SAU, Alm.del - 2011-12 - Bilag 133: Lovudkast: Forslag til lov om ændring af selskabsskatteloven, kildeskatteloven, skattekontrolloven, skatteforvaltningsloven og forskellige andre love (Styrkelse af indsatsen mod nulskatteselskaber, beregning af indkomsten i et fast driftssted og åbenhed om selskabers skattebetalinger m.v.)

Lov om ændring af selskabsskatteloven, kildeskatteloven, skattekontrollo-ven, skatteforvaltningsloven og forskellige andre love(Styrkelse af indsatsen mod nulskatteselskaber, beregning af indkomsten i et fast drifts-sted og åbenhed om selskabers skattebetalinger m.v.)§1I lov påligningen af indkomstskat til staten (ligningsloven), jf. lovbekendtgørelse nr.1017 af 28. oktober 2011, som ændret bl.a. ved § 4 i lov nr. 462 af 12. juni 2009 og se-nest ved § 1 i lov nr. 1382 af 28. december 2011, foretages følgende ændringer:1.§ 15ophæves.2.I§ 16 A, stk. 3, nr. 1, litra b,og§ 16 B, stk. 2, nr. 2, litra b,ændres ”90/435/EØF” til:”2011/96/EU”.3.I§ 33, stk. 3,og to steder istk. 4,ændres ”90/434/EØF” til: ”2009/133/EF”.4.I§ 33 H, stk. 1,ændres ”§ 15” til: ”selskabsskattelovens § 12”.§2I lov om indkomstbeskatning af aktieselskaber m.v. (selskabsskatteloven), jf. lovbe-kendtgørelse nr. 1376 af 7. december 2010, som ændret bl.a. ved § 8 i lov nr. 254 af 30.marts 2011 og § 4 i lov nr. 624 af 14. juni 2011 og senest ved § 1 i lov nr. 1381 af 28.december 2011, foretages følgende ændringer:1.Fodnotentil lovens titel affattes således:”1) Loven indeholder bestemmelser, der gennemfører dele af Rådets direktiv2009/133/EF af 19. oktober 2009 om en fælles beskatningsordning ved fusion, spalt-ning, partiel spaltning, tilførsel af aktiver og ombytning af aktier vedrørende selskaber iforskellige medlemsstater og ved flytning af et SE’s eller SCE’s vedtægtsmæssige

-2-hjemsted mellem medlemsstater (EU-Tidende 2009 nr. L 310, side 34). Loven indehol-der bestemmelser, der gennemfører Rådets direktiv 2011/96/EU af 30. november 2011om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlems-stater (EU-Tidende 2011 nr. L 345, side 8). Loven indeholder bestemmelser, der gen-nemfører Rådets direktiv 2003/49/EF af 3. juni 2003 om en fælles ordning for beskat-ning af renter og royalties, der betales mellem associerede selskaber i forskellige med-lemsstater (EU-Tidende 2003 nr. L 157, s. 49), som ændret ved Rådets direktiv2004/66/EF af 26. april 2004 om tilpasning af bl.a. Rådets direktiv 2003/49/EF på om-rådet frie varebevægelser, fri udveksling a f tjenesteydelser, landbrug, transportpolitikog beskatning som følge af Den Tjekkiske Republiks, Estlands, Cyperns, Letlands, Li-tauens, Ungarns, Maltas, Polens, Sloveniens og Slovakiets tiltrædelse (EU-Tidende2004 nr. L 168, s. 35), ved Rådets direktiv 2004/76/EF af 29. april 2004 om ændring afdirektiv 2003/49/EF, for så vidt angår visse medlemsstaters mulighed for at anvendeovergangsperioder ved anvendelsen af en fælles ordning for beskatning af renter ogroyalties, der betales mellem associerede selskaber i forskellige medlemsstater (EU-Tidende 2004 nr. L 157, s. 106) og ved Rådets direktiv 2006/98/EF af 20. november2006 om tilpasning af visse direktiver vedrørende beskatning på grund af Bulgariens ogRumæniens tiltrædelse (EU-Tidende 2006 nr. L 363, s. 129).2.I§ 2, stk. 1, litra a, 1. pkt.,ændres ”stk. 5” til: ”stk. 6”.3.I§ 2, stk. 1, litra c, 3.og4. pkt.,ændres ”90/435/EØF” til: ”2011/96/EU”, og i5. pkt.,ændres ”artikel 2, stk. 1, litra a, i direktiv 90/435/EØF” til: ”artikel 2, litra a, nr. i, i di-rektiv 2011/96/EU”.4.I§ 2indsættes efter stk. 1 som nyt stykke:”Stk. 2.Indkomst i et fast driftssted her i landet opgøres som den indkomst, som drifts-stedet kunne have opnået, herunder ved dets interne transaktioner med andre dele af detforetagende, som driftsstedet er en del af, hvis det havde været et særskilt og uafhængigtforetagende, der var beskæftiget med samme eller lignende virksomhed under sammeeller lignende vilkår, under hensyn til de funktioner, der udføres, de aktiver, der anven-des, og de risici, der påtages af det pågældende foretagende gennem driftsstedet. Hvisder er indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med den fremmede stat, Færøerneeller Grønland, hvor det pågældende foretagende er hjemmehørende, og denne overens-komsts artikel om fortjeneste ved erhvervsvirksomhed ikke er formuleret i overens-stemmelse med 1. pkt., opgøres indkomsten i driftsstedet dog i overensstemmelse medden pågældende artikel.”Stk. 2-6 bliver herefter stk. 3-7.5.I§ 2, stk. 2,der bliver stk. 3, ændres ”litra a), b) og f)” til: ”litra b og f”.

6.I§ 2, stk. 4og6,der bliver stk. 5 og 7, ændres ”stk. 1-3” til: ”stk. 1-4”.7.I§ 2 A, stk. 5, § 2 C, stk. 5, § 3 A, stk. 6,og§ 11 B, stk. 5,ændres ”ligningslovens §15” til: ”§ 12”.8.I§ 8indsættes efter stk. 5 som nyt stykke:”Stk. 6.Indkomst i et fast driftssted i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønlandopgøres som den fortjeneste, som driftsstedet kunne have opnået, herunder ved detsinterne transaktioner med andre dele af det foretagende, som driftsstedet er en del af,hvis det havde været et særskilt og uafhængigt foretagende, der var beskæftiget medsamme eller lignende virksomhed under samme eller lignende vilkår, under hensyn tilde funktioner, der udføres, de aktiver, der anvendes, og de risici, der påtages af det på-gældende foretagende gennem driftsstedet. Hvis der er indgået en dobbeltbeskatnings-overenskomst med den fremmede stat, Færøerne eller Grønland, hvor det faste driftssteder beliggende, og denne overenskomsts artikel om fortjeneste ved erhvervsvirksomhedikke er formuleret i overensstemmelse med 1. pkt., opgøres indkomsten i driftsstedetdog i overensstemmelse med den pågældende artikel.”Stk. 6 og 7 bliver herefter stk. 7 og 8.9.Efter § 11 C indsættes:”§ 12.Hvis den skattepligtige indkomst udviser underskud, kan dette underskud fradra-ges ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår efter reg-lerne i stk. 2 og 3.Stk. 2.Underskud fra tidligere indkomstår kan fradrages fuldt ud i den del af årets skat-tepligtige indkomst, der ikke overstiger et grundbeløb på 1 mio. kr. (i 2010-niveau). Etherefter resterende underskud kan fradrages i 60 pct. af den del af årets skattepligtigeindkomst, der overstiger grundbeløbet. Grundbeløbet i 1. pkt. reguleres efter person-skattelovens § 20.Stk. 3.Underskud kan kun fremføres til fradrag i et senere indkomstår, i det omfang detikke efter reglerne i stk. 2 kan rummes i tidligere års indkomst.§ 12 A.Opnår et selskab m.v. i et indkomstår en tvangsakkord, nedsættes uudnyttedefremførselsberettigede underskud og dernæst uudnyttede fradragsberettigede tab, derkan fremføres efter reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 9, stk. 4, og § 43, stk. 3,kursgevinstlovens § 31, stk. 3, og § 31 A, stk. 3, og ejendomsavancebeskatningslovens§ 6, stk. 3, fra det pågældende og tidligere indkomstår med det beløb, hvormed gældener nedsat, jf. dog stk. 2. Nedsættelsen sker med virkning for det indkomstår, hvoritvangsakkorden stadfæstes, og for senere indkomstår.Stk. 2.Nedsættelsesbeløbet efter stk. 1 reduceres:

-4-1) Med den del af nedsættelsesbeløbet, som er skattepligtigt for debitorselskabet.2) Med den del af debitorselskabets indkomst, der hidrører fra selskabets frigørelse forgældsforpligtelser, der udgør skattefrit udbytte efter § 13, stk. 1, nr. 2, eller skattefrittilskud efter § 31 D.3) I det omfang debitorselskabet efter reglerne i kursgevinstlovens §§ 8 og 24 A ikkeskal medregne gevinsten på gælden ved indkomstopgørelsen.Stk. 3.En hel eller delvis konvertering af gælden til aktier eller konvertible obligationersidestilles med en gældsnedsættelse. I disse tilfælde nedsættes underskuddet med detbeløb, hvormed den konverterede fordrings pålydende overstiger den konverterede for-drings kursværdi på tidspunktet for konverteringen.§ 12 B.§ 12 A finder tilsvarende anvendelse på aftaler om en samlet ordning mellem etdebitorselskab og dets kreditorer om bortfald eller nedsættelse af selskabets gæld (frivil-lig akkord).§ 12 C.§ 12 A finder tilsvarende anvendelse, i det omfang nedbringelse eller indfrielseaf en fordring sker i forbindelse med et tilskud efter § 31 D eller et kapitalindskud tildebitorselskabet eller til et selskab m.v., hvori debitorselskabet ejer mere end 10 pct. afaktie- eller anpartskapitalen, når kapitalindskuddet direkte eller indirekte foretages:1) Af kreditor for fordringen eller kreditors ægtefælle.2) Af et selskab, hvori kreditor eller kreditors ægtefælle direkte eller indirekte ejer mereend 50 pct. af aktie- eller anpartskapitalen eller direkte eller indirekte råder over mereend 50 pct. af stemmerne.3) Af en person, som alene eller sammen med sin ægtefælle direkte eller indirekte ejermere end 50 pct. af aktie- eller anpartskapitalen i kreditorselskabet eller råder over mereend 50 pct. af stemmerne.4) Af et selskab, der er koncernforbundet med kreditorselskabet, jf. kursgevinstlovens §4, stk. 2.5) Af en kautionist for fordringen samt af personer og selskaber m.v., der har den i nr.1-4 nævnte tilknytning til kautionisten.6) Af en tidligere kreditor eller kautionist for fordringen samt af personer og selskaber,der har den i nr. 1-4 nævnte tilknytning til den tidligere kreditor eller kautionist. Det erdog en betingelse, at fordringens eller kautionsforpligtelsens overdragelse må anses forat være sket i forbindelse med kapitalindskuddet.Stk. 2.Stk. 1 finder kun anvendelse, hvis nedbringelsen eller indfrielsen svarer til ensamlet ordning mellem debitorselskabet og dets kreditorer. Hvis kapitalindskuddet skeri forbindelse med erhvervelse af aktier eller konvertible obligationer i debitorselskabet,finder § 12 A, stk. 3, tilsvarende anvendelse.Stk. 3.Ved opgørelse af nedsættelsesbeløbet bortses fra det foretagne tilskud eller kapi-talindskud.

-5-Stk. 4.Nedsættelsesbeløbet efter stk. 3 reduceres:1) Med den del af nedsættelsesbeløbet, som er skattepligtigt for debitorselskabet.2) I det omfang debitorselskabet efter reglerne i kursgevinstlovens § 8 på tidspunktet fornedbringelsen eller indfrielsen af fordringen eller den regresfordring, kautionisten villehave opnået ved en eventuel kautionsbetaling, ikke skulle medregne en eventuel gevinstpå fordringen eller regresfordringen ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.Stk. 5.Det beløb, som nedsættelsesbeløbet skal reduceres med efter stk. 4, nr. 2, opgøressom forskellen mellem på den ene side kreditors anskaffelsessum for den pågældendefordring eller den anskaffelsessum for regresfordringen, kautionisten ville have efter eneventuel kautionsbetaling vedrørende den pågældende fordring, og på den anden sidefordringens kursværdi på indfrielsestidspunktet, idet der bortses fra det foretagne kapi-talindskud.§ 12 D.Hvis mere end 50 pct. af aktiekapitalen i et selskab eller andelene i en foreningomfattet af § 1, stk. 1, nr. 1, 2 eller 4, eller § 2 stk. 1, litra a, eller et tilsvarende selskabm.v. omfattet af § 2 A, stk. 1, ved indkomstårets udløb ejes af andre aktionærer ellerdeltagere end ved begyndelsen af et tidligere indkomstår, hvori den skattepligtige ind-komst udviste underskud, kan underskuddet ikke nedbringe den skattepligtige indkomsttil et beløb mindre end selskabets positive nettokapitalindtægter, jf. stk. 3, med tillæg afindkomst fra udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe. Tilsvarendegælder, hvis andre aktionærer eller deltagere ved indkomstårets udløb end ved begyn-delsen af underskudsåret råder over mere end 50 pct. af den samlede stemmeværdi.Stk. 2.Ved ændring af ejerkredsen som nævnt i stk. 1, 1. pkt., eller ændring af stemme-værdien som nævnt i stk. 1, 2. pkt., kan underskuddet endvidere ikke nedbringe denskattepligtige indkomst, hvis selskabet eller foreningen på tidspunktet for ændring iejerforhold til kapitalandele eller andele eller for ændring af råden over stemmeværdieni det væsentlige er uden økonomisk risiko ved erhvervsmæssig aktivitet eller ved er-hvervsmæssig aktivitet i et eller flere datterselskaber, hvori selskabet ejer mindst 25 pct.af aktiekapitalen. 1. pkt. finder dog ikke anvendelse, hvis selskabet eller foreningen frastiftelsen og indtil tidspunktet for ændring i ejerforhold til kapitalandele eller andeleeller for ændring af råden over stemmeværdien ikke har drevet erhvervsmæssig virk-somhed.Stk. 3.Nettokapitalindtægterne opgøres som summen af1) renteindtægter og renteudgifter samt fradrag efter ligningslovens § 6,2) skattepligtige gevinster og fradragsberettigede tab efter kursgevinstloven,3) udbytte efter ligningslovens § 16 A,4) skattepligtige gevinster eller fradragsberettigede tab ved afståelse af aktier efter ak-tieavancebeskatningsloven og ligningslovens § 16 B og5) de i ligningslovens § 8, stk. 3, omhandlede provisioner m.v.Stk. 4.Stk. 1-3 finder ikke anvendelse

-6-1) på selskaber, hvis aktier er optaget til handel på et reguleret marked, eller2) hvis den i stk. 1 nævnte ændring i selskabets ejerkreds skyldes overdragelse af kapi-talandele m.v. til personer, som er nævnt i boafgiftslovens § 1, stk. 2, litra a-f, en ægte-fælle, forældres afkom eller stedforældre.Stk. 5.Hvis et selskab eller en forening omfattet af § 1, stk. 1, nr. 1, 2 eller 4, eller § 2stk. 1, litra a, eller et tilsvarende selskab m.v. omfattet af § 2 A, stk. 1, ejer 25 pct. ellerderover (moderselskabet eller moderforeningen) af aktiekapitalen i et andet selskab(datterselskabet) eller af andele i en anden forening (datterforening), anses ikke moder-selskabet eller moderforeningen, men aktionærerne i moderselskabet eller deltagerne imoderforeningen ved anvendelsen af stk. 1 og 2 for at eje aktierne i datterselskabet ellerandelene i datterforeningen efter deres forholdsmæssige andel af moderselskabets aktie-kapital eller af moderforeningens andel.Stk. 6.Stk. 5 gælder ikke for moderselskaber, hvis aktier er optaget til handel på et regu-leret marked. Et moderselskab, hvis aktier er blevet optaget til handel på et reguleretmarked mellem begyndelsen af underskudsåret og afslutningen af det indkomstår, hvoriunderskuddet ønskes fradraget, kan dog med fremtidig virkning vælge at anvende reg-lerne i stk. 5, hvis aktierne i moderselskabet er noteret på navn. Hvis aktierne i et mo-derselskab i samme periode som nævnt i 2. pkt. ophører med at være optaget til handelpå et reguleret marked, anses dette ikke for et ejerskifte ved anvendelse af stk. 1 og 2.Ved en aktieombytning, hvor et selskabs ejerkreds efter 1. pkt. skifter fra aktionærerne iet selskab, hvis aktier ikke er optaget til handel på et reguleret marked, til et selskab,hvis aktier er optaget til handel på et reguleret marked, kan sidstnævnte selskab medfremtidig virkning vælge at anvende reglerne i stk. 5, hvis aktierne er noteret på navn.Stk. 5 finder tilsvarende anvendelse for moderselskaber, hvis aktier ikke er optaget tilhandel på et reguleret marked, og moderforeninger, der har hjemsted i en stat, med hvil-ken Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst, Grønland eller Færøerneeller i et land inden for Den Europæiske Union. Det gælder dog kun, hvis ejerandele idatterselskabet mellem begyndelsen af underskudsåret og afslutningen af det indkomst-år, hvori underskuddet ønskes fradraget, er overdraget til enten moderselskabet efter 5.pkt. eller et andet datterselskab, hvori moderselskabet i den nævnte periode ejer mindst25 pct. af ejerandele. 5. og 6. pkt. finder tilsvarende anvendelse for foreninger. Hvis etmoderselskab eller en moderforening mellem begyndelsen af underskudsåret og afslut-ningen af det indkomstår, hvori underskuddet ønskes fradraget, har nedbragt sin ejeran-del til mindre end 25 pct. eller forhøjet sin ejerandel til 25 pct. eller derover, anvendesreglerne i stk. 5 ved afgørelsen af, om der er sket ejerskifte efter stk. 1 og 2.Stk. 7.Begrænsningen i stk. 1, 1. pkt., hvorefter underskuddet ikke kan nedbringe denskattepligtige indkomst til et beløb mindre end selskabets positive nettokapitalindtægter,gælder ikke for underskud hidrørende fra indkomstår, hvori selskabet i hele indkomst-året drev virksomhed som pengeinstitut, forsikringsselskab, investeringsforening ellerrealkreditinstitut eller i øvrigt udøvede næring ved køb og salg af fordringer eller drev

-7-næringsvirksomhed ved finansiering.”10.I§ 13, stk. 1, nr. 2, 3.og4. pkt., § 31 D, stk. 1,og§ 32, stk. 2,ændres ”90/435/EØF”til: ”2011/96/EU”.11.§ 31, stk. 2, 3.–8. pkt.,ophæves, og i stedet indsættes:”Før sambeskatningsindkomsten opgøres, modregner hvert overskudsgivende selskabførst den del af egne underskud fra indkomstperioder inden sambeskatningen, der kanrummes i indkomstårets positive indkomst. Et selskabs underskud fra indkomstperioderinden sambeskatningen kan kun modregnes i selskabets eget overskud. Herefter mod-regner hvert overskudsgivende selskab den del af egne underskud fra tidligere ind-komstperioder under sambeskatningen, der kan rummes i indkomstårets resterende posi-tive indkomst. Hvis der herefter både er selskaber med positiv indkomst og selskabermed negativ indkomst i sambeskatningen, fordeles den del af indkomstårets underskud,der kan rummes i andre selskabers positive indkomst, forholdsmæssigt mellem de sel-skaber, der har positiv indkomst. Hvis der herefter fortsat er selskaber med positiv ind-komst, modregnes forholdsmæssigt den del af andre selskabers resterende underskud fratidligere indkomstperioder under sambeskatningen, der kan rummes i indkomståretspositive indkomst. Er der fortsat selskaber med resterende underskud i indkomståreteller resterende underskud fra tidligere indkomstperioder, fremføres disse til modreg-ning i efterfølgende indkomstår efter reglerne herom. Et selskab, der modregner under-skud fra tidligere indkomstperioder, skal modregne de ældste underskud først. Et sel-skabs underskud fra tidligere indkomstår kan kun modregnes i overskud i et andet sel-skab, hvis underskuddet er opstået i et indkomstår, hvor det selskab, der har ydet under-skuddet, har været sambeskattet med det andet selskab, og sambeskatningen ikke efter-følgende har været afbrudt.”12.I§ 31indsættes efter stk. 2 som nye stykker:”Stk. 3.§ 12, stk. 2, gælder samlet for de sambeskattede selskaber. § 12, stk. 2, anven-des kun, hvis summen af de sambeskattede selskabers indkomst i indkomståret er posi-tiv. Den samlede begrænsning efter § 12, stk. 2, fordeles forholdsmæssigt mellem desambeskattede selskabers fremførselsberettigede underskud, jf. stk. 2, 3., 5. og 7. pkt.,således at modregning af hvert underskud kun kan ske med den andel af underskuddet,der svarer til forholdet mellem den del af de samlede underskud, der efter § 12, stk. 2,kan fradrages i indkomståret, og de samlede underskud, der ville kunne fradrages i ind-komståret, hvis § 12, stk. 2, ikke fandt anvendelse.Stk. 4.Det modtagende selskab i en skattefri omstrukturering efter fusionsskattelovenkan ikke modregne andre sambeskattede selskabers og faste driftssteders underskud fraindkomstår før omstruktureringen. 1. pkt. gælder ikke, hvis det indskydende selskab iomstruktureringen indgik i sambeskatning med det modtagende selskab i det eller de

-8-indkomstår, hvori underskuddet opstod og det indskydende selskab ikke direkte ellerindirekte har deltaget i en skattefri omstrukturering med et ikke sambeskattet selskab ieller efter underskudsåret.”Stk. 3-7 bliver herefter stk. 5-9.13.§ 31, stk. 4, 10.og11. pkt.,der bliver stk. 6, 10. og 11. pkt., ophæves, og i stedetindsættes:”De sambeskattede selskaber hæfter solidarisk for indkomstskat, acontoskat, restskatsamt tillæg og renter vedrørende indkomståret. Udtræder et selskab af sambeskatningen,hæfter det udtrædende selskab fra tidspunktet for udtrædelsen dog kun for den del afindkomstskatten, acontoskatten og restskatten samt tillæg og renter, der vedrører den delaf indkomsten, som fordeles til selskabet. 11. pkt. finder ikke anvendelse, hvis selskabetigen indtræder i sambeskatningen.”14.I§ 31, stk. 7,der bliver § 31, stk. 9, ændres ”ligningslovens § 15” til: ”§ 12”.15.§ 31 A, stk. 4, 3.og4. pkt.,ophæves, og i stedet indsættes:”Udpegningen sker efter samme kriterier som i § 31, stk. 6. Administrationsselskabet ogde eventuelle øvrige selskaber omfattet af § 31 hæfter sammen med det ultimative mo-derselskab solidarisk for indkomstskat, acontoskat, restskat samt tillæg og renter vedrø-rende indkomståret samt administrationsselskabets eventuelle genbeskatningsforpligtel-se. § 31, stk. 6, 11. og 12. pkt., finder tilsvarende anvendelse.”§3I lov om den skattemæssige behandling af gevinst og tab ved afståelse af aktier m.v.(aktieavancebeskatningsloven), jf. lovbekendtgørelse nr. 796 af 20. juni 2011, som æn-dret ved § 1 i lov nr. 624 af 14. juni 2011, § 1 i lov nr. 1380 af 28. december 2011 og §3 i lov nr. 1382 af 28. december 2011, foretages følgende ændringer:1.Fodnotentil lovens titel affattes således:”1) Loven indeholder bestemmelser, der gennemfører dele af Rådets direktiv2009/133/EF af 19. oktober 2009 om en fælles beskatningsordning ved fusion, spalt-ning, partiel spaltning, tilførsel af aktiver og ombytning af aktier vedrørende selskaber iforskellige medlemsstater og ved flytning af et SE’s eller SCE’s vedtægtsmæssigehjemsted mellem medlemsstater (EU-Tidende 2009 nr. L 310, side 34).”2.I§ 4 A, stk. 2ogstk. 3, nr. 3,ændres ”90/435/EØF” til: ”2011/96/EU”.3.I§ 36, stk. 1,ændres ”90/434/EØF” til: ”2009/133/EF”.

§4I lov om fusion, spaltning og tilførsel af aktiver m.v. (fusionsskatteloven), jf. lovbe-kendtgørelse nr. 1260 af 3. november 2010, som ændret ved § 17 i lov nr. 516 af 12.juni 2009 og § 4 i lov nr. 254 af 30. marts 2011, foretages følgende ændringer:1.Fodnotentil lovens titel affattes således:”1) Loven indeholder bestemmelser, der gennemfører dele af Rådets direktiv2009/133/EF af 19. oktober 2009 om en fælles beskatningsordning ved fusion, spalt-ning, partiel spaltning, tilførsel af aktiver og ombytning af aktier vedrørende selskaber iforskellige medlemsstater og ved flytning af et SE’s eller SCE’s vedtægtsmæssigehjemsted mellem medlemsstater (EU-Tidende 2009 nr. L 310, side 34).”2.I§ 8, stk. 6, 1. pkt., § 14 a, stk. 2, § 14 d, stk. 4, § 14 f, stk. 2, § 14 g, stk. 2, § 14 h,stk. 2, § 14 i, stk. 2, § 14 j, stk. 2, § 14 k, stk. 2og§ 14 l, stk. 2,ændres ”ligningslovens§ 15” til: ”selskabsskattelovens § 12”.3.I§ 8, stk. 6,indsættes efter 2. pkt.:”2. pkt. gælder ikke, hvis det modtagende selskab eller faste driftssted ved en skattefriomstrukturering direkte eller indirekte er blevet tilført aktiver eller passiver fra selska-ber, som ikke var en del af sambeskatningskredsen på det tidspunkt, da underskuddetopstod.”4.I§ 8, stk. 7,ændres ”ligningslovens § 15, stk. 12” til: ”selskabsskattelovens § 12 D,stk. 7”.5.I§ 15, stk. 2og3, § 15 a, stk. 1,og15 c, stk. 1,ændres ”90/434/EØF” til:”2009/133/EF”.6.I§ 15, stk. 4,ændres ”90/434/EØF” til: ”2009/133/EF”, og ”90/435/EØF” ændres til:”2011/96/EU”.

- 10 -1.§ 2, stk. 1, nr. 4, 7. pkt.,affattes således:”For så vidt angår aktier, omfatter skattepligten gevinst, tab og udbytte på aktier, nårafkastet vedrører det faste driftssted, herunder gevinst, tab og udbytte af aktier, der ind-går i driftsstedets anlægskapital.”2.I§ 2indsættes efter stk. 2 som nyt stykke:”Stk. 3.Indkomst i et fast driftssted her i landet opgøres som den indkomst, som drifts-stedet kunne have opnået, herunder ved dets interne transaktioner med andre dele af detforetagende, som driftsstedet er en del af, hvis det havde været et særskilt og uafhængigtforetagende, der var beskæftiget med samme eller lignende virksomhed under sammeeller lignende vilkår, under hensyn til de funktioner, der udføres, de aktiver, der anven-des, og de risici, der påtages af det pågældende foretagende gennem driftsstedet. Hvisder er indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med den fremmede stat, Færøerneeller Grønland, hvor det pågældende foretagende er hjemmehørende, og denne overens-komsts artikel om fortjeneste ved erhvervsvirksomhed ikke er formuleret i overens-stemmelse med 1. pkt., opgøres indkomsten i driftsstedet dog i overensstemmelse medden pågældende artikel.”Stk. 3-7 bliver herefter stk. 4-8.3.I§ 2, stk. 3,der bliver stk. 4, ændres ”nr. 1, 2, 4, 5, 7 og 9-29” til: ”nr. 1, 2, 5, 7 og 9-29”.4.Efter § 24 B indsættes:”§ 25.Indkomst i et fast driftssted i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland op-gøres som den indkomst, som driftsstedet kunne have opnået, herunder ved dets internetransaktioner med det foretagende, som driftsstedet er en del af, hvis det havde været etsærskilt og uafhængigt foretagende, der var beskæftiget med samme eller lignende virk-somhed under samme eller lignende vilkår, under hensyn til de funktioner, der udføres,de aktiver, der anvendes, og de risici, der påtages af personen eller dødsboet gennem detfaste driftssted. Hvis der er indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med den frem-mede stat, Færøerne eller Grønland, hvor driftsstedet er beliggende, og denne overens-komsts artikel om fortjeneste ved erhvervsvirksomhed ikke er formuleret i overens-stemmelse med 1. pkt., opgøres indkomsten i driftsstedet dog i overensstemmelse medden pågældende artikel.”5.I§ 69indsættes somstk. 3:”Stk. 3.Selskaber m.v., der på indeholdelsestidspunktet er sambeskattede, jf. selskabs-skattelovens § 31, med det selskab m.v., der over for det offentlige er forpligtiget tilbetaling efter reglerne i stk. 1 eller 2, hæfter solidarisk med dette selskab for udbytte-skat, royaltyskat og renteskat, samt tillæg og renter. Udtræder et selskab af sambeskat-

- 11 -ningen, hæfter selskabet ikke efter 1. pkt. fra tidspunktet for udtrædelsen. 2. pkt. finderikke anvendelse, hvis selskabet igen indtræder i sambeskatningen.”6.I§ 74, stk. 1, nr. 1,indsættes efter ”royaltyskat,”: ”renteskat”.§6I konkursskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1242 af 27. oktober 2010, foretagesfølgende ændringer:1.I§ 4, stk. 2,ændres ”ligningslovens § 15” til: ”selskabsskattelovens § 12”.2.§ 4, stk. 3,affattes således:”Stk.3.Selskaber, der er sambeskattede, jf. selskabsskattelovens § 31, i indkomståretforud for det indkomstår, hvori konkursdekretet afsiges, hæfter solidarisk for skatter afet af selskabernes konkursindkomst. Hvis selskaber er undergivet international sambe-skatning, jf. selskabsskattelovens § 31 A, i indkomståret forud for det indkomstår, hvorkonkursdekret afsiges, hæfter det ultimative moderselskab solidarisk med selskaberomfattet af hæftelsen efter 1. pkt., når skatterne inden dekretet ville have været omfattetaf hæftelsen i selskabsskattelovens § 31 A, stk. 4.”§7I lov om beskatning af indkomst i forbindelse med kulbrinteindvinding i Danmark(kulbrinteskatteloven), jf. lovbekendtgørelse nr. 971 af 20. september 2011, foretagesfølgende ændring:1.§ 25, stk. 4,ophæves.§8I skattekontrolloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 819 af 27. juni 2011, som ændret se-nest ved § 10 i lov nr. 1382 af 28. december 2011, foretages følgende ændringer:1.I§ 3 Bindsættes efter stk. 7 som nyt stykke:”Stk. 8.Told- og skatteforvaltningen kan pålægge virksomheder omfattet af stk. 1 eller6 at indsende en erklæring som nævnt i revisorlovens § 1, stk. 2, om dokumentationensom nævnt ovenfor i stk. 5, 2. pkt. Det er en betingelse for erklæringspålægget, at virk-somheden har haft kontrollerede transaktioner med fysiske eller juridiske personer ilande uden for EU og EØS, med hvem Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskat-

- 12 -ningsoverenskomst, eller at virksomheden ifølge virksomhedens årsrapporter har haftgennemsnitligt driftsmæssigt underskud i 4 år forud for det år, hvori erklæringspålæggetgives, målt som resultat af primær drift før finansiering, ekstraordinære poster og skat.Dog anvendes for pengeinstitutter resultat før skat som driftsresultatmål, og for forsik-ringsvirksomheder anvendes forsikringsteknisk resultat. Det er endvidere en betingelse,at det for kontrollen af virksomhedens skattemæssige forhold er hensigtsmæssigt ogrelevant for told- og skatteforvaltningen at indhente erklæringen. Fristen for indsendelseaf erklæringen er mindst 90 dage regnet fra pålæggets datering. Pålægget kan tidligstgives 7 dage efter modtagelsen af dokumentationen efter stk. 5, 2. pkt. Told- og skatte-forvaltningens afgørelse om indhentelse af en revisorerklæring kan ikke påklages tilanden administrativ myndighed. Dog kan afgørelsen påklages til Landsskatteretten, hvistold- og skatteforvaltningen henlægger sagen uden at gennemføre en ændring af virk-somhedens selvangivne indkomst. Klagefristen er i det tilfælde 3 måneder regnet fraforvaltningens underretning til virksomheden om henlæggelsen. Endvidere kan afgørel-sen prøves i forbindelse med en klage over en ændring af virksomhedens selvangivneindkomst. Ved klage efter denne bestemmelses 8. og 10. pkt. finder skatteforvaltnings-lovens §§ 42-46 tilsvarende anvendelse. Told- og skatteforvaltningen kan fastsættenærmere regler om erklæringens indhold og afgivelse samt fristen for indsendelse aferklæringen.”Stk. 8 bliver herefter stk. 9.2.I§ 3 B, stk. 8,der bliver stk. 9, indsættes efter ”6”: ”eller indsendt erklæring efter stk.8”.3.I§ 14indsættes somstk. 5og6:”Stk. 5.Ved udmåling af bødestraf i henhold til stk. 2 og 3 skal der tages hensyn til an-tal ansatte eller antal indberetninger.Stk. 6.Ved udmåling af bødestraf i henhold til stk. 1 og 4 skal der tages hensyn til denøkonomiske fordel af overtrædelsen og virksomhedens omsætning eller antal af ansatte.Det skal anses for en skærpende omstændighed, at overtrædelsen er begået som led i ensystematisk overtrædelse af skattelovgivningen.”4.I§ 17, stk. 3,indsættes efter ”6”: ”eller indhente en revisorerklæring efter § 3 B, stk.8”.5.I§ 17indsættes somstk. 4:”Stk. 4.Ved udmåling af bødestraf i henhold til stk. 1-3 skal der tages hensyn til denøkonomiske fordel af overtrædelsen og virksomhedens omsætning eller antal af ansatte.Det skal anses for en skærpende omstændighed, at overtrædelsen er begået som led i ensystematisk overtrædelse af skattelovgivningen.”

§9I skatteforvaltningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 175 af 23. februar 2011, foretagesfølgende ændringer:1.I§ 17indsættes somstk. 2-4:”Stk. 2.Uanset bestemmelsen i stk. 1 kan told- og skatteforvaltningen offentliggørefølgende oplysninger om skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, § 2, stk. 1,litra a og b, og fondsbeskatningslovens § 1, medmindre de pågældende er fritaget forselvangivelsespligt efter skattekontrollovens § 2, stk. 1, nr. 4 eller 5, eller fondsbeskat-ningsloven § 15, stk. 2 eller 3:1) Den skattepligtige indkomst efter fradrag af underskud fra tidligere indkomstår.2) Årets anvendte underskud fra tidligere indkomstår.3) Den beregnede skat for indkomståret.4) Hvilken skattepligtsbestemmelse i selskabsskatteloven eller fondsbeskatningslovenselskabet m.v. er omfattet af, og om selskabet m.v. beskattes efter tonnageskatteloven.Stk. 3.For selskaber m.v. omfattet af kulbrinteskatteloven omfatter stk. 2, nr. 1-3, til-lige oplysninger vedrørende selskabets kulbrinteindkomst m.v.Stk. 4.Indgår selskabet m.v. i en sambeskatning, kan oplysningerne efter stk. 2, nr. 1-3, offentliggøres samlet for de sambeskattede selskaber m.v. med angivelse af, hvilkeselskaber m.v. der indgår i sambeskatningen.”2.I§ 19, stk. 5,indsættes somnr. 7:”7) Afgørelser om revisorerklæringspålæg efter skattekontrollovens § 3 B, stk. 8.”3.I§ 42 bindsættes somnr. 4:”4) Klager over revisorerklæringspålæg efter skattekontrollovens § 3 B, stk. 8.”4.§ 54, stk. 1, nr. 4,affattes således:”4) Udgifter til sagkyndige erklæringer og andet bevismateriale, i det omfang der ikkeer tale om dokumentation for kontrollerede transaktioner eller revisorerklæringer efterskattekontrollovens § 3 B.”

- 14 -fra og med indkomståret 2013.Stk. 3.§ 2, nr. 2, 4-6 og 8, og § 5, nr. 1-4, har virkning fra og med indkomståret 2013.Den skattepligtige kan dog vælge, at reglerne i § 2, nr. 2, 4-6 og 8, og § 5, nr. 1-4, ogsåskal have virkning for indkomståret 2012.Stk. 4.§ 2, nr. 13 og 15, har virkning for indkomstår, der påbegyndes den [fremsættel-sesdato] eller senere. Indgiver et selskab ansøgning om omlægning af indkomstår den[fremsættelsesdato] eller senere, således at indkomståret [2012] begynder før den [frem-sættelsesdato], anses indkomståret for påbegyndt den [fremsættelsesdato] eller senere.Stk. 5.§ 5, nr. 5 og 6, har virkning for skattebetalinger, der forfalder til betaling den[fremsættelsesdato] eller senere.Stk. 6.§ 6, nr. 2, har virkning for konkursindkomst, hvor konkursdekretet afsiges den[fremsættelsesdato] eller senere.Stk. 7.§ 8, nr. 1, 2 og 4, samt § 9, nr. 2-4, har virkning fra og med den 1. januar 2013.

Bemærkninger til lovforslagetAlmindelige bemærkningerIndholdsfortegnelse1.Indledning2.Lovforslagets formål og baggrund3.Lovforslagets enkelte elementer3.1. Underskudsfremførsel3.1.1. Gældende ret3.1.2. Forslagets indhold3.2. Revisorerklæring3.2.1. Gældende ret3.2.1.1. Skatteområdet3.2.1.2. Revisorlovgivningen3.2.2. Forslagets indhold3.2.2.1. Hvilke virksomheder kan pålægges at indhente en revisorerklæring?3.2.2.2. Betingelsen om transaktioner med lavskattelande eller gennemsnitligt under-skud de seneste 4 år3.2.2.3. Betingelsen om et hensigtsmæssigt og relevant kontrolskridt3.2.2.4. Betingelsen om en 7-dages ”karenstid”3.2.2.5. Fristen3.2.2.6. Revisors uafhængighed3.2.3.7. Graden af sikkerhed i revisors erklæring3.2.2.8. Særligt om referencerammen3.2.2.9. Revisorerklæringspålæggets forvaltningsretlige karakter3.2.2.9.1. Sagsfremstilling3.2.2.9.2. Klage over revisorerklæringspålægget3.2.2.9.3. Sagsfremstilling ved Landsskatteretten3.2.2.9.4. Omkostningsgodtgørelse3.2.2.10. Straffebestemmelserne og selvinkrimineringsforbuddet i relation til revisorer-klæringer3.3. Bøder3.3.1. Gældende ret3.3.2. Forslagets indhold3.4. Hæftelse for selskabsskatter og kildeskatter i sambeskatningsforhold3.4.1. Gældende ret3.4.1.1. Sambeskatning3.4.1.2. Hæftelse for indkomstskatter m.v.

