SAU, Alm.del - 2016-17 - Bilag 159: Reviderede grund- og nærhedsnotat, høringsskema samt høringssvar vedrørende Europa-Kommissionens forslag til Rådets direktiv om et fælles selskabsskattegrundlag, KOM (2016) 0685 af 25. oktober 2016 (CCTB)

Skatteudvalget 2016-17
SAU Alm.del Bilag 159
Offentligt

Skatteministeriet

Nicolai Eigtveds Gade 28

1402 København K

9. december 2016

EU-kommissionens direktivforslag til en

fælles selskabsskattegrundlag (CCTB) og et

fælles konsolideret selskabsskattegrundlag

(CCCTB) H351-16

Skatteministeriet har den 08. november 2016 fremsendt ovennævnte forslag til

FSR – danske revisorer med anmodning om bemærkninger.

FSR – danske revisorers Skatteudvalg har gennemgået de to direktivforslag og

har følgende kommentarer hertil:

FSR – danske

revisorer

Kronprinsessegade 8

DK - 1306 København K

Telefon +45 3393 9191

[email protected]

www.fsr.dk

CVR. 55 09 72 16

Danske Bank

Reg. 9541

Konto nr. 2500102295

Overordnede bemærkninger

Formålet med begge direktivforslag er at modvirke aggressiv skatteplanlægning

og samtidig lette erhvervslivets administrative byrder. FSR – danske revisorer

kan fuldt ud støtte begge disse formål.

Mere harmonisering vil således gøre det betydeligt nemmere og mindre

ressourcetungt for virksomheder, der opererer i flere lande, at være compliant.

Dermed vil virksomhederne i højere grad kunne koncentrere sig om deres

egentlige drift.

FSR kan derfor støtte grundideerne bag direktivforslagene.

Forslagene viser også, at det er politikerne, der sætter rammerne for de forhold,

som virksomhederne opererer under, også på skatteområdet. Det er derfor også

politikerne, der har teten ift. at sikre skatteregler, der er brugbare/holdbare, men

også regler som ikke giver incitament til konstruktioner uden reel økonomisk

begrundelse.

I forhold til formålet om at forhindre aggressiv skatteplanlægning er det vores

opfattelse, at de danske selskabsskatteregler allerede i dag fuldt ud er på højde

med de forslag, der nu fremlægges. Der ses således ikke at være nævneværdige

SAU, Alm.del - 2016-17 - Bilag 159: Reviderede grund- og nærhedsnotat, høringsskema samt høringssvar vedrørende Europa-Kommissionens forslag til Rådets direktiv om et fælles selskabsskattegrundlag, KOM (2016) 0685 af 25. oktober 2016 (CCTB)

grunde til at støtte forslagene ud fra dette synspunkt. Især har de danske CFC

skatteregler en effekt, der modvirker, at dansk baserede koncerner kan flytte

mobil indkomst til lavskattelande og FSR – danske revisorers erfaring er, at disse

regler er effektive.

I sagens natur vil en ensartet skattelovgivning, CCTB, indenfor EU lette de

administrative byrder for virksomhederne, idet selskaber der direkte eller

indirekte driver virksomhed i flere EU lande, får færre regler, at skal håndtere.

Det samme gør sig i udgangspunktet gældende for konsolideringen, CCCTB, hvor

fastlæggelse og dokumentation af interne afregningspriser ikke længere vil være

nødvendig ift. en fordeling af skattepligtig indkomst mellem EU-landene.

Heroverfor står imidlertid de udfordringer, som indførelsen af en helt ny

selskabsskattelovgivning på kort og mellemlang sigt giver anledning til. Mere end

100 års nationalt skabt skattepraksis vil gå tabt og en ny praksis skal dannes

fælles for 28 EU medlemslande. Det bør nøje overvejes om omkostninger og den

retsusikkerhed, der herved skabe, står mål med gevinsten.

