller ved i en virksomhed i selskabsform at have deltaget i selskabets ledelse.
Der anmodes om, at det bekræftes, at kravet til aktiv deltagelse vil være opfyldt ved over-
dragelse af en virksomhed, som f.eks. et halvt år før overdragelsen er omdannet fra at
være en personlig ejet virksomhed til selskabsform, og ejeren har deltaget aktivt i virk-
somheden både før og efter omdannelsen i sammenlagt mindst et år af ejertiden.
Kommentar
Det kan bekræftes.
Udnyttelse af skattemæssigt tab
L&F og SEGES henviser til, at det i forslaget til boafgiftslovens § 1 b, stk. 4, og § 23 b,
stk. 4, i forhold til høringsudkastet er præciseret, at tabsreglen kun finder anvendelse, hvis
tabet kan udnyttes af overdrageren i det indkomstår, hvor overdragelsen finder sted.
Det foreslås, at det bekræftes, at tabsreglen med modregning alene sker, i det omfang ta-
bet udnyttes hos overdrageren, men ikke såfremt tabet udnyttes hos overdragerens ægte-
fælle.
Kommentar
Ifølge forslaget vil en overdragelse med tab, der derfor ikke kan ske med succession, også
være omfattet af afgiftsnedsættelsen, hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt. Det foreslås
dog samtidig, at skatteværdien af tabsfradraget hos overdrageren reduceres med afgifts-
nedsættelsen.
Det er korrekt, som anført af L&F og SEGES, at tabsreglen ifølge lovforslaget alene fin-
der anvendelse, hvis tabet kan udnyttes hos overdrageren i overdragelsesåret. Da reglen
imidlertid ligeledes vil være relevant, hvis tabet udnyttes af overdragerens ægtefælle, vil
det blive præciseret ved et ændringsforslag, at reglen også skal finde anvendelse i disse til-
fælde.
Side 2 af 8
 L 183 - 2016-17 - Endeligt svar på spørgsmål 11: Spm. om kommentar til henvendelsen af 20/4-17 fra Landbrug & Fødevarer og SEGES, til skatteministeren
1757170_0003.png
Allokering af gavebeløb
L&F og SEGES anfører, at det i forbindelse med overdragelse kan være et ønske, at ga-
vebeløb henregnes til nogle af aktiverne og ikke til andre, jf. det i henvendelsen anførte
eksempel. Det anmodes bekræftet, at dette er en mulighed.
Overdragelse:
Fast ejendom
Løsøre
Besætning
I alt
Værdi
5.000.000
2.000.000
1.000.000
8.000.000
1. Samlet berigtigelse:
Gave
Gæld
I alt
2. Opdelt berigtigelse
Fast ejendom:
Gave
Gæld
I alt
Løsøre og besætning:
Gæld
3.000.000
5.000.000
8.000.000
3.000.000
2.000.000
5.000.000
3.000.000
Kommentar
Der kan ske opdeling af vederlæggelsen, hvis der i skattemæssig forstand er er tale om to
selvstændige virksomheder. Om der er tale om én eller flere virksomheder, skal afgøres
efter de gældende regler herom.
Ejerskab af virksomhed i selskabsform
L&F og SEGES henviser til, at det bl.a. i forslaget til § 1 a, stk. 2, nr. 1, og § 23 a, stk. 2,
nr. 1, anføres, at reglen er betinget af, at afdøde/overdrager har ejet virksomheden et år
forud for dødsfaldet/overdragelsen af en personligt ejet virksomhed eller af aktier i et sel-
skab, der har ejet virksomheden i den anførte periode.
Følgende ønskes bekræftet:
1) Hvis virksomheden er i et datterselskab, der ejes af et holdingselskab, kan kapitalande-
lene i holdingselskabet overdrages til den lave afgift.
2) Ovenstående er gældende, selv om der er flere holdingselskaber mellem datterselskabet
med virksomheden og det øverste holdingselskab.
3) Det er uden betydning, om ejeren er medlem af ledelsen i holdingselskabet eller datter-
selskabet.