- 16 -3.4.1.3. Hæftelse for kildeskatter3.4.2. Forslagets indhold3.5. Åbenhed om selskabers skattebebetaling3.5.1. Gældende ret3.5.2. Forslaget indhold3.6. Indkomst i et fast driftsted3.6.1. Gældende ret3.6.1.1. OECD’s model til dobbeltbeskatningsoverenskomst3.6.1.2. OECD-modellens artikel 7 - fortjeneste ved erhvervsvirksomhed3.6.1.3. Forskelle mellem OECD-modellens hidtidige artikel 7 og nye artikel 73.6.2. Forslagets indhold4.Økonomiske konsekvenser for det offentlige4.1. Underskudsfremførsel4.2. Revisorerklæring, bøder og solidarisk hæftelse4.3. Åbenhed om selskabers skattebetaling4.4. Indkomst i et fast driftssted5.Administrative konsekvenser for det offentlige6.Økonomiske konsekvenser for erhvervslivet7.Administrative konsekvenser for erhvervslivet8.Administrative konsekvenser for borgerne9.Miljømæssige konsekvenser10. Forholdet til EU-retten11. Hørte myndigheder og organisationer m.v.12. Sammenfattende skema

1. IndledningLovforslaget indeholder en udmøntning af en del af aftalen om finansloven for 2012mellem regeringen (Socialdemokraterne, Radikale Venstre og Socialistisk Folkeparti)og Enhedslisten vedrørende selskabsbeskatning.Der indgår følgende elementer:- Begrænsning af modregning af underskud. Der indføres en begrænsning af selska-bers mulighed for underskudsmodregning, således at den første million altid kanmodregnes i positiv skattepligtig indkomst, og det resterende underskud højst kannedbringe den resterende indkomst med 60 pct.- Krav om særlige revisorerklæringer i forhold til underskudsselskaber. Der er selska-ber, som påkalder sig særlig opmærksomhed på baggrund af en risikovurdering.F.eks. visse selskaber, som de seneste 4 år har haft underskud eller selskaber, der har

- 17 -transaktioner med lavskattelande. Over for disse selskaber indføres mulighed for atSKAT kan kræve en særlig revisorerklæring.- Bøder for mangelfuld transfer pricing dokumentation. De generelle bøderegler æn-dres, således at det fremgår, at bødeberegningen kan tage udgangspunkt i forskelligeobjektive kriterier og den mulige skattefordel. Der indføres en fast bødestørrelse på250.000 kr. (grundbeløb) med tillæg på 10 pct. af den forhøjede indkomst for mang-lende eller mangelfuld transfer pricing dokumentation.- Hæftelse for selskabsskatter/kildeskatter i sambeskatningsforhold. Undertiden taberstaten indtægter, fordi sambeskattede selskaber går konkurs – også selvom der i kon-cernforbundne selskaber er tilstrækkelige værdier til, at skatten kan betales. Der ind-føres derfor solidarisk hæftelse for selskabsskatter i sambeskattede selskaber, og derindføres også solidarisk hæftelse for kildeskatter på renter, royalties og udbytter.- Mere åbenhed om selskabers skattebetalinger. Åbenheden vil omfatte selskaber m.v.,der er skattepligtige til Danmark og som er undergivet en selvangivelsespligt. Oplys-ninger, der kan offentliggøres, er den skattepligtige indkomst, anvendte gamle under-skud og den beregnede skat for indkomståret.Ud over de elementer, der vedrører udmøntning af finanslovsaftalens del om selskabs-beskatning, indgår der i lovforslaget tillige en justering af reglerne om opgørelse af ind-komsten i et såkaldt fast driftssted (en filial m.v.).Skattekontrolloven indeholder en lang række indberetningspligter, og disse indberetnin-ger danner grundlaget for en korrekt skatteansættelse. Den foreslåede ændring i de ge-nerelle bøderegler tilgodeser ikke alene udmåling af bøde i forbindelse med manglendeeller mangelfuld transfer pricing dokumentation, men giver også retningslinjer for bø-deudmålingen ved overtrædelse af andre oplysningspligter. Desuden giver forslaget enudtrykkelig hjemmel til at forhøje den normale bødestraf, når der er tale om skærpendeomstændigheder ved overtrædelsen.2. Lovforslagets formål og baggrundLovforslaget har primært til formål at sikre et robust skattegrundlag i forhold til selska-ber og skal ses i sammenhæng med aftalepartiernes ønske om, at erhvervslivet – og her-under navnlig multinationale selskaber – skal bidrage mere til finansieringen af vel-færdssamfundet.Lovforslaget indeholder på den baggrund målrettede stramninger inden for selskabsbe-skatningen i form af en begrænsning af adgangen til modregning af underskud.Forslaget om solidarisk hæftelse for selskabsskatter og kildeskatter i sambeskatnings-forhold har til formål at imødegå risikoen for manglende betaling af skyldige skatter.

- 18 -Reglerne om skattefrihed for datterselskabs- og koncernselskabsudbytter og adgangentil at yde skattefri tilskud mellem sambeskattede selskaber, der blev indført i 2007, be-tyder, at det under de gældende regler er muligt skattefrit at flytte koncernens midlervæk fra det hæftende administrationsselskab, hvilket indebærer en risiko for en udhu-ling af midler i det hæftende selskab. Endvidere hæfter selskaber, der er sambeskattedemed det udbetalende selskab, ikke for kildeskatterne, selvom de f.eks. kan have udnyttetunderskud, der er opstået i det udbetalende selskab som følge af fradrag for rente- ellerroyaltybetalingerne.I tilknytning til de nævnte stramninger m.v. indeholder lovforslaget tiltag, der har tilformål at motivere selskaberne til at bidrage til finansieringen af velfærdssamfundetgennem en korrekt skattebetaling.Indførelse af muligheden for at kunne kræve en revisorerklæring skal ses som et ekstrakontrolelement, som samtidig giver mulighed for at opnå en større grad af sikkerhed for,at forholdene er i orden i forhold til overholdelse af armslængdeprincippet.Forslaget om ændring af principperne for bødeudmåling betyder, at bødeberegningentager udgangspunkt i forskellige objektive kriterier og den mulige skattefordel, samt atbøden kan forhøjes, når overtrædelsen er begået som led i en systematisk overtrædelseaf skattelovgivningen. De detaljerede anvisninger på bødeberegning i forslaget fremmermuligheden for at afgøre sagerne med et administrativt bødeforlæg. Et administrativtbødeforlæg kan ses som en mere enkel og mindre belastende afgørelsesform end endomsafsigelse og betyder samtidig, at sagen kan afgøres hurtigere.Der er allerede i dag åbenhed om selskabers regnskabsforhold. Forslaget om adgang tilat offentliggøre oplysninger om selskabers m.v. skatteforhold skal sikre en tilsvarendeåbenhed og gennemsigtighed, for så vidt angår selskabernes skattebetaling og skal gæl-de generelt for selskaber m.v., der er skattepligtige til Danmark.Endelig har lovforslaget til formål at præcisere virkningen i forhold til intern danskskatteret af den nye udgave af artikel 7 om fortjeneste ved erhvervsvirksomhed iOECD-modellen til dobbeltbeskatningsoverenskomster. Det angår den indkomst, derkan henføres til et fast driftssted. Det gælder, dels hvor et udenlandsk foretagende ud-øver virksomhed her i landet gennem et dansk fast driftssted, dels hvor et dansk foreta-gende udøver virksomhed i et andet land gennem et fast driftssted i dette land. Samtidiggælder det, dels hvor foretagendet er en person m.v., dels hvor foretagendet er et sel-skab m.v.3. Lovforslagets enkelte elementer

- 19 -3.1. Underskudsfremførsel3.1.1. Gældende retEfter ligningslovens § 15, stk. 1, kan selskaber fremføre skattemæssige underskud tilfradrag i positiv skattepligtig indkomst i de følgende indkomstår. Underskud kan kunfremføres til fradrag i et senere indkomstår, i det omfang det ikke kan rummes i tidlige-re års indkomst. Heri ligger et princip om, at de ældste underskud skal anvendes først.Adgangen til at fremføre underskud til modregning i indkomsten i senere år er ikke un-derlagt tidsmæssige begrænsninger. Tidligere var adgangen til at fremføre underskud tilmodregning i senere indkomstår begrænset til en periode på 5 år. Denne tidsbegræns-ning blev ophævet i 2002 med virkning for underskud opstået i indkomståret 2002 ellersenere.For selskaber, der indgår i en sambeskatning, opgøres der en sambeskatningsindkomst,der består af summen af den skattepligtige indkomst for hvert selskab omfattet af sam-beskatningen. Den skattepligtige indkomst i selskaberne opgøres efter skattelovgivnin-gens almindelige regler med de undtagelser, der gælder for sambeskattede selskaber.Sambeskatningsindkomsten opgøres efter, at der i hvert enkelt selskab er foretaget mod-regning af fremførselsberettigede underskud, der vedrører tidligere indkomstår.Fremførsel af underskud i en sambeskatning sker i denne rækkefølge:1. Særunderskud. Underskud i et selskab fra perioder inden sambeskatningen kankun modregnes i overskud i det pågældende selskab.2. Egne underskud fra tidligere år i den aktuelle sambeskatning.3. Fordeling af årets underskud i sambeskatning. Ved negativ sambeskatningsind-komst fordeles underskuddet forholdsmæssigt mellem de underskudsgivende sel-skaber og fremføres hos det pågældende selskab til modregning for efterfølgendeindkomstår.4. Andre selskabers underskud fra tidligere år i sambeskatning.Fremførselsberettigede underskud efter ligningslovens § 15 indgår ved opgørelsen afden skattemæssige værdi af aktiverne ved rentefradragsbegrænsning efter selskabsskat-telovens § 11 B. Der medregnes de underskud, der ville være fremførselsberettigedeultimo indkomståret uden indkomstårets fradragsbeskæring efter selskabsskattelovens §11 B og § 11 C. Fremførselsberettigede underskud forøger dermed den skattemæssigeværdi af aktiverne efter selskabsskattelovens § 11 B. Aktiverne danner grundlag forberegningen af rentefradragsbegrænsningen, og en forøgelse af aktiverne vil alt andetlige medføre, at rentefradragsbegrænsningen mindskes.

- 20 -Indgår selskaberne i sambeskatning, sker opgørelsen af den skattemæssige værdi af ak-tiverne efter selskabsskattelovens § 11 B på sambeskatningsniveau.Adgangen til at fremføre underskud efter en omstrukturering afhænger af, om der er taleom en skattepligtig eller en skattefri omstrukturering (fusion, spaltning eller tilførsel afaktiver).Ved en skattepligtig fusion kan fremførte underskud i det indskydende selskab ikkeoverføres til fradrag i det modtagende selskabs indkomst efter fusionen. Det modtagen-de selskab mister ikke adgangen til at fremføre sine fremførselsberettigede underskud.En skattepligtig fusion indebærer, at de aktiver og passiver, der overdrages til det mod-tagende selskab, afståelsesbeskattes som ved et almindeligt salg. Det indskydende sel-skabs ophør ligestilles skatteretligt med en likvidation. Det sker uanset, at fusionen sel-skabsretligt sker uden likvidation. Det indskydende selskab likvidationsbeskattes derforefter selskabsskatteloven § 5. En skattepligtig fusion er derfor blot udtryk for, at detindskydende selskabs aktiver og passiver overdrages til et andet selskab, altså køb ogsalg, hvorefter selskabet opløses. Det indskydende selskabs underskud overføres derforikke til det modtagende selskab. Når det skattepligtige bortfusionerede selskab ophører,kan fremførselsberettigede underskud opstået i en eventuel sambeskatningskreds ikkelængere anvendes til modregning i sambeskatningsindkomsten. Selskabet ophører somretssubjekt, og selskabet udgår følgelig af sambeskatningen. Det ophørte selskabs un-derskud i ophørsåret indgår i sambeskatningsindkomsten i ophørsåret, ligesom eventueltfremførselsberettigede underskud kan anvendes i dette år. Uudnyttet underskud i detophørte selskab bortfalder herefter.Ved en skattefri fusion er det derimod både underskud i det indskydende selskab ogunderskud i det modtagende selskab, der mistes. Underskud fra tidligere år kan ikkefradrages ved det modtagende selskabs indkomstopgørelse efter fusionen uanset be-stemmelsen i ligningslovens § 15. Det fremgår af fusionsskattelovens § 8, stk. 6.Ved skattefri fusion mellem sambeskattede selskaber kan det underskud, der er opstået,mens selskaberne har været sambeskattet, dog fradrages. Det modtagende selskab kanefter en fusion udnytte underskud fra både det indskydende og det modtagende selskabpå samme måde, som underskuddet kunne have været udnyttet ved en uændret sambe-skatning af de fusionerede selskaber.Tilsvarende gælder for skattefri spaltning og skattefri tilførsel af aktiver.Nyere praksis giver dog mulighed for, at der i visse situationer kan ske fremførsel afunderskud, selvom der foretages en skattefri omstrukturering.

SKAT har i mange år praktiseret et ”enhedsprincip” ved anvendelsen af fusionsskatte-lovens § 8, stk. 6, 1. pkt. ”Enhedsprincippet” medførte, at hverken det modtagende sel-skabs eget underskud fra før fusionen, eller dets sambeskattede datterselskabers under-skud fra før fusionen, kunne fradrages i det modtagende selskabs indkomst efter fusio-nen. Se Den juridiske vejledning 2012-1 C.D.5.2.7.3.To afgørelser fra Landsskatteretten, SKM2006.75.LSR og SKM2011.588.LSR, gårimod den hidtidige opfattelse af, at der eksisterer et ”enhedsprincip”.I SKM2006.75.LSR fandt Landsskatteretten, at et selskab, der var sambeskattet med sitmoderselskab, og som var det modtagende selskab i en skattefri fusion med et søstersel-skab, skattemæssigt kunne udnytte underskud i moderselskabet fra tidligere år.I SKM2011.588.LSR fandt Landsskatteretten, at begrænsningen af den skattemæssigefremførsel af underskud fra tidligere år til modregning i skattepligtig indkomst fra detmodtagende selskab efter en skattefri tilførsel af aktiver kun gælder underskud fra tidli-gere år i det modtagende selskab selv, men ikke fremførselsberettigede underskud fra etsambeskattet selskab. Landsskatteretten udtalte, at fusionsskatteloven § 8, stk. 6, ”hver-ken efter sin ordlyd eller forarbejder omfatter det modtagende selskabs datterselskaber,og bestemmelsen kan ikke udstrækkes til at omfatte underskud i det modtagende sel-skabs datterselskab, såfremt dette er opstået under sambeskatning med det modtagendeselskab, jf. selskabsskattelovens § 31, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 2, 8. pkt.”De 2 afgørelser, SKM2006.75.LSR og SKM2011.588.LSR, har den konsekvens, at fu-sionsskatteloven § 8, stk. 6, 1. pkt., reelt ikke har nogen virkning, når et selskab fusione-res ind i en kreds af sambeskattede selskaber. Selskaberne vælger selv hvilket af desambeskattede selskaber, der skal være det modtagende, og hvis der vælges et modta-gende selskab, der ikke har underskud, sker der ikke nogen begrænsning efter fusions-skatteloven § 8, stk. 6, 1. pkt. Efter fusionen kan det modtagende selskab så udnytteunderskud i andre sambeskattede selskaber, bare underskuddene er opstået under sam-beskatningen med det modtagende selskab.3.1.2. Forslagets indholdEn del multinationale og store danske selskaber har oparbejdet meget store underskud,hvilket medfører, at disse selskaber ikke vil kunne komme til at betale skat i Danmarkinden for en overskuelig fremtid.Der foreslås en model, der skal begrænse adgangen til at udnytte fremførselsberettige-dee underskud. Efter modellen kan den første million kroner altid modregnes i positiv

- 22 -skattepligtig indkomst, og det resterende underskud kan højst nedbringe den resterendeindkomst med 60 pct. Modellen sikrer en vis skattebetaling uden at fratage selskabernefradrag for udgifter, som de reelt har afholdt. Grænsen på 1 mio. kr. foreslås reguleretefter personskattelovens § 20.Det foreslås, at begrænsning af adgangen til modregning af underskud hos sambeskatte-de selskaber skal ske på sambeskatningsniveau. Selskaber, der deltager i en sambeskat-ning, har dermed kun én fælles bundgrænse i sambeskatningen. Formålet med at ladebundgrænsen gælde på sambeskatningsniveau er, at det ikke skal være muligt at opnåflere bundgrænser blot ved at tilrettelægge en koncernstruktur med mange selskaber. Ensådan mulighed ville udhule effekten af underskudsbegrænsningen.Underskud vil fortsat kunne fremføres i ubegrænset tid. Selskaberne risikerer altså ikkeat få beskåret underskud. Modellen medfører dog, at selskaberne først kan udnytte endel af underskuddene på et senere tidspunkt, hvilket medfører en rentefordel for det of-fentlige.Forslaget indebærer en likviditetsbelastning for selskaberne, idet selskaberne skal betaleselskabsskat tidligere end med de nuværende regler. Forslaget medfører, at selskabernekun skal betale selskabsskat i de år, hvor de rent faktisk har skattemæssigt overskud,samtidig med at de ikke belastes af skattebetalinger i de år, hvor de har skattemæssigtunderskud.Begrænsningen af retten til modregning af fremførselsberettigede underskud har afledtvirkning på opgørelsen af den skattemæssige værdi af selskabets aktiver efter selskabs-skattelovens § 11 B. Hvis der sker underskudsbegrænsning efter den foreslåede sel-skabsskattelovens § 12, medfører dette, at de fremførselsberettigede underskud ultimoåret stiger med et beløb svarende til den foretagne underskudsbegrænsning.Da de fremførselsberettigede underskud efter selskabsskattelovens § 12 indgår ved op-gørelsen af de skattemæssige aktiver efter selskabsskattelovens § 11 B, medfører detteen stigning i aktivmassen, hvilket får den yderligere afledte effekt, at rentebegrænsnin-gen alt andet lige mindskes.Der er ikke ved de foreslåede ændringer af reglerne om underskudsmodregning påtænkten ændring af det nuværende samspil mellem reglerne om underskudsmodregning ogrentebegrænsning efter selskabsskattelovens §§ 11 B og 11 C.I sammenhæng med forslaget om underskudsbegrænsning foreslås det at justere sambe-skatningsreglerne, så det sikres, at reglerne i fusionsskattelovens § 8, stk. 6, om bortfald

- 23 -af underskud ved en skattefri omstrukturering ikke kan omgås. Med den foreslåede ju-stering vil det modtagende selskab eller det modtagende faste driftssted i en skattefriomstrukturering foretaget efter fusionsskattelovens regler ikke kunne modregne andresambeskattede selskabers og faste driftssteders underskud fra tidligere indkomstår.Adgangen til at modregne fremførselsberettigede underskud fra andre sambeskattedeselskaber og faste driftssteder fra tidligere indkomstår skal dog ikke falde bort, hvis detindskydende selskab i omstruktureringen indgik i sambeskatning med det modtagendeselskab i det eller de indkomstår, hvori underskuddet opstod, og det indskydende sel-skab ikke direkte eller indirekte har deltaget i en skattefri omstrukturering med et ikkesambeskattet selskab i eller efter underskudsåret.Endelig foreslås det at forhindre, at et ikke-koncernforbundet selskab fusioneres ind i enkoncern, hvorefter det modtagende og sambeskattede selskab fusioneres ind i et sambe-skattet underskudsselskab. Der vil i denne situation være tale om en fusion mellemsambeskattede selskaber, og med den nuværende formulering af fusionsskattelovens §8, stk. 6, vil det modtagende selskab ikke miste det underskud, der er opstået, mens sel-skaberne har været sambeskattet. For at forhindre dette, foreslås det at indsætte en nyregel i fusionsskattelovens § 8, stk. 6, således at der sker en begrænsning i det modta-gende selskabs underskud.3.2. Revisorerklæring3.2.1. Gældende ret3.2.1.1. SkatteområdetEfter skattekontrolloven skal de selskaber m.v., som er omfattet af bestemmelsen i skat-tekontrollovens § 3 B, stk. 1, bekræfte, at de har oplysningspligt på selvangivelsen omkontrollerede transaktioner. Dette gælder, uanset om de skattepligtige har haft kontrolle-rede transaktioner eller ej. Endvidere skal de i selvangivelsen angive, hvorvidt de sam-lede kontrollerede transaktioner i indkomståret overstiger 5 mio. kr.Der er udarbejdet en særlig blanket (blanket 05.021), som anvendes som bilag til selv-angivelsen. Heri skal det bl.a. angives, om virksomheden udøver en bestemmende ind-flydelse over juridiske personer eller har fast driftssted i udlandet, om virksomheden erunderlagt bestemmende indflydelse fra fysiske eller juridiske personer eller er en uden-landsk fysisk eller juridisk person med fast driftssted i Danmark. Desuden skal det an-gives, om virksomheden er omfattet af skattekontrollovens § 3 B, stk. 6, hvad den skat-tepligtiges hovedaktivitetsområde er, antallet af enheder, der har været kontrolleredetransaktioner med, opdelt i danske og udenlandske enheder henholdsvis inden og udenfor EU/EØS samt andelen heraf, som er sambeskattede. Endvidere skal arten af de kon-trollerede transaktioner angives ved afkrydsning for hver enkelt transaktionsart inden

- 24 -for intervaller.Virksomheder med koncerninterne transaktioner skal desuden udarbejde dokumentationfor, hvorledes priser og vilkår er fastsat. Dokumentationen skal indsendes til SKAT påbegæring. SKAT fastsætter efter skattekontrollovens § 3 B, stk. 5, regler for indholdetaf denne dokumentation. De fastsatte regler skal godkendes af Skatterådet.SKAT har i bekendtgørelse nr. 42 af 24. januar 2006 om dokumentation af prisfastsæt-telsen af kontrollerede transaktioner med Skatterådets godkendelse fastsat regler forindholdet af den skriftlige dokumentation (den såkaldte transfer pricing-bekendtgørelse). Det fremgår bl.a. heraf, at en dokumentation skal kunne danne grund-lag for en vurdering af, om priser og vilkår er fastsat i overensstemmelse med, hvad derkunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter. Endvi-dere fremgår det, at dokumentationen skal indeholde en sammenlignelighedsanalyse,som sammen med beskrivelserne af virksomhedens struktur samt de kontrolleredetransaktioner kan danne grundlag for en vurdering af, om principperne for prisfastsæt-telse af de kontrollerede transaktioner er i overensstemmelse med armslængdeprincip-pet. Analysen skal ifølge bekendtgørelsen indeholde en beskrivelse af prisfastsættelsenaf de kontrollerede transaktioner og indeholde en redegørelse for, hvorfor prisfastsættel-sen vurderes at være i overensstemmelse med armslængdeprincippet, herunder en rede-gørelse for anvendte sammenlignelige uafhængige transaktioner og begrundelse for valgaf metode. Efter bekendtgørelsen skal dokumentationen tillige indeholde en overordnetredegørelse for implementeringen af principperne for prisfastsættelsen og specificere, ihvilket omfang den skattepligtige eller forbundne parter har foretaget efterfølgende ju-steringer af priser og vilkår for de kontrollerede transaktioner i Danmark eller i udlan-det. Specifikationen skal endelig indeholde oplysninger om, i hvilket omfang disse ef-terfølgende reguleringer er i overensstemmelse med armslængdeprincippet. Fristen forindsendelsen af dokumentation er 60 dage efter SKATs anmodning.SKAT kan i løbet af en skattekontrol anmode om supplerende oplysninger og materiale,herunder at der udarbejdes supplerende materiale. Der kan anmodes om oplysninger ogmateriale, som må anses som relevant for en armslængdevurdering, herunder oplysnin-ger og materiale til uddybning og kontrol af de ovennævnte oplysninger.SKAT kan yderligere anmode den skattepligtige om at udarbejde databaseundersøgelsefor en eller flere kontrollerede transaktioner. En anmodning om udarbejdelse af data-baseundersøgelse kan alene fremsættes under en skattekontrol. SKAT skal give denskattepligtige en frist på mellem 60 og 90 dage til at udarbejde databaseundersøgelsen.Efter skattekontrollovens § 3 B, stk. 6, gælder følgende for skattepligtige, der alene eller

- 25 -sammen med koncernforbundne virksomheder har under 250 beskæftigede og enten haren samlet årlig balance på under 125 mio. kr. eller en samlet årlig omsætning på under250 mio. kr.:Virksomhederne skal alene udfærdige og opbevare skriftlig dokumentation for, hvorle-des priser og vilkår er fastsat for følgende kontrollerede transaktioner:•Kontrollerede transaktioner med fysiske og juridiske personer, der er hjemmehø-rende i en fremmed stat, der ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst medDanmark, og som samtidig ikke er medlem af EU eller EØS,kontrollerede transaktioner med et fast driftssted, der er beliggende i en fremmedstat, der ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, og somsamtidig ikke er medlem af EU eller EØS, ogkontrollerede transaktioner med et fast driftssted, der er beliggende i Danmark,forudsat at den skattepligtige er hjemmehørende i en fremmed stat, der ikke haren dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, og som samtidig ikke ermedlem af EU eller EØS.

Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, udløberfristerne for ordinær genoptagelseførst i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af § 3 B i skatte-kontrolloven eller § 13 i tonnageskatteloven, for så vidt angår de kontrollerede transak-tioner. Efter § 13 i tonnagebeskatningsloven finder skattekontrollovens § 3 B tilsvaren-de anvendelse, idet skattepligtige efter tonnageskatteloven skal anvende armslængde-princippet ved indkomstopgørelsen.Efter skatteforvaltningslovens § 53, stk. 2, ydes der ikkeomkostningsgodtgørelsetiljuridiske personer, der er skattepligtige efter selskabsskattelovens §§ 1 eller 2 ellerfondsbeskatningslovens § 1. Herudover følger det af skatteforvaltningslovens § 54, atder kan ydes omkostningsgodtgørelse til udgifter til sagkyndige erklæringer og andetbevismateriale, i det omfang der ikke er tale om dokumentation for kontrollerede trans-aktioner efter skattekontrollovens § 3 B.Efter skattekontrollovens § 14, stk. 4,straffesden, der forsætligt eller af grov uagtsom-hed afgiver urigtige eller vildledende oplysninger om opfyldelse af betingelserne foranvendelse af § 3 B, stk. 6. Endvidere straffes efter skattekontrollovens § 17, stk. 3, den,der forsætligt eller af grov uagtsomhed undlader at opfylde pligten til at udarbejdeskriftlig dokumentation efter § 3 B, stk. 5 og 6.

- 26 -3.2.1.2. RevisorlovgivningenRevisorlovens § 1, stk. 2, angår statsautoriserede, registrerede og godkendte revisorersafgivelse af revisionspåtegninger på regnskaber og afgivelse af andre erklæringer medsikkerhed,der ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug.Efter § 14, stk. 3, i bekendtgørelse nr. 668 af 26. juni 2008 om godkendte revisorerserklæringer (erklæringsbekendtgørelsen) kan andre erklæringer end revisionspåtegnin-ger på reviderede regnskaber og erklæringer om gennemgang (review) af regnskabergives enten med høj grad af sikkerhed eller med begrænset sikkerhed. Ved høj grad afsikkerhed udtrykker revisors konklusion, om erklæringsemnet giver et retvisende bille-de eller er udarbejdet i overensstemmelse med de anvendte kriterier, som den er vurde-ret eller målt efter. Ved begrænset sikkerhed udtrykker revisors konklusion, om revisorved det udførte arbejde er blevet opmærksom på forhold, der giver anledning til at kon-kludere, at erklæringsemnet ikke giver et retvisende billede eller ikke er udarbejdet ioverensstemmelse med de anvendte kriterier, der er vurderet eller målt efter.Efter revisorlovens § 24, stk. 1, skal en revisor, der udfører opgaver omfattet af revisor-lovens § 1, stk. 2, væreuafhængigaf den virksomhed, som opgaven vedrører, og måikke være involveret i virksomhedens beslutningstagning. Efter bestemmelsens stk. 2 eren revisor ikke uafhængig, hvis der foreligger et direkte eller indirekte økonomisk, for-retnings- eller ansættelsesmæssigt eller andet forhold, herunder levering af ydelser, derikke er omfattet af § 1, stk. 2, mellem revisor og den virksomhed, en opgave vedrører,som for en velinformeret tredjemand kan vække tvivl om revisors uafhængighed. Detsamme gælder, hvis forholdet foreligger mellem andre personer i revisionsvirksomhe-den, der er knyttet til opgaven eller kontrollerer dennes udførelse, revisionsvirksomhe-den eller revisionsvirksomhedens netværk, og den virksomhed, som opgaven vedrører.Endvidere må en revisor efter revisorlovens § 24, stk. 4, ikke udføre opgaver efter § 1,stk. 2, der vedrører en virksomhed omfattet af revisorlovens § 21, stk. 3, hvis der er taleom selvrevision eller egeninteresse. Virksomheder omfattet af § 21, stk. 3, er virksom-heder af interesse for offentligheden, som omfatter børsnoterede virksomheder, statsligeaktieselskaber, kommuner, regioner og kommunale fællesskaber, virksomheder, der erunderlagt tilsyn af Finanstilsynet med visse undtagelser, samt virksomheder, der i to påhinanden følgende regnskabsår overstiger to eller flere af følgende kriterier: a) En med-arbejderstab på 2.500 personer, b) en balancesum på 5 mia. kr. eller c) en nettoomsæt-ning på 5 mia. kr.Spørgsmålet om uafhængighed afgøres i første instans af revisor selv og beror på enkonkret vurdering, hvori indgår spørgsmålet om virksomhedens størrelse og karaktersamt de konkrete sikkerhedsforanstaltninger, som revisor har truffet for at mindske trus-

- 27 -len mod uafhængigheden.Efter revisorlovens § 43, stk. 3, kan klager over, at en revisor ved udførelsen af opgaverefter § 1, stk. 2, har tilsidesat de pligter, som stillingen medfører, indbringes for Revi-sornævnet. Er en klage over en revisor eller revisionsvirksomhed indbragt af Erhvervs-styrelsen, Finanstilsynet, Skatteministeriet, anklagemyndigheden, FSR – danske reviso-rer eller Revisortilsynet, skal Revisornævnet behandle klagen.Finder Revisornævnet, at en revisor ved udførelsen af opgaver efter § 1, stk. 2, har til-sidesat de pligter, som stillingen medfører, kan nævnet efter revisorlovens § 44 tildelerevisor en advarsel eller pålægge denne en bøde på ikke over 300.000 kr. Hvis en revi-sor har gjort sig skyldig i grov eller oftere gentaget forsømmelse i udøvelsen af sin virk-somhed, og de udviste forhold giver grund til at antage, at den pågældende ikke i frem-tiden vil udøve virksomheden på forsvarlig måde, kan Revisornævnet frakende godken-delsen for en periode på 6 måneder og indtil 5 år eller indtil videre. Det samme gælder,hvis revisors omdømme er blevet så alvorligt kompromitteret, at der er nærliggende farefor, at revisor ikke kan varetage opgaven som offentlighedens tillidsrepræsentant påforsvarlig måde. Afgørelsen skal indeholde oplysning om adgangen til at begære dom-stolsprøvelse og om fristen herfor.3.2.2. Forslagets indholdForslaget går i korthed nærmere ud på, at SKAT kan pålægge en virksomhed omfattet afskattekontrollovens § 3 B, stk. 1 eller 6, at indhente en revisorerklæring om transferpricing dokumentationen.Tanken er, at revisor herved erklærer sig, om der ved det udførte arbejde er forhold, dergiver anledning til at konkludere, at virksomhedens transfer pricing dokumentation ikkegiver et retvisende billede, ikke er udarbejdet i overensstemmelse med transfer pricing-bekendtgørelsen eller ikke er i overensstemmelse med armslængdeprincippet. Virksom-hedens setup i forhold til transfer pricing og dokumentationen for, at armslængdeprin-cippet overholdes, kan således kræves påtegnet af en revisor, hvis SKAT pålægger virk-somheden at indhente en revisorerklæring herom. Revisors erklæring herom vil ikkevære bindende for SKATs vurdering af armslængdespørgsmålet.En betingelse for erklæringspålægget er, at virksomheden har haft kontrollerede trans-aktioner med fysiske eller juridiske personer i lande uden for EU og EØS, med hvemDanmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst, eller virksomhedenifølge virksomhedens årsrapporter har haft gennemsnitligt driftsmæssigt underskud deseneste 4 år målt som resultat af primær drift før finansiering, ekstraordinære poster ogskat. Dog anvendes for pengeinstitutter resultat før skat som driftsresultatmål, og for

- 28 -forsikringsvirksomheder anvendes forsikringsteknisk resultat.Det er endvidere en betingelse, at det for kontrollen af virksomhedens skattemæssigeforhold er hensigtsmæssigt og relevant for SKAT at indhente erklæringen.Det foreslås, at revisorerklæringspålægget som udgangspunkt ikke kan påklages til an-den administrativ myndighed. Dog foreslås det, at afgørelsen kan påklages til Lands-skatteretten, hvis SKAT henlægger sagen uden at gennemføre en ændring af virksom-hedens selvangivne indkomst. Endvidere kan afgørelsen prøves i forbindelse med enklage over en ændring af virksomhedens selvangivne indkomst. Det foreslås, at der iforbindelse med påklage ikke ydes omkostningsgodtgørelse til virksomhedens udgiftertil revisorerklæringen.Det foreslåede kontrolværktøj, der pålægger den pågældende virksomhed en ikke ube-tydelig administrativ udgift, forventes kun at blive anvendt i et relativt begrænset antaltilfælde årligt. Det bemærkes, at der Skatteministeriet bekendt ikke findes lovgivning iandre lande om en tilsvarende ordning med revisorerklæringer på TP-området.3.2.2.1. Hvilke virksomheder kan pålægges at indhente en revisorerklæring?De virksomheder, som det kan komme på tale at indhente en revisorerklæring fra, er devirksomheder, som er nævnt i skattekontrollovens § 3 B, stk. 1 og 6, og som har ind-sendt TP-dokumentationen på SKATs anmodning. Nogle grundlæggende betingelserskal dog efter forslaget være opfyldt, før SKAT kan pålægge en virksomhed at indhenteen revisorerklæring.3.2.2.2. Betingelsen om transaktioner med lavskattelande eller gennemsnitligt under-skud de seneste 4 årEn første grundlæggende betingelse for erklæringspålægget er, at virksomheden har haftkontrollerede transaktioner med fysiske eller juridiske personer i lande uden for EU ogEØS, med hvem Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst, ellervirksomheden ifølge virksomhedens årsrapporter har haft et gennemsnitligt driftsmæs-sigt underskud de seneste 4 år målt på EBIT-niveau, dvs. som resultat af primær driftfør finansiering, ekstraordinære poster og skat.Ved vurderingen af, om en revisorerklæring kan indhentes fra en virksomhed, som harhaft kontrollerede transaktioner med fysiske eller juridiske personer i ovennævnte kredsaf lande, vil der normalt blive lagt vægt på transaktionernes betydning set i forhold tilvirksomhedens samlede økonomi.Ved - i den alternative betingelse - at fastsætte et gennemsnitligt underskud de seneste 4

- 29 -år sikres det, at virksomheder, som ellers er underskudsgivende, ikke ved blot at læggeet lille overskud i ét år kan planlægge sig ud af at være omfattet af kredsen. Har virk-somheden f.eks. haft underskud målt på EBIT-niveau de første 3 år på henholdsvis 100mio. kr., 200 mio. kr., og 300 mio. kr., men har virksomheden det fjerde år et overskudpå 500 mio. kr., vil virksomheden have et samlet underskud på 100 mio. kr. og i gen-nemsnit et underskud på 25 mio. kr. årligt. Virksomheden falder derfor ind under kred-sen af virksomheder, som kan blive pålagt at indhente en revisorerklæring, hvis det tilli-ge findes hensigtsmæssigt og relevant at indhente erklæringen, jf. gennemgangen afdenne betingelse nedenfor.Begrundelsen for at anvende andre driftsresultatmål for finansielle virksomheder er, atregnskaberne for disse virksomheder opstilles anderledes end regnskaber efter årsregn-skabsloven. Et driftsresultatmål efter årsregnskabslovens opstillingskrav giver derforingen mening for de finansielle virksomheder. Eksempelvis indgår renter i driftsresulta-tet for et pengeinstitut, hvilket ikke ville være tilfældet for opstilling af regnskab efterårsregnskabsloven.Om forståelsen af driftsresultatmålene for finansielle virksomheder henvises der nærme-re til forslagets særlige bemærkninger.3.2.2.3. Betingelsen om et hensigtsmæssigt og relevant kontrolskridtEn anden grundlæggende betingelse for at pålægge en virksomhed at indhente en revi-sorerklæring er, at det har været hensigtsmæssigt og relevant for SKAT at indhente er-klæringen af hensyn til kontrollen af virksomhedens skattemæssige forhold. Betingelsener en præcisering af, at det grundlæggende forvaltningsretlige princip om saglighed ogproportionalitet skal være iagttaget og vurderet ved afgivelsen af pålægget.Ved at stille krav om, at indhentelsen af revisorerklæringen på en hensigtsmæssig mådeskal kunne understøtte SKATs kontrol af TP-dokumentationen, undgår man afgræns-ningsproblemer i forhold til visse virksomheder som f.eks. inden for biotekbranchen,der i en længere årrække kan have underskud, jf. underskudsbetingelsen ovenfor.At revisorerklæringen skal være relevant at indhente er udtryk for, at der skal være sag-lige hensyn bag pålægget. Der kan således ikke indhentes en revisorerklæring, hvis TP-dokumentationen er åbenbart ufyldestgørende. I den situation hersker der ingen tvivl omkvaliteten af TP-dokumentationen, og et pålæg vil derfor ikke kunne begrundes sagligtog dermed være relevant at få tilvejebragt. Om det er tilfældet, beror selvsagt på enkonkret vurdering. Er TP-dokumentationen åbenbart ufyldestgørende, vil SKAT kunnefastsætte virksomhedens indkomst skønsmæssigt.