Særligt i forhold til spørgsmålet om besparelsen i forhold til, at der ikke længere

er behov for fastsættelse af interne afregningspriser indenfor EU, kan der rejses

tvivl om, hvorvidt virksomhederne reelt opnår nogen administrativ lettelse. De

koncerner, som obligatorisk vil blive omfattet, er så store, at de som alt

overvejende hovedregel har samhandel med hele verden og ikke kun indenfor

EU. Derfor vil disse virksomheder fortsat skulle udarbejde en fuldstændig

dokumentation for fastsættelse af afregningspriser. Derved reduceres

besparelsen væsentligt.

Som det nærmere vil fremgå nedenfor indeholder CCTB forslaget en række

elementer, som klart vil være en fordel for danske selskaber. Omvendt er der

også en lang række elementer, som væsentligt skærper beskatningen af danske

virksomheder, samt elementer der vil ”genindføre” bestemmelser, som vi i

Danmark for længst har forladt på grund af deres kompleksitet. Dette bør give

anledning til overvejelser om, hvorvidt det er ønskværdigt at støtte CCTB

forslaget i dets nuværende form.

Side 2

Det bør også føre til betænkelighed, at der er en risiko for, at kun CCTB bliver

indført uden garanti for en efterfølgende indførelse af CCCTB. Hvis ikke

konsolideringsmuligheden opnås, er det et tilbageskridt i forhold til mulighederne

for udligning af underskud på tværs af landegrænser. I realiteten vil det være

ønskværdigt, at selve konsolideringsmuligheden blev indarbejdet i CCTB, således

at alene spørgsmålet om fordelingen af indkomsten i forhold til formlen til

afskaffelse af interne afregningspriser bliver indeholdt i CCCTB.

Det forekommer stærkt betænkeligt, at tvinge selskaber ind i CCTB uden

mulighed for konsolidering, hvis CCCTB efterfølgende ikke vedtages på grund af

de vanskelige nationale interesser, der knytter sig til den formel, der er foreslået

til fordeling af indkomst mellem landene.

Side 3

Bemærkninger til CCBT

Det er FSR – danske revisorers opfattelse, at selve udformningen af forslaget på

mange områder har karakter af ”rammelovgivning”, som kun vanskeligt lader sig

gennemføre som ensartet lovgivning i 28 lande. Det forekommer nærmest som

en umulig opgave at erstatte de gældende regler i eksempelvis kursgevinstloven

og ligningsloven med de helt overordnede artikler i det foreslåede direktiv. Se

eksempelvis den helt overordnede definition af afdækning i artikel 26,

sammenholdt med de danske regler i kursgevinstlovens § 30.

Yderligere ligger det i sagens natur, at et helt nyt selskabsskattesystem på

mange områder vil afvige fra de regler vi i dag har i den danske lovgivning om

beskatning af selskaber. Det eksisterende selskabsskattesystem hviler ikke

alene på selve lovgivningen, men også i høj grad på den fortolkning af

lovgivningen, der sker via Landsskatteretten og domstolene, samt på den

administrative praksis, som SKAT har anlagt. Ved indførelse af et nyt

selskabsskattesystem baseret på direktivforslaget vil denne praksis, der er

udviklet over mange år, på mange områder miste sin betydning, og der vil skulle

udvikles en ny praksis, baseret på direktivet og den konkrete implementering

heraf i dansk lovgivning. Dette vil være tilfældet på alle de mange områder, hvor

der indføres nye regler eller begreber baseret på direktivet. Eftersom det nye

beskatningssystem er direktivbaseret, må denne praksisudvikling i sidste ende

ske via EU domstolen. Tilsvarende må antages at være tilfældet i forhold til

lovfortolkningen og praksisudviklingen i de øvrige EU lande. Efter FSR – danske

revisorers opfattelse giver dette anledning til en række bekymringer vedrørende

de retssikkerhedsmæssige aspekter heri, herunder hvorledes EU domstolen i

praksis skal kunne løfte denne – formentlig betydelige – opgave. Det er

problematisk, hvis en af konsekvenserne af indførelse af et nyt

beskatningssystem bliver, at virksomhederne oplever at retsusikkerheden

forøges på grund af (i) manglende klarhed i de nye regler, (ii) deraf følgende

belastning af klagesystemet på grund af mange sager, og (iii) deraf følgende

lang sagsbehandlingstid i såvel de nationale klagesystemer som ved EU

domstolen.