Side 3 af 8
 L 183 - 2016-17 - Endeligt svar på spørgsmål 11: Spm. om kommentar til henvendelsen af 20/4-17 fra Landbrug & Fødevarer og SEGES, til skatteministeren
1757170_0004.png
4) Hvis far og én søn ejer hvert sit holdingselskab, som ejer et fælles datterselskab, hvor
virksomheden ligger, og far er formand for bestyrelsen i sit eget holdingselskab, mens
f.eks. farens to sønner er direktører i datterselskabet, så kan kapitalandelene i farens hol-
dingselskab overdrages til de to sønner til den lave afgift.
Kommentar
Ad 1), 2) og 3): Det kan bekræftes. Til det anførte under pkt. 4) bemærkes, at kravet til
aktiv deltagelse skal være opfyldt i det selskab (holdingselskabet), hvori der overdrages ak-
tier.
Ændring af koncern
L&F og SEGES anmoder om, at det bekræftes, at der kan gennemføres omstrukturerin-
ger, likvidationer af datterselskaber, stiftelse af datterselskaber, tilkøb eller frasalg af dat-
terselskaber i en bestående koncern, både indenfor ejertidskravet forud samt efter over-
dragelsen, så længe koncernen samlet set ikke kan anses for en pengetank på overdragel-
sestidspunktet samt i den efterfølgende periode med ejertidskrav.
Kommentar
I relation til kravet om forudgående ejertid skal der foretages en konkret vurdering af, om
overdrageren direkte eller indirekte kan anses for at have ejet den virksomhed, der over-
drages, i mindst 1 år forud for overdragelsen. Da afgiftsnedsættelse kun omfatter overdra-
gelse af erhvervsvirksomhed og ikke formue i almindelighed, skal det i vurderingen indgå,
om en disposition er forretningsmæssigt begrundet eller foretaget med det formål at over-
føre almindelig formue til virksomheden.
Med hensyn til kravet om efterfølgende ejertid på mindst 3 år skal der ligeledes foretages
en konkret vurdering af, om de nævnte transaktioner er udtryk for en direkte eller indi-
rekte afståelse af virksomheden. Må dispositionerne anses for forretningsmæssigt begrun-
det i en udvikling af virksomheden, kan de anførte dispositioner gennemføres, uden at
dette anses for en hel eller delvis overdragelse af virksomheden i strid med ejertidskravet.
Der kan således ikke uden en konkret forretningsmæssig begrundelse ske delvis overdra-
gelse af virksomheden i et selskab uden bortfald af afgiftsnedsættelsen, selv om selskabet
ikke rammer 50 pct.-grænsen om passiv kapitalanbringelse i den såkaldte pengetankregel i
3-årsperioden.
Krav til overdrager og erhverver
L&F og SEGES anmoder om, at følgende bekræftes:
1) Der kan gennemføres en virksomhedsomdannelse (og evt. en aktieombytning) af en
personlig ejet virksomhed både i ejerperioden før samt efter overdragelsen, uden det har
betydning for fastsættelsen af afgiften.
2) Overdragelsen kan berigtiges både helt eller delvist ved gave og stadig være omfattet af
den lave afgift.
Kommentar
Det kan bekræftes.
Side 4 af 8
 L 183 - 2016-17 - Endeligt svar på spørgsmål 11: Spm. om kommentar til henvendelsen af 20/4-17 fra Landbrug & Fødevarer og SEGES, til skatteministeren
1757170_0005.png
Afgrænsning af virksomheden
L&F og SEGES henviser til, at afgiftsnedsættelsen er betinget af, at der er tale om over-
dragelse af virksomhed. Der anmodes om, at følgende bekræftes:
1) Der tages udelukkende udgangspunkt i opdelingen i seneste regnskab, når det skal af-
gøres, om der er tale om én eller flere virksomheder.
2) Arbejdstidskravet anses for opfyldt både i relation til fx overdragelse af en vindmølle
og overdragelse af fx et landbrug, hvor der efter praksis anses at være tale om en virksom-
hed efter praksis til personskatteloven, jf. Ligningsrådets bindende forhåndsbesked
99/02-4291-00274 af 21. januar 2003, og hvor arbejdet derfor kan udføres primært i land-
bruget.