- 30 -3.2.2.4. Betingelsen om en 7-dages ”karenstid”Erklæringspålægget forudsætter, at virksomheden har indsendt TP-dokumentationen, ogat SKAT har haft lejlighed til at vurdere det indsendte materiale. I mangel af et objektivtkriterium for, hvornår SKAT har vurderet det indsendte TP-materiale, stilles det som enyderligere betingelse, at et pålæg tidligst kan gives virksomheden 7 dage efter modta-gelsen af TP-dokumentationen.Anmoder SKAT om skriftlig dokumentation i form af databaseundersøgelser, jf. skatte-kontrollovens § 3 B, stk. 5, 3. pkt., vil fristen på samme måde tidligst blive regnet fradet tidspunkt, hvor denne dokumentation er modtaget.Betingelsen tilgodeser på den ene side hensynet til virksomhedernes forventning om, atSKAT - inden pålægget gives - har vurderet den indsendte dokumentation og behovetfor pålægget, og på den anden side SKATs interesse i, at sagen ikke berostilles i unødigtomfang ved en længere ”karensperiode”. Det er i den forbindelse lagt til grund, atSKAT vil have mulighed for inden for 7 dage at danne sig en kvalificeret vurdering afkvaliteten af den indsendte TP-dokumentation.3.2.2.5. FristenEfter forslaget er fristen for indsendelse af erklæringen mindst 90 dage regnet fra på-læggets datering. Der er tale om en lovfastsat minimumsfrist. På baggrund af fastlæg-gelsen af referencerammen, jf. nedenfor, kan der blive tale om i bekendtgørelsen, somudmønter reglerne om revisorerklæringen, at foreskrive en længere frist.Hvis virksomheden ikke rettidigt imødekommer SKATs pålæg om en revisorerklæring,foreslås det - ligesom det gælder i dag i forhold til manglende TP-dokumentation - atreglerne i skattekontrollovens § 5, stk. 3, finder anvendelse for så vidt angår de kontrol-lerede transaktioner. Efter denne bestemmelse gælder, at foreligger der ikke en selvan-givelse på ansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt, jf.lovforslagets § 8, nr. 2. Endvidere vil virksomheden kunne ifalde bødeansvar, jf. lov-forslagets § 8, nr. 4.3.2.2.6. Revisors uafhængighedPå grund af revisorlovens uafhængighedsregler, jf. afsnit 3.2.1.2, vil det som udgangs-punkt ikke være muligt for virksomhedens eksterne revisor, som har revideret regnska-bet, at afgive erklæring om rigtigheden af TP-dokumentationen efter revisorlovens § 1,stk. 2, hvis den pågældende har medvirket til at udarbejde TP-dokumentationen. Der-med ville revisor komme til at udtale sig om eget arbejde (egenkontrol). Det gælderaltid, hvis der er tale om en virksomhed af interesse for offentligheden. Er der ikke taleom en virksomhed af interesse for offentligheden, kan forholdet udgøre en trussel mod

- 31 -revisors uafhængighed, og er det tilfældet, skal revisor efter revisorlovens § 24, stk. 3,træffe sikkerhedsforanstaltninger for at mindske sådanne trusler eller afstå fra at udføreerklæringsopgaven.Selvom revisor er fra et andet kontorsted end det, som har bistået virksomheden medTP-dokumentationen, vil erklæringsafgivelsen altid være i strid med uafhængighedsreg-lerne, hvis erklæringen vedrører en virksomhed af interesse for offentligheden. Tilsva-rende gælder, hvis de personer, der har bistået med TP-dokumentationen, kommer fraen anden del af revisors netværk, jf. § 7 i bekendtgørelse nr. 663 af 26. juni 2008 omgodkendte revisorers og revisionsvirksomheders uafhængighed (uafhængighedsbe-kendtgørelsen). Det er derimod ikke nødvendigvis tilfældet, hvis der er tale om andrevirksomheder.Har den eksterne revisor alene været inde over armslængdepunktet under revisionen, jf.årsregnskabslovens § 98 c (omtalt nedenfor under referencerammen), af virksomhedensregnskab, men ikke medvirket ved udarbejdelsen af TP-dokumentationen, vil revisormuligvis kunne afgive en revisorerklæring om TP-dokumentationen uden at komme ikonflikt med uafhængighedsreglerne.Udgangspunktet vil som nævnt være, at en revisorerklæring med sikkerhed om rigtig-heden af virksomhedens TP-dokumentation skal indhentes fra en anden revisor end den,som har revideret virksomhedens regnskab og medvirket til at tilvejebringe TP-dokumentationen.Dette vil påføre den pågældende virksomhed yderligere omkostninger til revisor af ikkeuvæsentlig størrelse. Imidlertid vil en anden form for revisorerklæring, dvs. uden sik-kerhed, være uden værdi for SKAT, og tanken med ordningen er, at kravet om en revi-sorerklæring kun anvendes i situationer, hvor SKAT har en overvejende formodningom, at TP-kravene ikke er overholdt af virksomheden, og hvor det derfor vurderes atvære hensigtsmæssigt og relevant at indhente en sådan erklæring.3.2.2.7. Graden af sikkerhed i revisors erklæringSom nævnt i afsnit 3.2.1.2. vil revisorerklæringer efter revisorlovens § 1, stk. 2, kunnegives med høj grad af sikkerhed eller begrænset grad af sikkerhed. I den bekendtgørelse,som det er tanken, at SKAT udsteder med hjemmel i den foreslåede bestemmelse i skat-tekontrollovens § 3 B, stk. 8, vil det blive fastsat, at en anmodning om revisorerklæringmed sikkerhed vil være en erklæring med begrænset sikkerhed. Ved begrænset sikker-hed udtrykker revisors konklusion, om revisor ved det udførte arbejde er blevet op-mærksom på forhold, der giver anledning til at konkludere, at erklæringsemnet ikkegiver et retvisende billede eller ikke er udarbejdet i overensstemmelse med de anvendte

- 32 -kriterier, der er vurderet eller målt efter.Tanken er, at SKAT i forbindelse ved udmøntningen af bemyndigelsesbestemmelsenudarbejder en skabelon til erklæring, som virksomheden og revisor kan anvende omvirksomhedens TP-dokumentation. Erklæringsskabelonen, som vil blive optrykt sombilag til bekendtgørelsen, vil blive udarbejdet i overensstemmelse med erklæringsbe-kendtgørelsens bestemmelser om andre erklæringer med sikkerhed.Såvel bekendtgørelsens krav til indholdet af revisorerklæringen som skabelonen hertilvil blive udarbejdet efter drøftelse med revisororganisationen.3.2.2.8. Særligt om referencerammenReferencerammen for revisors erklæring - dvs. hvad revisor skal erklære sig op i mod -kan efter Skatteministeriets opfattelse fastlægges på baggrund af revisors faglighed,herunder dennes kendskab til håndteringen af oplysninger omfattet af årsregnskabslo-vens § 98 c, jf. nedenfor, samt transfer pricing-bekendtgørelsen og den bekendtgørelseom revisorerklæringer i visse TP-sager, som udstedes efter lovforslagets § 8, nr. 1. Re-visor vil med henvisning hertil kunne afgive sin erklæring med begrænset sikkerhed om,hvorvidt virksomheden opfylder armslængdeprincippet.Med dette udgangspunkt vil referencerammen blive fastlagt i bekendtgørelsen efterdrøftelse med revisororganisationen.Efter årsregnskabslovens § 98 c skal en virksomhed oplyse om transaktioner med nært-stående parter, hvis transaktionerne ikke er indgået på normale markedsvilkår. Oplys-ningerne skal omfatte beløbet for sådanne transaktioner, karakteren af forholdet til dennærtstående part og andre oplysninger om transaktionerne, som er nødvendige for atforstå virksomhedens finansielle stilling. Nærtstående parter defineres i overensstem-melse med definitionen i den internationale regnskabsstandard IAS 24, således somdenne er vedtaget af Kommissionen i overensstemmelse med forordning nr. 1606/2002om anvendelse af internationale regnskabsstandarder med senere ændringer.Oplysningerne kan undlades, hvis transaktionerne er indgået imellem virksomheden ogen eller flere af virksomhedens helejede dattervirksomheder. Oplysninger om individu-elle transaktioner kan grupperes efter deres karakter, medmindre særskilte oplysningerer nødvendige for at forstå virkningerne af transaktioner med nærtstående parter forvirksomhedens finansielle stilling.3.2.2.9. Revisorerklæringspålæggets forvaltningsretlige karakter3.2.2.9.1. Sagsfremstilling

- 33 -SKATs pålæg til en virksomhed om at indhente en revisorerklæring har på grund af sinindgribende betydning for virksomheden karakter af en forvaltningsafgørelse.Efter skatteforvaltningslovens § 19 skal SKAT, inden der træffes en afgørelse, udarbej-de en sagsfremstilling, som bl.a. skal indeholde en redegørelse for de oplysninger ved-rørende sagens faktiske forhold, der påtænkes tillagt betydning ved afgørelsen. Sags-fremstillingen skal sendes til udtalelse hos sagens parter med en svarfrist, der som ud-gangspunkt ikke kan være på mindre end 15 dage.Da udarbejdelsen af sagsfremstilling og efterfølgende høring over sagsfremstillingenvedrørende en revisorerklæring på dette stade af sagen kan modvirke forslagets intenti-oner, foreslås det, at afgørelser om revisorerklæringspålæg omfattes af undtagelsesbe-stemmelsen i skatteforvaltningslovens § 19, stk. 5, hvorefter kravet om udarbejdelse afen sagsfremstilling og høring, før der træffes en afgørelse, ikke gælder en række nærme-re opregnede typer af afgørelser.Efter forvaltningslovens § 19, stk. 1, gælder, at kan en part i en sag ikke antages at værebekendt med, at myndigheden er i besiddelse af bestemte oplysninger vedrørende sa-gens faktiske omstændigheder, må der ikke træffes afgørelse, før myndigheden har gjortparten bekendt med oplysningerne og givet denne lejlighed til at fremkomme med enudtalelse. Det gælder dog kun, hvis oplysningerne er til ugunst for den pågældende partog er af væsentlig betydning for sagens afgørelse. Myndigheden kan fastsætte en fristfor afgivelsen af den nævnte udtalelse.Hvis grundlaget for revisorerklæringspålægget undtagelsesvis beror på oplysninger ved-rørende faktiske omstændigheder af væsentlig betydning, som virksomheden ikke kanantages at være bekendt med, vil SKAT skulle foretage partshøring over disse oplysnin-ger i overensstemmelse med forvaltningslovens § 19 forud for afgivelsen af pålægget.3.2.2.9.2. Klage over revisorerklæringspålæggetEfter skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1, nr. 1, kan SKATs afgørelser i almindelighedpåklages til Landsskatteretten. En klage giver ikke SKATs afgørelse opsættende virk-ning.En virksomhed, som bliver pålagt at indhente en revisorerklæring, vil kunne være inte-resseret i at påklage pålægget til Landsskatteretten, hvis virksomheden ikke mener, atkriterierne for erklæringspålægget er opfyldt, f.eks. at grundlæggende forvaltningsretli-ge principper som proportionalitetsprincippet og lighedsprincippet ikke har været iagt-taget, omend det sidste kan være særdeles vanskeligt at basere en klage på. KommerLandsskatteretten eller i sidste ende domstolene frem til, at der ikke har været grundlag

- 34 -for erklæringspålægget, vil rettens afgørelse eventuelt kunne danne grundlag for engodtgørelse af virksomhedens udgifter til revisorerklæringen ud fra erstatningsretligebetragtninger.Af hensyn til SKATs mulighed for relativt hurtigt at kunne træffe afgørelse om, hvor-vidt virksomhedens TP-dokumentation giver anledning til at foretage ændringer af virk-somhedens selvangivne indkomst - også af ældre indkomstår, som den indkaldte TP-dokumentation måtte omfatte - foreslås det, at virksomheden som udgangspunkt afskæ-res fra at kunne påklage erklæringspålægget til anden administrativ myndighed.Hensynet til SKATs mulighed for at koncentrere ressourcerne om en relativt hurtig be-handling af det materielle spørgsmål gør sig ikke gældende, når SKAT først har truffetafgørelse om det materielle spørgsmål, og når SKAT vælger at henlægge sagen. Detforeslås derfor, at virksomheden kan påklage erklæringspålægget til Landsskatteretten,hvis SKAT henlægger sagen uden at gennemføre en ændring af virksomhedens selvan-givne indkomst. I dette tilfælde foreslås klagefristen at være 3 måneder regnet fraSKATs underretning til virksomheden om henlæggelsen. Endvidere foreslås det, atvirksomheden får adgang til at få prøvet erklæringspålægget i forbindelse med en klageover en ændring af virksomhedens selvangivne indkomst.Ved klage i disse situationer foreslås det, at bestemmelserne i skatteforvaltningslovens§§ 42-46 om klage til Landsskatteretten finder tilsvarende anvendelse. Disse bestem-melser angår bl.a. rettens mulighed for afvisning af sagen, skriftlighedskravet til klagen,indbetaling af klagegebyr, partshøring og om afholdelse af retsmøder.3.2.2.9.3. Sagsfremstilling ved LandsskatterettenI sager, hvori SKAT ikke skal udarbejde en sagsfremstilling og foretage høring herover,inden afgørelse træffes, kan Landsskatteretten efter skatteforvaltningslovens § 42 b,forinden den afgør klagen, anmode SKAT om at udarbejde en sagsfremstilling, ligesomretten kan anmode SKAT om at sende sagsfremstillingen til udtalelse hos klager.Det foreslås, at Landsskatteretten i tilfælde af påklage af revisorerklæringspålæggettilsvarende kan anmode SKAT om at udarbejde en sagsfremstilling og sende sagsfrem-stilling til udtalelse hos virksomheden, jf. lovforslagets § 9, nr. 3.3.2.2.9.4. OmkostningsgodtgørelseEfter skatteforvaltningslovens § 54, stk. 1, nr. 4, er udgifter til sagkyndige erklæringerog andet bevismateriale godtgørelsesberettigede, i det omfang der ikke er tale om do-kumentation for kontrollerede transaktioner efter skattekontrollovens § 3 B. Denne be-grænsning har betydning for udgifter til udarbejdelse af dokumentation for kontrollere-

- 35 -de transaktioner, der afholdes i forbindelse med en sag, der påklages til de administrati-ve klageinstanser eller indbringes for domstolene.På samme måde som der ikke kan ydes omkostningsgodtgørelse til en TP-dokumentation, der tilvejebringes under en klagesag, foreslås det, at der ikke ydes om-kostningsgodtgørelse til udgifter til en revisorerklæring, som virksomheder og juridiskepersoner, som ikke er skattepligtige efter selskabsskattelovens §§ 1 eller 2 eller fonds-beskatningslovens § 1, har afholdt i forbindelse med en klagesag, jf. lovforslagets § 9,nr. 4. Juridiske personer, der er skattepligtige efter selskabsskattelovens §§ 1 eller 2eller fondsbeskatningslovens § 1, er i forvejen afskåret fra at opnå omkostningsgodtgø-relse.3.2.2.10. Straffebestemmelserne og selvinkrimineringsforbuddet i relation til revisorer-klæringerEfter skattekontrollovens § 17, stk. 3, straffes med bøde den, der forsætligt eller af grovuagtsomhed undlader at opfylde pligten til at udarbejde skriftlig dokumentation efter § 3B, stk. 5 og 6.I lovforslagets § 8, nr. 4, præciseres det, at bestemmelsen i § 17, stk. 3, også angår enrevisorerklæring, som virksomheden forsætligt eller af grov uagtsomhed undlader atindhente og indsende til SKAT.§ 10 i lov om retssikkerhed ved forvaltningens anvendelse af tvangsindgreb og oplys-ningspligter (retssikkerhedsloven) indeholder et forbud mod selvinkriminering. Efterretssikkerhedslovens § 10, stk. 1, gælder bestemmelser i lovgivningen m.v. om pligt tilat meddele oplysninger til en myndighed ikke, hvis der er konkret mistanke om, at enenkeltperson eller juridisk person har begået en lovovertrædelse, der kan medføre straf.Det gælder i forhold til den mistænkte, medmindre det kan udelukkes, at de oplysnin-ger, som søges tilvejebragt, kan have betydning for bedømmelsen af den formodedelovovertrædelse.Ifølge retssikkerhedslovens § 10, stk. 2, gælder bestemmelserne i lovgivningen m.v. ompligt til at meddele oplysninger i forhold til andre end den mistænkte, i det omfang op-lysningerne søges tilvejebragt til brug for behandlingen af andre spørgsmål end fastsæt-telse af straf.Finder SKAT på baggrund af det allerede foreliggende TP-materiale, at der er grundlagfor at rejse en sigtelse mod virksomheden for overtrædelse af skattelovgivningen, erSKAT afskåret fra at indhente en revisorerklæring og må i stedet tage stilling til, omvirksomheden skal sigtes for overtrædelse af skattekontrollovens regler.

3.3. Bøder3.3.1. Gældende retSkattekontrolloven indeholder i § 3 A en bestemmelse om, at skattepligtige selskaber,jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og 2, i forbindelse med selvangivelsen skal op-lyse om ejerforhold og ændringer i ejerforhold, når der er tale om ejerskab til mindst 25pct. af kapitalen eller over 50 pct. af den samlede stemmeværdi.Manglende rettidig fremsendelse af de nævnte oplysninger kan straffes efter skattekon-trollovens § 14, stk. 2, og urigtige eller vildledende oplysninger om ejerforhold kanstraffes efter skattekontrollovens § 14, stk. 1. Fuldbyrdelsestidspunktet for overtrædel-sen er selvangivelsestidspunktet.Skattekontrollovens § 6 pålægger erhvervsdrivende, der fører regnskab, og enhver juri-disk person på SKATs begæring at fremsende regnskabsmateriale med bilag for såveltidligere som det løbende regnskabsår og andre dokumenter, der kan have betydning forskatteligningen og afgørelsen af skattepligt her til landet. Pligten til at føre et skatte-mæssigt årsregnskab fremgår af skattekontrollovens § 3, stk. 1-3, og krav til erhvervs-drivendes årsregnskaber fremgår af bogføringsloven. Manglende eller mangelfulde skat-temæssige årsregnskaber giver hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse efterskattekontrollovens § 5, stk. 3, og dertil kommer muligheden for bødestraf, såfremt op-lysningerne ikke fremsendes efter påkrav, eller de fremsendte oplysninger er urigtigeeller vildledende.Manglende rettidig fremsendelse af de nævnte oplysninger kan straffes efter skattekon-trollovens § 14, stk. 2, og overtrædelsen er fuldbyrdet, når den af SKAT fastsatte frist eroverskredet. Urigtige eller vildledende oplysninger i det fremsendte materiale kan straf-fes efter skattekontrollovens § 14, stk. 1, og overtrædelsen er fuldbyrdet, når oplysnin-gerne er modtaget af SKAT.Som nævnt i afsnit 3.2.1. skal selskaber m.v., som er omfattet af bestemmelsen i skatte-kontrollovens § 3 B, stk. 1, i selvangivelsen give oplysning om kontrollerede transakti-oner. Dette gælder, uanset om de selvangivelsespligtige har haft kontrollerede transakti-oner eller ej. Efter skattekontrollovens § 3 B, stk. 5, skal de selvangivelsespligtige ud-færdige og opbevare skriftlig dokumentation for, hvorledes priser og vilkår er fastsat forde kontrollerede transaktioner. Dokumentationen skal således – ligesom regnskabsmate-riale – udarbejdes løbende forud for de relevante transaktioner for at udfinde den mar-kedsmæssige pris. Skriftlig dokumentation i form af databaseundersøgelser skal aleneudarbejdes, såfremt SKAT anmoder herom. Som det også er nævnt i afsnit 3.2.1., skalskattepligtige, der alene eller sammen med koncernforbundne virksomheder har under

- 37 -250 beskæftigede og enten har en årlig samlet balance på under 125 mio. kr. eller enårlig omsætning på under 250 mio. kr., alene udfærdige og opbevare skriftlig dokumen-tation for, hvorledes priser og vilkår er fastsat for kontrollerede transaktioner med vissefysiske og juridiske personer, jf. skattekontrollovens § 3 B, stk. 6.Efter skattekontrollovens § 14, stk. 4, straffes den, der forsætligt eller af grov uagtsom-hed afgiver urigtige eller vildledende oplysninger om opfyldelse af betingelserne foranvendelse af § 3 B, stk. 6. Det sker, hvis virksomheden i forbindelse med selvangivel-sen urigtigt oplyser, at den er undtaget fra at udarbejde TP-dokumentation for alle kon-trollerede transaktioner, fordi den angiver at have under 250 beskæftigede og enten haren årlig samlet balance på under 125 mio. kr. eller en årlig omsætning på under 250mio. kr. Fuldbyrdelsestidspunktet for overtrædelsen er selvangivelsestidspunktet.Efter skattekontrollovens § 17, stk. 3, straffes den, der forsætligt eller af grov uagtsom-hed undlader at opfylde pligten til at udarbejde skriftlig dokumentation efter § 3 B, stk.5 og 6, se afsnit 3.2.1. om kravene til dokumentation. Det strafbare forhold er bådemanglende og mangelfuld dokumentation, og manglende opfyldelse af SKATs krav omudarbejdelse af en databaseundersøgelse til supplering af en fremsendt TP-dokumentation er ligeledes omfattet. Såfremt virksomheden modsat det oplyste ikkeopfylder betingelserne for den begrænsede TP-dokumentation, jf. § 3 B, stk. 6, er § 17,stk. 3, ligeledes overtrådt. Virksomheder, som alene er undergivet en begrænset doku-mentationspligt efter § 3 B, stk. 6, kan også overtræde § 17, stk. 3. De nærmere krav tiludarbejdelse af dokumentationen er fastsat i dokumentationsbekendtgørelsen, bkg. nr.42 af 24. januar 2006, og i bekendtgørelsen er der ligeledes fastsat en frist på 60 dageefter påkrav. Selvom transfer pricing dokumentationen skal udarbejdes løbende og op-bevares i selskabet, så er overtrædelsen af § 17, stk. 3, først fuldbyrdet, når SKAT harfremsat krav om, at selskabet indsender dokumentationen inden for den fastsatte frist,og denne frist ikke overholdes.Urigtige eller vildledende oplysninger i en fremsendt TP-dokumentation kan desudenstraffes efter skattekontrollovens § 14, stk. 1, der gør det strafbart at afgive urigtige ellervildledende oplysninger til brug ved kontrollen med skatteligningen og skatteberegnin-gen.Der er ikke givet retningslinjer for udmåling af bødestraf for overtrædelser, der er om-fattet af § 14, stk. 4. Når det drejer sig om overtrædelser af § 17, stk. 3, fremgår det afbemærkningerne til lovforslag nr. L 120 (Folketinget 2004-05, 2. saml.), som senereblev gennemført ved lov nr. 408 af 1. juni 2005, at bøden skal udgøre to gange de spa-rede omkostninger ved udarbejdelse af TP-dokumentation med tillæg på 10 pct. af denforhøjede indkomst, som en ansættelsesændring udløser, fordi armslængdeprincippet

- 38 -ikke er opfyldt. Hvis TP-dokumentation af den fornødne kvalitet efterfølgende udarbej-des, kan den omkostningsbestemte del af bøden nedsættes til det halve.Skattekontrollovens § 14, stk. 2, om straf for manglende rettidig indberetning af oplys-ninger til skattemyndighederne blev indsat i skattekontrolloven ved lov nr. 539 af 17.december 1971. Hvor undladelse af at opfylde oplysningspligterne ikke var strafbelagt iden tidligere lov, så blev denne undladelse strafbelagt i § 14, stk. 2, med den begrundel-se, at der i mange situationer kan være ”behov for en mulighed for at anvende bødestrafved siden af tvangsbøder eller i stedet for sådanne. Som eksempel kan nævnes, at enoplysningspligtig gentagne gange undlader rettidigt at fremkomme med pligtige oplys-ninger og først afgiver dem på det tidspunkt, hvor han trues med tvangsbøder. I sådannetilfælde vil udsigten til en almindelig bødestraf, der ikke kan afværges ved en senereopfyldelse af oplysningspligten, formentlig motivere til større punktlighed med hensyntil afgivelse af oplysningerne.” (Fra bemærkninger til § 14, FT 1971-72, sp. 124.)Skattekontrollovens § 14, stk. 2, har ikke været anvendt i praksis, dels fordi manglendeindberetning af oplysninger om A-indkomst og A-skat også kan straffes efter kildeskat-teloven og opkrævningsloven, og antageligt fordi tvangsbøder i øvrigt har været et vel-egnet instrument. Imidlertid er § 14 stk. 2, udvidet med en lang række nye oplysnings-pligter igennem årene, og anvendelsen af § 14, stk. 2, som en sanktionsmulighed erigennem denne udvikling blevet aktualiseret.I forbindelse med indførelse af bødestraf for manglende genindberetning i § 14, stk. 3,ved lov nr. 527 af 17. juni 2008, fremgår det af bemærkningerne til lovforslag nr. L 116(Folketinget 2008-09, 2. saml.), at det vil give den indberetningspligtige et større inci-tament til at være mere omhyggelig med indberetningen og dermed styrke kvaliteten afde indberettede oplysninger.Den løbende tilføjelse af nye oplysningspligter i § 14, stk. 2, og indførelse af bødestraffor manglende genindberetning i § 14, stk. 3, har ikke givet anledning til, at der i be-mærkningerne til lovforslagene er stillet forslag om bødestørrelsen.SKAT har hjemmel til at afgøre straffesager med et administrativt bødeforelæg i tilfæl-de, hvor sanktionen alene er bøde, og hvor den, der har begået overtrædelsen, erklærersig skyldig i overtrædelsen og samtidig erklærer sig rede til inden for en nærmere angi-ven frist at betale en nærmere angiven bøde. Den pågældende kan ved at nægte at betalebøden få sagen prøvet ved domstolene. Da der er tale om en straf, er det domstolene, derskal fastlægge principperne for udmåling af bøden. Den administrative praksis skal så-ledes være i overensstemmelse med retspraksis. Der foregår en løbende kontrol med denadministrative sanktionspraksis i de sager, som kommer til domstolene, fordi den på-

- 39 -gældende ikke vil vedtage et bødeforelæg.Folketinget kan give meget detaljerede retningslinjer for, hvilket bødeniveau, der øn-skes fra politisk side, men det er stadig domstolene, der i sidste instans fastlægger bøde-niveauet.Et administrativt bødeforelæg vil ofte blive opfattet som en mere enkel og mindre bela-stende afgørelsesform end en domsafsigelse, der involverer både politi og retsvæsen.Samtidig indebærer et administrativt bødeforelæg, hvis det vedtages, en aflastning afdomstolene og en hurtigere afgørelse af sagen.3.3.2. Forslagets indholdSkattekontrollovens §§ 14 og 17 indeholder mulighed for at straffe forskellige ordens-mæssige overtrædelser af bestemmelserne i skattekontrollovens afsnit I og II med bøde.I skattekontrollovens § 14, stk. 1, er der yderligere hjemmel til fængselsstraf for forsæt-lige overtrædelser, hvor de urigtige eller vildledende oplysninger er egnet til at medføreen for lav skatteansættelse. Der findes ingen nyere retspraksis, men der er en stigendefokus på, at skattemyndighederne kan fæste lid til, at de afgivne oplysninger er korrekte,og det må derfor forventes, at bestemmelserne fremover vil blive anvendt, når det ikkehar været muligt at få de relevante oplysninger fra den indberetningspligtige eller denskattepligtige.Lovforslagets § 8, nr. 3 og 5, om udbygning af straffebestemmelserne angiver, at bøde-beregningen kan tage udgangspunkt i forskellige objektive kriterier og den mulige skat-tefordel og giver klar hjemmel til at forhøje den normale bødestraf, når der er tale omskærpede omstændigheder ved overtrædelsen, hvilket f.eks. kan være tilfældet, når derer tale om en række forskellige overtrædelser, der skal bedømmes samtidig. Desudenkan en gradueret bødestraf anvendes i situationer, hvor straffens præventive formål ikkekan sikres gennem en mindre ordensbøde.Bøden kan nedsættes, hvis en eller flere af de i straffeloven angive strafnedsættelses-grunde foreligger i den konkrete sag. Bødeudmålingen skal således ske efter en konkretafvejning af omstændighederne ved overtrædelsen og overtrædelsens grovhed.Af retssikkerhedsmæssige grunde er det væsentligt, at en administrativ bødepraksisbygger på forholdsvis faste retningslinjer for bødeudmålingen. Dette er sket gennemretspraksis, men det er ligeledes muligt for Folketinget i forbindelse med ny lovgivningat udstikke detaljerede retningslinjer for en administrativ bødeudmåling. Domstolene vilunder alle omstændigheder skulle tage stilling til praksis for bødeudmålingen i forbin-delse med de sager, som skal indbringes for retten, fordi et bødeforelæg ikke bliver ved-

- 40 -taget af den sigtede, ligesom domstolene har en løbende kontrol med den administrativebødepraksis igennem disse sager.Da der i skattekontrolloven er tale om en meget stor variation af indberetningspligter ogindberetningspligtige, fra få til mange indberetninger, og fra mindre til større aktører, vilbøden skulle variere i størrelse for at have en reel præventiv effekt, samtidig med atbødestraffen skal afspejle forholdets grovhed. Det er samtidig hensigtsmæssigt, at bø-den kan udmåles efter objektive kriterier så som antallet af indberetninger eller virk-somhedens størrelse, målt enten i omsætning eller antallet af ansatte.Skatteyder har en berettiget forventning om, at de oplysninger der indberettes til skatte-ansættelsen, er korrekte. Samtidig anvendes en stor del af de samme oplysninger også imyndighedernes samarbejde om at undgå socialt bedrageri ved udbetaling af uretmæs-sige ydelser. Der er tale om to væsentlige beskyttelsesinteresser, og en overtrædelse afindberetningspligten må derfor betegnes som grov. Der kan være tale om overtrædelseaf enten skattekontrollovens § 14, stk. 2, eller § 14, stk. 3.Det foreslås, at bøden for manglende indberetning af oplysninger, der dels anvendes vedskatteansættelsen, dels indgår i myndighedernes samarbejde, gradueres efter virksom-hedens størrelse målt i antallet af ansatte. Skalaen for virksomhedsstørrelser følger op-delingen i Danmarks Statistik. Langt de fleste virksomheder er små. Arbejdssteder medhøjst 4 job udgør 68 pct. af alle virksomheder, men dækker kun 12 pct. af arbejdsstyr-ken. Arbejdssteder med 20 job og derover udgør 9 pct. af virksomhederne, men dækker65 pct. af arbejdsstyrken. Bøden gradueres således:1.2.3.4.5.1-4 ansatte: Bøde på 5.000 kr. (i alt 193.270 virksomheder)5-19 ansatte: Bøde på 10.000 kr. (i alt 65.287 virksomheder)20-49 ansatte: Bøde på 20.000 kr. (i alt 16.259 virksomheder)50-99 ansatte: Bøde på 40.000 kr. (i alt 5.210 virksomheder)100 + ansatte: Bøde på 80.000 kr. (i alt 3.419 virksomheder)

- 41 -Gerningsindholdet ved overtrædelse af skattekontrollovens § 14, stk. 4, er, at virksom-heden forsøger at undgå udarbejdelse af TP-dokumentation ved at oplyse, at den harunder 250 beskæftigede og en balance under 125 mio. kr. eller en omsætning under 250mio. kr. Forslaget til bødeberegning tager derfor udgangspunkt i enten omsætningensstørrelse eller antallet af ansatte. Den skattepligtige indkomst i et selskab i en koncern-forbunden virksomhed kan være ganske stor, selvom der er tale om forholdsvis få ansat-te i netop dette selskab, og omvendt kan antallet af ansatte i det skattepligtige selskabvære forholdsmæssigt stort i forhold til selskabets omsætning eller balance. Bøden ud-gør derfor det største af følgende to beløb:1. Bøden gradueres i forhold til virksomhedens omsætning, således at den bliver0,5 pct. af omsætningen op til en omsætning på 500 mio. kr., 0,1 pct. af den re-sterende omsætning op til 1 mia. kr. og 0,05 pct. af omsætningen over 1 mia. kr.2. Bøden gradueres i forhold til antal medarbejdere i den pågældende danske virk-somhed, således at bøden bliver 250.000 kr. for op til 50 medarbejdere og stigermed 250.000 kr. for hver yderligere 50 medarbejdere op til 500 medarbejdere.Er der over 500 medarbejdere, ansættes bøden til 2 mio. kr.Medomsætningmenes den faktiske omsætning i det skattepligtige selskab opgjort efteralmindeligt anerkendte regnskabsregler for det danske selskab. Alternativt ansættes bø-den på grundlag af antal ansatte i det pågældende danske selskab. Af kontrolmæssigeårsager skal der ikke foretages omregning til antal heltidsansatte. Antallet af ansatteopgøres ud fra de månedlige indberetninger til indkomstregisteret, og antallet opgøressom et gennemsnit for det indkomstår, overtrædelsen vedrører.Bøder vil efter disse beregningsprincipper kun undtagelsesvist kunne overstige 2 mio.kr. pr. indkomstår. Ved en omsætning på 300 mio.kr. vil bøden blive 1,5 mio. kr. Hvisomsætningen er mindre end 300 mio. kr., men der er 300 ansatte i virksomheden, bliverbøden, jf. pkt. 2, 1,5 mio. kr.Såfremt de urigtige eller vildledende oplysninger vedrører flere indkomstår, vil bødenblive beregnet for hvert år for sig ud fra ovennævnte principper, hvorefter den samledebøde forhøjes med op til 50 pct. jf. forslaget om hjemmel til strafskærpelse, når over-trædelsen er begået som led i en systematisk overtrædelse af skattelovgivningen.Efter skattekontrollovens § 17, stk. 3, straffes den, der forsætligt eller af grov uagtsom-hed undlader at opfylde pligten til at udarbejde skriftlig dokumentation efter § 3 B, stk.5 og 6.Det har vist sig, at det kan være særdeles vanskeligt at fastsætte de konkrete omkostnin-

- 42 -ger til udarbejdelse af TP-dokumentation i en situation, hvor virksomheden ikke harudarbejdet dokumentationen. I stedet for et konkret skøn i hver enkelt sag, som vil kun-ne give anledning til en særskilt tvist om beløbsstørrelsen, vil dokumentationsomkost-ningen fremover i praksis blive fastsat til et grundbeløb på 250.000 kr.Bødeudmålingen ved overtrædelse af § 17, stk. 3, vil således udgøre et fast beløb på250.000 kr. med tillæg på 10 pct. af den indkomstforhøjelse, som fremgår af ansættel-sesændringen, jf. § 17, stk. 4, hvor bødens størrelse udmåles i forhold til den økonomi-ske fordel af overtrædelsen. Grundbeløbet kan nedsættes til 125.000 kr., hvis der senerefremkommer TP-dokumentation af den fornødne kvalitet.Denne bødeudmåling finder anvendelse, selvom der rettidigt er indsendt en dækkendeTP-dokumentation, hvis virksomheden ikke efterfølgende på SKATs konkrete anfor-dring enten supplerer dokumentationen eller fremsender databaseundersøgelse eller re-visorerklæring.Ved beregning af 10 pct. af en eventuel indkomstforhøjelse skal der foretages en lig-ningsmæssig gennemgang/kontrol af selvangivelsesmaterialet, og herefter skal skatte-yder have mulighed for at gøre indsigelse mod en agterskrivelse, hvorefter en kendelseom ansættelsesændringen kan udarbejdes. Skatteyder har naturligvis mulighed for atpåklage denne kendelse, først til Landsskatteretten og senere til domstolene. Efterføl-gende ændringer af indkomstansættelsen som følge af klagebehandlingen skal afspejlesig i bødeberegningen, hvilket betyder, at bøden først kan beregnes, når der foreliggeren endelig ansættelse.Selvom den ændrede skatteansættelse er fastsat skønsmæssigt, vil den kunne lægges tilgrund for bødeberegningen, når den er endelig. Udgangspunktet er skatteansættelsen iden del af virksomheden, som er et dansk skattesubjekt. Det har således ingen betydningfor bøden, at en eventuel sambeskatning i koncernen betyder, at forhøjelsen af den dan-ske indkomstansættelse betyder en tilsvarende indkomstnedsættelse et andet sted.Der vil blive beregnet en bøde for hvert indkomstår, hvor der ikke er indgivet fyldestgø-rende TP-dokumentation.Denne proces kan være langvarig, hvilket kan give problemer i forhold til forældelses-fristerne.Efter straffelovens § 93, stk. 1, nr. 1, forældes en overtrædelse to år efter, at gernings-indholdet i overtrædelsen er fuldbyrdet, når straffen alene er bøde. Imidlertid åbnerstraffelovens § 93, stk. 2, mulighed for en femårig forældelsesfrist, når der ved overtræ-

- 43 -delsen kan opnås uberettiget vinding. I de tilfælde, hvor den erhvervsdrivendes oplys-ningspligt og dokumentationspligt skal sikre et klart revisionsspor, som gør det muligtat foretage en korrekt skatteansættelse, vil der typisk være tale om, at manglende ellermangelfuld dokumentation kan føre til uberettiget vinding i form af en for lav skattean-sættelse. Dertil kommer, at de særlige kontrolhensyn betyder, at skatte- og momssageraltid bør være undergivet mindst en 5-årig forældelsesfrist, jf. betænkning nr.1438/2004 om forældelse af strafansvar for særlovsovertrædelser, side 68 ff.Overtrædelse af skattekontrollovens § 17, stk. 3, sker på det tidspunkt, hvor selskabetikke fremsender TP-dokumentation inden den frist, som er angivet i SKATs anmodningom dokumentationen. En sigtelse vil afbryde forældelsen, og det vil også umiddelbartvære muligt at sigte selskabet for overtrædelsen. Imidlertid indeholder straffelovens §94, stk. 6, en bestemmelse om, at forældelsesfristen ikke anses for afbrudt, hvis straffe-sagen ligger stille i ubestemt tid. Da straffesagens afslutning med en bødeberegning heltafhænger af, hvornår der foreligger en endelig ansættelse, vil straffesagen de facto liggestille i hele den periode, hvor der verserer en civilretlig behandling af ansættelses-spørgsmålet. Det er således nødvendigt at præcisere, at der foreligger en så snæversammenhæng mellem straffesagen og den civile sag, at der ikke er tale om, at den straf-feretlige forfølgning er standset på ubestemt tid.Hvis der er tale om en kombination, hvor både § 14, stk. 4, og § 17, stk. 3, er overtrådt,foreligger der skærpende omstændigheder i form af afgivelse af urigtige og vildledendeoplysninger om hvilken form for TP-dokumentation, virksomheden er forpligtet til atudarbejde.Der er således mulighed for at lægge bødestraffen for begge overtrædelser sammen,hvilket betegnes fuld kumulation. Dette princip finder anvendelse i bødeberegningen,når der er tale om overtrædelser, hvor der er unddraget skat og/eller afgifter. Det finderimidlertid også anvendelse for de såkaldte ”colabøder”, hvor der er tale om overtrædel-ser af ordensforskrifter i afgiftslovgivningen.Det er også muligt at udmåle en samlet bøde, hvor bøden for overtrædelse af § 17, stk.3, forhøjes med op til 50 pct. Samme forhøjelse af bøden efter § 17, stk. 3, kan anven-des, når der foreligger en kombination af § 14, stk. 1, og § 17, stk. 3.3.4. Hæftelse for selskabsskatter og kildeskatter i sambeskatningsforhold3.4.1. Gældende ret3.4.1.1. SambeskatningSambeskatningsreglerne medfører, at alle koncernforbundne danske selskaber og fastedriftssteder obligatorisk skal sambeskattes. Koncernen kan også vælge international