Da direktivet har karakter af ”rammelovgivning” vil FSR – danske revisorer ikke

kommentere alle artiklerne, men alene fremhæve eksempler.

I artiklerne 9 og 33 er blandt andet indeholdt fradrags- og afskrivningsregler for

anlægsaktiver. Der foreslås således øgede fradrag for forsknings- og

udviklingsomkostninger. Imidlertid indeholder forslagene også væsentlige

skærpelser i forhold til de danske afskrivningsregler, især for så vidt angår

afskrivning på immaterielle aktiver. Udgangspunktet er således en afskrivning

over 15 år, hvor vi i dag efter danske regler afskriver over 7 år, og for udgifter til

køb af patenter og know how har mulighed for straksfradrag i anskaffelsesåret.

Tilsvarende har vi i Danmark mulighed for straksfradrag for udgifter til køb af

software, hvilket ikke ser ud til at være indeholdt i CCTB. I forhold til den digitale

samfundsudvikling og behovet for at konkurrere på viden og know how ser

forslaget ud til at være mere møntet på et gammeldags industrisamfund.

Yderligere sker der næsten en halvering af grænsebeløbet for straksafskrivning

på småaktiver, hvilket alt andet lige øger de administrative byrder for

virksomhederne. Derudover gøres afskrivninger til ”tvungne”, modsat de i dag

gældende valgfrie danske regler.

I relation til driftsomkostninger er det kun udgifter, ”der pådrages i

skattesubjektets direkte erhvervsinteresse”, og som den skattepligtige har

pådraget sig for at erhverve eller sikre indkomst, der kan fradrages i det fælles

selskabsskattegrundlag, jf. artikel 9. I hvilket omfang denne definition adskiller

sig fra det danske driftsomkostningsbegreb i statsskattelovens § 6 henstår i det

uvisse. I betragtning af, hvor mange sager og afgørelser, der gennem årene har

været og fortsat er om netop driftsomkostningsbegrebet øges klarheden

imidlertid næppe, når flere landes fortolkninger skal inddrages. I sidste instans

må det således være EU domstolen, der skal tage stilling, og det kan næppe

siges at være en administrativ lettelse for selskaberne.

I artikel 11 foreslås en ensartet behandling af omkostninger ved egenkapital

henholdsvis gældsfinansiering, hvorefter der kan beregnes et fradrag på tilført

egenkapital. Det er svært at se rationalet i, at der efter direktivet skal ske

Side 4

beskatning, når egenkapitalen mindskes, når dette skyldes driftsunderskud.

Selskabet vil i den situation i forvejen være ”spændt hårdt for”, og selskabets

situation forbedres ikke af, at der udløses ekstra beskatning. I relation til fradrag

for netto finansieringsomkostninger foreslås der i artikel 13 indført en

begrænsning i fradragsretten, således at kun udgifter op til 30 % af selskabets

EBITDA kan fradrages. Denne bestemmelse skal således afløse alle de gældende

danske værnsregler i selskabsskattelovens §§ 11, 11B og 11C. Om dette er

ønskværdigt er i høj grad et politisk spørgsmål, omend en forenkling af disse

urimeligt komplicerede regler efter vores opfattelse i høj grad er ønskværdigt.