Kommentar
Til pkt. 1) bemærkes, at afgrænsningen skal afgøres efter de almindelige skattemæssige
kriterier for, om der er tale om én eller flere virksomheder. Hvis overdragelsen anses for
at udgøre én virksomhed, skal spørgsmålet om, hvorvidt arbejdstidskravet er opfyldt, jf.
pkt. 2) vurderes samlet for hele virksomheden.
Passiv virksomhed
L&F og SEGES anmoder om, at det bekræftes, at hvis en del af en landmands jord er
kommet i byzone og efterfølgende er udstykket, er der ikke tale om passiv virksomhed,
såfremt jordstykket ikke er solgt, men stadig dyrkes og dermed anvendes i virksomheden.
Kommentar
Der skal foretages en konkret vurdering af, om jordstykket kan anses for at indgå i virk-
somheden. Er der tale om en begrænset del af landbrugsejendommen, kan jordstykket
være omfattet af den nedsatte afgift, som i det anførte tilfælde uændret anvendes i virk-
somheden.
Betingelser for succession og nedsat afgift
L&F og SEGES anfører, at det ikke af forslaget til § 23 a fremgår, at der ikke er krav om,
at der ved udlodningen konstateres en gevinst. Det foreslås, at dette skrives ind i lov-
forslaget. Det fremgår således af forslaget til § 1 a, stk. 3, og det antages, at bestemmel-
serne på dette punkt må være parallelle.
Kommentar
Ved overdragelse i levende live er det ikke en betingelse for nedsat afgift, at der konstate-
res en gevinst ved overdragelsen. Det følger af, at der i § 23 a ikke henvises til aktieavan-
cebeskatningslovens § 34, stk. 4, eller kildeskattelovens § 33 C, stk. 4, hvilket indebærer,
at der
–
i modsætning til succession
–
ikke er krav om, at der konstateres en gevinst ved
overdragelsen.
Afgiftsgrundlag
L&F og SEGES anmoder om, at følgende bekræftes:
Side 5 af 8
 L 183 - 2016-17 - Endeligt svar på spørgsmål 11: Spm. om kommentar til henvendelsen af 20/4-17 fra Landbrug & Fødevarer og SEGES, til skatteministeren
1757170_0006.png
1) Når det i lovforslaget anføres, at afgiftsgrundlaget opgøres som virksomhedens aktiver
med fradrag af gæld, og der samtidig nævnes passivposter, er der tale om passivposter i
henhold til f.eks. KSL § 33 D og boafgiftslovens § 13 a.
2) Såfremt der sker overdragelse af aktiver under hensyntagen til den udskudte skattefor-
pligtigelse, som erhververen overtager, er der tale om en fastsættelse af aktivets værdi, og
dermed ikke en passivpost, som får en anden betydning for afgiftsgrundlaget.
3) Såfremt grundbeløbet helt eller delvist er anvendt ved en gave tidligere på året, skal det
ikke fordeles forholdsmæssigt mellem den del af gaverne, hvor der skal betales nedsat af-
gift og den del, hvoraf der skal betales fuld afgift, som det anføres i forslaget til § 23 a,
stk. 3.
4) Det er alene passivposter vedrørende succession i aktiver, der indgår i virksomheden,
der skal reducere afgiftsgrundlaget i forhold til den lave afgift.
5) En evt. passivpost vedrørende succession i konto for opsparet overskud skal ikke redu-
cere afgiftsgrundlaget for den nedsatte afgift, men det øvrige afgiftsgrundlag, da dette ikke
vedrører aktiverne.
6) At et nedslag i handelsværdien grundet succession i konto for opsparet overskud ikke
skal påvirke afgiftsgrundlaget for den nedsatte afgift.
Kommentar
Ad 1), 2) og 3): Det kan bekræftes, at afgiftsgrundlaget reduceres enten med passivposter
eller under hensyntagen til overtagelse af den udskudte skatteforpligtelse, jf. også kom-
mentaren til 4). Det er endvidere kun grundbeløb, der ikke er anvendt ved gave tidligere
på året, der skal fordeles ved en gave, hvoraf der skal beregnes afgift efter begge afgifts-
grundlag. Dette vil blive præciseret ved et ændringsforslag.