- 44 -sambeskatning. International sambeskatning omfatter i givet fald alle koncernens sel-skaber - såvel overliggende selskaber som underliggende selskaber.Sambeskatningens væsentligste effekt er, at koncernen får den økonomiske fordel, atunderskud i underskudsgivende koncernselskaber kan modregnes i overskud i andrekoncernselskaber.Koncernen udgøres af moderselskabet sammen med dets datterselskaber. Datterselska-ber er defineret som selskaber, hvor moderselskabet har direkte eller indirekte bestem-mende indflydelse i datterselskabet, dvs. som udgangspunkt mere end 50 pct. af stem-merettighederne.I sambeskatningskredsen udpeges et administrationsselskab, typisk det øverste danskemoderselskab. Hvis koncernen har flere sideordnede søsterselskaber som øverste sel-skaber i Danmark, udpeges et af disse søsterselskaber som administrationsselskab. Ad-ministrationsselskabet forestår indbetalingen af den samlede indkomstskat for sambe-skatningskredsen.3.4.1.2. Hæftelse for indkomstskatter m.v.Sambeskattede selskaber hæftede indtil 2005 solidarisk for indkomstskatten, acon-toskatten og restskatten samt tillæg og renter. Denne solidariske hæftelse mellem sam-beskattede selskaber blev afskaffet i forbindelse med ændringerne af sambeskatnings-reglerne i 2005. Efter de dagældende regler var sambeskatningen frivillig, og det varalene muligt at vælge sambeskatning med 100 pct. ejede datterselskaber.I 2005 indførtes nye sambeskatningsregler ved lov nr. 426 af 6. juni 2005 om ændringaf selskabsskatteloven og andre skattelove (Nedsættelse af selskabsskatten og globalpul-jeprincip i sambeskatningen). Med disse nye sambeskatningsregler blev sambeskatningaf danske koncernforbundne selskaber obligatorisk. Samtidig blev ejerskabskravet ned-sat til bestemmende indflydelse i datterselskabet, dvs. som udgangspunkt mere end 50pct. af stemmerettighederne.Hæftelsesreglerne blev ændret som følge af nedsættelsen af ejerskabskravet og somfølge af, at sambeskatningen blev obligatorisk, idet det på daværende tidspunkt blevvurderet, at den solidariske hæftelse ikke længere var nødvendig.I den nationale sambeskatning hæfter hvert enkelt selskab kun for den del af indkomst-skatten, acontoskatten og restskatten samt tillæg og renter, der vedrører den del af ind-komsten, som fordeles til selskabet, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 4. Hæftelsen forindkomstskat m.v. overgår til administrationsselskabet på det tidspunkt, hvor admini-

- 45 -strationsselskabet modtager betaling herfor. Herefter påhviler hæftelsen for indkomst-skatten m.v. alene administrationsselskabet.Hvis der er valgt international sambeskatning, hæfter administrationsselskabet og detultimative moderselskab for indkomstskatten, acontoskatten og restskatten samt tillægog renter samt genbeskatningsforpligtelsen. Det ultimative moderselskabs hæftelse om-fatter ikke indkomstskat m.v. af indkomst, der ville indgå i sambeskatningsindkomstenefter selskabsskattelovens § 31.Det bemærkes, at der efterfølgende er indført regler om skattefrie tilskud mellem sam-beskattede selskaber, hvilket sammenholdt med skattefriheden for datterselskabsudbyt-ter og koncernselskabsudbytter gør, at koncernens midler skattefrit kan flyttes mellemkoncernens selskaber. Koncernens midler kan således flyttes væk fra det hæftende sel-skab.Der kan derfor opstå en situation, hvor SKAT alene kan rette et krav mod ét selskab i ensambeskatning uden, at de øvrige selskaber i sambeskatningen hæfter solidarisk for kra-vet, selvom de øvrige selskaber i koncernen har opnået skattemæssige fordele ved atindgå i sambeskatningen.3.4.1.3. Hæftelse for kildeskatterVed betaling af udbytter, royalties, renter og visse kursgevinster, der er omfattet af be-grænset skattepligt, jf. selskabsskattelovens § 2 stk. 1, litra c, d, g og h, eller kildeskatte-lovens § 2, stk. 1, nr. 6 og 8, skal der indeholdes kildeskat. Pligten til at indeholde kilde-skat påhviler det selskab m.v., der udbetaler udbyttet m.v. Skattepligten er endeligt op-fyldt ved den foretagne indeholdelse af kildeskat.Hvis det udbetalende selskab m.v. ikke foretager den fornødne indeholdelse af skat, erdet udbetalende selskab ansvarlig over for det offentlige for betaling af det manglendebeløb. Dette gælder dog ikke, hvis det udbetalende selskab m.v. kan godtgøre, at derikke er udvist forsømmelighed ved den manglende indeholdelse af skat, jf. således kil-deskattelovens § 69, stk. 1.Hvis det udbetalende selskab har indeholdt skattebeløbet, hæfter selskabet over for detoffentlige for betaling af det indeholdte beløb, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 2.Det er alene det udbetalende selskab, der hæfter over for det offentlige. Selskaber, der ersambeskattede med det udbetalende selskab, hæfter ikke for kildeskatterne, selvom dekan have udnyttet de underskud, der er opstået som følge af fradraget for rente- og roy-altybetalingerne, og selvom udbytteudlodningerne kan stamme fra overskud i de sambe-

- 46 -skattede selskaber.Den manglende hæftelse har givet anledning til problemer i enkelte konkrete sager.Administrationsselskabet i en dansk koncern betaler renter på et lån til et koncernsel-skab i et lavskatteland. Administrationsselskabet undlader at indeholde kildeskat af ren-tebetalingen.Underskud som følge af fradrag for renter i det udbetalende danske selskab er udnyttetaf de andre danske selskaber i koncernen gennem sambeskatning, og skatteværdien her-af vil være refunderet det underskudsafgivende selskab, dvs. administrationsselskabet.Administrationsselskabet afstår derefter aktierne i de danske datterselskaber koncernin-ternt. Administrationsselskabet tømmes dernæst for værdier (herunder afståelsessum-men for datterselskaberne). Det kan, alt efter koncernens organisering, ske ved skattefriudlodning og/eller skattefri tildeling af tilskud.Selskabet er dermed placeret ”på et sidespor” i koncernen uden værdier, men indgårstadig i sambeskatningen med koncernens øvrige danske selskaber. Det betyder, at sel-skabets evt. resterende underskud fortsat kan anvendes af de øvrige sambeskattede sel-skaber.Selskabet kan imidlertid ikke betale den kildeskat, som skulle være indeholdt, og somdet hæfter for. Hertil kommer, at selskabet har modtaget vederlæggelse for afgivelse afrenteunderskuddet til de underskudsudnyttende koncernselskaber; værdier, som ellersskulle have været indbetalt til de offentlige kasser.Hvis det udbetalende selskab forsætligt eller groft uagtsomt undlader at opfylde pligtentil at foretage indeholdelse af udbytteskat m.v. eller af royaltyskat, straffes det med bø-de. Der findes ikke en tilsvarende hjemmel til bødestraf ved undladelse af indeholdelseaf renteskat.3.4.2. Forslagets indholdSambeskatningsreglerne medfører, at en koncern reelt bliver beskattet af den samledekoncernindkomst, uanset hvordan de skattepligtige indkomster og værdier i øvrigt erfordelt i koncernen. Dette sammenholdt med, at koncernens midler kan flyttes skattefritrundt i koncernen, tilsiger, at koncernen også hæfter solidarisk for skatter m.v. af hen-syn til at mindske risikoen for, at SKAT står tilbage med et udækket krav, selvom der iandre dele af koncernen ville være dækning herfor.

- 47 -Det foreslås derfor, at selskaber, der er sambeskattet med det udbetalende selskab, jf.selskabsskattelovens § 31, hæfter solidarisk med det selskab, der over for det offentligeer forpligtet til betaling efter reglerne i kildeskattelovens § 69, stk. 1 og 2. Hæftelsenomfatter udbytteskat m.v., royaltyskat og renteskat, samt tillæg og renter.Tilsvarende foreslås det, at de nationalt sambeskattede selskaber hæfter solidarisk forindkomstskat, acontoskat, restskat samt tillæg og renter vedrørende indkomståret.I relation til koncerner, der har valgt international sambeskatning, foreslås det, at sel-skaber omfattet af selskabsskattelovens § 31 om national sambeskatning og det ultima-tive moderselskab hæfter solidarisk for henholdsvis kildeskatter og indkomstskat, acon-toskat, restskat samt tillæg og renter vedrørende indkomståret samt eventuel genbeskat-ningsforpligtelse. Det ultimative moderselskabs hæftelse skal dog som efter de gælden-de regler ikke omfatte indkomstskat m.v. af indkomst, der ville indgå i sambeskatnings-indkomsten efter § 31, hvis der ikke var valgt international sambeskatning.Det foreslås endvidere, at den solidariske hæftelse ophører, hvis et selskab udtræder afsambeskatningen, således at det udtrædende selskab fra udtrædelsen ikke hæfter forskattekrav vedrørende de øvrige selskaber, der er omfattet af sambeskatningen. Doggenopstår den solidariske hæftelse, hvis selskabet igen indtræder i sambeskatningen.Den solidariske hæftelse udgør herved ikke en barriere i forhold til frasalg af selskaberud af koncernen. Ligeledes vil hæftelsen ikke berøre tilfælde, hvor der gennemføres ensolvent likvidation af et selskab i koncernen, idet det likviderede selskabs hæftelse irelation til den øvrige del af koncernen vil ophøre ved likvidationen af selskabet.Endelig foreslås det, at hvis det betalende selskab forsætligt eller groft uagtsomt undla-der at opfylde pligten til at foretage indeholdelse af renteskat, straffes det med bøde. Påsamme måde straffes det betalende selskab med bøde, hvis det forsætligt eller groftuagtsomt undlader at opfylde pligten til at foretage indeholdelse af udbytteskat m.v.eller af royaltyskat.3.5. Åbenhed om selskabers skattebetaling3.5.1. Gældende retEfter skatteforvaltningslovens § 17 gælder en særlig tavshedspligt, hvorefter skatte-myndighederne under ansvar efter straffeloven skal iagttage ubetinget tavshed over foruvedkommende med hensyn til oplysninger om en fysisk eller en juridisk persons øko-nomiske, erhvervsmæssige eller privatlivet tilhørende forhold, som de under varetagel-sen af deres arbejde bliver bekendt med. Tavshedspligten omfatter således i dag alleoplysninger om selskabernes skatteforhold.

3.5.2. Forslaget indholdDet foreslås at skabe større åbenhed om selskabers m.v. skattebetalinger. Dette skalefter forslaget ske, ved at indfører hjemmel til, at SKAT kan offentliggøre visse nærme-re bestemte oplysninger om selskabers m.v. skatteforhold. Der bliver tale om en særligundtagelse til den særlige tavshedspligt, der gælder for skattemyndighederne.I forhold til valget af den konkrete model for offentliggørelse af oplysninger om selska-bers m.v. skatteforhold er der forskellige hensyn, som skal iagttages. Et centralt hensyner, at offentliggørelsen af oplysningerne skal give en positiv effekt på skattebetalingen.Hertil kommer hensynet til tid og pris for etablering af model til offentliggørelse af op-lysningerne og endelig hensynet til de administrative omkostninger for såvel selskaberm.v. som for SKAT.Åbenheden er valgt baseret på en forholdsvis simpel model, hvor der er lagt vægt på, atde oplysninger, der offentliggøres, kan baseres på eksisterende data i SKATs systemer.Dette har samtidig den fordel, at det ikke medfører øgede administrative byrder elleromkostninger for de omfattede selskaber m.v. Samtidig har det indgået i den valgte af-grænsning, at de oplysninger, der offentliggøres, kan bidrage til den ønskede gennem-sigtighed om selskabers m.v. skattebetaling.Åbenheden vil efter forslaget omfatte de selskaber m.v., der er skattepligtige til Dan-mark, og som er undergivet en selvangivelsespligt. Betingelsen om selvangivelsespligthænger sammen med, at det dermed er muligt at basere åbenheden på data, der indgår iselskabernes m.v. årsopgørelser.De oplysninger, der efter forslaget skal kunne offentliggøres, er den skattepligtige ind-komst, anvendte gamle underskud og den beregnede skat for indkomståret. Tilsvarendeoplysninger vil blive offentliggjort, for så vidt angår kulbrintebeskatningen. Endviderevil det blive offentliggjort, hvilken skattepligtsbestemmelse i selskabsskatteloven ellerfondsbeskatningsloven selskabet m.v. er omfattet af, samt om selskabet m.v. beskattesefter tonnageskatteloven. Når det er tanken at offentliggøre den konkrete skattepligtsbe-stemmelse, er begrundelsen, at der er forskelle i forhold til hvilke indkomster, der erskattepligtige, og i forhold til selve skatteprocenten. Disse forskelle kan være relevante iforhold til vurderingen af de offentliggjorte oplysninger.I forhold til sambeskattede selskaber vil der blive tale om, at offentliggøre samlede op-lysninger for sambeskatningskredsen. Endvidere vil indgå en oplysning om hvilke sel-skaber m.v., der indgår i sambeskatningen.

- 49 -Oplysninger om selskabernes m.v. skatteforhold vil blive gjort offentligt tilgængelige påwww.skat.dki forbindelse med udsendelsen af årsopgørelsen. Årsopgørelsen udsendesnormalt i løbet af efteråret i året efter indkomstårets udløb.3.6. Indkomst i et fast driftssted3.6.1. Gældende retNår et dansk foretagende udøver erhvervsvirksomhed i en anden stat (herunder på Fæ-røerne eller i Grønland) gennem et såkaldt fast driftssted i denne stat, skal der ske enberegning af den indkomst (herunder underskud), der skal henføres til driftsstedet, delsved anvendelsen af intern dansk skatteret, dels ved anvendelsen af en eventuel dobbelt-beskatningsoverenskomst mellem Danmark og den anden stat.Tilsvarende gælder, at når et foretagende fra en anden stat (herunder Færøerne ellerGrønland) udøver erhvervsvirksomhed her i landet gennem et såkaldt fast driftssted,skal der ske en beregning af den indkomst (herunder underskud), der skal henføres tildriftsstedet, dels ved anvendelsen af intern dansk skatteret, dels ved anvendelsen af eneventuel dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og den anden stat.Både ved anvendelsen af intern dansk skatteret og ved anvendelsen af en dobbeltbe-skatningsoverenskomst er udgangspunktet, at den indkomst, der kan henføres til et fastdriftssted, opgøres i overensstemmelse med artikel 7 om fortjeneste ved erhvervsvirk-somhed i OECD-modellen til dobbeltbeskatningsoverenskomster og OECD’s bemærk-ninger til artikel 7. Det gælder også ved anvendelsen af dansk skatteret, selv om Dan-mark ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med den anden stat.Bemærkningerne til OECD-modellens artikel 7 om fortjeneste ved erhvervsvirksomhedblev skrevet om ved revisionen af modellen i 2008. Ændringerne var foranlediget af, atder var variation i de forskellige staters fortolkning af de hidtidige bemærkninger. Om-skrivningen skete efter, at der i OECD-regi var udarbejdet en rapport, som præciserede,hvorledes den ”gamle” udgave af artikel 7 og de hidtidige bemærkninger burde anven-des.Den nuværende danske praksis for opgørelse af indkomst i et fast driftssted er i over-ensstemmelse med bemærkningerne til artikel 7 i OECD-modellen fra 2008.3.6.1.1. OECD’s model til dobbeltbeskatningsoverenskomsterI OECD-regi er der udarbejdet en model til dobbeltbeskatningsoverenskomster mellemto stater, den såkaldte OECD-model (Model Tax Convention on Income and on Capi-tal). OECD-modellen er udarbejdet som en anbefaling til udformningen af en dobbelt-beskatningsoverenskomst mellem to stater.

En dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem to stater har som hovedformål at undgådobbeltbeskatning i tilfælde, hvor en person eller et selskab i den ene stat (bopælsstaten)har indkomst fra den anden stat (kildestaten). Overenskomsten har derfor en række ar-tikler vedrørende forskellige indkomsttyper, som angiver, hvornår bopælsstaten, hen-holdsvis kildestaten, kan beskatte den pågældende type indkomst.OECD-modellen har bemærkninger, som angiver fortolkningen af overenskomstensenkelte artikler.Den første OECD-model udkom i 1963. Modellen (og dens bemærkninger) revideresjævnligt under hensyn til udviklingen i erhvervsmæssige og økonomiske forhold. Dennyeste revision er foretaget i 2010.3.6.1.2. OECD- modellens artikel 7 - fortjeneste ved erhvervsvirksomhedOECD-modellens artikel 7 om fortjeneste ved erhvervsvirksomhed angiver, dels om enstat kan beskatte et foretagende i den anden stat af indkomst fra erhvervsvirksomhed,som foretagendet udøver i den pågældende stat, dels hvorledes denne indkomst i givetfald skal beregnes.Artiklen afspejler det internationalt accepterede princip, at når et foretagende i en statikke har et fast driftssted i den anden stat, deltager det ikke i denne anden stats økono-miske liv i et sådant omfang, at den anden stat kan beskatte foretagendet af erhvervs-indkomst fra denne stat. Der bortses herved fra særlige indkomsttyper (især udbytter,renter og royalties), hvor andre artikler i dobbeltbeskatningsoverenskomsten behandlerspørgsmålet, om den anden stat, hvorfra de særlige indkomsttyper hidrører, har ret til atbeskatte disse indkomster.Definitionen af udtrykket ”fast driftssted” findes i OECD-modellens artikel 5. Udtryk-ket omfatter bl.a. en filial, et kontor, en fabrik, et værksted, et sted for udvinding af na-turforekomster og et bygge- eller anlægsarbejde af en vis varighed.Grundprincipperne i OECD-modellens artikel 7 om fortjeneste ved erhvervsvirksomhedog OECD’s bemærkninger til fortolkning af denne artikel hidrører fra den første OECD-model fra 1963.OECD-modellens artikel 7 findes i mange dobbeltbeskatningsoverenskomster, som erindgået både af OECD’s medlemsstater og andre stater.I praksis har der imidlertid været variation i de forskellige staters fortolkning af artikel

- 51 -7’s hidtidige affattelse. Det kan medføre både dobbeltbeskatning og dobbelt ikke-beskatning.OECD har derfor gennemført et projekt med henblik på at finde frem til en mere ensar-tet fortolkning, som staterne kunne følge ved deres anvendelse af artikel 7. I 2008 of-fentliggjorde OECD resultatet i en rapport med titlen ”Attribution of Profits to Perma-nent Establishments”, hvor det blev præciseret, hvorledes artikel 7 og de dertil knyttedebemærkninger skulle anvendes.Samtidig skete der en omskrivning af OECD-bemærkningerne til artikel 7, så de ud-gjorde en kort udgave af OECD-rapporten.De ændringer af bemærkningerne til artikel 7, som blev gennemført ved OECD-modellen fra 2008, var udtryk for, hvorledes alle stater burde anvende den hidtidigeartikel 7.På nogle punkter var der uoverensstemmelse mellem på den ene side konklusionerne iOECD-rapporten fra 2008 og på den anden side formuleringen af den hidtidige artikel 7og bemærkningerne hertil.OECD udarbejdede derfor en ny artikel 7 om fortjeneste ved erhvervsvirksomhed meddertil hørende nye bemærkninger, som indgik i revisionen af OECD-modellen i 2010, såden nye artikel 7 med dertil hørende bemærkninger medfører nogle ændringer, som varanbefalet i OECD-rapporten fra 2008.Den nye artikel 7 anbefales benyttet ved forhandling om nye dobbeltbeskatningsover-enskomster eller ved forhandling om ændring af nuværende overenskomster.Samtidig udsendte OECD en ny revideret udgave af rapporten ”Attribution of Profits toPermanent Establishments”.Den nye artikel 7 i OECD-modellen til en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem tostater angår den fortjeneste, der kan henføres til et fast driftssted, når et foretagende iden ene stat udøver erhvervsvirksomhed gennem et fast driftssted i den anden stat. Ved”et foretagende i en stat” forstås et foretagende, som drives af et selskab eller en personm.fl., der er hjemmehørende i denne stat, jf. OECD-modellens artikel 3, stk. 1, litra d.Forståelsen af den nye artikel 7 er uddybet i OECD-modellens bemærkninger. Bemærk-ningerne henviser på nogle punkter til OECD-rapporten ”Attribution of Profits to Per-manent Establishments”, idet forståelsen af artikel 7 er behandlet mere detaljeret i denne

- 52 -rapport.Nedenfor er en kort redegørelse for grundprincipperne i den nye artikel 7 og de nye be-mærkninger hertil. De nye bemærkninger svarer dog i vidt omfang til de hidtidige be-mærkninger til den tidligere artikel 7. I afsnit 3.6.1.3. nedenfor er omtalt forskelle delsmellem den hidtidige artikel 7 og den nye artikel 7, dels mellem bemærkningerne til deto udgaver af artikel 7.Artikel 7, stk. 1,medfører, at en stat ikke kan beskatte erhvervsindkomst, som oppebæ-res af et foretagende i den anden stat, medmindre foretagendet har et fast driftssted i denførstnævnte stat (kildestaten). Hvis der er et fast driftssted i kildestaten, kan denne statbeskatte foretagendet af den erhvervsindkomst, som kan henføres til driftsstedet.Artikel 7, stk. 2,er grundreglen for fastsættelsen af den indkomst, der kan henføres til etfast driftssted, som et foretagende i den ene stat har i den anden stat. Reglen gælder alt-så både for den stat, hvor det faste driftssted er beliggende, og for den anden stat, hvorforetagendet er hjemmehørende. Reglen fastsætter den indkomst, som den førstnævntestat kan beskatte, og som den anden stat skal give dobbeltbeskatningslempelse for.Hver af de to stater skal henføre den indkomst til det faste driftssted, som driftsstedetkunne have opnået, hvis det var et særskilt og uafhængigt foretagende, der var beskæfti-get med samme eller lignende virksomhed under samme eller lignende vilkår uafhæng-igt af resten af det foretagende, som det er en del af.Artikel 7, stk. 2, bygger på principper om ”selvstændig enhed” og ”armslængde”, sådriftsstedet anses som en selvstændig enhed, der kan indgå interne transaktioner medandre dele af det foretagende, som det er en del af, hvorefter vederlaget for disse internetransaktioner mellem dele af samme foretagende fastsættes, som om der var tale omtransaktioner mellem selvstændige foretagender.Henføring efter artikel 7, stk. 2, af indkomst til et fast driftssted omfatter overskud ellerunderskud fra alle aktiviteter i driftsstedet, herunder transaktioner med uafhængige fore-tagender, transaktioner med forbundne foretagender samt interne transaktioner med an-dre dele af det foretagende, som driftsstedet er en del af.I den nye formulering er det præciseret, at det herved skal tages i betragtning, hvilkefunktioner, der udføres, hvilke aktiver, der anvendes, og hvilke risici, der påtages afforetagendet gennem det faste driftssted og andre dele af foretagendet. Dette fremgikimidlertid også af de hidtidige bemærkninger til den tidligere artikel 7.

- 53 -Henførelse af fortjeneste til et fast driftssted sker efter en analyse i to trin.Under første trin foretages en funktionsanalyse og en analyse af faktum, som fører til- henføring til det faste driftssted af de rettigheder og forpligtelser, der opstår af transak-tioner mellem foretagendet, som driftsstedet er en del af, og andre foretagender,- identifikation af væsentlige personfunktioner m.v., som er relevante for henføringen aføkonomisk ejerskab til formuegoder og dermed for henføringen af økonomisk ejerskabaf formuegoder til driftsstedet,- identifikation af væsentlige personfunktioner m.v., der er relevante for påtagelsen afrisici og henføringen af risici til driftsstedet,- identifikation af driftsstedets øvrige funktioner,- anerkendelsen og afgørelsen af karakteren af de interne transaktioner mellem driftsste-det og andre dele af det samme foretagende, jf. nedenfor, og- henføringen af kapital til driftsstedet, baseret på de formuegoder og risici, som er hen-ført til driftsstedet.Under andet trin prissættes alle transaktioner med forbundne foretagender, som henførestil det faste driftssted efter første trin. Det sker i overensstemmelse med OECD’s Trans-fer Pricing Guidelines. Disse retningslinjer anvendes tilsvarende for interne transaktio-ner mellem det faste driftssted og andre dele af det foretagende, som det er en del af.Processen medfører en prisfastsættelse på armslængdevilkår af disse interne transaktio-ner gennem- fastsættelse af sammenlignelighed mellem de interne transaktioner og ikke-kontrollerede transaktioner ved anvendelse af retningslinjernes sammenlignelighedsfak-torer i lyset af de særlige faktiske forhold i det faste driftssted, og- en analog anvendelse af en af retningslinjernes metoder til fastsættelse af et armslæng-de vederlag for transaktionerne mellem det faste driftssted og andre dele af foretagendetunder hensyn til de udførte funktioner og de formuegoder og risici, der henføres til detfaste driftssted og til de andre dele af foretagendet.Artikel 7, stk. 2, angår ikke alene interne transaktioner mellem et fast driftssted og andredele af det foretagende, som driftsstedet er en del af. Bestemmelsen omfatter også trans-aktioner mellem på den ene side et fast driftssted af et foretagende og på den anden sideet andet forbundet foretagende, som har betydning for fastsættelsen af fortjeneste, derskal henføres til driftsstedet (f.eks. når et fast driftssted af et udenlandsk selskab købervarer fra et søsterselskab og derefter sælger varerne).Det har ikke juridiske konsekvenser for et foretagende i en stat, at der er interne transak-tioner mellem dets faste driftssted i en anden stat og andre dele af det samme foretagen-de.

Artikel 7, stk. 2, angår som nævnt den indkomst, som skal henføres til et fast driftssted ien stat af et foretagende i en anden stat. Om indkomsten skal beskattes i en stat, afhæn-ger af statens interne lovgivning. På samme måde tager stk. 2 ikke stilling til, om derskal gives fradrag for en udgift, som efter stk. 2 henføres til et fast driftssted, eller ihvilket omfang der eventuelt skal gives fradrag.Imidlertid er der typisk forskelle i de to staters skattelovgivning, f.eks. i form af forskel-lige afskrivningssatser. Når et foretagende i en stat har et fast driftssted i en anden stat,vil størrelsen af driftsstedets skattepligtige indkomst derfor som regel være forskellig ide to stater.Artikel 7, stk. 3,medfører, at hvis en stat i overensstemmelse med stk. 2 regulerer ind-komst, som skal henføres til et fast driftssted af et foretagende i en af de to stater og somfølge deraf beskatter indkomst, som også er beskattet i den anden stat, skal den andenstat foretage en passende regulering af denne stats skat af samme indkomst, i det om-fang det er nødvendigt for at undgå dobbeltbeskatning af indkomsten. Ved fastsættelseaf denne regulering skal de to staters kompetente myndigheder om nødvendigt rådføresig med hinanden.Reglen kan f.eks. få betydning i tilfælde, hvor et foretagende i en stat (bopælsstat) frem-stiller varer på en fabrik i denne stat og overfører varerne til dets faste driftssted i denanden stat (kildestat), hvor varerne sælges. For at fastsætte den indkomst, der skal hen-føres til det faste driftssted, skal der først ske en anerkendelse af den interne transaktionmellem fremstillingsvirksomheden og det faste driftssted, og derefter skal der fastsætteset vederlag for denne transaktion. Der kan eksempelvis være tale om, at foretagendethar sat vederlaget for overførelsen af varerne til 90, og skattemyndighederne i kildesta-ten accepterer dette vederlag, mens skattemyndighederne i bopælsstaten forhøjer veder-laget til 110. Bopælsstatens forhøjelse af vederlaget til 110 medfører, at det faste drifts-steds fortjeneste ved salg af varerne nedsættes med 20 ved denne stats beskatning. Detteville medføre, at en indkomst på 20 både beskattes i bopælsstat og kildestat.Artikel 7, stk. 3, medfører derfor, at kildestaten skal foretage en tilsvarende regulering,som ville skulle foretages efter OECD-modellens artikel 9, stk. 2, hvis der f.eks. var taleom prisfastsættelse for salg af varer mellem moderselskab i den ene stat og et dattersel-skab i den anden stat. I det ovenfor nævnte eksempel skal kildestaten foretage en pas-sende regulering af det vederlag for transaktionen, som denne stat fastsætter, i det om-fang det er nødvendigt for at undgå dobbeltbeskatning, hvis kildestaten er enig i, at bo-pælsstatens regulering medfører et resultat i overensstemmelse med artikel 7, stk. 2.

- 55 -Hvis kildestaten ikke vil foretage en tilsvarende regulering efter artikel 7, stk. 3, kanforetagendet anmode skattemyndighederne i bopælsstaten om at indlede en gensidigaftale procedure efter OECD-modellens artikel 25 – på samme måde som hvis to statersskattemyndigheder ikke er enige om anvendelsen af artikel 9, stk. 2, for prisfastsættelsemellem to forbundne selskaber.Artikel 7, stk. 4,medfører, at i tilfælde, hvor fortjeneste omfatter indkomster, som eromhandlet særskilt i overenskomstens andre artikler, skal bestemmelserne i disse artik-ler ikke berøres af bestemmelserne i denne artikel.3.6.1.3. Forskelle mellem OECD-modellens hidtidige artikel 7 og nye artikel 7Den hidtidige affattelse af OECD-modellens artikel 7, stk. 1, medfører, at når et foreta-gende i den ene stat driver erhvervsvirksomhed i den anden stat gennem et dér belig-gende fast driftssted, kan den anden stat beskatte foretagendets fortjeneste, men kun dendel deraf, som kan henføres til dette faste driftssted. Den hidtidige affattelse af artikel 7,stk. 2, medfører, at der i hver af de to stater til det faste driftssted skal henføres den for-tjeneste, som det kunne forventes at opnå, såfremt det var et frit og uafhængigt foreta-gende. Den hidtidige affattelse af artikel 7, stk. 3, medfører, at der ved fastsættelsen afet fast driftssteds fortjeneste skal gives fradrag for omkostninger, der er afholdt for detfaste driftssted, herunder generalomkostninger til ledelse og administration, hvad entende er afholdt i den stat, hvor driftsstedet er beliggende, eller andetsteds. Den hidtidigeaffattelse af artikel 7, stk. 4, medfører, at den fortjeneste, som skal henføres til det fastedriftssted, kan ansættes på grundlag af en fordeling af foretagendets samlede fortjenestemellem dets forskellige afdelinger, men den valgte fordelingsmetode skal være sådan, atresultatet bliver i overensstemmelse med principperne i artiklen. Den hidtidige affattelseaf artikel 7, stk. 5, medfører, at der ikke kan henføres fortjeneste til et fast driftssted,blot fordi det har foretaget indkøb af varer for foretagendet.Den ny artikel 7, stk. 2, og bemærkningerne hertil medfører ændringer i forhold til denhidtidige artikel 7, stk. 2 og 3, for visse interne transaktioner mellem et fast driftssted afet foretagende og andre dele af foretagendet, herunder dets hovedkontor.Som et eksempel kan nævnes tilfælde, hvor et foretagendes hovedkontor udfører admi-nistration for det faste driftssted.Den hidtidige artikel 7, stk. 3, medfører, at det ved fastsættelsen af det faste driftsstedsfortjeneste skal være tilladt at fradrage omkostninger, som er afholdt for driftsstedet,herunder generalomkostninger til ledelse og administration, hvad enten de er afholdt iden stat, hvor driftsstedet er beliggende, eller andetsteds.

- 56 -Reglen medfører, at der ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste i det fastedriftssted alene bliver givet fradrag for hovedkontorets faktiske omkostninger ved denneadministration.Den nye artikel 7, stk. 2, forudsætter, at der sker prisfastsættelse på transaktioner, sommedfører, at en del af foretagendet udøver funktioner til fordel for f.eks. det faste drifts-sted (f.eks. gennem ydelse af bistand til daglig ledelse). Stk. 2 forudsætter således fra-drag for en udgift for sådanne transaktioner, der fastsættes til, hvad en uafhængig partville kræve, og som indeholder en fortjenstmargin (armslængdeprincippet).Den hidtidige regel i artikel 7, stk. 3, er derfor ikke medtaget i den nye artikel 7.Som et andet eksempel kan nævnes tilfælde, hvor et fast driftssted får stillet kapital,udover fri kapital, til rådighed fra foretagendets hovedkontor (eller andre dele af detforetagende, som det faste driftssted er en del af).Efter de hidtidige OECD-bemærkninger skal der ikke beregnes renter, når et fast drifts-sted får stillet kapital, udover fri kapital, til rådighed fra andre dele af foretagendet,medmindre der er tale om et finansielt foretagende. I tilfælde, hvor et foretagende i enstat selv betaler renter til en tredjepart af et lån, og disse renter delvis har forbindelsemed virksomheden i et fast driftssted i den anden stat, skal en forholdsmæssig del afrenterne tages i betragtning ved beregningen af det faste driftssteds fortjeneste, hvisrenterne er afholdt til fordel for driftsstedet. Uden for den finansielle sektor må der der-imod ikke beregnes en højere renteudgift for det faste driftssted, end hvad hovedkonto-ret afholder til tredjeparten.Den nye artikel 7, stk. 2, forudsætter som nævnt, at der sker prisfastsættelse på arms-længdevilkår af transaktioner, som medfører, at en del af foretagendet udøver funktionertil fordel for f.eks. det faste driftssted. Hvis det kan påvises, at et foretagendes hoved-kontor har foretaget funktioner som et internt pengeinstitut (såkaldte treasury functions),der kan berettige, at vederlaget for denne funktion ville indeholde en fortjenstmargin, såkan der ved fastsættelse af den skattepligtige indkomst for driftsstedet gives fradrag foren større renteudgift end de faktiske betalte renteudgifter.Som et tredje eksempel kan nævnes, at den hidtidige affattelse af artikel 7, stk. 5, med-fører, at ingen fortjeneste skal kunne henføres til et fast driftssted, blot fordi dette fastedriftssted har foretaget indkøb af varer for foretagendet.Den nye artikel 7, stk. 2, forudsætter også, at der sker prisfastsættelse på armslængde-vilkår af transaktioner, som medfører, at det faste driftssted udøver funktioner til fordel

- 57 -for andre dele af foretagendet.Det nye stk. 2 medfører derfor, at hvis et foretagende i en stat har et fast driftssted i enanden stat, og dette driftssted køber varer, der f.eks. videresælges af samme foretagen-des andre dele i andre stater, skal der henføres den indkomst til driftsstedet, som detkunne have opnået, hvis det var et selvstændigt selskab, der købte varer og solgte demvidere til andre uafhængige selskaber, som solgte varerne videre.Den hidtidige regel i artikel 7, stk. 5, er derfor ikke medtaget i den ny artikel 7.3.6.2. Forslagets indholdKildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4, og selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, medfører,at en person, henholdsvis et selskab, som ikke er fuldt skattepligtig til Danmark, er om-fattet af begrænset skattepligt, når pågældende udøver et erhverv med fast driftssted heri landet. Efter praksis sker opgørelsen af det faste driftssteds indkomst i henhold til in-tern dansk skatteret i overensstemmelse med de principper for henførelse af fortjenestetil et fast driftssted, som er udarbejdet i OECD-regi.En person, som er fuldt skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, er skattepligtig af samt-lige sine indtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke. Fuldt skattepligtigepersoner skal altså medregne indkomst fra et udenlandsk fast driftssted ved opgørelsenaf den skattepligtige indkomst.Et selskab, som er fuldt skattepligtig efter selskabsskatteloven, skal derimod alene med-regne indkomst fra et udenlandsk fast driftssted ved opgørelsen af dets skattepligtigeindkomst, hvis indkomsten fra driftsstedet ville være omfattet af såkaldt CFC-beskatning, hvis virksomheden var udøvet af et datterselskab. Det gælder, hvis indkom-sten består af indtægter og udgifter som renteindtægter og -udgifter, gevinster og tab påfordringer, gæld eller finansielle kontrakter, udbytter og afståelsessummer vedr. aktier,betalinger som vederlag vedr. immaterielle aktiver og lignende.I tilfælde, hvor en fuldt skattepligtig person eller selskab skal medregne indkomst fra etudenlandsk fast driftssted ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, får de efterligningslovens § 33 eller en eventuel en dobbeltbeskatningsoverenskomst nedsat dendanske skat af denne udenlandske indkomst med et beløb svarende til betalt udenlandskskat af denne indkomst. Denne lempelse er begrænset til den danske skat af indkomsteni det udenlandske faste driftssted.Efter praksis sker opgørelsen af det faste driftssteds indkomst i henhold til intern danskskatteret i overensstemmelse med de principper for henførelse af indkomst til et fast

- 58 -driftssted, som er udarbejdet i OECD-regi. Det gælder, hvad enten der er tale om, atpersoner og selskaber fra en anden stat har et fast driftssted her i landet, eller at personerog selskaber fra Danmark har et fast driftssted i en anden stat.Det gælder både, når Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med denpågældende anden stat, og når der ikke er en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellemDanmark og den anden stat. Det bemærkes, at alle danske dobbeltbeskatningsoverens-komster har en artikel 7 om fortjeneste af erhvervsvirksomhed.De foreslåede bestemmelser går derfor for det første ud på, at skattepligtig indkomst i etfast driftssted, som et foretagende fra en anden stat har her i landet, eller som et danskforetagende har i en anden stat, skal opgøres i overensstemmelse med artikel 7, stk. 2, iden nye OECD-model. Dette fremgår af 1. pkt. i de foreslåede bestemmelser, idet 1.pkt. afspejler artikel 7, stk. 2, i OECD-modellen fra 2010.De foreslåede bestemmelser går derfor for det andet ud på, at såfremt Danmark og denanden stat har en dobbeltbeskatningsoverenskomst, hvis artikel 7 om fortjeneste vederhvervsvirksomhed ikke er affattet efter den nye artikel 7 i OECD-modellen fra 2010,skal skattepligtig indkomst i et fast driftssted dog opgøres i overensstemmelse med arti-kel 7 i den pågældende overenskomst. Det gælder både for et fast driftssted, som et fo-retagende fra en anden stat har her i landet, og for et fast driftssted, som et dansk foreta-gende har i en anden stat.OECD-modellens ny artikel 7 om fortjeneste ved erhvervsindkomst, som er indført vedrevisionen af OECD-modellen i 2010, skal altså alene anvendes, hvis der ikke er endobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og den anden stat, eller hvis artiklenom fortjeneste ved erhvervsvirksomhed i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellemDanmark og den pågældende anden stat er affattet i overensstemmelse med artikel 7 omfortjeneste ved erhvervsvirksomhed i OECD-modellen fra 2010.Hvis Danmark anvendte den nye artikel 7 med dertil hørende bemærkninger ved opgø-relsen af indkomst i et fast driftssted her i landet af et selskab i en anden stat, som eromfattet af en dansk dobbeltbeskatningsoverenskomst med en artikel om fortjeneste vedforretningsvirksomhed efter den hidtidige formulering, og den anden stat fortsat anven-der den hidtidige artikel 7 med dertil hørende bemærkninger, ville der kunne blive taleom et utilsigtet resultat. I så fald ville der ved opgørelsen af det faste driftssteds skatte-pligtige indkomst blive medregnet en beregnet indkomst for transaktioner, som drifts-stedet har foretaget med andre dele af det pågældende foretagende, men den anden statgiver ikke fradrag for en tilsvarende beregnet omkostning. Det ville medføre økonomiskdobbeltbeskatning. I den modsatte situation ville der kunne forekomme dobbelt ikke-

- 59 -beskatning.4. Økonomiske konsekvenser for det offentlige4.1. UnderskudsfremførselEfter forslaget sker der en begrænsning af adgangen til at udnytte fremførte underskud ipositiv skattepligtig indkomst. Fremførselsberettigede underskud på op til 1 mio. kr.(2010-niveau) kan altid modregnes i den positive skattepligtige indkomst, mens det re-sterende underskud højst kan nedbringe den resterende indkomst med 60 pct. Såledessikres der en skattebetaling fra selskaber med en positiv skattepligtig indkomst over 1mio. kr. (2010-niveau).I indkomståret 2013 vil der efter forslaget ske en begrænsning af de underskud, somselskaberne kan benytte til at nedbringe deres skattepligtige indkomst med. Dette med-fører en øget selskabsskattebetaling i 2013. Det underskud, der afskæres fra at blivemodregnet i positiv indkomst i det første år, kan i stedet fremføres til de efterfølgendeår. Herved kan det fremførte underskud benyttes til at nedbringe selskabernes selskabs-skattebetaling i den efterfølgende årrække. Der sker således en fremrykning af selskabs-skatten, hvilket medfører en rentefordel for det offentlige.Det skønnes, at forslaget vil medføre et umiddelbart merprovenu i indkomståret 2013 på950 mio. kr. Den varige virkning af forslaget skønnes at være på 130 mio. kr. årligt eftertilbageløb. Skønnet er baseret på oplysninger om de foregående års udnyttelse af under-skud. På denne baggrund er det anslået, at forslaget vil medføre en begrænsning af fra-dragene fra underskudsfremførslen i størrelsesordenen 3,8 mia. kr. årligt. Der er desu-den foretaget den beregningsmæssige antagelse, at 10 pct. af de fremførte underskudbortfalder som følge af, at underskuddene udnyttes over en længere årrække, hvilket gørat ikke alle selskaber kan nå at udnytte de fremførte underskud inden, de ophører.Provenuvirkning af underskudsbegrænsning, mio. kr. (2012-niveau)IndkomstårUmiddelbar virkningEfter tilbageløb2013950665201488560020157605302016665465Varig virkning180130

- 60 -4.2. Revisorerklæring, bøder og solidarisk hæftelseFor så vidt angår den del af lovforslaget, der omhandler revisorerklæringer, bøder ogsolidarisk hæftelse, bidrager elementerne primært til sikring af skattegrundlaget og skat-tebetalingen fra især multinationale selskaber. Der er stor usikkerhed om størrelsen afde positive provenumæssige konsekvenser.For så vidt angår forslaget om revisorerklæringer, skønnes det, at det fører til en størreefterrettelighed fra virksomhedernes side med hensyn til at gennemføre koncerninternetransaktioner på armslængdevilkår, således at flytning af skattegrundlag undgås, og derkommer større omhyggelighed med at udarbejde en fyldestgørende TP-dokumentation.Forslagets positive provenumæssige konsekvenser er ikke kvantificeret i henhold tilforsigtighedsprincippet.4.3. Åbenhed om selskabers skattebetalingForslaget medfører øget åbenhed om selskabers skattebetaling i Danmark. Der tilsigteshermed, at en øget opmærksomhed på området vil være med til at sikre skattebetalingenfra selskabernes side. Forslaget forventes at medføre et merprovenu, der dog ikke erkvantificeret i henhold til forsigtighedsprincippet.4.4. Indkomst i et fast driftsstedDen del af lovforslaget, der vedrører ændring af reglerne for indkomstopgørelsen i fastedriftssteder, har kun betydning for opgørelsen af indkomst i tilfælde, hvor et udenlandskforetagendes faste driftssted her i landet eller et dansk foretagendes faste driftssted i enanden stat ikke for nærværende er omfattet af en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Til-svarende vil være gældende, hvor driftsstedet er beliggende i en stat, hvormed Dan-marks nuværende overenskomst fremover bliver ændret, herunder at artikel 7 om fortje-neste ved erhvervsvirksomhed formuleres efter den ny OECD-model fra 2010. Yderli-gere er det vurderingen, at ændringen af artikel 7 i den nye OECD-model fra 2010 kunvil have begrænset betydning. Forslaget skønnes derfor ikke at have nævneværdige pro-venumæssige konsekvenser.5. Administrative konsekvenser for det offentligeForslaget om begrænsning af adgangen til at udnytte fremførselsberettigedeunderskudmedfører behov for, at Skatteministeriet udvikler et digitalt underskudsregister. Detteskønnes med nogen usikkerhed at indebære administrative engangsomkostninger på20,0 mio. kr. samt til 3 årsværk svarende til en udgift på 1,8 mio. kr. vedr. it-udvikling.Forslaget om begrænsning af adgangen til at udnytte fremførselsberettigede underskudskønnes endvidere med nogen usikkerhed at medføre løbende omkostninger på 1,0 mio.kr. vedr. it-drift.