Forslaget vil endvidere betyde, at der skal genindføres krav om 1 års ejerskab

som betingelse for, at datterselskabsaktier kan afhændes skattefrit og udbytte på

sådanne aktier kan modtages skattefrit, jf. artikel 8 litra c. Samtidig vil der blive

indført regler om beskatning af avance og udbytter fra aktier i lande, hvor

selskabsskatteprocenten er under 50 % af skatteprocenten i

moderselskabslandet. I stedet gives nedslag for skat betalt af datterselskabet, jf.

artikel 53. Sådanne regler har Danmark stort set forladt på grund af deres

kompleksitet og i stedet indført skattefrihed på koncernselskabsaktier

kombineret med CFC-regler.

Skattefriheden af avancer på porteføljeaktier – der blev indført af EU-retlige

årsager – skal bortfalde under et fælles EU-retligt selskabsskattegrundlag, jf.

artikel 7 og 8.

Efter forslaget gives adgang til, at moderselskaber kan modregne underskud, der

er opstået i direkte ejede koncernselskaber og faste driftssteder i andre EU-

lande, jf. artikel 42. Selv om underskuddet er udtryk for et permanent tab i

datterselskabet skal der ske genbeskatning seneste 5 år efter. Dette er en

skærpelse af de gældende regler, hvorefter permanente tab kan fradrages.

Efter CCTB-reglerne, jf. artikel 56 skal intern samhandel foregå til samme priser,

som mellem uafhængige parter. Det ser ud til, at definitionen af afhængige

parter udbredes til at omfatte ejerskab eller kontrol med blot 20 %, jf. artikel 56,

2. punkt. Dette forekommer helt uforståeligt set i forhold til generelt anvendte

definitioner af kontrol.

Helt generelt ser det ikke ud til, at forslaget forholder sig til om danske

selskabsskattepligtige kan opretholde den danske nationale sambeskatning eller

vælge international sambeskatning under CCTB. Måske det indirekte accepteres,

Side 5

jf. artikel 13, 2. punkt. Dette bør klarlægges. Det ser endvidere ud til, at de

danske regler om at kunne bortse fra underskud ved lempelsesberegning for

udenlandsk skat bortfalder, jf. artikel 55 om renter og royalties. Endvidere ser

CCTB-reglerne ud til at udelukke kulbrintebeskatning.

Efter artikel 70 skal direktivet være implementeret i dansk lovgivning senest den

31. december 2018. Dette forekommer at være en alt for kort tidshorisont, når

det tages i betragtning, at direktivet alene indeholder rammebestemmelser på en

række områder. Den nævnte tidshorisont vil ikke være tilstrækkelig til, at

reglerne kan implementeres ensartet i 28 lande.

Side 6

Bemærkninger til CCCTB

Forslaget til CCCBT direktivet har, ligesom forslaget til CCBT, jf. ovenfor,

karakter af rammelovgivning, som vil vanskeliggøre indførelse af ensartet

lovgivning i de 28 EU-lande.

Formålet med direktivet er at indføre en konsolideret selvangivelse på EU plan,

hvor over- og underskud udlignes, jf. artikel 7. Dette kræver i sagens natur en

række bestemmelser om ind- og udtræden og omstruktureringer, som alle i

”rammeform” er indeholdt i direktivforslaget. Det fremgår ikke om de danske

muligheder for international sambeskatning kan fortsætte. Selvangivelsen skal jf.

artikel 51 indgives til ”hovedskattemyndigheden”, som er skattemyndigheden i

det land, hvor ”hovedskattesubjektet” er hjemmehørende. Efter artikel 56, 4.

punkt kan skatteansættelsen ændres op til 6 år efter sidste frist for indgivelse af

selvangivelsen, hvilket altså giver en frist på 6 år og 9 måneder. Dette er en

væsentlig svækkelse af retssikkerheden for danske selskaber, hvor vi i dag har

en frist på godt 3 år. Den i Danmark gældende forlængede frist på 5 år i

tranferpricing sager burde netop ikke være gældende, når formålet med

direktivet er en enhedsselvangivelse.