Ad 4): Den nedsatte afgift omfatter de aktiver, der indgår i virksomheden med fradrag af
gæld og andre forpligtelser, der vedrører virksomheden. Dvs. også passivposter vedrø-
rende de overdragne aktiver samt passivposter vedrørende konto for opsparet overskud,
jf. lovforslagets § 1, nr. 5.
Ad 5 og 6): Det kan ikke bekræftes, jf. kommentaren til 4).
Tabsreglen
L&F og SEGES foreslår, at der i bemærkningerne til lovforslaget eller et andet sted med-
tages eksempler på virkningen af forslaget til § 23 b, stk. 4, tilsvarende forslaget til § 1 b,
stk. 4.
Kommentar
Tabsreglen går ud på, at hvis overdragelsen af et aktiv har medført et skattemæssigt tab,
der kan udnyttes af overdrageren, skal afgiftsnedsættelsen krone for krone modregnes i
skatteværdien af tabet ved opgørelsen af overdragerens (boet eller gavegiverens) skatte-
pligtige indkomst.
Hvis overdragelsen f.eks. vedrører aktier (virksomhed i selskabsform) med en værdi på 10
mio. kr., vil afgiftsnedsættelsen, når nedsættelsen er fuldt indfaset, udgøre 1 mio. kr., dvs.
Side 6 af 8
 L 183 - 2016-17 - Endeligt svar på spørgsmål 11: Spm. om kommentar til henvendelsen af 20/4-17 fra Landbrug & Fødevarer og SEGES, til skatteministeren
1757170_0007.png
forskellen mellem en afgift beregnet med henholdsvis 15 og 5 pct. Hvis overdrageren har
anskaffet aktierne for 12 mio. kr., konstateres der ved overdragelsen et tab på 2 mio. kr.
Ved anvendelsen af tabsreglen opgøres først overdragerens indkomstskat uden anven-
delse af tabsfradraget og derefter med anvendelse af tabsfradraget. Skattebesparelsen, dvs.
forskellen mellem de to beløb, reduceres med den anførte afgiftsnedsættelse på 1 mio. kr.
Ændring af pengetankreglen
–
virkningstidspunkt
L&F og SEGES anfører, at forslaget til § 9, stk. 5, ikke er enslydende med bemærknin-
gerne til bestemmelsen. I forslaget anføres det, at den gældende bestemmelse i aktieavan-
cebeskatningslovens § 34, stk. 6, skal finde anvendelse for perioden til og med 1. juli
2017. I bemærkningerne tales om perioden til og med 31. marts 2017, ligesom der senere
tales om 31. juli 2017. SEGES foreslår, at det overvejes, om sidstnævnte dato bør være
30. juni 2017.
Kommentar
Der vil blive stillet et ændringsforslag, der præciserer ikrafttrædelsesreglen vedrørende de
foreslåede ændringer af pengetankreglen.
Genoptagelse af skatteansættelsen for værdipapirer
L&F og SEGES foreslår, at bemærkningerne til § 9, stk. 7, uddybes med eksempler på,
hvad bestemmelsen indebærer. Det anføres, at det er uklart, hvad der menes med bestem-
melsen ud fra bemærkningerne.
Det foreslås endvidere, at det præciseres, hvordan en skatteyder skal agere, hvis vedkom-
mende i forbindelse med selvangivelsen for f.eks. 2016 eller 2017 finder ud af, at der
f.eks. fejlagtigt er anvendt realisationsprincippet i de tidligere indkomstår, hvor der skulle
have været anvendt lagerprincippet.
Det ønskes således præciseret, hvorledes skatteyder undgår dobbeltbeskatning/dobbelt-
fradrag i disse situationer, idet der ikke er tale om genoptagelse. Det anføres, at skatte-
ydere næppe kan selvangive efter principperne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 7, 2.
pkt., og § 27, stk. 4, 2. pkt., i 2016, da bestemmelserne ikke har virkning for dette ind-
komstår, medmindre Skatteministeriet kan bekræfte, at dette er muligt.