Forslaget omrevisorerklæring, bøder og solidarisk hæftelseskønnes ikke at medføreadministrative omkostninger af betydning.Forslaget omåbenhedom selskabers skattebetaling skønnes at medføre administrativeengangsomkostninger på 1,0 mio. kr. vedr. it-tilretning og -udvikling m.v. samt til 0,5årsværk svarende til en udgift på 0,3 mio. kr. vedr. samme.Forslaget om åbenhed om selskabers skattebetaling skønnes endvidere at medføre lø-bende driftsomkostninger vedr. it-drift m.v. på 0,1 mio. kr. samt til 0,5 årsværk svaren-de til en udgift på 0,3 mio. kr. vedr. vejledning m.v.Forslaget omindkomst i fast driftsstedskønnes ikke at medføre administrative omkost-ninger af betydning.Det samlede lovforslag som fremsat skønnes dermed i alt at medføre engangsomkost-ninger på 23,1 mio. kr. samt løbende omkostninger på 1,4 mio. kr.6. Økonomiske konsekvenser for erhvervslivetForslaget vedrørendeunderskudsfremførselindebærer en likviditetsbelastning for deberørte selskaber, idet begrænsningen af adgangen til udnyttelse af fremførselsberetti-gede underskud fører til, at selskaberne skal betale selskabsskat tidligere end under gæl-dende regler. Selskaber, der har en positiv selskabspligtig indkomst på over 1 mio. kr.(2010-niveau) kan efter forslaget ikke anvende fremførselsberettigede underskud til atnedbringe den skattepligtige indkomst til nul. Disse selskaber vil herved få fremrykkettidspunktet for selskabsskattepositionen.Selskaber, der har en negativ skattepligtig indkomst, vil ikke umiddelbart blive berørt afforslaget. Eksempelvis vil forskningstunge innovative selskaber og iværksættere, dertypisk har store underskud i de første år, først komme i selskabsskatteposition, når sel-skabet har en positiv skattepligtig indkomst på mere end 1 mio. kr. (2010-niveau).Som følge af, at underskuddene udnyttes over en længere årrække, vil der i højere gradske en udhuling af den reale værdi af de fremførselsberettigede underskud. Desuden vilder være en andel af de fremførte underskud, der går endeligt tabt. Dette skyldes, at ikkealle selskaber kan nå at udnytte de fremførselsberettigede underskud, inden selskabetophører.Underskudsfremførslen vil føre til et mindre fald i det forventede afkast af investeringeri Danmark. Det skyldes, at der sker en fremrykning af tidspunktet for, hvornår selska-

- 62 -berne skal betale selskabsskat, samt der vil være en øget risiko for, at underskuddenegår endeligt tabt. Det skønnes, således at underskudsfremførsel vil medføre en begræn-set reduktion i tilskyndelsen til at investere i Danmark.Forslaget omsolidarisk hæftelsevil normalt ikke have erhvervsøkonomiske konsekven-ser, men kan i visse situationer have en mindre negativ virkning på markedsværdien afsambeskattede virksomheder.Lovforslaget skønnes ikkei øvrigtat have nævneværdige økonomiske konsekvenser forerhvervslivet.7. Administrative konsekvenser for erhvervslivetForslaget vedrørendeunderskudsfremførselkan i et vist omfang medføre øgede admini-strative omkostninger for de selskaber, der omfattes af forslaget.En virksomhed, der efter forslagets bestemmelser bliver pålagt at indhente enrevisorer-klæring,vil blive påført ikke ubetydelige udgifter og dermed blive pålagt administrativebyrder. Initiativet er dog søgt målrettet visse nærmere definerede virksomheder og tæn-kes anvendt på en ”case by case”-basis i forbindelse med vurderingen af virksomhedensTP-dokumentation, og hvor det skønnes hensigtsmæssigt og relevant at indhente erklæ-ringen.Ressourceforbruget for revisor og dermed omkostningerne for de pågældende virksom-heder vil dermed blive søgt holdt nede på et rimeligt niveau.Erhvervsstyrelsen, CKR udtaler, at …..Lovforslaget skønnes ikkei øvrigtat have nævneværdige administrative konsekvenserfor erhvervslivet.8. Administrative konsekvenser for borgerneLovforslaget har ikke administrative konsekvenser for borgerne.9. Miljømæssige konsekvenserLovforslaget har ikke miljømæssige konsekvenser.10. Forholdet til EU-rettenLovforslaget indeholder ikke EU-retlige aspekter.11. Hørte myndigheder og organisationer m.v.

12. Sammenfattende skemaSamlet vurdering af konsekvenser af lovforslagetPositive konsekvens-Negative konsekvenser/er/mindre udgiftermerudgifterEn begrænsning af udnyttel- Ingensen af selskabernes fremførteunderskudmedføreretumiddelbart merprovenu på950 mio. kr. i indkomståret2013. Forslaget medfører enrentefordel for det offentligeog skønnes at medføre etvarigt merprovenu på 130mio. kr. årligt efter tilbage-løb.For så vidt angår den del aflovforslaget, der omhandlerrevisorerklæringer, bøder,solidarisk hæftelse og åben-hed om skattebetaling,bi-drager elementerne primærttil sikring af skattegrundlagetog skattebetalingen fra isærmultinationale selskaber.Den del af lovforslaget, dervedrører ændring af reglernefor indkomstopgørelsen ifaste driftssteder,skønnesikke at have nævneværdigeprovenumæssige konsekven-ser.IngenDet samlede lovforslagskønnes i alt at medføreengangsomkostningerpå23,1 mio. kr. samt løbendeomkostninger på 1,4 mio.kr.IngenForslaget omunderskuds-fremførselmedfører en li-kviditetsbelastning for deberørte selskaber, da disseselskaber efter forslagettidligere vil komme i sel-

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelserTil § 1Til nr. 1Det foreslås, at reglerne i ligningslovens § 15 flyttes til selskabsskatteloven.Baggrunden er, at reglerne kun omfatter skattepligtige, der er omfattet af selskabsskatte-loven, hvorfor det er fundet naturligt, at reguleringen i stedet kommer til at fremgå afselskabsskatteloven. Det følger af ligningslovens § 15, stk. 6, at bestemmelsen ikke fin-der anvendelse for personer, herunder at den ikke finder anvendelse for selvstændigterhvervsdrivende, der ikke er omfattet af selskabsskatteloven.Ligningslovens § 15, stk. 6 og 11, videreføres ikke, da de pågældende regler ikke errelevante, når reguleringen i stedet indgår i selskabsskatteloven.

Til nr. 2 og 3Ændringerne er redaktionelle og skyldes, at EU’s fusionsskattedirektiv med senere æn-dringer er blevet kodificeret ved Rådets direktiv 2009/133/EF af 19. oktober 2009, og atEU’s moder- og datterselskabsdirektiv er blevet omarbejdet ved Rådets direktiv2011/96/EU.Til nr. 4Der er tale om en konsekvensændring som følge af, at ligningslovens § 15 flyttes tilselskabsskatteloven.Til § 2Til nr. 1, 3 og 10Ændringerne er redaktionelle og skyldes, at EU’s fusionsskattedirektiv med senere æn-dringer er blevet kodificeret ved Rådets direktiv 2009/133/EF af 19. oktober 2009, og atEU’s moder- og datterselskabsdirektiv er blevet omarbejdet ved Rådets direktiv2011/96/EU.Til nr. 2, 5 og 6Der er tale om konsekvensændringer som følge af den foreslåede regulering i forhold tilfaste driftssteder.Til nr. 4Det foreslåede nye stk. 2 i selskabsskattelovens § 2 indebærer, at når et selskab, somikke er omfattet af fuld skattepligt, udøver erhvervsvirksomhed med fast driftssted her ilandet, skal den skattepligtige indkomst ved denne virksomhed opgøres i overensstem-melse med artikel 7, stk. 2, i den ny OECD-model. Dette fremgår af 1. pkt. i de foreslå-ede bestemmelser, idet 1. pkt. afspejler artikel 7, stk. 2, i OECD-modellen fra 2010.Såfremt det pågældende selskab er hjemmehørende i en anden stat, og Danmarks dob-beltbeskatningsoverenskomst med denne stat har en artikel om fortjeneste ved er-hvervsvirksomhed, som ikke er affattet efter den ny artikel 7 i OECD-modellen fra2010, skal den skattepligtige indkomst i det faste driftssted dog som hidtil opgøres ioverensstemmelse med overenskomstens artikel om fortjeneste ved erhvervsvirksom-hed.Til nr. 7 og 14Der er tale om konsekvensændringer som følge af, at ligningslovens § 15 flyttes til sel-skabsskatteloven.

- 66 -Til nr. 8Det foreslåede nye stk. 6 i selskabsskattelovens § 8 har tilsvarende bestemmelser somdet foreslåede nye stk. 2, i lovens § 2, for så vidt angår et selskab, som er fuldt skatte-pligtigt til Danmark, og som udøver erhverv med et fast driftssted i en anden stat.Efter § 8, stk. 2, skal selskabet som hovedregel ikke medregne indtægter og udgifter,som vedrører det faste driftssted, ved opgørelsen af dets skattepligtige indkomst. Der erdog undtagelser fra denne hovedregel, som medfører, at et dansk selskab i visse tilfældemedregner skattepligtig indkomst af et udenlandsk fast driftssted ved opgørelsen af detsskattepligtige indkomst. I så fald kan selskabet få dobbeltbeskatningslempelse efter endobbeltbeskatningsoverenskomst med den anden stat eller efter ligningslovens § 33 forat undgå dobbeltbeskatning af den skattepligtige indkomst i det faste driftssted.Til nr. 9Det foreslås, at reglerne i ligningslovens § 15 om fremførsel af underskud m.m. over-flyttes til selskabsskatteloven, idet der i selskabsskatteloven som nye paragraffer fore-slås indsat §§ 12-12 D. Endvidere foreslås det at indføre en begrænsning i adgangen tilfradrag for fremførte underskud.Til § 12Den foreslåede bestemmelse svarer til ligningslovens § 15, stk. 1, idet der dog samtidigforeslås indsat en begrænsning i adgangen til at fremføre underskud til modregning ipositiv skattepligtig indkomst i efterfølgende indkomstår, jf. forslaget til § 12, stk. 2.Begrænsningen er udformet således, at den første million kroner af de samlede fremfør-te underskud altid vil kunne modregnes. Dernæst kan det resterende underskud højstnedbringe den resterende indkomst med 60 pct. En del af underskuddene vil derfor ikkekunne modregnes i det første år med overskud, men kan i stedet fremføres til seneremodregning i positiv skattepligtig indkomst.EksempelI tabellen nedenfor er beskrevet, hvordan reglerne fungerer i et konkret eksempel. I ek-semplet har et selskab et fremførselsberettiget underskud fra tidligere indkomstår på 11mio. kr.År 1Selvangiven indkomst før modreg-ning af underskud for tidligere år-Modregnet underskud forNuværenderegler15 mio.Foreslåederegler15 mio.1 mio.Den første million kr. er altid fradrags-berettiget.Bemærkninger til de foreslåede regler

- 68 -Der er ingen forskel på, om en virksomhed drives i en filial eller i et datterselskab i rela-tion til den foreslåede § 12.Faste driftssteder af udenlandske selskaber, som ikke er sambeskattede, er således ogsåomfattede af den foreslåede § 12 om underskudsbegrænsning. Faste driftssteder skalmed andre ord behandles på samme måde som selskaber ved anvendelsen af de foreslå-ede regler om begrænsning af fradrag for fremførselsberettigede underskud.Til § 12 ADen forslåede bestemmelse svarer til ligningslovens § 15, stk. 2.Til § 12 BDen forslåede bestemmelse svarer til ligningslovens § 15, stk. 3.Til § 12 CDen forslåede bestemmelse svarer til ligningslovens § 15, stk. 4 og 5.Til § 12 DDen forslåede bestemmelse svarer til ligningslovens § 15, stk. 7-10 og 12.Dog foreslås det, at bestemmelsen også skal omfatte den situation, hvor et udenlandskselskab med et fast driftssted i Danmark har et skift i ejerkredsen på mere end 50 pct.Til nr. 11Selskabsskattelovens § 31, stk. 2, 3.-8.pkt. indeholder en beskrivelse af, hvordan under-skud fremføres ved sambeskatning. Underskud fremføres i samme rækkefølge som efterde gældende regler, og underskudsrækkefølgen bliver derfor ikke ændret af de foreslåe-de regler om begrænsning af fradrag for fremførselsberettigede underskud.Beskrivelsen af underskudsrækkefølgen i selskabsskattelovens § 31, stk. 2, er skrevetom for at gøre den mere overskuelig.Til nr. 12Med det foreslåede§ 31, stk. 3,foreslås det, at begrænsning efter den foreslåede § 12 iselskabsskatteloven af fremførselsberettigede underskud hos sambeskattede selskaberskal ske på sambeskatningsniveau. Det er summen af årets skattepligtige indkomster forde sambeskattede selskaber før modregning af underskud for tidligere år, der dannergrundlag for vurderingen af, om der skal ske underskudsbegrænsning. Herved sidestillessambeskattede selskaber med særbeskattede selskaber.

- 69 -Sambeskatningsindkomsten opgøres som summen af den skattepligtige indkomst (posi-tiv eller negativ) for hvert af de selskaber, der indgår i sambeskatningen. Hvis sambe-skatningsindkomsten bliver negativ, fordeles underskuddet forholdsmæssigt mellem deunderskudsgivende selskaber. Det fordelte underskud fremføres hos det pågældendeselskab til modregning for efterfølgende indkomstår.Ved modregning af underskud skal de ældste underskud anvendes først. Heri ligger bl.a.den rækkefølge, at selskabet først modregner sine egne underskud fra indkomstperioderinden sambeskatningen (særunderskud), og dernæst modregner selskabet egne under-skud fra tidligere indkomstår, der er opstået under sambeskatningen.Da reglerne om begrænsning af fradrag for fremførselsberettigede underskud i den fore-slåede § 12, stk. 2 i selskabsskatteloven, gælder samlet for de sambeskattede selskaber,sker der kun underskudsbegrænsning, hvis summen af de sambeskattede selskabers ind-komst før fremførsel af underskud overstiger 1 mio. kr. Der sker med andre ord ikkeunderskudsbegrænsning, hvis summen af de sambeskattede selskabers indkomst er ne-gativ. I det omfang summen af de sambeskattede selskabers indkomst er negativ, vilfremførselsberettigede underskud fra tidligere indkomstår kunne modregnes hos de sel-skaber, der har positiv indkomst uden, at der vil ske underskudsbegrænsning efter denforeslåede § 12 i selskabsskatteloven.EksempelSelskaberne A og B er sambeskattede. Sambeskatningen er påbegyndt i ind-komståret 2012. Selskab A har i indkomståret 2013 et overskud på10.000.000 kr. og et fremførselsberettiget særunderskud på 15.000.000 kr.fra indkomståret 2010. Selskab B har et underskud for indkomståret 2013 på14.000.000 kr. Summen af de sambeskattede selskabers indkomst er negativmed 4.000.000 kr. før modregning af underskud for tidligere år.Underskudsrækkefølgen i selskabsskattelovens § 31, stk. 2 medfører, at sel-skab A skal modregne særunderskud fra indkomståret 2010. Efter modreg-ning af underskud på 10.000.000 kr. udgør A’s skattepligtige indkomst 0 ogder resterer 5.000.000 kr. i særunderskud, som kan fremføres til senere ind-komstår.Sambeskatningsindkomsten efter modregning af særunderskud er herefternegativ med 14.000.000 kr. Underskuddet på 14.000.000 kr. kan fremførestil senere indkomstår.Eksemplet illustrerer konsekvensen af, at underskudsbegrænsningen sker på sambeskat-

- 70 -ningsniveau. I nogle tilfælde kan det medføre, at enkelte selskaber i sambeskatningenikke underskudsbegrænses, selvom der modregnes underskud for tidligere indkomstår.Begrænsning efter forholdsmæssig fordeling: Begrænsning af underskud efter den fore-slåede model, hvor 1 mio. kr. altid er fradragsberettiget, og hvor den resterende positiveskattepligtige indkomst kan nedbringes med 60 pct., skal påvirke de underskud, der ind-går i underskudsrækkefølgen i en sambeskatning. Den del af et underskud, der begræn-ses efter de foreslåede regler, skal derfor ”tilbageføres” til det selskab, der har ydet un-derskuddet. På den måde sikres det, at det underskudsgivende selskab bevarer restsaldo-en, hvis selskabet senere udtræder af sambeskatningen.Det foreslås derfor, at begrænsning efter den foreslåede § 12 i selskabsskatteloven affradraget for fremførselsberettigede underskud i en sambeskatning skal ske forholds-mæssigt for samtlige fremførselsberettigede underskud. Det vil sige både for særun-derskud, jf. det foreslåede stk. 2, 3. pkt. i selskabsskattelovens § 31, for egne underskud,jf. det foreslåede stk. 2, 5. pkt. i selskabsskattelovens § 31, og for andre selskabers un-derskud, jf. det foreslåede stk. 2, 7. pkt. i selskabsskattelovens § 31. Begrænsningen affradraget skal ske i forholdet mellem den del af underskuddet der ikke kan modregnes iårets indkomst efter selskabsskattelovens § 12, stk. 2 og samtlige fremførselsberettigedeunderskud før begrænsning.Beregningen af den forholdsmæssige underskudsbegrænsning i en sambeskatning, skalske med den brøk, der fremkommer ved at sætte den del af underskuddet, der ikke kanmodregnes i årets indkomst som følge af den foreslåede selskabsskattelovens (SEL) §12, stk. 2 i tælleren og sætte samtlige fremførselsberettigede underskud før underskuds-begrænsning i nævneren. Brøken ganges herefter med de underskud der ville være mod-regnet, hvis den foreslåede selskabsskattelovens § 12, stk. 2 ikke fandt anvendelse. Der-ved fordeles den del af underskuddet, der ikke kan modregnes i årets indkomst efter denforeslåede selskabsskattelovens § 12, stk. 2, på hvert enkelt modregnet underskud, såunderskuddene begrænses ensartet.Brøken der skal anvendes, opgøres således:Ikke fremførselsberettiget underskud efter SEL § 12, stk. 2Samtlige fremførselsberettigede underskud før underskudsbegrænsningVed beregningen af de fremførselsberettigede underskud, der kan tillades modregnet,tages der udgangspunkt i indkomstårets indkomst.Modregner et sambeskattet selskab eksempelvis egne underskud for flere tidligere ind-

Den forholdsmæssige fordeling af det ikke fremførselsberettigede underskud efter SEL§ 12, stk. 2, kræver fuld gennemregning af sambeskatningsindkomsten. Når indkomstener beregnet og fordelt, kan den forholdsmæssige fordeling af det ikke fremførselsberet-tigede underskud beregnes.Hensigten med at fordele det ikke fremførselsberettigede underskud forholdsmæssigt påde modregnede underskud før underskudsbegrænsning er at opnå en ligelig fordeling afbegrænsningen, så alle typer underskud begrænses i samme omfang.Er summen af de sambeskattede selskabers indkomst mindre end 1 mio. kr. i indkomst-året, sker der ingen begrænsning af de fremførselsberettigede underskud efter SEL § 12,stk. 2. Herved er der ikke forskel på, om en virksomhed drives i et eller flere selskaberm.v., hvilket er i overensstemmelse med reglernes hensigt.Eksempel på underskudsbegrænsning når sambeskatningsindkomsten er positiv førmodregning af underskud, men negativ efter.

Til det foreslåede§ 31, stk. 4:For at forhindre, at fusionsskattelovens § 8, stk. 6, 1. pkt.,omgås ved fusion med et selskab, der deltager i en sambeskatning, foreslås det at ind-sætte et nyt stk. 4 i selskabsskatteloven § 31. Selskabsskatteloven § 31 regulerer, hvor-dan sambeskatningsindkomsten opgøres, herunder hvordan der skal forholdes i relationtil underskud opstået indenfor sambeskatningen.Den grundlæggende hensigt med fusionsskatteloven § 8, stk. 6, er at forhindre skatte-mæssigt betingede omstruktureringer, hvor et overskudsgivende selskab fusionerer medet selskab med et fremførselsberettiget underskud. Den skattefri fusion skal ikke stillede deltagende selskaber ringere eller bedre, end hvis de havde opretholdt de eksisteren-

- 75 -de sambeskatningsenheder. Den foreslåede bestemmelse i selskabsskatteloven § 31, stk.4, skal sikre, at bestemmelsen i fusionsskattelovens § 8, stk. 6, ikke omgås eller bliverneutraliseret af sambeskatningsreglerne. Den foreslåede bestemmelse hindrer ikke, ataktiver og passiver, der har eksisteret inden for sambeskatningskredsen i underskudså-rene, ”flyttes rundt” via skattefri omstrukturering. Derimod begrænser bestemmelsenunderskudsudnyttelse, når koncerneksterne aktiver og passiver omstruktureres ind isambeskatningskredsen.Formuleringen ”direkte eller indirekte” i det foreslåede § 31, stk. 4, 2. pkt., skal sikre, atdet indskydende selskab ikke tidligere har deltaget i en omstrukturering med et sambe-skattet selskab, der har deltaget i en omstrukturering med et ikke sambeskattet selskab.Eksempler på hvordan § 31, stk. 4, vil virkeEksempel 1Et moderselskab A har 2 datterselskaber X og Y. X har et underskud, derkan fremføres. A køber selskabet Z, der efter koncernetableringen fusione-res ind i Y. Y vil efter fusionen med Z ikke kunne udnytte underskuddet i X,idet Z ikke indgik i sambeskatningskredsen i det eller de indkomstår, hvorunderskuddet opstod.Eksempel 2Et selskab A overtager koncernen X med moderselskabet X1 og dattersel-skabet X2. X2 har et stort underskud. Efter overtagelsen tilfører A en virk-somhedsgren til X1. X1 kan ikke længere modregne underskuddet fra X2,idet tilførslen sker fra et selskab, der ikke indgik i sambeskatningskredsen idet eller de indkomstår, hvor underskuddet opstod.Eksempel 3Et moderselskab A har 3 datterselskaber X, Y og Z. X har et underskud, derkan fremføres. A køber selskabet B, der efter koncernetableringen fusione-res ind i Y. Y vil efter fusionen med B ikke kunne udnytte underskuddet i X,idet B ikke indgik i sambeskatningskredsen i det eller de indkomstår, hvorunderskuddet opstod. Y fusionerer efterfølgende med Z som modtagendeselskab. Z vil efter fusionen med Y ikke kunne udnytte underskuddet i X,idet det indskydende selskab Y har deltaget i en skattefri omstruktureringmed et ikke sambeskattet selskab i eller efter underskudsåret.Til nr. 13Det foreslås, at nationalt sambeskattede selskaber hæfter solidarisk for indkomstskat,

- 76 -acontoskat, restskat samt tillæg og renter vedrørende indkomståret.Hvis et selskab udtræder af sambeskatningen, hæfter selskabet dog ikke solidarisk forskattekrav vedrørende de øvrige selskaber, der er omfattet af sambeskatningen, fra tids-punktet for udtrædelsen af sambeskatningen. Fra tidspunktet for udtrædelsen hæfter detudtrædende selskab således kun for den del af skatten, der vedrører den del af indkom-sten, som er fordelt til selskabet, svarende til den hæftelse selskabet er undergivet efterde gældende regler.Frasælges et selskab ud af koncernen, hæfter det frasolgte selskab ikke for selskabsskatm.v., der relaterer sig til den tilbageværende del af koncernen fra tidspunktet for over-dragelsen af selskabet. Opstår der derimod et skattekrav mod det frasolgte selskab, hæf-ter samtlige de selskaber fortsat, der indgik i sambeskatningen det pågældende ind-komstår.EksempelAdministrationsselskabet A er sambeskattet med datterselskaberne B og Ci år 1. Koncernen har kalenderårsregnskab. Administrationsselskabet Afrasælger d. 1. marts år 2 datterselskabet C.I år 3 forhøjer SKAT den skattepligtige indkomst for datterselskab B forindkomståret 1. I denne situation vil datterselskab C ikke hæfte for skatte-kravet. Administrationsselskab A og datterselskab B vil derimod hæfte so-lidarisk for skattekravet. Forhøjer SKAT i år 3 den skattepligtige indkomstfor datterselskab C for indkomståret 1, påhviler den solidariske hæftelsefor skatten både A, B og C.Den solidariske hæftelse ophører, uanset om udtrædelsen af sambeskatningen sker vedet egentligt frasalg af selskabet eller på anden måde, herunder som følge af omstrukture-ring, likvidation eller konkurs.Den solidariske hæftelse ophører ikke for de tilbageværende selskaber, dvs. de selska-ber, der ikke er udtrådt af sambeskatningen. Det gælder ligeledes, hvis sambeskatningenkun omfatter to selskaber, og sambeskatningen derfor ophører efter, at det ene selskabf.eks. sælges ud af koncernen. I denne situation ophører den solidariske hæftelse alenefor det frasolgte (udtrædende) selskab.Det foreslås endelig, jf. forslaget til stk. 6, 12. pkt., at et selskab, der efter udtrædelse afsambeskatningen igen indtræder i sambeskatningen, hæfter solidarisk med de andreselskaber omfattet af sambeskatningen svarende til, at selskabet hele tiden havde været

- 77 -omfattet af sambeskatningen.Til nr. 15I forlængelse af forslaget om indførelse af solidarisk hæftelse for nationalt sambeskatte-de selskaber foreslås det, at hæftelsen for koncerner, der har valgt international sambe-skatning, ændres, således at alle nationalt sambeskattede selskaber og det ultimativemoderselskab hæfter solidarisk for indkomstskat, acontoskat, restskat samt tillæg ogrenter vedrørende indkomståret samt eventuel genbeskatningsforpligtelse.Det ultimative moderselskabs hæftelse skal dog – som i dag – ikke omfatte indkomst-skat m.v. af indkomst, der ville indgå i sambeskatningsindkomsten efter selskabsskatte-lovens § 31 om national sambeskatning.Tilsvarende de foreslåede regler vedrørende selskaber omfattet af national sambeskat-ning foreslås det, at et selskab, der udtræder af sambeskatningen, ikke hæfter solidariskfor skattekrav vedrørende de øvrige selskaber, der er omfattet af sambeskatningen, fratidspunktet for udtrædelsen af sambeskatningen. Fra tidspunktet for udtrædelsen hæfterdet udtrædende selskab således kun for den del af skatten, der vedrører den del af ind-komsten, som er fordelt til selskabet, svarende til den hæftelse selskabet er undergivetefter de gældende regler.Indtræder selskabet igen i sambeskatningen, hæfter selskabet solidarisk med de andreselskaber omfattet af sambeskatningen svarende til, at selskabet hele tiden havde væretomfattet af sambeskatningen svarende til reglerne for nationalt sambeskattede selskaber.Til § 3Til nr. 1 og 3Ændringerne er redaktionelle og skyldes, at EU’s fusionsskattedirektiv med senere æn-dringer er blevet kodificeret ved Rådets direktiv 2009/133/EF af 19. oktober 2009.Til nr. 2Ændringen er redaktionel og skyldes, at EU’s moder- og datterselskabsdirektiv er blevetomarbejdet ved Rådets direktiv 2011/96/EU.Til § 4Til nr. 1 og 5Ændringerne er redaktionelle og skyldes, at EU’s fusionsskattedirektiv med senere æn-dringer er blevet kodificeret ved Rådets direktiv 2009/133/EF af 19. oktober 2009.

Til nr. 2 og 4Der er tale om konsekvensændringer som følge af, at ligningslovens § 15 flyttes til sel-skabsskatteloven.Til nr. 3Udgangspunktet for en skattefri fusion er, at skattemæssige underskud i både det ind-skydende og modtagende selskab fortabes. Udgangspunktet fraviges ved skattefrie fusi-oner mellem sambeskattede selskaber, idet fusionsskattelovens § 8, stk. 6, 2. pkt., giverhjemmel til, at det modtagende selskab kan udnytte underskud i de fusionerende selska-ber fra tiden før fusionen.Adgangen til at udnytte underskud efter en fusion omfatter kun underskud, der er opstå-et, mens selskaberne har været sambeskattet. Det modtagende selskab kan altså efter enfusion udnytte underskud fra både det indskydende og det modtagende selskab på sam-me måde, som underskuddet kunne have været udnyttet ved en uændret sambeskatningaf de fusionerede selskaber.Som fusionsskattelovens § 8, stk. 6, 2. pkt., er formuleret, åbner bestemmelsen mulig-hed for, at et ikke koncernforbundet selskab fusioneres ind i koncernen, hvorefter detmodtagende og sambeskattede selskab fusioneres ind i et sambeskattet underskudssel-skab. Der er nu tale om en fusion mellem sambeskattede selskaber, hvorfor det modta-gende selskab, efter lovens ordlyd, ikke mister det underskud, der er opstået, mens sel-skaberne har været sambeskattet.Eksempel

Selskaberne A, B og C har været sambeskattede siden stiftelsen. B og C har haft under-skud i alle årene. A har ikke haft underskud. A fusionerer i år 3 med det ikke sambe-skattede selskab X, der ophører ved fusionen. I år 4 fusionerer A med det modtagendeselskab C. Fusionen medfører ikke nogen underskudsbegrænsning, idet underskuddet iB og C er opstået, mens de har været sambeskattet med A.For at hindre dette foreslås det at indsætte et nyt § 8, stk. 6, 3. pkt., i fusionsskatteloven.Denne ændring vil medføre, at undtagelsen om sambeskattede selskaber i fusionsskatte-lovens § 8, stk. 6, 2. pkt., ikke gælder, når et modtagende selskab direkte eller indirekteved en skattefri omstrukturering er blevet tilført aktiver eller passiver fra et selskab, somikke var en del af sambeskatningskredsen på det tidspunkt, da underskuddet opstod.I ovenstående eksempel vil C ikke kunne fradrage sine egne underskud opstået undersambeskatningen med A, da C, som følge af A’s fusion med X, indirekte er blevet tilførtaktiver eller passiver fra et selskab, som ikke var en del af sambeskatningskredsen pådet tidspunkt, da underskuddet opstod.Til nr. 6Ændringerne er redaktionelle og skyldes, at EU’s fusionsskattedirektiv med senere æn-dringer er blevet kodificeret ved Rådets direktiv 2009/133/EF af 19. oktober 2009, og atEU’s moder- og datterselskabsdirektiv er blevet omarbejdet ved Rådets direktiv2011/96/EU.

- 80 -Til § 5Til nr. 1Den foreslåede ændring af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4, 7. pkt., medfører, at denbegrænsede skattepligt af en udenlandsk persons faste driftssted her i landet omfatter alafkast (gevinster, tab og udbytter) af aktier, når afkastet vedrører det faste driftssted.Den nuværende affattelse medfører, at den begrænsede skattepligt af en udenlandskpersons faste driftssted kun omfatter afkast af aktier, hvis der er tale om næringsaktieromfattet af aktieavancebeskatningslovens § 17. Ændringen medfører, at den begrænsedeskattepligt også omfatter afkast af aktier, der indgår i det faste driftssteds anlægskapital.Den foreslåede ændring svarer til den ændring af reglen i selskabsskattelovens § 2, stk.1, litra a, sidste pkt., som blev foretaget ved lov nr. 525 af 12. juni 2009 om ændring afaktieavancebeskatningsloven og forskellige andre love (Harmonisering af selskabersaktie- og udbyttebeskatning m.v.).Til nr. 2Det foreslåede nye stk. 3 i kildeskattelovens § 2 indebærer, at når en person, som ikke eromfattet af fuld skattepligt (eller et dødsbo, der behandles i udlandet), udøver erhvervs-virksomhed med fast driftssted her i landet, skal den skattepligtige indkomst ved dennevirksomhed opgøres i overensstemmelse med artikel 7, stk. 2, i den ny OECD-model.Dette fremgår af 1. pkt. i de foreslåede bestemmelser, idet 1. pkt. afspejler artikel 7, stk.2, i OECD-modellen fra 2010.Såfremt den pågældende person (eller dødsbo) er hjemmehørende i en anden stat, ogDanmarks dobbeltbeskatningsoverenskomst med denne stat har en artikel om fortjenesteved erhvervsvirksomhed, som ikke er affattet efter den ny artikel 7 i OECD-modellenfra 2010, skal den skattepligtige indkomst i det faste driftssted dog som hidtil opgøres ioverensstemmelse med overenskomstens artikel om fortjeneste ved erhvervsvirksom-hed.Til nr. 3Der er tale om en konsekvensændring som følge af den foreslåede regulering i forholdtil faste driftssteder.Til nr. 4Den foreslåede nye § 25 i kildeskatteloven indeholder tilsvarende bestemmelser som detforeslåede nye stk. 3, i § 2, for så vidt angår en person, som er fuldt skattepligtig tilDanmark, men som udøver erhverv med et fast driftssted i en anden stat. Den skatte-pligtige indkomst ved erhvervsvirksomheden i det udenlandske faste driftssted skal

- 81 -medregnes ved opgørelsen af personens danske skattepligtige indkomst. Personen kanherefter få dobbeltbeskatningslempelse efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst medden anden stat eller efter ligningslovens § 33. Til brug for beregningen af dobbeltbe-skatningsnedslaget skal der opgøres den del af den skattepligtige indkomst, der hidrørerfra det udenlandske faste driftssted.Bestemmelserne i den foreslåede § 25 går for det første ud på, at når en person, som eromfattet af fuld skattepligt, udøver erhverv med fast driftssted i en anden stat, skal denskattepligtige indkomst ved dette erhverv opgøres i overensstemmelse med artikel 7,stk. 2, i den ny OECD-model. Dette fremgår af 1. pkt. i den foreslåede § 25, idet 1. pkt.afspejler artikel 7, stk. 2, i OECD-modellen fra 2010.Såfremt det pågældende faste driftssted ligger i en anden stat, som har en dobbeltbe-skatningsoverenskomst med Danmark, og denne overenskomsts artikel 7 om fortjenesteved erhvervsvirksomhed ikke er affattet efter den ny artikel 7 i OECD-modellen fra2010, medfører den foreslåede § 25 for det andet, at den skattepligtige indkomst i detfaste driftssted skal opgøres i overensstemmelse med artikel 7 i den pågældende over-enskomst.Til nr. 5Det foreslås, at selskaber m.v., der er sambeskattede, jf. selskabsskattelovens § 31 omnational sambeskatning, med det selskab m.v., der over for det offentlige er forpligtigettil at indeholde kildeskat efter reglerne i kildeskattelovens § 69, stk. 1 eller 2, hæftersolidarisk med det udbetalende selskab, for så vidt angår udbytteskat m.v., royaltyskatog renteskat, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, d, g og h.Den solidariske hæftelse omfatter de nationalt sambeskattede selskaber, der indgår isambeskatningen på tidspunktet for udbytte-, royalty- og rentebetalinger, samt renter ogtillæg.Hvis et selskab udtræder af sambeskatningen, hæfter selskabet ikke solidarisk for udbyt-teskat m.v., royaltyskat og renteskat fra tidspunktet for udtrædelsen, dvs. ved ophør afkoncernforbindelsen, jf. selskabsskattelovens § 31 C.Frasælges eksempelvis et selskab ud af koncernen, hæfter det frasolgte selskab ikke forudbytteskat m.v., royaltyskat og renteskat, der relaterer sig til den tilbageværende del afkoncernen fra tidspunktet for overdragelsen af selskabet. Opstår der derimod et krav påudbytteskat m.v., royaltyskat eller renteskat mod det frasolgte selskab, hæfter samtligede selskaber fortsat, der indgik i sambeskatningen på tidspunktet for udbytte-, royalty-eller rentebetalingen.