Efter forslagets artikel 9 skal alle interne afregninger indenfor EU elimineres,

således at der ikke er behov for dokumentation af, at kontrollerede transaktioner

er foregået til samme priser, som vil gælde for uafhængige parter. Dette vil i

udgangspunktet være en væsentlig administrativ lempelse for de berørte

selskaber. Men for de store koncerner, der obligatorisk bliver omfattet af

direktivet, er den administrative lempelse næppe så stor, da de utvivlsomt har

samhandel med resten af verden og dermed alligevel skal udarbejde og

dokumentere deres prisfastsættelse i forhold til de enkelte EU enheders

samhandel med tredjelande.

Side 7

Som modstykke til, at alle EU interne transaktioner elimineres, skal den samlede

EU indkomst allokeres til de enkelte lande efter en formel fastsat i forslagets

kapitel VIII. Det er den herefter fordelte indkomst de enkelte lande herefter kan

beskatte med den nationale selskabsskattesats.

Formlen er en fordeling baseret på materielle anlægsaktiver, løn/antal ansatte og

omsætning. Værdien af immaterielle aktiver inddrages ikke. Som ligeledes anført

i forhold til CCTB afspejler formlen mere et gammeldags industrielt samfund ved

at udeholde de ofte væsentligste værdier i form af immaterielle aktiver.

Beregningsmetoden kan give anledning til at spekulere i flytning af opgaver til

lande med billig arbejdskraft og lav selskabsbeskatning.

Direktivforslaget giver endvidere anledning til en række spørgsmål og

overvejelser i forhold til den praktiske håndtering af ligning og kontrol, og i

forhold til grundlæggende principper om fx retssikkerhed og ligebehandling.

I relation til ligning og kontrol vil direktivet i praksis stille meget betydelige krav

til koordinering og samarbejde mellem skattemyndighederne i medlemslandene,

idet ligningen af en koncern vil skulle varetages af skattemyndighederne i den

medlemsstat, hvori moderselskabet er hjemmehørende. Da mange store

koncerner har aktiviteter i de fleste af medlemsstaterne, og da aktiviteterne

udenfor moderselskabets medlemsstat ofte er betydelige, vil en effektiv kontrol

og ligning af koncernen forudsætte koordinering mellem skattemyndighederne i

moderselskabets medlemsstat og skattemyndighederne i de øvrige

medlemsstater. Dette forekommer at være en betydelig logistisk og praktisk

opgave. Hertil kommer, at der i den enkelte ligningssag selvsagt skal sikres en

ensartet tilgang og regelfortolkning fra alle de deltagende myndigheders side,

således at den situation ikke opstår, at myndighederne i én medlemsstat fx er af

den opfattelse, at der ikke er fradrag for en given omkostning, mens

myndighederne i en anden medlemsstat er af den modsatte opfattelse for så vidt

angår den samme type omkostning i koncernens datterselskab i dette andet

land.

Med hensyn til retssikkerhed kan det overvejes, hvilken retskildemæssig

betydning domstolsafgørelser i andre lande vil have ved lovfortolkningen i

Danmark, idet selskabsskattesystemet under CCCTB ikke blot vil være baseret på

national lovgivning, der udspringer af samme EU direktiv, men vil være helt

integreret for så vidt angår ligning og allokering af skatteprovenu. Ud fra

lighedsbetragtninger vil det være uheldigt, hvis to EU-baserede koncerner (incl.

deres eventuelle danske datterselskaber), Koncern A og Koncern B, bliver

behandlet forskelligt, fx i et spørgsmål om fradrag for en given type

omkostninger, blot fordi Koncern A er hjemmehørende i en medlemsstat, hvor

skattemyndighederne er af den opfattelse, at der er fradrag for den pågældende

type omkostninger, mens Koncern B er hjemmehørende i en medlemsstat, hvor

skattemyndigheder er af den opfattelse, at der ikke er fradrag for den

pågældende type omkostninger.

Side 8

FSR – danske revisorer står gerne til rådighed for en uddybning af høringssvaret.

Med venlig hilsen

Bjarne Gimsing

Formand for skatteudvalget

Mette Bøgh Larsen

Skattechef