Det anføres videre, at skatteydere næppe heller kan anvende principperne for indkomst-
året 2017, hvis de opdager det i 2017, da bestemmelserne vedrører genoptagelse og ikke
skatteyders selvangivelse. Det ser ud til, at det forudsættes, at det først er efterfølgende, at
man opdager, at man har anvendt forkerte principper. Det kan lige så vel være, at fejlen
opdages i forbindelse med selvangivelsen for 2016 eller 2017.
Det foreslås, at dette kan løses på tilsvarende måde ved, at man tager hele reguleringen
med i selvangivelsen i det første år, man opdager, at der er anvendt forkerte principper i
år forud for indkomståret 2016 henholdsvis 2017. I modsat fald vil man i visse tilfælde
Side 7 af 8
 L 183 - 2016-17 - Endeligt svar på spørgsmål 11: Spm. om kommentar til henvendelsen af 20/4-17 fra Landbrug & Fødevarer og SEGES, til skatteministeren
1757170_0008.png
være motiveret til ikke at rette fejlen, for derefter at bede om genoptagelse, hvilket fore-
kommer uhensigtsmæssigt.
Kommentar
Efter lovforslaget træder loven i kraft den 1. juli 2017, og de nye bestemmelser i SFL § 26,
stk. 7, og § 27, stk. 4, finder anvendelse fra og med indkomståret 2017, selv om det tidlig-
ste indkomstår inden for genoptagelsesfristerne ikke er indkomståret 2017, men et tidli-
gere indkomstår.
Hvis skatteyderen først i forbindelse med selvangivelsen for indkomståret 2017 finder ud
af, at der f.eks. fejlagtigt er anvendt realisationsprincippet ved opgørelse af gevinst eller
tab på et værdipapir i de tidligere år, kan skatteyderen anmode om genoptagelse i henhold
til de gældende bestemmelser i SFL §§ 26 og 27. Der kan herefter ske ordinær genopta-
gelse for indkomstårene 2014, 2015 og 2016.
Skatteansættelsen for disse år skal ske i overensstemmelse med de nugældende bestem-
melser i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 og principperne for lagerbeskatning. Ge-
vinst og tab opgøres herved ud fra forskellen mellem det lagerbeskattede værdipapirs
handelsværdi primo og ultimo i de respektive år.
Hvis skatteyderen endnu ikke har selvangivet for indkomståret 2017, er det som anført
ikke et spørgsmål om genoptagelse for indkomståret 2017. For indkomståret 2017 vil
selvangivelse dermed skulle ske efter lagerprincippet, dvs. gevinst og tab vil skulle opgø-
res ud fra forskellen mellem det lagerbeskattede aktivs handelsværdi primo og ultimo
2017.
Det findes imidlertid ikke hensigtsmæssigt, at det, som anført i henvendelsen, kan betyde,
at der først skal selvangives fx efter lagerprincippet, hvorefter der skal anmodes om gen-
optagelse efter de nye regler. Der vil derfor blive stillet et ændringsforslag, så det for ind-
komståret 2017 sikres, at de foreslåede regler også finder anvendelse i tilfælde, hvor det
allerede i forbindelse med selvangivelsen for 2017 står klart, at opgørelsen også for tidli-
gere år ikke er foretaget korrekt.
Der er tale om en særlig problemstilling for indkomståret 2017. Hvis skatteyderen senere,
f.eks. i 2019, opdager, at der fejlagtigt har været anvendt realisationsprincippet på et vær-
dipapir, kan skatteyderen således anmode om genoptagelse af tidligere års skatteansættel-
ser, og i den forbindelse vil skatteansættelsen for indkomståret 2017 kunne ske efter de
nye regler, således at værdien primo 2017 ansættes til anskaffelsessummen med tillæg og
fradrag for tidligere års medregnede gevinster og tab. I det omfang der ikke er selvangivet
korrekt for indkomstårene 2018 og 2019, skal der ske ordinær genoptagelse for disse år,
jf. skatteforvaltningslovens § 26.
Der henvises endvidere til kommentarerne til henvendelsen fra Bech-Bruun (bilag 5, jf.
svar til spørgsmål 26).
Side 8 af 8