EksempelAdministrationsselskabet A er sambeskattet med datterselskaberne B og C iår 1. Koncernen har kalenderårsregnskab. Administrationsselskabet A fra-sælger d. 1. juli år 2 datterselskabet C.I år 3 retter SKAT et krav mod datterselskab B for manglende indeholdelseaf kildeskat for indkomståret 1. I denne situation vil datterselskab C ikkehæfte for skattekravet. Administrationsselskab A og datterselskab B vil der-imod hæfte solidarisk for skattekravet. Retter SKAT i år 3 derimod kravetvedrørende manglende indeholdelse af kildeskat mod datterselskab C forindkomståret 1, påhviler den solidariske hæftelse både A, B og C.Den solidariske hæftelse ophører, uanset om udtrædelsen af sambeskatningen sker vedet egentligt frasalg af selskabet eller på anden måde, herunder som følge af omstrukture-ring, likvidation eller konkurs.Den solidariske hæftelse ophører ikke for de tilbageværende selskaber, dvs. de selska-ber, der ikke er udtrådt af sambeskatningen. Det gælder ligeledes, hvis sambeskatningenkun omfatter to selskaber, og sambeskatningen derfor ophører efter, at det ene selskabf.eks. sælges ud af koncernen. I denne situation ophører den solidariske hæftelse alenefor det frasolgte (udtrædende) selskab.Det foreslås endelig, jf. forslaget til stk. 3, 3. pkt., at et selskab, der efter udtrædelse afsambeskatningen igen indtræder i sambeskatningen, hæfter solidarisk med de andreselskaber omfattet af sambeskatningen svarende til, at selskabet hele tiden havde væretomfattet af sambeskatningen.Til nr. 6Det foreslås, at det betalende selskab straffes med bøde, hvis det forsætligt eller groftuagtsomt undlader at opfylde pligten til at foretage indeholdelse af renteskat.Herved bliver sanktionen i relation til manglende indeholdelse af renteskat den sammesom ved manglende opfyldelse af pligten til at foretage indeholdelse af udbytteskat m.v.og royaltyskat.Til § 6Til nr. 1Der er tale om en konsekvensændring som følge af, at ligningslovens § 15 flyttes tilselskabsskatteloven.

Til nr. 2Der er tale om en konsekvensændring som følge af forslaget om solidarisk hæftelse forsambeskattede selskaber, jf. lovforslagets § 2, nr. 13 og 15, og § 5, nr. 5.Det foreslås, at selskaber, der er omfattet af national sambeskatning, jf. selskabsskatte-lovens § 31, i indkomståret forud for det indkomstår, hvori konkursdekretet afsiges,hæfter solidarisk for skatter af et af selskabernes konkursindkomst.For så vidt angår selskaber undergivet international sambeskatning, jf. selskabsskattelo-vens § 31 A, i indkomståret forud for det indkomstår, hvor konkursdekret afsiges, for-slås det, at det ultimative moderselskab hæfter solidarisk med selskaber omfattet af hæf-telsen efter 1. pkt. (selskaber omfattet af selskabsskattelovens § 31 om nationalt sambe-skattede selskaber), hvis skatterne inden konkursdekretets afsigelse ville have væretomfattet af hæftelsen i selskabsskattelovens § 31 A, stk. 4.Herved videreføres den gældende bestemmelse i konkursskattelovens § 4, stk. 3, medden ændring, at alle de selskaber omfattet af sambeskatningen, der ville være undergivetnational sambeskatning, hvis der ikke var valgt international sambeskatning, hæftersolidarisk med det ultimative moderselskab.Til § 7Til nr. 1Det foreslås at ophæve bestemmelsen i kulbrinteskattelovens § 25, stk. 4 om underskudopstået før den 1. januar 1982 og adgang til at fremføre disse underskud til modregningi skattepligtig indkomst i efterfølgende år.Ved bestemmelsens indførelse i 1982 var adgangen til at fremføre underskud begrænsettil 5 år. Den tidsubegrænsede fremførselsadgang blev først indført for underskud opståeti 2002 eller senere. Modregningsadgangen for underskud opstået før den 1. januar 1982bortfaldt således midt i 80’erne.Til § 8Til nr. 1Efter skattekontrollovens § 3 B, stk. 5, skal selvangivelsespligtige virksomheder medkoncerninterne transaktioner omfattet af stk. 1 udfærdige og opbevare skriftlig doku-mentation for, hvorledes priser og vilkår er fastsat for de kontrollerede transaktioner.

- 84 -Tilsvarende skal visse mindre virksomheder efter skattekontrollovens § 3 B, stk. 6, ud-færdige og opbevare dokumentation for, hvorledes priser og vilkår er fastsat for en ræk-ke nærmere opregnede kontrollerede transaktioner.Den skriftlige dokumentation skal på SKATs begæring forelægges SKAT og skal væreaf en sådan art, at den kan danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår erfastsat i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne varafsluttet mellem uafhængige parter.Efter bestemmelsen fastsætter SKAT efter godkendelse af Skatterådet regler for indhol-det af den skriftlige dokumentation.Bemyndigelsen er udnyttet ved bekendtgørelse nr. 42 af 24. januar 2006 om dokumen-tation af prisfastsættelsen af kontrollerede transaktioner (transfer pricing-bekendtgørelsen).Det foreslås, at SKAT kan pålægge virksomheder omfattet af stk. 1 eller 6 at indsendeen erklæring som nævnt i revisorlovens § 1, stk. 2, om dokumentationen som nævnt iskattekontrollovens § 3 B, stk. 5, 2. pkt.De pågældende virksomheder vil således kunne blive pålagt at indhente en revisorer-klæring fra enuafhængigrevisor. Efter revisorlovens § 24, stk. 1, skal en revisor, derudfører opgaver omfattet af revisorlovens § 1, stk. 2, være uafhængig af den virksom-hed, som opgaven vedrører, og må ikke være involveret i virksomhedens beslutnings-tagning. Udgangspunktet vil være, at en revisorerklæring med sikkerhed om rigtighedenaf virksomhedens TP-dokumentation skal indhentes fra en anden revisor end den, somhar revideret virksomhedens regnskab og medvirket til at tilvejebringe TP-dokumentationen. Der henvises nærmere til afsnit 3.2.2.6.Tanken er, at den uafhængige revisor afgiver en erklæring medbegrænset sikkerhed,jf.revisorlovens § 1, stk. 2, hvori revisor udtaler, om der ved det udførte arbejde er for-hold, der har givet anledning til at konkludere, at virksomhedens TP-dokumentationikke giver et retvisende billede eller ikke er udarbejdet i overensstemmelse med transferpricing-bekendtgørelsen. Der henvises nærmere til afsnit 3.2.2.7. om graden af sikker-hed, erklæringen skal indeholde.Det er en betingelse for erklæringspålægget, at virksomheden har haft kontrolleredetransaktioner med fysiske eller juridiske personer i lande uden for EU og EØS, medhvem Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst, eller virksomhe-den ifølge virksomhedens årsrapporter har haft gennemsnitligt driftsmæssigt underskud

- 85 -de sidste 4 år målt som resultat af primær drift før finansiering, ekstraordinære poster ogskat. Dog anvendes for pengeinstitutter resultat før skat som driftsresultatmål, og forforsikringsvirksomheder anvendes forsikringsteknisk resultat.For pengeinstitutter er ”resultat før skat” som driftsresultatmål det målepunkt, der ermest sammenlignelig med andre virksomhedstyper. Pengeinstitutters drift/virksomheder finansiering, hvorfor ”resultat før skat” er det mål, der bedst udtrykker ”resultatet afprimær drift” i en sådan virksomhed. Dette er også årsagen til, at nedskrivninger/tab påengagementer indgår i målepunktet, idet denne omkostning er en integreret del af finan-sieringsvirksomheden.For forsikringsselskaber anvendes ”forsikringsteknisk resultat” som driftsresultatmål, dadette resultat direkte fremgår af årsregnskabet og er det resultat, som er skabt af selska-bets forsikringsmæssige aktiviteter.Det er endvidere en betingelse for indhentelse af revisorerklæringen, at det for kontrol-len af virksomhedens skattemæssige forhold erhensigtsmæssigt og relevantfor SKATat indhente erklæringen.Muligheden for at pålægge en virksomhed at indhente en revisorerklæring tænkes at skei den situation, hvor SKAT har enovervejende formodningom, at TP-dokumentationener utilstrækkelig, dvs. hvor der er rimeligt klare indikationer på, at TP-kravene ikke eroverholdt. I den situation vil det være hensigtsmæssigt at indhente erklæringen, efter-som den vil kunne give SKAT en ”second opinion” om dokumentationens kvalitet ogdermed bidrage til, at SKAT kan få be- eller afkræftet sin formodning om TP-dokumentationens utilstrækkelighed. Revisorerklæringen er ikke bindende for SKATsendelige holdning til dette spørgsmål.SKAT kan under de nævnte betingelser kræve en revisorerklæring for alle indkomstår,som en indkaldt dokumentation omfatter, og hvor fristen for genoptagelse af ansættel-sen for det pågældende indkomstår ikke er udløbet efter skatteforvaltningsloven § 26,stk. 5, på det tidspunkt, hvor erklæringen forventes indsendt af virksomheden ifølge denfastsatte frist. Efter den sidstnævnte bestemmelse udløber den almindelige frist for gen-nemførelse af ansættelsesændringer først i det sjette år efter indkomstårets udløb forskattepligtige omfattet af § 3 B i skattekontrolloven eller § 13 i tonnageskatteloven, forså vidt angår de kontrollerede transaktioner.Tilvejebringer en virksomhed TP-dokumentationen under en klagesag, vil SKAT ogsåhave mulighed for at pålægge virksomheden at indhente en revisorerklæring om doku-mentationen på dette tidspunkt.

SKAT vil i pålægget til virksomheden nærmere angive, hvilke indkomstår erklæringenskal omfatte. Erklæringen vil som udgangspunkt omfatte de samme indkomstår, somden TP-dokumentation, som virksomheden har indsendt, angår, men kan dog også angået enkelt eller enkelte af disse år.Fristen for indsendelse af erklæringen er mindst 90 dage regnet fra pålæggets datering.Pålægget kan tidligst gives 7 dage efter modtagelsen af dokumentationen efter skatte-kontrollovens § 3 B, stk. 5, 2. pkt.Har der ikke været indsendt TP-dokumentation, kan der ikke stilles krav om en revisor-erklæring. I den situation har SKAT imidlertid adgang til efter reglerne i skattekontrol-lovens § 5, stk. 3, at fastsætte virksomhedens skattepligtige indkomst på grundlag af etskøn. Endvidere vil virksomheden i denne situation kunne ifalde bødeansvar, jf. skatte-kontrollovens § 17, stk. 3.Efter forslaget bemyndiges SKAT til at fastsætte nærmere regler om erklæringens ind-hold og afgivelse samt fristen for indsendelse af erklæringen.I forbindelse med udmøntningen af reglerne om erklæringens indhold vil reference-rammen for revisors erklæring blive udarbejdet. Bekendtgørelsen vil navnlig komme tilat indeholde afsnit•om formålet med revisorerklæringen, nemlig at revisor udtrykker en konklusionom, hvorvidt revisor har fundet forhold, som afkræfter, at virksomheden opfyl-der armslængdeprincippet,•om, at erklæringen skal være udarbejdet i overensstemmelse med den danskerevisionsstandard om andre erklæringsopgaver med sikkerhed samt skattekon-trollovens § 3 B, stk. 8, og regler fastsat med hjemmel heri, hvori kravene i be-kendtgørelsen om revisorerklæringen til omfanget af revisors arbejde og referen-ceramme gengives,•om forbehold, konklusion, supplerende oplysninger,•om revisors kontor, firma, underskrift og dato for underskriften.Revisorerklæringen vil kunne udarbejdes på dansk, norsk, svensk eller engelsk, og virk-somheden vil kunne afgive erklæringen digitalt til SKAT.I bekendtgørelsen vil det være muligt at fastsætte en frist for virksomhederne til at ind-hente en revisorerklæring, som overstiger 90 dage, hvis den fastlagte referencerammetilsiger dette. Det vil således bero på fastlæggelsen af referencerammen, hvor lang fristdet skønnes, at virksomhederne og revisorerne har brug for.

- 87 -Det foreslås, at SKATs afgørelse om indhentelse af en revisorerklæring som udgangs-punkt ikke kan påklages til anden administrativ myndighed. Afgørelsen kan dog påkla-ges til Landsskatteretten, hvis SKAT henlægger sagen uden at gennemføre en ændringaf virksomhedens selvangivne indkomst. Klagefristen er i det tilfælde 3 måneder regnetfra SKATs underretning til virksomheden om henlæggelsen. Endvidere kan afgørelsenprøves i forbindelse med en klage over en ændring af virksomhedens selvangivne ind-komst.Ved klage finder de almindelige regler om klage ved Landsskatteretten i skatteforvalt-ningslovens §§ 42-46 tilsvarende anvendelse.Til nr. 2Efter den gældende bestemmelse i skattekontrollovens § 3 B, stk. 8, vil konsekvensenaf, at den skattepligtige ikke har udarbejdet dokumentation efter skattekontrollovens § 3B, stk. 5 eller 6, være, at skattekontrollovens § 5, stk. 3, finder anvendelse. Efter skatte-kontrollovens § 5, stk. 3, gælder, at foreligger der ikke en selvangivelse på ansættelses-tidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt.Det foreslås, at bestemmelsen i § 3 B, stk. 8, - som efter forslaget bliver stk. 9 - ogsåkommer til at omfatte den situation, hvor SKAT har pålagt virksomheden at tilvejebrin-ge en revisorerklæring, men virksomheden ikke indsender en sådan til SKAT inden denfastsatte frist. I den situation vil SKAT således have mulighed for at fastsætte virksom-hedens indkomst efter et skøn.Til nr. 3Skattekontrolloven indeholder en lang række indberetningspligter, og manglende retti-dig indberetning er strafbart efter skattekontrollovens § 14, stk. 2. Manglende rettidiggenindberetning efter anmodning fra SKAT, fordi der har været fejl i den første indbe-retning, er strafbart efter skattekontrollovens § 14, stk. 3.Det foreslås, at der indføres en hjemmel i skattekontrollovens § 14, stk. 5, til at udmålebøden for disse overtrædelser efter enten antallet af ansatte i virksomheden eller antalletaf indberetninger for at øge den præventive effekt af bøden.Det er af stor betydning, at indberetninger, som direkte anvendes til skatteansættelsenog samtidig til myndighedskontrollen med socialt bedrageri, er korrekte og rettidige, ogder foreslås en bødestørrelse fra 5.000 kr. til 80.000 kr. afhængig af virksomhedens stør-relse målt i antallet af ansatte.Efter skattekontrollovens § 3 B, stk. 5, skal de selvangivelsespligtige udfærdige og op-

- 88 -bevare skriftlig dokumentation for, hvorledes priser og vilkår er fastsat for de kontrolle-rede transaktioner.Efter skattekontrollovens § 3 B, stk. 6, om visse mindre virksomheders TP-dokumentation for særlige transaktioner vil reglerne om indhentelse af dokumentationogså finde anvendelse på disse virksomheder, for så vidt angår disse virksomhedersbegrænsede dokumentationspligt, jf. henvisningen i stk. 6 til stk. 5, 2. - 5. pkt.Det foreslås at indføre hjemmel i skattekontrollovens § 14, stk. 6, til at forhøje dennormale bødestraf, når der er tale om skærpende omstændigheder ved overtrædelsen afskattekontrollovens § 14, stk. 4, f.eks. i form af en samtidig overtrædelse af § 17, stk. 3.Bestemmelsen kan også finde anvendelse ved udmåling af bøder for overtrædelse af stk.1, hvor den økonomiske fordel ved at afgive urigtige og vildledende oplysninger harbetydning for bødeudmålingen.Der henvises i øvrigt til bemærkningerne i afsnit 3.3.2.Til nr. 4Efter skattekontrollovens § 17, stk. 3, straffes med bøde den, der forsætligt eller af grovuagtsomhed undlader at opfylde pligten til at udarbejde skriftlig dokumentation efter § 3B, stk. 5 og 6.Forslaget går ud på at præcisere, at det også gælder virksomhedens undladelse af at ind-hente en revisorerklæring efter pålæg fra SKAT, når dette sker forsætligt eller af grovuagtsomhed. Med forslaget tydeliggøres det samtidig, at den revisor, som af virksomhe-den er blevet anmodet om at forestå udarbejdelsen af revisorerklæringen, ikke kan ifaldeansvar efter § 17, stk. 3.Til nr. 5Forslaget går ud på at indføre hjemmel i skattekontrollovens § 17, stk. 4, til at forhøjeden normale bødestraf, når der er tale om skærpende omstændigheder ved overtrædel-sen, f.eks. i form af en samtidig overtrædelse af § 14, stk. 1, om afgivelse af urigtige ogvildledende oplysninger, således at den fremsendte TP-dokumentation er misvisende.Der henvises i øvrigt til bemærkningerne i afsnit 3.3.2.Til § 9Til nr. 1Det foreslås, at SKAT kan offentliggøre visse nærmere bestemte oplysninger om sel-

- 89 -skabers skatteforhold, som i dag er omfattet af den særlige tavshedspligt, der gælder forskattemyndighederne.Forslaget indebærer, at oplysningerne efter offentliggørelsen ikke længere vil være for-trolige. Offentliggjorte oplysninger vil derfor ikke være omfattet af hverken skattemyn-dighedernes særlige tavshedspligt eller forvaltningslovens almindelige tavshedspligt,der gælder for andre forvaltningsmyndigheder. Da oplysningerne ved offentliggørelsevil være tilgængelige for enhver, vil de heller ikke være omfattet af forvaltningslovensog offentlighedslovens regler om aktindsigt efter anmodning. Alle andre oplysningerend de, der er specifikt angivet i bestemmelsen, vil fortsat være omfattet af skattemyn-dighedernes særlige tavshedspligt.Forslaget omfatter selskaber m.v., der er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1,stk. 1, og § 2, stk. 1, litra a og b, og fondsbeskatningslovens § 1. Også selskaber, derbliver skattepligtige til Danmark som følge af, at ledelsens sæde er her i landet, jf. sel-skabsskattelovens § 1, stk. 6, er omfattet. Selskaber m.v., der er fritaget for selvangivel-sespligt efter skattekontrollovens § 2, stk. 1, nr. 4 eller 5, eller fondsbeskatningsloven §15, stk. 2 eller 3, vil dog ikke være omfattet af forslaget.De oplysninger, der foreslås offentliggjort, er selskabets m.v. skattepligtige indkomstefter fradrag af underskud fra tidligere indkomstår, årets anvendte underskud fra tidlige-re indkomstår, den beregnede skat for indkomståret, og endelig hvilken skattepligtsbe-stemmelse i selskabsskatteloven eller fondsbeskatningsloven selskabet m.v. er omfattetaf, og om selskabet m.v. beskattes efter tonnageskatteloven.Det kan eksempelvis angives, om selskabet m.v. er andelsbeskattet efter selskabsskatte-lovens § 1, stk. 1, nr. 3, eller foreningsbeskattet efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr.6. Selskabernes m.v. skattepligtige indkomst opgøres efter forskellige metoder. Såledesopgør et andelsbeskattet selskab den skattepligtige indkomst som en procentdel af for-muen og ikke som årets indkomst. En skattepligtig forening er alene skattepligtig af denerhvervsmæssige del af foreningens virksomhed. Det er derfor hensigtsmæssigt, at op-lysningerne om den skattepligtige indkomst og beregnede skat m.v. ledsages at en op-lysning om, hvilken skattepligtsbestemmelse selskabet m.v. er omfattet af.Hvis et selskab m.v. er omfattet af kulbrinteskatteloven, kan oplysninger vedrørendeselskabets kulbrinteindkomst m.v. tilsvarende offentliggøres. Disse oplysninger vedrø-rende kulbrinteindkomsten vil kunne offentliggøres særskilt specificeret på henholdsvissærskilt indkomst, jf. kulbrinteskattelovens kapitel 2, og kulbrinteindkomst, jf. kulbrin-teskattelovens kapitel 3.

- 90 -Endelig foreslås det, at i tilfælde, hvor selskabet m.v. indgår i en sambeskatning, kanSKAT offentliggøre oplysningerne om selskabet samlet for de sambeskattede selskabermed angivelse af, hvilke selskaber der indgår i sambeskatningen. Det vil således væresambeskatningsindkomsten, den beregnede skat heraf og de samlede anvendte under-skud fra tidligere år, der offentliggøres.Offentliggørelse på sambeskatningsniveau er valgt for at kunne give et mere fuldstæn-digt billede af koncernens skatteoplysninger. Reglerne om obligatorisk sambeskatningmedfører, at en koncern som udgangspunkt opfattes som én enhed i skattemæssig hen-seende. Det er derfor en naturlig følge heraf, at oplysningerne offentliggøres samlet forenheden.Oplysningerne om selve sambeskatningskredsen, dvs. hvilke selskaber der er sambe-skattede i et givent indkomstår, vil blive opgjort ved indkomstårets slutning. Det er så-ledes status på dette tidspunkt, der vil indgå i de offentliggjorte oplysninger.Det er hensigten, at oplysningerne om selskabernes m.v. skatteforhold offentliggøres ca.en måned efter udsendelse af årsopgørelserne.I forbindelse med udsendelse af selskabernes m.v. årsopgørelser for indkomståret 2011,der udsendes medio oktober 2012, vil der eksplicit blive gjort opmærksom på, hvilkeoplysninger der vil blive offentliggjort.Det er hensigten, at der på selvangivelserne for indkomståret 2012 og fremover eksplicitgøres opmærksom på, hvilke oplysninger der vil blive offentliggjort, når årsopgørelser-ne er udsendt. Denne fremgangsmåde foreslås, da for eksempel oplysning om det an-vendte underskud fremført fra tidligere indkomstår alene fremgår af selvangivelsen,men ikke af årsopgørelsen.Opdatering af de offentliggjorte oplysninger om selskabernes m.v. skatteforhold vilkomme til at ske i takt med opdateringen i de systemer, hvorfra oplysningerne hentes.Fordelen er, at de nye oplysninger vil blive offentliggjort på hjemmesiden, i de tilfælde,hvor der er fejl eller ændringer i de allerede offentliggjorte skatteforhold. Herved mini-meres selskabernes m.v. indvendinger mod, at de offentliggjorte oplysninger ikke erkorrekte.Ved opslag påwww.skat.dkvedrørende de offentliggjorte oplysninger om selskabernesm.v. skatteforhold er det tanken, at dette kan ske ved udsøgning enten på navn ellerCVR-nr.

- 91 -Det foreslås, at det er den almindelige klageadgang og adgang til genoptagelse, somgælder for skattesager, der finder anvendelse, såfremt et selskab m.v. ikke er enig i deoffentliggjorte oplysninger.Dog foreslås det, at der i tilfælde af egentlige og åbenlyse fejl i de offentliggjorte oplys-ninger fastsættes en procedure for håndteringen heraf. Denne procedure vil komme til atfremgå af hjemmesiden.Lempelsen af den særlige tavshedspligt træder i kraft dagen efter lovens bekendtgørelsei Lovtidende. Fra denne dag kan SKAT offentliggøre den kategori af oplysninger, der eropregnet i de foreslåede nye stykker i skatteforvaltningslovens § 17. Da ikrafttrædelsener knyttet op på offentliggørelsestidspunkt, får SKAT adgang til at offentliggøre oplys-ninger både for fremtidige indkomstår og gamle indkomstår, f.eks. oplysninger vedrø-rende indkomståret 2011.Til nr. 2Efter skatteforvaltningslovens § 19 skal SKAT, forinden en afgørelse træffes, som ud-gangspunkt udarbejde en sagsfremstilling. Sagsfremstillingen skal indeholde en redegø-relse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske forhold, der påtænkes tillagt betyd-ning ved afgørelsen. Der skal endvidere oplyses om den afgørelse, som disse oplysnin-ger efter forvaltningens vurdering fører til, med en begrundelse, der opfylder de krav tilbegrundelsen af en forvaltningsafgørelse, der følger af forvaltningsloven. Sagsfremstil-lingen skal sendes til udtalelse hos sagens parter med en svarfrist, der ikke uden parter-nes samtykke kan være på mindre end 15 dage regnet fra høringsskrivelsens datering,medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen. En part i sagen kan give afkald pådenne høring.Efter § 19, stk. 5, gælder kravet om udarbejdelse af en sagsfremstilling og høring, førder træffes en afgørelse, dog ikke en række typer af afgørelser. Det gælder bl.a.●afgørelser, der kan påklages til et ankenævn,●afgørelser, hvis en klage herover efter landsskatteretspræsidentens bestemmelseskal afgøres uden deltagelse af læge retsmedlemmer,●afgørelser, hvis en klage herover efter skatteministerens bestemmelse efter skatte-forvaltningslovens § 14, stk. 2, ikke afgøres af skatteankenævn, vurderingsanke-nævn eller Landsskatteretten, samt endelig●afgørelser om bindende svar, bortset fra visse bindende svar, der afgives af Skatte-rådet.Det bemærkes, at den nævnte bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 14, stk. 2, ifølgeforarbejderne dels er tænkt anvendt til helt undtagelsesvis at henlægge afgørelsen af

- 92 -klager over SKATs afgørelser til andre enheder end de kollegiale klageorganer, delstænkt anvendt til at afskære klage til skatteministeren.Forslaget går ud på også at undtage afgørelser om revisorerklæringspålæg fra kravet omudarbejdelse af en sagsfremstilling og høring, før pålægget gives, idet et sådant krav imodsat fald kan modvirke forslagets intentioner.Til nr. 3Efter skatteforvaltningslovens § 42 b kan Landsskatteretten, forinden den afgør en klageaf en række nærmere opregnede typer, anmode SKAT om at udarbejde en sagsfremstil-ling, ligesom retten kan anmode SKAT om at sende sagsfremstillingen til udtalelse hosklager. Det drejer sig om følgende sager:1) Klager, som efter skatteyderens valg tilgår Landsskatteretten i stedet for skatteanke-nævnet,2) klager, der efter bestemmelse af landsskatteretspræsidenten skal afgøres uden delta-gelse af læge retsmedlemmer, og3) klager over visse bindende svar, som træffes af Skatterådet.Forslaget går ud på at også lade revisorerklæringspålæg være omfattet af bestemmelseni skatteforvaltningslovens § 42 b.Til nr. 4Efter skatteforvaltningslovens § 53, stk. 2, ydes der ikke omkostningsgodtgørelse tiljuridiske personer, der er skattepligtige efter selskabsskattelovens §§ 1 eller 2 ellerfondsbeskatningslovens § 1. Herudover følger det af skatteforvaltningslovens § 54, stk.1, nr. 4, at der kan ydes omkostningsgodtgørelse til udgifter til sagkyndige erklæringerog andet bevismateriale, i det omfang der ikke er tale om dokumentation for kontrolle-rede transaktioner efter skattekontrollovens § 3 B.Sidstnævnte bestemmelse har betydning for de virksomheder, som er omfattet af skatte-kontrollovens § 3 B, og som ikke er stiftet som juridiske personer, og som ikke er skat-tepligtige efter selskabsskattelovens §§ 1 eller 2 eller fondsbeskatningslovens § 1.Det foreslås, at affattelsen af skatteforvaltningslovens § 54, stk. 1, nr. 4, ændres, såledesat revisorerklæringerne også omfattes af bestemmelsen om, hvilke udgifter til sagkyndi-ge erklæringer, der ikke kan ydes omkostningsgodtgørelse til. Der henvises til afsnit3.2.2.9.4.Til § 10

- 93 -Til stk. 1Det foreslås, at loven træder i kraft dagen efter bekendtgørelsen i Lovtidende.Til stk. 2Det foreslås, at forslagene om begrænsning af adgangen til fremførsel af underskud skalhave virkning for underskud, der fremføres til modregning ved opgørelse af den skatte-pligtige indkomst for indkomståret 2013 og senere indkomstår.Endvidere foreslås, at forslaget vedrørende underskud og skattefri omstrukturering, hvorder indgår et selskab, som indgår i en sambeskatning, skal have virkning fra og medindkomståret 2013.Til stk. 3De foreslåede regler om opgørelse af indkomst i et fast driftssted har baggrund i den nyeartikel 7 om fortjeneste ved erhvervsvirksomhed i OECD’s modelkonvention fra 2010.Denne model blev offentliggjort i juli 2010.De foreslåede regler medfører ændringer i tilfælde, hvor et fast driftssted her i landet afet udenlandsk foretagende eller et fast driftssted i udlandet af et dansk foretagende ikkeer omfattet af en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Der kan både være tale om ændrin-ger af lempende og skærpende karakter.Det foreslås, at de foreslåede regler skal have virkning fra og med indkomståret 2013,dog således at pågældende person eller selskab m.v. kan vælge, at ændringerne ogsåskal have virkning for 2012.Til stk. 4Det foreslås, at forslaget om solidarisk hæftelse for selskabsskatter, jf. forslaget om æn-dring af selskabsskattelovens §§ 31 og 31 A tillægges virkning for indkomstår, der på-begyndes den [fremsættelsesdato] eller senere.Det foreslås endvidere, at selskaber ikke kan udskyde virkningen af dette lovforslagmed et år ved efter datoen for fremsættelsen af lovforslaget at anmode om omlægning afindkomståret, således at indkomståret [2012] påbegyndes før og ikke efter den [frem-sættelsesdato].Til stk. 5Det foreslås, at forslaget om solidarisk hæftelse for kildeskat på udbytte, rente og royal-ties, jf. forslaget til ændring af kildeskattelovens § 69, tillægges virkning for skattebeta-linger, der forfalder til betaling den [fremsættelsesdato] eller senere.

Udbytteskat forfalder til betaling, så snart vedtagelse eller beslutning om udbetalingeller godskrivning af udbyttet er truffet, jf. kildeskattelovens § 66, stk. 1, 2. pkt. Rente-og royaltyskat forfalder til betaling ved udbetaling eller godskrivning af rente henholds-vis royalty, jf. kildeskattelovens §§ 66 A, stk. 1, 2. pkt., og 66 B, stk. 1, 2. pkt.I relation til udbytteskat vil forslaget om solidarisk hæftelse således have virkning forskat på udbytte, hvor selskabet træffer beslutning om udlodning af udbyttet den [frem-sættelsesdato] eller senere. I relation til rente- og royaltyskat vil forslaget have virkningfor rente og royalty, der udbetales eller godskrives den [fremsættelsesdato] eller senere.Til stk. 6Det foreslås, at forslaget om solidarisk hæftelse for skatter af konkursindkomst for et afselskaberne i en sambeskatning, jf. forslaget om ændring af konkursskattelovens § 4,stk. 3, tillægges virkning for konkursindkomst, hvor konkursdekretet afsiges den [frem-sættelsesdato] eller senere.Til stk. 7Det foreslås, at § 8, nr. 1, 2 og 4, samt § 9, nr. 2-4, får virkning fra og med den 1. januar2013. Forslaget betyder, at SKAT fra og med denne dato har mulighed for at indhenteen revisorerklæring fra virksomheder omfattet af skattekontrollovens § 3 B, stk. 1 og 6,hvis betingelserne i forslaget til det nye § 3 B, stk. 8, i øvrigt er opfyldt.SKAT kan efter forslaget fastsætte nærmere regler om erklæringens indhold og afgivel-se samt fristen for indsendelse af erklæringen. Indholdet af bekendtgørelsen skal forin-den bl.a. have været drøftet med revisororganisationen. Det forventes, at bekendtgørel-sen kan være på plads i slutningen af 2012.

Lovforslaget sammenholdt med gældende lovGældende formuleringLovforslaget§1I lov påligningen af indkomstskat tilstaten (ligningsloven), jf. lovbekendtgørel-se nr. 1017 af 28. oktober 2011, som æn-dret bl.a. ved § 4 i lov nr. 462 af 12. juni2009 og senest ved § 1 i lov nr. 1382 af28. december 2011, foretages følgendeændringer:§ 15.Såfremt den for et indkomstår op-1.§ 15ophæves.gjorte skattepligtige indkomst udviser un-derskud, kan dette underskud fradrages iden skattepligtige indkomst for de følgen-de indkomstår. Fradraget kan kun overfø-res til et senere indkomstår, i det omfangdet ikke kan rummes i tidligere års ind-komst.Stk. 2.Hvis en skattepligtig i et indkomståropnår en tvangsakkord, nedsættes uudnyt-tede, fradragsberettigede underskud ogdernæst uudnyttede, fradragsberettigedetab, der kan fremføres efter reglerne i ak-tieavancebeskatningslovens § 9, stk. 4, og§ 43, stk. 3, kursgevinstlovens § 31, stk. 3,og § 31 A, stk. 3, og ejendomsavancebe-skatningslovens § 6, stk. 3, fra det pågæl-dende og tidligere indkomstår med detbeløb, hvormed gælden er nedsat. Nedsæt-telsesbeløbet formindskes med den del afskyldnerens indkomst, der hidrører fra denpågældendes frigørelse for gældsforplig-telser og frigørelse for gældsforpligtelser,der udgør skattefrit udbytte efter selskabs-skattelovens § 13, stk. 1, nr. 2, eller skatte-frit tilskud efter selskabsskattelovens § 31D. Den resterende del af nedsættelsesbelø-bet formindskes endvidere i det omfang,skyldneren efter reglerne i kursgevinstlo-vens §§ 8 og 24 A ikke skal medregnegevinsten på gælden ved indkomstopgørel-

- 96 -sen. Nedsættelsen sker med virkning fordet indkomstår, hvori tvangsakkordenstadfæstes, og for senere indkomstår. Medgældsnedsættelse sidestilles hel eller delviskonvertering af gælden til aktier eller kon-vertible obligationer. Underskuddet ned-sættes i disse tilfælde med det beløb,hvormed den konverterede fordrings påly-dende overstiger den konverterede for-drings kursværdi på tidspunktet for kon-verteringen.Stk. 3.Stk. 2 finder tilsvarende anvendelsepå aftaler om en samlet ordning mellem enskyldner og dennes kreditorer om bortfaldeller nedsættelse af skyldnerens gæld (fri-villig akkord).Stk. 4.Stk. 2 finder tilsvarende anvendelse,i det omfang nedbringelse eller indfrielseaf en fordring sker i forbindelse med ettilskud efter selskabsskattelovens § 31 Deller et kapitalindskud til skyldneren ellertil et selskab mv., hvori skyldneren ejermere end 10 pct. af aktie- eller anpartska-pitalen, når kapitalindskuddet direkte ellerindirekte foretages:1) Af kreditor for fordringen eller kreditorsægtefælle.2) Af et selskab, hvori kreditor eller kredi-tors ægtefælle direkte eller indirekte ejermere end 50 pct. af aktie- eller anpartska-pitalen eller direkte eller indirekte råderover mere end 50 pct. af stemmerne.3) Af en person, som alene eller sammenmed sin ægtefælle direkte eller indirekteejer mere end 50 pct. af aktie- eller an-partskapitalen i kreditorselskabet eller rå-der over mere end 50 pct. af stemmerne.4) Af et selskab, der er koncernforbundetmed kreditorselskabet, jf. kursgevinstlo-vens § 4, stk. 2.5) Af en kautionist for fordringen samt afpersoner og selskaber mv., der har den inr. 1-4 nævnte tilknytning til kautionisten.6) Af en tidligere kreditor eller kautionistfor fordringen samt af personer og selska-ber mv., der har den i nr. 1-4 nævnte til-knytning til den tidligere kreditor ellerkautionist. Det er dog en betingelse, at

- 97 -fordringens eller kautionsforpligtelsensoverdragelse må anses for at være sket iforbindelse med kapitalindskuddet.Stk. 5.Stk. 4 finder kun anvendelse, hvisnedbringelsen eller indfrielsen svarer til ensamlet ordning mellem en skyldner ogdennes kreditorer. Såfremt kapitalindskud-det sker i forbindelse med erhvervelse afaktier eller konvertible obligationer iskyldnerselskabet, finder § 15, stk. 2, sid-ste pkt., tilsvarende anvendelse. Ved opgø-relsen af nedsættelsesbeløbet bortses fradet foretagne tilskud eller kapitalindskud.Nedsættelsesbeløbet formindskes med dendel af skyldnerens indkomst, der hidrørerfra det foretagne tilskud eller kapitalind-skud. Den resterende del af nedsættelses-beløbet formindskes endvidere i det om-fang, skyldneren efter reglerne i kursge-vinstlovens § 8 på tidspunktet for nedbrin-gelsen eller indfrielsen af fordringen ellerden regresfordring, kautionisten ville haveopnået ved en eventuel kautionsbetaling,ikke skulle medregne en eventuel gevinstpå fordringen eller regresfordringen vedindkomstopgørelsen. Formindskelsen efter5. pkt. opgøres som forskellen mellem påden ene side kreditors anskaffelsessum forden pågældende fordring eller den anskaf-felsessum for regresfordringen, kautioni-sten ville have efter en evt. kautionsbeta-ling vedr. den pågældende fordring, og påden anden side fordringens kursværdi påindfrielsestidspunktet, idet der bortses fradet foretagne kapitalindskud.Stk. 6.For personer anvendes personskat-telovens § 13 og § 13 a og virksomheds-skattelovens § 13.Stk. 7.Såfremt mere end 50 pct. af aktie-kapitalen i et selskab eller andelene i enforening omfattet af selskabsskattelovens §1, stk. 1, nr. 1, 2 eller 4, eller et tilsvarendeselskab m.v. omfattet af selskabsskattelo-vens § 2 A, stk. 1, ved indkomstårets ud-løb ejes af andre aktionærer eller deltagereend ved begyndelsen af et tidligere ind-komstår, hvori den skattepligtige indkomstudviste underskud, kan underskuddet ikke

- 98 -nedbringe den skattepligtige indkomst tilet beløb mindre end selskabets positivenettokapitalindtægter, jf. stk. 8, med tillægaf indkomst fra udlejning af afskrivnings-berettigede driftsmidler og skibe. Tilsva-rende gælder, såfremt andre aktionærereller deltagere ved indkomstårets udløbend ved begyndelsen af underskudsåretråder over mere end 50 pct. af den samledestemmeværdi. Ved ændring af ejerkredsensom nævnt i 1. pkt. eller ændring af stem-meværdien som nævnt i 2. pkt. kan under-skuddet endvidere ikke nedbringe denskattepligtige indkomst, såfremt selskabeteller foreningen på tidspunktet for ændringi ejerforhold til kapitalandele eller andeleeller for ændring af råden over stemme-værdien i det væsentlige er uden økono-misk risiko ved erhvervsmæssig aktiviteteller ved erhvervsmæssig aktivitet i et ellerflere datterselskaber, hvori selskabet ejermindst 25 pct. af aktiekapitalen. 3. pkt.finder dog ikke anvendelse, såfremt sel-skabet eller foreningen fra stiftelsen ogindtil tidspunktet for ændring i ejerforholdtil kapitalandele eller andele eller for æn-dring af råden over stemmeværdien ikkehar drevet erhvervsmæssig virksomhed.Stk. 8.Nettokapitalindtægterne opgøressom summen af1) renteindtægter og renteudgifter samtfradrag efter § 6,2) skattepligtige gevinster og fradragsbe-rettigede tab efter kursgevinstloven,3) udbytter efter § 16 A,4) skattepligtig fortjeneste eller fradrags-berettigede tab ved afståelse af aktier efteraktieavancebeskatningsloven og lignings-lovens § 16 B og5) de i ligningslovens § 8, stk. 3, omhand-lede provisioner m.v.Stk. 9.Stk. 7 og 8 finder ikke anvendelse1) på selskaber, hvis aktier er optaget tilhandel på et reguleret marked, eller2) såfremt den i stk. 7 nævnte ændring iselskabets ejerkreds skyldes overdragelseaf kapitalandele mv. til personer, som ernævnt i lov om afgift af dødsboer og gaver

- 99 -§ 1, stk. 2, litra a-f, en ægtefælle, forældresafkom eller stedforældre.Stk. 10.Såfremt et selskab eller en for-ening omfattet af selskabsskattelovens § 1,stk. 1, nr. 1, 2 eller 4, eller et tilsvarendeselskab m.v. omfattet af selskabsskattelo-vens § 2 A, stk. 1, ejer 25 pct. eller derover(moderselskabet eller moderforeningen) afaktiekapitalen i et andet selskab (dattersel-skabet) eller af andelene i en anden for-ening (datterforeningen), anses ikke mo-derselskabet eller moderforeningen, menaktionærerne i moderselskabet eller delta-gerne i moderforeningen ved anvendelsenaf stk. 7 for at eje aktierne i datterselskabeteller andelene i datterforeningen efter de-res forholdsmæssige andel af modersel-skabets aktiekapital eller af moderforenin-gens andele. Dette gælder dog ikke moder-selskaber, hvis aktier er optaget til handelpå et reguleret marked. Et moderselskab,hvis aktier er blevet optaget til handel på etreguleret marked mellem begyndelsen afunderskudsåret og afslutningen af det ind-komstår, hvori underskuddet ønskes fra-draget, kan med fremtidig virkning dogvælge at anvende reglerne i 1. pkt., såfremtaktierne i moderselskabet er noteret pånavn. Hvis aktierne i et moderselskab isamme periode som nævnt i 3. pkt. ophø-rer med at være optaget til handel på etreguleret marked, anses dette ikke for etejerskifte ved anvendelsen af stk. 7. Veden aktieombytning, hvor et selskabs ejer-kreds efter 2. pkt. skifter fra aktionærerne iet selskab, hvis aktier ikke er optaget tilhandel på et reguleret marked, til et sel-skab, hvis aktier er optaget til handel på etreguleret marked, kan sidstnævnte selskabmed fremtidig virkning vælge at anvendereglerne i 1. pkt., hvis aktierne er noteretpå navn. 1. pkt. finder tilsvarende anven-delse for moderselskaber, hvis aktier ikkeer optaget til handel på et reguleret mar-ked, og moderforeninger, der har hjemstedi en stat, med hvilken Danmark har indgåetendobbeltbeskatningsoverenskomst,Grønland eller Færøerne eller i et land

- 100 -inden for Den Europæiske Union. Detgælder dog kun, såfremt ejerandele i dat-terselskabet mellem begyndelsen af under-skudsåret og afslutningen af det indkomst-år, hvori underskuddet ønskes fradraget, eroverdraget til enten moderselskabet efter6. pkt. eller et andet datterselskab, hvorimoderselskabet i den nævnte periode ejermindst 25 pct. af ejerandelene. 6. og 7.pkt. finder tilsvarende anvendelse for for-eninger. Hvis et moderselskab eller enmoderforening mellem begyndelsen afunderskudsåret og afslutningen af det ind-komstår, hvori underskuddet ønskes fra-draget, har nedbragt sin ejerandel til min-dre end 25 pct. eller forhøjet sin ejerandeltil 25 pct. eller derover, anvendes reglernei 1. pkt. ved afgørelsen af, om der er sketejerskifte efter stk. 7.Stk. 11.Stk. 2 og 3 gælder ikke for døds-boer.Stk. 12.Begrænsningen i stk. 7, 1. pkt.,hvorefter underskuddet ikke kan nedbringeden skattepligtige indkomst til et beløbmindre end selskabets positive nettokapi-talindtægter, gælder ikke for underskudhidrørende fra indkomstår, hvori selskabeti hele indkomståret drev virksomhed sompengeinstitut, forsikringsselskab, investe-ringsforening eller realkreditinstitut eller iøvrigt udøvede næring ved køb og salg affordringer eller drev næringsvirksomhedved finansiering.§ 16 A.- - -2.I§ 16 A, stk. 3, nr. 1, litra b,og§ 16 B,Stk. 3.Følgende udlodninger behandlesstk. 2, nr. 2, litra b,ændres ”90/435/EØF”efter reglerne om beskatning af gevinst og til: ”2011/96/EU”.tab ved afståelse af aktier m.v.:1) Udlodning af likvidationsprovenu fore-taget i det kalenderår, hvori selskabet en-deligt opløses, medmindre udlodningen eromfattet af stk. 2, nr. 2, eller en af følgen-de betingelser er opfyldt:a) - - -b) Det modtagende selskab ejer mindreend 10 pct. af aktiekapitalen, er skatteplig-tigt af udbytter, jf. selskabsskattelovens §2, stk. 1, litra c, og har bestemmende ind-flydelse i det selskab, der likvideres, jf. §

- 101 -2. Dette gælder dog ikke, hvis det modta-gende selskab er hjemmehørende i en stat,der er medlem af EU eller EØS, og udbyt-tebeskatningen skulle være frafaldet ellernedsat efter bestemmelserne i direktiv90/435/EØF eller en dobbeltbeskatnings-overenskomst med den pågældende stat,hvis der havde været tale om dattersel-skabsaktier.---§ 16 B.- - -Stk. 2. Gevinst og tab ved afståelse efterstk. 1 behandles i følgende tilfælde efterreglerne om gevinst og tab ved afståelse afaktier m.v. til andre end det udstedendeselskab:1) - - -2) Ved afståelse af aktier m.v. til et selskabi likvidation i det kalenderår, hvori selska-bet endeligt opløses, medmindre en af føl-gende betingelser er opfyldt:a) - -b) Det afstående selskab ejer mindre end10 pct. af aktiekapitalen, er skattepligtigtaf udbytter, jf. selskabsskattelovens § 2,stk. 1, litra c, og har bestemmende indfly-delse i det selskab, der likvideres, jf. § 2.Dette gælder dog ikke, hvis det modtagen-de selskab er hjemmehørende i en stat, derer medlem af EU eller EØS, og udbyttebe-skatningen skulle være frafaldet eller ned-sat efter bestemmelserne i direktiv90/435/EØF eller en dobbeltbeskatnings-overenskomst med den pågældende stat,hvis der havde været tale om dattersel-skabsaktier.---§ 33.- - -3.I§ 33, stk. 3,og to steder istk. 4,æn-Stk. 3.Når et indskydende selskab, der er dres ”90/434/EØF” til: ”2009/133/EF”.hjemmehørende her i landet, i forbindelsemed fusion, spaltning eller tilførsel af ak-tiver overdrager aktiver i et fast driftsstedeller faste ejendomme, som er beliggende ien anden stat, der er medlem af Den Euro-pæiske Union, til et modtagende selskab,der er hjemmehørende i en anden med-lemsstat, nedsættes den danske beskatning

- 102 -ved overdragelsen. Den danske beskatningnedsættes efter stk. 1 og 2 eller efter reg-lerne i dobbeltbeskatningsoverenskomstenmed den medlemsstat, hvor det fastedriftssted eller den faste ejendom er belig-gende, med den skat, som denne medlems-stat kunne have pålignet overskud ellerkapitalvinding i det faste driftssted ellerden faste ejendom ved overdragelsen, så-fremt fusionen, spaltningen eller tilførslenikke var omfattet af direktiv 90/434/EØF.Stk. 4.Når et indskydende selskab, der erhjemmehørende i udlandet, og som vedbeskatningen her i landet anses for at væreen transparent enhed, i forbindelse medfusion, spaltning, tilførsel af aktiver elleraktieombytning overdrager aktiver og pas-siver til et modtagende selskab, der er om-fattet af begrebet selskab i en medlemsstati artikel 3 i direktiv 90/434/EØF, nedsæt-tes den danske beskatning ved overdragel-sen. Den danske beskatning nedsættes ef-ter stk. 1 og 2 eller efter reglerne i dob-beltbeskatningsoverenskomsten med denrelevante medlemsstat med den skat, somdenne medlemsstat kunne have pålignetoverskud eller kapitalvinding i det indsky-dende selskab ved overdragelsen, såfremtselskabet ikke var omfattet af begrebetselskab i en medlemsstat i artikel 3 i direk-tiv 90/434/EØF.---§ 33 H.Ved opgørelse af den skattepligti-4.I§ 33 H, stk. 1,ændres ”§ 15” til: ”sel-ge indkomst kan et selskab eller en fond skabsskattelovens § 12”.mv., der er skattepligtig efter selskabsskat-telovens § 1 eller fondsbeskatningslovens§ 1, vælge at se bort fra underskud vedvirksomhed her i landet eller i en fremmedstat, Færøerne eller Grønland, herunderunderskud, der er overført fra tidligereindkomstår. Der ses bort fra så stor en delaf de samlede underskud, at den skatte-pligtige indkomst svarer til de samledepositive indkomster fra fremmede stater,Færøerne og Grønland, der er omfattet afdobbeltbeskatningslempelse efter § 33eller en tilsvarende bestemmelse i en dob-

- 103 -beltbeskatningsoverenskomst. Det beløb,der ses bort fra, overføres i stedet til senereindkomstår efter reglerne i § 15. Hvis derses bort fra et mindre beløb end de samle-de underskud, fordeles beløbet forholds-mæssigt på de enkelte underskudsgivendekilder. Sambeskattede selskaber, jf. sel-skabsskattelovens § 31 og § 31 A, ansesfor en samlet enhed ved anvendelse af 1.-4. pkt.---§2I lov om indkomstbeskatning af aktie-selskaber m.v. (selskabsskatteloven), jf.lovbekendtgørelse nr. 1376 af 7. december2010, som ændret bl.a. ved § 8 i lov nr.254 af 30. marts 2011 og § 4 i lov nr. 624af 14. juni 2011 og senest ved § 1 i lov nr.1381 af 28. december 2011, foretages føl-gende ændringer:1) Loven indeholder bestemmelser, dergennemfører dele af Rådets direktiv90/434/EØF af 23. juli 1990 om en fællesbeskatningsordning ved fusion, spaltning,tilførsel af aktiver og ombytning af aktiervedrørende selskaber i forskellige med-lemsstater (EF-Tidende 1990 nr. L 225, s.1), som ændret ved Rådets direktiv2005/19/EF af 17. februar 2005 (EU-Tidende 2005 nr. L 58, s. 19). Loven inde-holder bestemmelser, der gennemførerRådets direktiv 90/435/EØF af 23. juli1990 om en fælles beskatningsordning formoder- og datterselskaber fra forskelligemedlemsstater (EF-Tidende 1990 nr. L225, s. 6), som ændret ved Rådets direktiv2003/123/EF af 22. december 2003 (EU-Tidende 2004 nr. L 7, s. 41). Loven inde-holder bestemmelser, der gennemførerRådets direktiv 2003/49/EF af 3. juni 2003om en fælles ordning for beskatning afrenter og royalties, der betales mellemassocierede selskaber i forskellige med-lemsstater (EU-Tidende 2003 nr. L 157, s.49), som ændret ved Rådets direktiv2004/66/EF af 26. april 2004 om tilpas-1.Fodnotentil lovens titel affattes således:”1) Loven indeholder bestemmelser, dergennemfører dele af Rådets direktiv2009/133/EF af 19. oktober 2009 om enfælles beskatningsordning ved fusion,spaltning, partiel spaltning, tilførsel afaktiver og ombytning af aktier vedrørendeselskaber i forskellige medlemsstater ogved flytning af et SE’s eller SCE’s ved-tægtsmæssige hjemsted mellem medlems-stater (EU-Tidende 2009 nr. L 310, side34). Loven indeholder bestemmelser, dergennemfører Rådets direktiv 2011/96/EUaf 30. november 2011 om en fælles be-skatningsordning for moder- og dattersel-skaber fra forskellige medlemsstater (EU-Tidende 2011 nr. L 345, side 8). Lovenindeholder bestemmelser, der gennemførerRådets direktiv 2003/49/EF af 3. juni 2003om en fælles ordning for beskatning afrenter og royalties, der betales mellemassocierede selskaber i forskellige med-lemsstater (EU-Tidende 2003 nr. L 157, s.49), som ændret ved Rådets direktiv2004/66/EF af 26. april 2004 om tilpas-ning af bl.a. Rådets direktiv 2003/49/EF

- 104 -ning af bl.a. Rådets direktiv 2003/49/EF påområdet frie varebevægelser, fri udveks-ling af tjenesteydelser, landbrug, trans-portpolitik og beskatning som følge af DenTjekkiske Republiks, Estlands, Cyperns,Letlands, Litauens, Ungarns, Maltas, Po-lens, Sloveniens og Slovakiets tiltrædelse(EU-Tidende 2004 nr. L 168, s. 35) og vedRådets direktiv 2004/76/EF af 29. april2004 om ændring af direktiv 2003/49/EF,for så vidt angår visse medlemsstaters mu-lighed for at anvende overgangsperioderved anvendelsen af en fælles ordning forbeskatning af renter og royalties, der beta-les mellem associerede selskaber i forskel-lige medlemsstater (EU-Tidende 2004 nr.L 157, s. 106.på området frie varebevægelser, fri ud-veksling a f tjenesteydelser, landbrug,transportpolitik og beskatning som følgeaf Den Tjekkiske Republiks, Estlands,Cyperns, Letlands, Litauens, Ungarns,Maltas, Polens, Sloveniens og Slovakietstiltrædelse (EU-Tidende 2004 nr. L 168, s.35), ved Rådets direktiv 2004/76/EF af 29.april 2004 om ændring af direktiv2003/49/EF, for så vidt angår visse med-lemsstaters mulighed for at anvende over-gangsperioder ved anvendelsen af en fæl-les ordning for beskatning af renter ogroyalties, der betales mellem associeredeselskaber i forskellige medlemsstater (EU-Tidende 2004 nr. L 157, s. 106) og vedRådets direktiv 2006/98/EF af 20. novem-ber 2006 om tilpasning af visse direktivervedrørende beskatning på grund af Bulga-riens og Rumæniens tiltrædelse (EU-Tidende 2006 nr. L 363, s. 129).

§ 2.Skattepligt i henhold til denne lovpåhviler endvidere selskaber og foreningerm.v. som nævnt i § 1, stk. 1, der har hjem-sted i udlandet, for så vidt dea) udøver et erhverv med fast driftssted her2.I§ 2, stk. 1, litra a, 1. pkt.,ændres ”stk.i landet, jf. dog stk. 5. Udøvelse af erhverv 5” til: ”stk. 6”.om bord på et skib med hjemsted her ilandet anses for udøvelse af erhverv medfast driftssted her i landet, såfremt udøvel-se af det pågældende erhverv, hvis det varudført i land, ville blive anset for udøvelseaf erhverv med fast driftssted her i landet.Skattepligten omfatter udøvelse af erhvervmed fast driftssted her i landet eller delta-gelse i en erhvervsvirksomhed med fastdriftssted her. Skattepligten omfatter end-videre indkomst i form af løbende ydelserhidrørende fra en sådan virksomhed ellerfra afståelsen af en sådan virksomhed, nårydelserne ikke er udbytte, afdrag på ettilgodehavende, renter eller royalties. Skat-tepligten omfatter desuden bortforpagtningaf en sådan virksomhed. Bygge-, anlægs-eller monteringsarbejde anses for at udgø-re et fast driftssted fra første dag. Skatte-

- 105 -pligten omfatter endvidere fortjeneste ellertab ved afhændelse, afståelse eller opgivel-se af formuegoder, der er knyttet til ensådan virksomhed. For så vidt angår aktier,omfatter skattepligten for faste driftsstedermed undtagelse af selskaber omfattet af§ 2 A, stk. 1, gevinst, tab og udbytte påselskabets aktier, når afkastet vedrører detfaste driftssted, herunder gevinst, tab ogudbytte af aktier, der indgår i det fastedriftssteds anlægskapital, samt genbeskat-ningssaldo efter § 31 A.---c) oppebærer udbytte omfattet af lignings-lovens § 16 A, stk. 1 og 2, bortset fra ud-lodninger fra udloddende investeringsfor-eninger, jf. ligningslovens § 16 C, stk. 1,der udelukkende investerer i fordringeromfattet af kursgevinstloven, aktier i detadministrationsselskab, der forestår inve-steringsforeningens administration, ogafledte finansielle instrumenter efter Fi-nanstilsynets regler herom, eller oppebæ-rer afståelsessummer omfattet af lignings-lovens § 16 B, stk. 1. Som udbytte behand-les tillige tilskud til koncernforbundneselskaber, jf. § 31 D, hvis tilskudsmodta-geren, såfremt denne var moderselskab tiltilskudsyderen, ville være skattepligtig afudbytte efter denne bestemmelse. Skatte-pligten omfatter ikke udbytte af dattersel-skabsaktier, jf. aktieavancebeskatningslo-vens § 4 A, når beskatningen af udbytterfra datterselskabet skal frafaldes eller ned-sættes efter bestemmelserne i direktiv90/435/EØF om en fælles beskatningsord-ning for moder- og datterselskaber fra for-skellige medlemsstater eller efter en dob-beltbeskatningsoverenskomst med Færø-erne, Grønland eller den stat, hvor moder-selskabet er hjemmehørende. Skattepligtenomfatter endvidere ikke udbytte af kon-cernselskabsaktier, jf. aktieavancebeskat-ningslovens § 4 B, der ikke er dattersel-skabsaktier, når det udbyttemodtagendekoncernselskab er hjemmehørende i enstat, der er medlem af EU/EØS, og udbyt-tebeskatningen skulle være frafaldet eller

3.I§ 2, stk. 1, litra c, 3.og4. pkt.,ændres”90/435/EØF” til: ”2011/96/EU”, og i5.pkt.,ændres ”artikel 2, stk. 1, litra a, i di-rektiv 90/435/EØF” til: ”artikel 2, litra a,nr. i, i direktiv 2011/96/EU”.4.I§ 2indsættes efter stk. 1 som nyt styk-ke:”Stk. 2.Indkomst i et fast driftssted her ilandet opgøres som den indkomst, somdriftsstedet kunne have opnået, herunderved dets interne transaktioner med andredele af det foretagende, som driftsstedet eren del af, hvis det havde været et særskiltog uafhængigt foretagende, der var be-skæftiget med samme eller lignende virk-somhed under samme eller lignende vil-kår, under hensyn til de funktioner, derudføres, de aktiver, der anvendes, og derisici, der påtages af det pågældende fore-tagende gennem driftsstedet. Hvis der erindgået en dobbeltbeskatningsoverens-komst med den fremmede stat, Færøerneeller Grønland, hvor det pågældende fore-tagende er hjemmehørende, og denneoverenskomsts artikel om fortjeneste vederhvervsvirksomhed ikke er formuleret ioverensstemmelse med 1. pkt., opgøresindkomsten i driftsstedet dog i overens-stemmelse med den pågældende artikel.”Stk. 2-6 bliver herefter stk. 3-7.

- 106 -nedsat efter bestemmelserne i direktiv90/435/EØF eller dobbeltbeskatningsover-enskomsten med den pågældende stat, hvisder havde været tale om datterselskabsak-tier. Skattepligten omfatter endvidere ikkeudbytte, som oppebæres af deltagere i mo-derselskaber, der er optaget på listen overde selskaber, der er omhandlet i artikel 2,stk. 1, litra a, i direktiv 90/435/EØF om enfælles beskatningsordning for moder- ogdatterselskaber fra forskellige medlemssta-ter, men som ved beskatningen her i landetanses for at være transparente enheder. Deter en betingelse, at selskabsdeltageren ikkeer hjemmehørende her i landet,---Stk. 2.Skattepligten i medfør af stk. 1, litra5.I§ 2, stk. 2,som bliver stk. 3, ændresa), b) og f), omfatter alene indtægter fra de ”litra a), b) og f)” til: ”litra b og f”.dér nævnte indkomstkilder. Indkomstskat-ten i medfør af stk. 1, litra c, udgør 27 pct.af de samlede udbytter eller afståelses-summer. Indkomstskatten udgør dog 15pct. af udbytter eller afståelsessummer,hvis den kompetente myndighed i den stat,i Grønland eller på Færøerne, hvor selska-bet m.v. er hjemmehørende, skal udveksleoplysninger med de danske myndighederefter en dobbeltbeskatningsoverenskomst,en anden international overenskomst ellerkonvention eller en administrativt indgåetaftale om bistand i skattesager. Skatteplig-ten er endeligt opfyldt ved den i henholdtil kildeskattelovens § 65 foretagne inde-holdelse af udbytteskat eller den skat, derskal betales i henhold til kildeskattelovens§ 65 A, stk. 1. Det er en betingelse foranvendelsen af 3. pkt., at selskabet m.v.ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen idet udbyttegivende selskab. Hvis selskabetm.v. er hjemmehørende i et land uden forEU, er det endvidere en betingelse, at detsammen med koncernforbundne parter, jf.ligningslovens § 2, ejer mindre end 10 pct.af aktiekapitalen i det udbyttegivende sel-skab. 2.-6. pkt. omfatter også selskaber,der er hjemmehørende i en fremmed stat, iGrønland eller på Færøerne efter en dob-beltbeskatningsoverenskomst. Indkomst-

- 107 -skatten i medfør af stk. 1, litra d og h, ud-gør 25 pct. af renterne og afståelsessum-merne. Skattepligten er endeligt opfyldtved den i henhold til kildeskattelovens§ 65 D foretagne indeholdelse af renteskat.Skattepligten i medfør af stk. 1, litra e, erendeligt opfyldt ved den skat, der er betalti henhold til kildeskattelovens § 65 B. Ind-komstskatten i henhold til stk. 1, litra g,udgør 25 pct. af royaltybeløbet. Skatteplig-ten er endeligt opfyldt ved den i henholdtil kildeskattelovens § 65 C foretagne in-deholdelse af royaltyskat.---Stk. 4.Bestemmelserne i stk. 1-3 finder6.I§ 2, stk. 4og6,der bliver stk. 5 og 7,tilsvarende anvendelse på selskaber ogforeninger m.v., der har hjemsted i Grøn- ændres ”stk. 1-3” til: ”stk. 1- 4”.land eller på Færøerne.---Stk. 6.Stk. 1-3 finder ikke anvendelse påselskaber som nævnt i § 2 C, der har hjem-sted i udlandet, i Grønland eller på Færø-erne.§ 2 A.- - -Stk. 5.Det forhold, at et selskab bliver7.I§ 2 A, stk. 5, § 2 C, stk. 5, § 3 A, stk. 6,omfattet af stk. 1 eller 2 medfører ikke isig selv, at dets aktiver eller passiver anses og§ 11 B, stk. 5,ændres ”ligningslovens §for afstået, henholdsvis at dets aktiver og 15” til: ”§ 12”.passiver anses for anskaffet. Aktiver ogpassiver, der er i behold hos et selskab,som bliver omkvalificeret efter stk. 1 og 2,behandles ved opgørelsen af den skatte-pligtige indkomst for den transparenteenhed, som om de var anskaffet på detidspunkter, hvor de er erhvervet af detomkvalificerede selskab, og for de anskaf-felsessummer, hvortil de er erhvervet afdette selskab. Eventuelle skattemæssigeafskrivninger og nedskrivninger, som detomkvalificerede selskab har foretaget,anses for foretaget af den transparente en-hed. Fusionsskattelovens § 8, stk. 2-4, fin-der tilsvarende anvendelse ved omkvalifi-ceringen. Der fastsættes ingen anskaffel-sessum på goodwill eller andre immateri-elle aktiver som nævnt i afskrivningslo-vens § 40, i det omfang de er oparbejdet af

- 108 -det omkvalificerede selskab selv. Dentransparente enhed succederer i fremfør-selsberettigede underskud, jf. ligningslo-vens § 15, og uudnyttede fradragsberetti-gede tab fra tidligere indkomstår, jf. aktie-avancebeskatningslovens § 9, stk. 4, og §43, stk. 3, kursgevinstlovens § 31, stk. 3,og § 31 A, stk. 3, og ejendomsavancebe-skatningslovens § 6, stk. 3.---§ 2 C.- - -Stk. 5.Aktiver og passiver behandles vedopgørelsen af den skattepligtige indkomstfor selskabet, som om de var anskaffet påde tidspunkter, hvor de er erhvervet afdeltagerne, og for de anskaffelsessummer,hvortil de er erhvervet af deltagerne. Derfastsættes ingen anskaffelsessum pågoodwill eller andre immaterielle rettighe-der som nævnt i afskrivningslovens § 40, idet omfang de er oparbejdet af en ellerflere deltagere. Fortjeneste i forhold tilanskaffelsessummen kan højst medregnesmed et beløb svarende til forskellen mel-lem salgssummen og handelsværdien påtidspunktet for inddragelse under danskbeskatning. Eventuelle skattemæssige af-skrivninger og nedskrivninger, som delta-gerne har foretaget, anses for foretaget afselskabet. § 4 A, stk. 2 og 3, finder tilsva-rende anvendelse på afskrivningsberetti-gede aktiver, i det omfang de ikke i forve-jen er omfattet af dansk beskatning, idet deved denne anvendelse anses for anskaffetpå det tidspunkt, hvor de enkelte deltagereanskaffede aktivet. Selskabet anses uanset1. pkt. for at have erhvervet fordringerhenholdsvis påtaget gæld til kursværdienpå tidspunktet for kvalificeringen efter stk.1, i det omfang deltagerne er fysiske per-soner, der ikke ville være blevet beskattethenholdsvis have haft fradrag ved afhæn-delse eller indfrielse på dette tidspunkt.Aktiver, der for en eller flere af deltagerneer erhvervet som led i næring, behandlesved opgørelsen af selskabets indkomst,som om de var erhvervet af dette selskab

- 109 -som led i næring. Selskabet anses dog forat have erhvervet disse næringsaktiver tilhandelsværdien på tidspunktet for kvalifi-ceringen efter stk. 1, i det omfang delta-gerne ikke ville være blevet beskattet hen-holdsvis have haft fradrag ved afståelse afaktiverne på dette tidspunkt. Har en ellerflere af deltagerne medregnet urealiseretfortjeneste og tab på værdipapirer, behand-les værdipapirerne ved opgørelsen af sel-skabets skattepligtige indkomst, som omdisse fortjenester og tab var medregnet hosselskabet. Ved opgørelsen af tab som om-handlet i aktieavancebeskatningslovens § 5A, skal udbytte m.v., der er modtaget afdeltagerne, anses for modtaget af selska-bet. Selskabet succederer i deltagernesfremførselsberettigede underskud, jf. lig-ningslovens § 15, og uudnyttede fradrags-berettigede tab fra tidligere indkomstår, jf.aktieavancebeskatningslovens § 9, stk. 4,og § 43, stk. 3, kursgevinstlovens § 31,stk. 3, og § 31 A, stk. 3, og ejendomsavan-cebeskatningslovens § 6, stk. 3, når under-skuddene og tabene er lidt som led i dentransparente enheds eller filialens virk-somhed.---§ 3 A.- - -Stk. 6.Underskud i et aktieselskab somomhandlet i stk. 1, 1. pkt., der henståruudnyttet ved overgang til beskatning efterdenne paragraf, skal fradrages i medfør afligningslovens § 15 i overskud af aktiesel-skabets virksomhed. Fradraget foretagesfør fradrag af underskud for det pågælden-de indkomstår i livsforsikringsselskabeteller andre aktieselskaber som omhandlet istk. 1, 1. pkt.---8.I§ 8indsættes efter stk. 5 som nyt styk-ke:”Stk. 6.Indkomst i et fast driftssted i enfremmed stat, på Færøerne eller i Grøn-land opgøres som den fortjeneste, somdriftsstedet kunne have opnået, herunder

- 110 -ved dets interne transaktioner med andredele af det foretagende, som driftsstedet eren del af, hvis det havde været et særskiltog uafhængigt foretagende, der var be-skæftiget med samme eller lignende virk-somhed under samme eller lignende vil-kår, under hensyn til de funktioner, derudføres, de aktiver, der anvendes, og derisici, der påtages af det pågældende fore-tagende gennem driftsstedet. Hvis der erindgået en dobbeltbeskatningsoverens-komst med den fremmede stat, Færøerneeller Grønland, hvor det faste driftssted erbeliggende, og denne overenskomsts arti-kel om fortjeneste ved erhvervsvirksom-hed ikke er formuleret i overensstemmelsemed 1. pkt., opgøres indkomsten i drifts-stedet dog i overensstemmelse med denpågældende artikel.”Stk. 6 og 7 bliver herefter stk. 7 og 8.§ 11 B.- - -Stk. 5.Den skattemæssige værdi af selska-bets aktiver opgøres ved indkomståretsudløb. Afskrivningsberettigede aktiverindgår med den nedskrevne værdi. Akti-ver, der ikke er afskrivningsberettigede,indgår med anskaffelsessummen tillagtudgifter til forbedringer. Aktier m.v. om-fattet af aktieavancebeskatningsloven, jf.dog stk. 6, fordringer og finansielle kon-trakter omfattet af kursgevinstloven samtpræmieobligationer og likvide midler med-regnes ikke ved opgørelsen af selskabetsaktiver. Til aktiverne medregnes nettovær-dien af igangværende arbejder for frem-med regning. Værdien af igangværendearbejder, næringsaktiver, varelagre og for-dringer erhvervet ved salg af varer og an-dre næringsaktiver samt tjenesteydelser(varedebitorer m.v.) indgår i aktivopgørel-sen, i det omfang hvormed værdien over-stiger værdien af gæld opstået ved køb afvarer og andre næringsaktiver samt tjene-steydelser (varekreditorer m.v.). Alenelagerbeskattede næringsaktier medregnes.Til aktiverne medregnes anskaffelses-summen på terminskontrakter m.v., somtjener til sikring af driftsindtægter og

- 111 -driftsudgifter, jf. stk. 4, nr. 3, 6. og 7. pkt.Ved opgørelsen af selskabets aktiver med-regnes fremførselsberettigede underskudefter ligningslovens § 15. Der medregnesde underskud, der ville være fremførsels-berettigede ultimo indkomståret uden ind-komstårets fradragsbeskæring efter stk. 1og § 11 C. Ved opgørelsen af et selskabsaktiver medregnes den regnskabsmæssigeværdi af finansielt leasede aktiver hos lea-singtageren. Leasinggiveren medregnerikke finansielt udleasede aktiver. Ved fi-nansiel leasing mellem sambeskattede sel-skaber, jf. § 31 eller § 31 A, anvendes denskattemæssige værdi i stedet for den regn-skabsmæssige værdi. Aktiver, der er om-fattet af beskatning efter tonnageskattelo-ven, medregnes ikke. Aktiver, der er ind-skudt af udenlandske koncernforbundneenheder, jf. § 31 C, medregnes kun, i detomfang aktiverne forbliver i selskabet imindst 2 år. Aktiverne medregnes dogaltid, hvis koncernen har valgt internatio-nal sambeskatning efter § 31 A.---9.Efter § 11 C indsættes:”§ 12.Hvis den skattepligtige indkomstudviser underskud, kan dette underskudfradrages ved opgørelsen af den skatte-pligtige indkomst for de følgende ind-komstår efter reglerne i stk. 2 og 3.Stk. 2.Underskud fra tidligere indkomstårkan fradrages fuldt ud i den del af åretsskattepligtige indkomst, der ikke oversti-ger et grundbeløb på 1 mio. kr. (i 2010-niveau). Et herefter resterende underskudkan fradrages i 60 pct. af den del af åretsskattepligtige indkomst, der overstigergrundbeløbet. Grundbeløbet i 1. pkt. regu-leres efter personskattelovens § 20.Stk. 3.Underskud kan kun fremføres tilfradrag i et senere indkomstår, i det om-fang det ikke efter reglerne i stk. 2 kanrummes i tidligere års indkomst.§ 12 A.Opnår et selskab m.v. i et ind-komstår en tvangsakkord, nedsættes uud-nyttede fremførselsberettigede underskud

- 112 -og dernæst uudnyttede fradragsberettigedetab, der kan fremføres efter reglerne i ak-tieavancebeskatningslovens § 9, stk. 4, og§ 43, stk. 3, kursgevinstlovens § 31, stk. 3,og § 31 A, stk. 3, og ejendomsavancebe-skatningslovens § 6, stk. 3, fra det pågæl-dende og tidligere indkomstår med detbeløb, hvormed gælden er nedsat, jf. dogstk. 2. Nedsættelsen sker med virkning fordet indkomstår, hvori tvangsakkordenstadfæstes, og for senere indkomstår.Stk. 2.Nedsættelsesbeløbet efter stk. 1reduceres:1) Med den del af nedsættelsesbeløbet,som er skattepligtigt for debitorselskabet.2) Med den del af debitorselskabets ind-komst, der hidrører fra selskabets frigørel-se for gældsforpligtelser, der udgør skatte-frit udbytte efter § 13, stk. 1, nr. 2, ellerskattefrit tilskud efter § 31 D.3) I det omfang debitorselskabet efter reg-lerne i kursgevinstlovens §§ 8 og 24 Aikke skal medregne gevinsten på gældenved indkomstopgørelsen.Stk. 3.En hel eller delvis konvertering afgælden til aktier eller konvertible obligati-oner sidestilles med en gældsnedsættelse. Idisse tilfælde nedsættes underskuddet meddet beløb, hvormed den konverterede for-drings pålydende overstiger den konverte-rede fordrings kursværdi på tidspunktet forkonverteringen.§ 12 B.§ 12 A finder tilsvarende anven-delse på aftaler om en samlet ordning mel-lem et debitorselskab og dets kreditorerom bortfald eller nedsættelse af selskabetsgæld (frivillig akkord).§ 12 C.§ 12 A finder tilsvarende anven-delse, i det omfang nedbringelse eller ind-frielse af en fordring sker i forbindelsemed et tilskud efter § 31 D eller et kapital-indskud til debitorselskabet eller til et sel-skab m.v., hvori debitorselskabet ejer mereend 10 pct. af aktie- eller anpartskapitalen,når kapitalindskuddet direkte eller indirek-te foretages:

- 113 -1) Af kreditor for fordringen eller kredi-tors ægtefælle.2) Af et selskab, hvori kreditor eller kredi-tors ægtefælle direkte eller indirekte ejermere end 50 pct. af aktie- eller anpartska-pitalen eller direkte eller indirekte råderover mere end 50 pct. af stemmerne.3) Af en person, som alene eller sammenmed sin ægtefælle direkte eller indirekteejer mere end 50 pct. af aktie- eller an-partskapitalen i kreditorselskabet ellerråder over mere end 50 pct. af stemmerne.4) Af et selskab, der er koncernforbundetmed kreditorselskabet, jf. kursgevinstlo-vens § 4, stk. 2.5) Af en kautionist for fordringen samt afpersoner og selskaber m.v., der har den inr. 1-4 nævnte tilknytning til kautionisten.6) Af en tidligere kreditor eller kautionistfor fordringen samt af personer og selska-ber, der har den i nr. 1-4 nævnte tilknyt-ning til den tidligere kreditor eller kautio-nist. Det er dog en betingelse, at fordrin-gens eller kautionsforpligtelsens overdra-gelse må anses for at være sket i forbindel-se med kapitalindskuddet.Stk. 2.Stk. 1 finder kun anvendelse, hvisnedbringelsen eller indfrielsen svarer til ensamlet ordning mellem debitorselskabet ogdets kreditorer. Hvis kapitalindskuddetsker i forbindelse med erhvervelse af akti-er eller konvertible obligationer i debitor-selskabet, finder § 12 A, stk. 3, tilsvarendeanvendelse.Stk. 3.Ved opgørelse af nedsættelsesbelø-bet bortses fra det foretagne tilskud ellerkapitalindskud.Stk. 4.Nedsættelsesbeløbet efter stk. 3reduceres:1) Med den del af nedsættelsesbeløbet,som er skattepligtigt for debitorselskabet.2) I det omfang debitorselskabet efter reg-lerne i kursgevinstlovens § 8 på tidspunk-tet for nedbringelsen eller indfrielsen affordringen eller den regresfordring, kauti-onisten ville have opnået ved en eventuelkautionsbetaling, ikke skulle medregne eneventuel gevinst på fordringen eller re-

- 114 -gresfordringen ved opgørelsen af den skat-tepligtige indkomst.Stk. 5.Det beløb, som nedsættelsesbeløbetskal reduceres med efter stk. 4, nr. 2, op-gøres som forskellen mellem på den eneside kreditors anskaffelsessum for denpågældende fordring eller den anskaffel-sessum for regresfordringen, kautionistenville have efter en eventuel kautionsbeta-ling vedrørende den pågældende fordring,og på den anden side fordringens kursvær-di på indfrielsestidspunktet, idet der bort-ses fra det foretagne kapitalindskud.§ 12 D.Hvis mere end 50 pct. af aktieka-pitalen i et selskab eller andelene i en for-ening omfattet af § 1, stk. 1, nr. 1, 2 eller4, eller § 2, stk. 1, litra a, eller et tilsvaren-de selskab m.v. omfattet af § 2 A, stk. 1,ved indkomstårets udløb ejes af andre ak-tionærer eller deltagere end ved begyndel-sen af et tidligere indkomstår, hvori denskattepligtige indkomst udviste underskud,kan underskuddet ikke nedbringe den skat-tepligtige indkomst til et beløb mindre endselskabets positive nettokapitalindtægter,jf. stk. 3, med tillæg af indkomst fra udlej-ning af afskrivningsberettigede driftsmid-ler og skibe. Tilsvarende gælder, hvis an-dre aktionærer eller deltagere ved ind-komstårets udløb end ved begyndelsen afunderskudsåret råder over mere end 50pct. af den samlede stemmeværdi.Stk. 2.Ved ændring af ejerkredsen somnævnt i stk. 1, 1. pkt., eller ændring afstemmeværdien som nævnt i stk. 1, 2. pkt.,kan underskuddet endvidere ikke nedbrin-ge den skattepligtige indkomst, hvis sel-skabet eller foreningen på tidspunktet forændring i ejerforhold til kapitalandele ellerandele eller for ændring af råden overstemmeværdien i det væsentlige er udenøkonomisk risiko ved erhvervsmæssigaktivitet eller ved erhvervsmæssig aktiviteti et eller flere datterselskaber, hvori sel-skabet ejer mindst 25 pct. af aktiekapita-len. 1. pkt. finder dog ikke anvendelse,hvis selskabet eller foreningen fra stiftel-

- 115 -sen og indtil tidspunktet for ændring i ejer-forhold til kapitalandele eller andele ellerfor ændring af råden over stemmeværdienikke har drevet erhvervsmæssig virksom-hed.Stk. 3.Nettokapitalindtægterne opgøressom summen af1) renteindtægter og renteudgifter samtfradrag efter ligningslovens § 6,2) skattepligtige gevinster og fradragsbe-rettigede tab efter kursgevinstloven,3) udbytte efter ligningslovens § 16 A,4) skattepligtige gevinster eller fradragsbe-rettigede tab ved afståelse af aktier efteraktieavancebeskatningsloven og lignings-lovens § 16 B og5) de i ligningslovens § 8, stk. 3, omhand-lede provisioner m.v.Stk. 4.Stk. 1-3 finder ikke anvendelse1) på selskaber, hvis aktier er optaget tilhandel på et reguleret marked, eller2) hvis den i stk. 1 nævnte ændring i sel-skabets ejerkreds skyldes overdragelse afkapitalandele m.v. til personer, som ernævnt i boafgiftslovens § 1, stk. 2, litra a-f, en ægtefælle, forældres afkom eller sted-forældre.Stk. 5.Hvis et selskab eller en foreningomfattet af § 1, stk. 1, nr. 1, 2 eller 4, eller§ 2 stk. 1, litra a, eller et tilsvarende sel-skab m.v. omfattet af § 2 A, stk. 1, ejer 25pct. eller derover (moderselskabet ellermoderforeningen) af aktiekapitalen i etandet selskab (datterselskabet) eller afandele i en anden forening (datterfor-ening), anses ikke moderselskabet ellermoderforeningen, men aktionærerne i mo-derselskabet eller deltagerne i moderfor-eningen ved anvendelsen af stk. 1 og 2 forat eje aktierne i datterselskabet eller ande-lene i datterforeningen efter deres for-holdsmæssige andel af moderselskabetsaktiekapital eller af moderforeningensandel.Stk. 6.Stk. 5 gælder ikke for moderselska-ber, hvis aktier er optaget til handel på etreguleret marked. Et moderselskab, hvisaktier er blevet optaget til handel på et

- 116 -reguleret marked mellem begyndelsen afunderskudsåret og afslutningen af det ind-komstår, hvori underskuddet ønskes fra-draget, kan dog med fremtidig virkningvælge at anvende reglerne i stk. 5, hvisaktierne i moderselskabet er noteret pånavn. Hvis aktierne i et moderselskab isamme periode som nævnt i 2. pkt. ophø-rer med at være optaget til handel på etreguleret marked, anses dette ikke for etejerskifte ved anvendelse af stk. 1 og 2.Ved en aktieombytning, hvor et selskabsejerkreds efter 1. pkt. skifter fra aktionæ-rerne i et selskab, hvis aktier ikke er opta-get til handel på et reguleret marked, til etselskab, hvis aktier er optaget til handel pået reguleret marked, kan sidstnævnte sel-skab med fremtidig virkning vælge at an-vende reglerne i stk. 5, hvis aktierne ernoteret på navn. Stk. 5 finder tilsvarendeanvendelse for moderselskaber, hvis aktierikke er optaget til handel på et reguleretmarked, og moderforeninger, der harhjemsted i en stat, med hvilken Danmarkhar indgået en dobbeltbeskatningsover-enskomst, Grønland eller Færøerne eller iet land inden for Den Europæiske Union.Det gælder dog kun, hvis ejerandele i dat-terselskabet mellem begyndelsen af under-skudsåret og afslutningen af det indkomst-år, hvori underskuddet ønskes fradraget, eroverdraget til enten moderselskabet efter5. pkt. eller et andet datterselskab, hvorimoderselskabet i den nævnte periode ejermindst 25 pct. af ejerandele. 5. og 6. pkt.finder tilsvarende anvendelse for forenin-ger. Hvis et moderselskab eller en moder-forening mellem begyndelsen af under-skudsåret og afslutningen af det indkomst-år, hvori underskuddet ønskes fradraget,har nedbragt sin ejerandel til mindre end25 pct. eller forhøjet sin ejerandel til 25pct. eller derover, anvendes reglerne i stk.5 ved afgørelsen af, om der er sket ejer-skifte efter stk. 1 og 2.Stk. 7.Begrænsningen i stk. 1, 1. pkt.,hvorefter underskuddet ikke kan nedbringeden skattepligtige indkomst til et beløb

- 117 -mindre end selskabets positive nettokapi-talindtægter, gælder ikke for underskudhidrørende fra indkomstår, hvori selskabeti hele indkomståret drev virksomhed sompengeinstitut, forsikringsselskab, investe-ringsforening eller realkreditinstitut eller iøvrigt udøvede næring ved køb og salg affordringer eller drev næringsvirksomhedved finansiering.”§ 13.Til den skattepligtige indkomst med-10.I§ 13, stk. 1, nr. 2, 3.og4. pkt., § 31regnes ikke:D, stk. 1,og§ 32, stk. 2,ændres”90/435/EØF” til: ”2011/96/EU”.---2) Udbytte, som de i § 1, stk. 1, nr. 1-2 a, 2d-2 i, 3 a-5 b, nævnte selskaber og for-eninger m.v. modtager af aktier eller ande-le i selskaber omfattet af § 1, stk. 1, nr. 1-2a, 2 d-2 i og 3 a-5 b, eller selskaber hjem-mehørende i udlandet. Dette gælder dogkun udbytter af datterselskabsaktier ogkoncernselskabsaktier, jf. aktieavancebe-skatningslovens §§ 4 A og 4 B. Bestem-melsen i 1. pkt. omfatter ikke udbytter,hvor det udbyttegivende selskab har fra-drag for udbytteudlodningen, medmindrebeskatningen i udlandet frafaldes ellernedsættes efter bestemmelserne i direktiv90/435/EØF om en fælles beskatningsord-ning for moder- og datterselskaber fra for-skellige medlemsstater. Bestemmelsen i 1.pkt. omfatter heller ikke udbytte, i det om-fang et datterselskab på et lavere ejerni-veau har haft fradrag for udbytteudlodnin-gen, uden at fradraget er modsvaret af be-skatning af udbytteudlodningen til et mel-lemliggende niveau, og kildebeskatningenaf udbytteudlodningerne i ingen af de mel-lemliggende niveauer har skullet frafaldeseller nedsættes efter direktiv 90/435/EØF.Bestemmelsen i 1. pkt. omfatter ikke ud-bytte vedrørende aktier som nævnt i aktie-avancebeskatningslovens § 19. Bestem-melsen i 1. pkt. finder tilsvarende anven-delse, hvis udbyttemodtageren er et tilsva-rende selskab eller en forening m.v. somnævnt i § 2, stk. 1, litra a, og selskabeteller foreningen m.v. er hjemmehørende ien fremmed stat, der er medlem af EU

- 118 -eller EØS, på Færøerne eller i Grønlandeller en stat, som har en dobbeltbeskat-ningsoverenskomst med Danmark. Vedbedømmelsen af, om et selskab eller enforening m.v. som nævnt i § 2, stk. 1, litraa, opfylder betingelsen i 2. pkt., medregnessamtlige aktiebesiddelser, som selskabeteller foreningen m.v. har i det udbyttegi-vende selskab.---§ 31.- - -Stk. 2.For sambeskattede selskaber opgø-res en sambeskatningsindkomst, der beståraf summen af den skattepligtige indkomstfor hvert enkelt selskab omfattet af sambe-skatningen opgjort efter skattelovgivnin-gens almindelige regler med de undtagel-ser, der gælder for sambeskattede selska-ber. Underskud i et fast driftssted kan kunmodregnes i andre selskabers indkomst,hvis reglerne i den fremmede stat, på Fæ-røerne eller i Grønland, hvor selskabet erhjemmehørende, medfører, at underskudikke kan medregnes ved beregningen afselskabets indkomstopgørelse i den frem-mede stat, på Færøerne eller i Grønland,hvor selskabet er hjemmehørende, ellerhvis der er valgt international sambeskat-ning efter § 31 A. Sambeskatningsindkom-sten opgøres efter, at der i hvert enkeltselskab er modregnet fremførselsberetti-gede underskud fra tidligere indkomstperi-oder. Er sambeskatningsindkomsten posi-tiv, fordeles overskuddet forholdsmæssigtmellem de overskudsgivende selskaber. Ersambeskatningsindkomsten for et ind-komstår negativ, fordeles underskuddetforholdsmæssigt mellem de underskudsgi-vende selskaber og fremføres hos det på-gældende selskab til modregning for efter-følgende indkomstår. Underskud i et sel-skab vedrørende perioder inden sambe-skatningen kan kun modregnes i overskudi det pågældende selskab. Ved fremførselaf underskud modregnes de ældste under-skud først. Underskud i et selskab vedrø-rende tidligere indkomstår kan kun mod-regnes i overskud i et andet selskab, hvis

11.§ 31, stk. 2, 3.–8. pkt.,ophæves, og istedet indsættes:”Før sambeskatningsindkomsten opgøres,modregner hvert overskudsgivende sel-skab først den del af egne underskud fraindkomstperioder inden sambeskatningen,der kan rummes i indkomstårets positiveindkomst. Et selskabs underskud fra ind-komstperioder inden sambeskatningen kankun modregnes i selskabets eget overskud.Herefter modregner hvert overskudsgi-vende selskab den del af egne underskudfra tidligere indkomstperioder under sam-beskatningen, der kan rummes i indkomst-årets resterende positive indkomst. Hvisder herefter både er selskaber med positivindkomst og selskaber med negativ ind-komst i sambeskatningen, fordeles den delaf indkomstårets underskud, der kan rum-mes i andre selskabers positive indkomst,forholdsmæssigt mellem de selskaber, derhar positiv indkomst. Hvis der herefterfortsat er selskaber med positiv indkomst,modregnes forholdsmæssigt den del afandre selskabers resterende underskud fratidligere indkomstperioder under sambe-skatningen, der kan rummes i indkomst-årets positive indkomst. Er der fortsat sel-skaber med resterende underskud i ind-komståret eller resterende underskud fratidligere indkomstperioder, fremføres dis-se til modregning i efterfølgende ind-komstår efter reglerne herom. Et selskab,der modregner underskud fra tidligereindkomstperioder, skal modregne de æld-ste underskud først. Et selskabs underskudfra tidligere indkomstår kan kun modreg-nes i overskud i et andet selskab, hvis un-

- 119 -underskuddet er opstået i et indkomstår,hvor de pågældende selskaber har væretsambeskattet og sambeskatningen ikkeefterfølgende har været afbrudt.---derskuddet er opstået i et indkomstår, hvordet selskab, der har ydet underskuddet, harværet sambeskattet med det andet selskab,og sambeskatningen ikke efterfølgende harværet afbrudt.”12.I§ 31indsættes efter stk. 2 som nyestykker:”Stk. 3.§ 12, stk. 2, gælder samlet for desambeskattede selskaber. § 12, stk. 2, an-vendes kun, hvis summen af de sambe-skattede selskabers indkomst i indkomst-året er positiv. Den samlede begrænsningefter § 12, stk. 2, fordeles forholdsmæssigtmellem de sambeskattede selskabers frem-førselsberettigede underskud, jf. stk. 2, 3.,5. og 7. pkt., således at modregning afhvert underskud kun kan ske med den an-del af underskuddet, der svarer til forhol-det mellem den del af de samlede under-skud, der efter § 12, stk. 2, kan fradrages iindkomståret, og de samlede underskud,der ville kunne fradrages i indkomståret,hvis § 12, stk. 2, ikke fandt anvendelse.Stk. 4.Det modtagende selskab i en skatte-fri omstrukturering efter fusionsskattelo-ven kan ikke modregne andre sambeskat-tede selskabers og faste driftssteders un-derskud fra indkomstår før omstrukture-ringen. 1. pkt. gælder ikke, hvis det ind-skydende selskab i omstruktureringen ind-gik i sambeskatning med det modtagendeselskab i det eller de indkomstår, hvoriunderskuddet opstod og det indskydendeselskab ikke direkte eller indirekte hardeltaget i en skattefri omstrukturering medet ikke sambeskattet selskab i eller efterunderskudsåret.”Stk. 3-7 bliver herefter stk. 5-9.Stk. 4.Ved national sambeskatning udpe-ges det øverste moderselskab, der deltageri sambeskatningen, som administrations-selskab i sambeskatningen. Findes der ikkeet dansk skattepligtigt øverste modersel-skab, men flere sideordnede dansk skatte-pligtige søsterselskaber, udpeges et af sø-13.§ 31, stk. 4, 10.og11. pkt.,der bliverstk. 6, 10. og 11. pkt., ophæves, og i stedetindsættes:”De sambeskattede selskaber hæfter soli-darisk for indkomstskat, acontoskat, rest-skat samt tillæg og renter vedrørende ind-komståret. Udtræder et selskab af sambe-

- 120 -sterselskaberne, der deltager i sambeskat-ningen, som administrationsselskab. Så-fremt administrationsselskabet ikke længe-re indgår i koncernen, eller såfremt et an-det selskab bliver øverste danske moder-selskab, skal der udpeges et nyt admini-strationsselskab. Administrationsselska-bets rettigheder og forpligtelser overførestil det nye administrationsselskab. Dettidligere administrationsselskab skal for-pligte sig til betaling af et beløb svarendetil de forpligtelser, der overføres til det nyeadministrationsselskab. Betaling somnævnt i 5. pkt. har ingen skattemæssigekonsekvenser for betaleren eller modtage-ren. Administrationsselskabet forestår ind-betalingen af den samlede indkomstskat.Dette gælder også restskat, tillæg og ren-ter. Told- og skatteforvaltningen kan medfrigørende virkning udbetale overskydendeskat og godtgørelse til administrationssel-skabet. Hvert enkelt sambeskattet selskabhæfter kun for den del af indkomstskatten,acontoskatten og restskatten samt tillæg ogrenter, der vedrører den del af indkomsten,som fordeles til selskabet. Når administra-tionsselskabet modtager betaling efter stk.6 til betaling af indkomstskatten m.v.,overtager administrationsselskabet hæftel-sen herfor.---Stk. 7.Ved opgørelsen af den skattepligti-ge indkomst kan et sambeskattet fastdriftssted i Danmark eller et sambeskattetdatterselskab i Danmark vælge at se bortfra underskud, der overføres til modreg-ning i dets indkomst fra andre sambeskat-tede selskaber eller faste driftssteder efterreglerne i stk. 2. Det er en betingelse, atdet faste driftssteds henholdsvis dattersel-skabets indkomst medregnes ved ind-komstopgørelsen i udlandet, og at den på-gældende stats lempelse for den danskebeskatning svarer til lempelsesmetoden iligningslovens § 33. Det beløb, der sesbort fra, fordeles forholdsmæssigt på deenkelte underskudsgivende kilder og frem-føres sammen med eventuelt resterendeskatningen, hæfter det udtrædende selskabfra tidspunktet for udtrædelsen dog kun forden del af indkomstskatten, acontoskattenog restskatten samt tillæg og renter, dervedrører den del af indkomsten, som for-deles til selskabet. 11. pkt. finder ikke an-vendelse, hvis selskabet igen indtræder isambeskatningen.”

- 121 -underskud til anvendelse i senere ind-komstår efter reglerne i ligningslovens §15.§31 A.- - -Stk. 4.Ved international sambeskatning erdet ultimative moderselskab administrati-onsselskabet. Såfremt det ultimative mo-derselskab ikke er skattepligtigt efter §§ 1eller 2 eller ikke deltager i sambeskatnin-gen, skal der udpeges et administrations-selskab, som er omfattet af § 31, stk. 1.Udpegningen sker efter samme kriteriersom i § 31, stk. 4. Administrationsselska-bet og det ultimative moderselskab hæftersolidarisk for indkomstskat, acontoskat ogrestskat samt tillæg og renter vedrørendeindkomståret samt eventuel genbeskat-ningsforpligtelse. Hæftelsen omfatter ikkeindkomstskat m.v. af indkomst, der villeindgå i sambeskatningsindkomsten efter §31, hvis der ikke var valgt internationalsambeskatning. Den udskudte beskatningved udnyttelse af underskud i udlandetskal indregnes separat som en udskudtskatteforpligtelse i administrationsselska-bets årsregnskab.---§ 31 D.Ved opgørelsen af den skatteplig-tige indkomst medregner selskaber og for-eninger m.v. ikke tilskud fra koncernfor-bundne selskaber eller foreninger m.v., jf.§ 31 C. Dette gælder dog kun, hvis til-skudsyderen direkte eller indirekte er mo-derselskab for tilskudsmodtageren, ellerhvis tilskudsyderen og tilskudsmodtagerenhar fælles direkte eller indirekte modersel-skab (søsterselskaber). Ved tilskud mellemto selskaber (søsterselskaber) med fællesdirekte eller indirekte moderselskab finder1. pkt. kun anvendelse, hvis det fælles mo-derselskab kan modtage skattefrit udbyttefra tilskudsyderen. Hvis det fælles moder-selskab kun ejer tilskudsyderen indirekte,skal betingelserne være opfyldt i hvertejerled. Hvis det fælles moderselskab ellermellemliggende ejerled er udenlandske,skal de være omfattet af direktiv90/435/EØF eller opfylde betingelserne for

- 122 -frafald eller nedsættelse af udbyttebeskat-ningen efter bestemmelserne i en dobbelt-beskatningsoverenskomst mellem Dan-mark og en fremmed stat, Færøerne ellerGrønland.---§ 32.- - -Stk. 2.Stk. 1 finder ikke anvendelse, hviskoncernen har valgt international sambe-skatning efter § 31 A. Skatterådet kan til-lade, at et datterselskab med koncession tilat udøve forsikrings-, realkredit-, fonds-mægler-, investeringsforvaltnings- ellerbankvirksomhed og underlagt offentligttilsyn ikke skal være omfattet af stk. 1,hvis den væsentligste del af indkomstenkommer fra virksomhed med kunder i detland, hvor datterselskabet er hjemmehø-rende, den væsentligste del af indkomstenkommer fra virksomhed med kunder, somikke er koncernforbundne med dattersel-skabet, jf. ligningslovens § 2, stk. 2, ogdatterselskabets kapitalgrundlag ikke over-stiger, hvad driften af forsikrings-, real-kredit-, fondsmægler-, investeringsforvalt-nings- eller bankvirksomheden tilsiger.Det er en betingelse, at datterselskabet erdansk, eller at beskatningen af udbyttet fradatterselskabet til moderselskabet vil skul-le frafaldes eller nedsættes efter bestem-melserne i direktiv 90/435/EØF eller efterdobbeltbeskatningsoverenskomsten medFærøerne, Grønland eller den stat, hvordatterselskabet er hjemmehørende. Skatte-rådet fastsætter vilkår for tilladelsen, somikke kan overstige 10 indkomstår.---§3I lov om den skattemæssige behandling afgevinst og tab ved afståelse af aktier m.v.(aktieavancebeskatningsloven), jf. lovbe-kendtgørelse nr. 796 af 20. juni 2011, somændret ved § 1 i lov nr. 624 af 14. juni2011, § 1 i lov nr. 1380 af 28. december2011 og § 3 i lov nr. 1382 af 28. december2011, foretages følgende ændringer:

- 123 -1) Loven indeholder bestemmelser, dergennemfører dele af Rådets direktiv90/434/EØF af 23. juli 1990 om en fællesbeskatningsordning ved fusion, spaltning,tilførsel af aktiver og ombytning af aktiervedrørende selskaber i forskellige med-lemsstater, EF-Tidende 1990 nr. 225, s. 1,som ændret ved Rådets direktiv2005/19/EF af 17. februar 2005, EU-Tidende 2005 nr. 58, s. 19.1.Fodnotentil lovens titel affattes således:”1) Loven indeholder bestemmelser, dergennemfører dele af Rådets direktiv2009/133/EF af 19. oktober 2009 om enfælles beskatningsordning ved fusion,spaltning, partiel spaltning, tilførsel afaktiver og ombytning af aktier vedrørendeselskaber i forskellige medlemsstater ogved flytning af et SE’s eller SCE’s ved-tægtsmæssige hjemsted mellem medlems-stater (EU-Tidende 2009 nr. L 310, side34).”

§ 4 A.- - -Stk. 2.Det er en betingelse efter stk. 1, at2.I§ 4 A, stk. 2ogstk. 3, nr. 3,ændresdatterselskabet er omfattet af selskabsskat- ”90/435/EØF” til: ”2011/96/EU”.telovens § 1, stk. 1, nr. 1-2 a, 2 d-2 h og 3a-5 b, eller at beskatningen af udbytter fradatterselskabet frafaldes eller nedsættesefterbestemmelserneidirektiv90/435/EØF om en fælles beskatningsord-ning for moder- og datterselskaber fra for-skellige medlemsstater eller efter en dob-beltbeskatningsoverenskomst med Færø-erne, Grønland eller den stat, hvor datter-selskabet er hjemmehørende.Stk. 3.Datterselskabsaktierne anses forejet direkte af de af moderselskabets (mel-lemholdingselskabets) direkte og indirekteaktionærer, som er omfattet af selskabs-skattelovens § 1, § 2, stk. 1, litra a, §§ 31A eller 32, fondsbeskatningslovens § 1eller ligningslovens § 16 H, og som i et-hvert led mellem aktionæren og mellem-holdingselskabet ejer mindst 10 pct. afaktiekapitalen i det underliggende selskab.Det gælder dog kun, hvis følgende betin-gelser alle er opfyldt:1) Mellemholdingselskabets primærefunktion er ejerskab af datterselskabsaktierog koncernselskabsaktier, jf. § 4 B.2) Mellemholdingselskabet udøver ikkereel økonomisk virksomhed vedrørendeaktiebesiddelsen.3) Mellemholdingselskabet ejer ikke heleaktiekapitalen i datterselskabet, eller mel-lemholdingselskabet ejer hele aktiekapita-len i et datterselskab, som ikke er skatte-pligtigt i Danmark, og hvor beskatningen

- 124 -af udbytter fra datterselskabet ved direkteejerskab ikke ville skulle nedsættes ellerfrafaldes efter bestemmelserne i direktiv90/435/EØF om en fælles beskatningsord-ning for moder- og datterselskaber fra for-skellige medlemsstater eller efter en dob-beltbeskatningsoverenskomst med Færø-erne, Grønland eller den stat, hvor datter-selskabet er hjemmehørende.---§ 36.Ved ombytning af aktier har aktio-3.I§ 36, stk. 1,ændres ”90/434/EØF” til:nærerne i det erhvervede selskab adgang ”2009/133/EF”.til beskatning efter reglerne i fusionsskat-telovens §§ 9 og 11, når såvel det erhver-vende som det erhvervede selskab er om-fattet af begrebet selskab i en medlemsstati artikel 3 i direktiv 90/434/EØF, eller erselskaber, som svarer til danske aktie- elleranpartsselskaber, men som er hjemmehø-rende i lande uden for EU. Som fusionsda-to anses i denne sammenhæng datoen foraktieombytningen. Anvendelse af reglernei 1. pkt. er betinget af, at der er opnåettilladelse hertil fra told- og skatteforvalt-ningen. Told- og skatteforvaltningen kanfastsætte særlige vilkår for tilladelsen. 1.-4. pkt. finder ikke anvendelse, når det er-hvervede eller det erhvervende selskab vedbeskatningen her i landet anses for at væreen transparent enhed.---§4I lov om fusion, spaltning og tilførsel afaktiver m.v. (fusionsskatteloven), jf. lov-bekendtgørelse nr. 1260 af 3. november2010, som ændret ved § 17 i lov nr. 516 af12. juni 2009 og § 4 i lov nr. 254 af 30.marts 2011, foretages følgende ændringer:1) Loven indeholder bestemmelser, dergennemfører dele af Rådets direktiv90/434/EØF af 23. juli 1990 om en fællesbeskatningsordning ved fusion, spaltning,tilførsel af aktiver og ombytning af aktiervedrørende selskaber i forskellige med-lemsstater (EF-Tidende 1990 nr. L 225, s.1.Fodnotentil lovens titel affattes således:”1) Loven indeholder bestemmelser, dergennemfører dele af Rådets direktiv2009/133/EF af 19. oktober 2009 om enfælles beskatningsordning ved fusion,spaltning, partiel spaltning, tilførsel afaktiver og ombytning af aktier vedrørende

- 125 -1), som ændret ved Rådets direktiv selskaber i forskellige medlemsstater og2005/19/EF af 17. februar 2005 (EU- ved flytning af et SE’s eller SCE’s ved-tægtsmæssige hjemsted mellem medlems-Tidende 2005 nr. L 58, s. 19).stater (EU-Tidende 2009 nr. L 310, side34).”§ 8.- - -Stk. 6.Foreligger der ved fusionen i et afselskaberne underskud fra tidligere år, kandette underskud uanset bestemmelsen iligningslovens § 15 ikke bringes til fradragved det modtagende selskabs indkomstop-gørelse. Ved fusion mellem sambeskattedeselskaber kan det underskud, der er opstå-et, mens selskaberne har været sambeskat-tet, bringes til fradrag. Ved fradrag fortidligere års underskud efter kulbrinteskat-telovens kapitel 2 og 3 finder 1. og 2. pkt.tilsvarende anvendelse. Told og skattefor-valtningen kan dog tillade, at underskudfra et felt, jf. kulbrinteskattelovens § 18,stk. 1, fra tidligere år i et af selskabernekan bringes til fradrag ved det modtagendeselskabs indkomstopgørelse for feltet.Stk. 7.Ved fusion kan underskud i et af defusionerende selskaber fra fusionsdatoenog til den dag, hvor fusionen er vedtaget ialle de fusionerende selskaber, ikke ned-bringe den skattepligtige indkomst i detmodtagende selskab til et beløb mindreend selskabets positive nettokapitalindtæg-ter med tillæg af indkomst fra udlejning afafskrivningsberettigede driftsmidler ogskibe. Underskuddet opgøres før skatte-mæssige afskrivninger og nedskrivninger.Endvidere kan et underskud for sammeperiode i et af de fusionerende selskaberikke nedbringe den skattepligtige indkomsti det modtagende selskab, såfremt det ellerde pågældende selskaber på tidspunktet forvedtagelsen af fusionen i det væsentlige eruden økonomisk risiko ved erhvervsmæs-sig aktivitet eller ved erhvervsmæssig ak-tivitet i et eller flere datterselskaber, hvoriselskabet ejer mindst 25 pct. af aktiekapi-talen. 1.-3. pkt. finder ikke anvendelse,såfremt de i fusionen deltagende selskaber,der har underskud som nævnt i 1.-3. pkt.,2.I§ 8, stk. 6, 1. pkt., § 14 a, stk. 2, § 14d, stk. 4, § 14 f, stk. 2, § 14 g, stk. 2, § 14h, stk. 2, § 14 i, stk. 2, § 14 j, stk. 2, § 14 k,stk. 2og§ 14 l, stk. 2,ændres ”ligningslo-vens § 15” til: ”selskabsskattelovens §12”.3.I§ 8, stk. 6,indsættes efter 2. pkt.:”2. pkt. gælder ikke, hvis det modtagendeselskab eller faste driftssted ved en skatte-fri omstrukturering direkte eller indirekteer blevet tilført aktiver eller passiver fraselskaber, som ikke var en del af sambe-skatningskredsen på det tidspunkt, da un-derskuddet opstod.”

- 126 -er koncernforbundne fra fusionsdatoen ogtil den dag, hvor fusionen er vedtaget i denævnte fusionerende selskaber. Som kon-cernforbundne selskaber anses selskaber,hvor samme aktionærkreds direkte ellerindirekte ejer mere end 50 pct. af aktieka-pitalen i hvert selskab eller direkte ellerindirekte råder over mere end 50 pct. afstemmerne i hvert selskab. Begrænsningeni 1. pkt., hvorefter underskuddet ikke kannedbringe den skattepligtige indkomst tilet beløb mindre end selskabets positivenettokapitalindtægter, gælder ikke for un-derskud i selskaber som nævnt i lignings-lovens § 15, stk. 12.---§ 14 a.- - -Stk. 2.Underskud fra tidligere indkomstårkan uanset § 8, stk. 6, bringes til fradrag idet modtagende selskabs indkomstopgø-relse efter ligningslovens § 15, og tab fratidligere indkomstår kan uanset § 8, stk. 8,fremføres til fradrag i det modtagende sel-skab, hvis sparekassens aktiver og gældsom helhed overdrages til et af sparekas-sen oprettet aktieselskab, hvori sparekas-sen ejer hele aktiekapitalen.---§ 14 d.- - -Stk. 4.Underskud fra tidligere indkomstårkan uanset § 8, stk. 6, bringes til fradrag idet modtagende selskabs indkomstopgø-relse efter ligningslovens § 15, og tab fratidligere indkomstår kan uanset § 8, stk. 8,fremføres til fradrag i det modtagende sel-skab, hvis overdragelse efter stk. 2, sker tilet af foreningen oprettet aktieselskab,hvori foreningen ejer hele aktiekapitalen.---§ 14 f.- - -Stk. 2.Underskud fra tidligere indkomstårkan uanset § 8, stk. 6, bringes til fradrag idet modtagende selskabs indkomstopgø-relse efter ligningslovens § 15, og tab fratidligere indkomstår kan uanset § 8, stk. 8,fremføres til fradrag i det modtagende sel-

- 127 -skab, hvis foreningens aktiver og gældsom helhed overdrages til et af foreningenejet eller oprettet aktieselskab, hvori for-eningen ejer hele aktiekapitalen. Det er enbetingelse, at aktieselskabet ikke tidligerehar drevet erhvervsmæssig virksomhed.§ 14 g. - - -Stk. 2.Underskud fra tidligere indkomstårkan uanset § 8, stk. 6, bringes til fradrag idet modtagende selskabs indkomstopgø-relse efter ligningslovens § 15, og tab fratidligere indkomstår kan uanset § 8, stk. 8,fremføres til fradrag i det modtagende sel-skab, hvis andelskassens eller medlemsan-delskassernes aktiver og gæld som helhedoverdrages til et af andelskassen ellersammenslutningen ejet eller oprettet aktie-selskab, hvori andelskassen eller sammen-slutningen på tidspunktet for overdragel-sen ejer hele aktiekapitalen. Det er en be-tingelse, at aktieselskabet ikke tidligere hardrevet erhvervsmæssig virksomhed.---§ 14 h.- - -Stk. 2.Underskud fra tidligere indkomstårkan uanset § 8, stk. 6, bringes til fradrag idet modtagende selskabs indkomstopgø-relse efter ligningslovens § 15, og tab fratidligere indkomstår kan uanset § 8, stk. 8,fremføres til fradrag i det modtagende sel-skab, hvis fondens aktiver og gæld somhelhed overdrages til et af fonden ejet elleroprettet aktieselskab, hvori fonden på tids-punktet for overdragelsen ejer hele aktie-kapitalen. Det er en betingelse, at aktiesel-skabet ikke tidligere har drevet erhvervs-mæssig virksomhed.---§ 14 i.- - -Stk. 2.Underskud fra tidligere indkomstårkan uanset § 8, stk. 6, bringes til fradrag idet modtagende selskabs indkomstopgø-relse efter ligningslovens § 15, hvis elsel-skabets aktiver og gæld som helhed over-drages til et af elselskabet ejet eller opret-

- 128 -tet aktieselskab, hvori elselskabet ejer heleaktiekapitalen. Det er en betingelse, ataktieselskabet ikke tidligere har dreveterhvervsmæssig virksomhed.§ 14 j. - - -Stk. 2.Underskud fra tidligere indkomstårkan uanset § 8, stk. 6, bringes til fradrag iaktieselskabets indkomstopgørelse efterligningslovens § 15, og tab fra tidligereindkomstår kan uanset § 8, stk. 8, fremfø-res til fradrag i aktieselskabet.§ 14 k.- - -Stk. 2.Underskud fra tidligere indkomstårkan uanset § 8, stk. 6, bringes til fradrag idet modtagende selskabs indkomstopgø-relse efter ligningslovens § 15, og tab fratidligere indkomstår kan uanset § 8, stk. 8,fremføres til fradrag i det modtagende sel-skab, hvis fondens aktiver og gæld somhelhed overdrages til et aktieselskab, somikke tidligere har drevet erhvervsmæssigvirksomhed.---§ 14 l.- - -Stk. 2.Underskud fra tidligere indkomstårkan uanset § 8, stk. 6, bringes til fradrag idet modtagende selskabs indkomstopgø-relse efter ligningslovens § 15, hvis forsy-ningsselskabets aktiver og gæld som hel-hed overdrages til et af forsyningsselska-bet ejet eller oprettet aktieselskab, hvoriforsyningsselskabet ejer hele aktiekapita-len. Det er en betingelse, at aktieselskabetikke tidligere har drevet erhvervsmæssigvirksomhed.5.I§ 15, stk. 2og,3, § 15 a, stk. 1,og15§ 15. - - -Stk. 2.Ophører et i udlandet hjemmehø-c, stk. 1,ændres ”90/434/EØF” til:rende aktieselskab, anpartsselskab eller ”2009/133/EF”.selskab, der er omfattet af begrebet selskabi en medlemsstat i artikel 3 i direktiv90/434/EØF og ikke ved beskatningen heri landet anses for en transparent enhed, vedfusion med et her hjemmehørende selskab,finder reglerne i kapitel 1 tilsvarende an-vendelse. § 8, stk. 1- 4, finder dog alene

- 129 -anvendelse på de af det indskydende sel-skabs aktiver og passiver m.v., der somfølge af fusionen er knyttet til et herhjemmehørende modtagende selskab. For-tjeneste og tab på andre aktiver og passiverbeskattes efter reglerne i selskabsskattelo-vens § 7. De af det indskydende selskabsaktiver og passiver, der bliver tilknyttet detmodtagende selskabs faste driftssted i ud-landet, og som ikke i forvejen er omfattetaf dansk beskatning, anses ved opgørelsenaf det modtagende selskabs skattepligtigeindkomst her i landet for anskaffet til de iselskabsskattelovens § 4 A, stk. 1 og 2, og§ 8 B angivne anskaffelsessummer og an-skaffelsestidspunkter.Stk. 3.Ophører et i udlandet hjemmehø-rende selskab ved fusion med et i udlandethjemmehørende selskab, og er såvel detindskydende som det modtagende selskabomfattet af begrebet selskab i en medlems-stat i artikel 3 i direktiv 90/434/EØF ogikke ved beskatningen her i landet ansesfor en transparent enhed, finder reglerne ikapitel 1 tilsvarende anvendelse. § 8, stk.1-4, finder dog alene anvendelse på de afdet indskydende selskabs aktiver og passi-ver m.v., der som følge af fusionen erknyttet til det udenlandske modtagendeselskabs faste driftssted eller faste ejen-dom her i landet. Fortjeneste og tab påandre aktiver og passiver beskattes efterreglerne i selskabsskattelovens § 7.Stk. 4.Ophører et her hjemmehørende sel-6.I§ 15, stk. 4,ændres ”90/434/EØF” til:skab ved fusion med et udenlandsk sel- ”2009/133/EF”, og ”90/435/EØF” ændresskab, og er såvel det indskydende som det til: ”2011/96/EU”.modtagende selskab omfattet af begrebetselskab i en medlemsstat i artikel 3 i direk-tiv 90/434/EØF og ikke ved beskatningenher i landet anses for en transparent enhed,finder reglerne i kapitel 1 tilsvarende an-vendelse. § 8, stk. 1-4, finder dog aleneanvendelse på de af det indskydende sel-skabs aktiver og passiver m.v., der somfølge af fusionen er knyttet til det modta-gende selskabs faste driftssted eller fasteejendom her i landet. Fortjeneste og tab påandre aktiver og passiver beskattes efter

- 130 -reglerne i selskabsskattelovens § 5. Uanset1. pkt. beskattes udlodningen ved annulle-ringen af aktier i det indskydende selskab,der annulleres af et modtagende selskabved fusionen, som udbytte, når det modta-gende selskab ejer mindst 10 pct. af aktie-kapitalen i det indskydende selskab, og nårudbyttebeskatningen ikke skal frafaldeseller nedsættes efter bestemmelserne i di-rektiv 90/435/EØF om en fælles beskat-ningsordning for moder- og datterselska-ber fra forskellige medlemsstater eller ef-ter en dobbeltbeskatningsoverenskomstmed Færøerne, Grønland eller den stat,hvor moderselskabet er hjemmehørende.Tilsvarende beskattes udlodningen vedannulleringen af aktier i det indskydendeselskab, der annulleres af et modtagendeselskab ved fusionen, som udbytte i dettilfælde, som er nævnt i ligningslovens §16 A, stk. 3, nr. 1, litra b. Det er uanset 1.-3. pkt. en betingelse for anvendelsen afreglerne i kapitel 1, at der er opnået tilla-delse hertil fra told- og skatteforvaltnin-gen, hvis en person eller et selskab, somhar bestemmende indflydelse i det indsky-dende selskab, jf. ligningslovens § 2, ogsom ikke omfattes af 4. eller 5. pkt., hver-ken er hjemmehørende i EU eller i en stat,som har en dobbeltbeskatningsoverens-komst med Danmark. Told- og skattefor-valtningen kan fastsætte særlige vilkår fortilladelsen.---§ 15 a.Ved spaltning af et selskab harselskaberne adgang til beskatning efterreglerne i § 15 b, stk. 1 og 2, når såvel detindskydende selskab som det modtagendeselskab er omfattet af begrebet selskab i enmedlemsstat i artikel 3 i direktiv90/434/EØF og ikke ved beskatningen heri landet anses for en transparent enhed. Deter en betingelse for anvendelsen, at der eropnået tilladelse hertil fra told- og skatte-forvaltningen. Told- og skatteforvaltnin-gen kan fastsætte særlige vilkår for tilla-delsen og kan foreskrive, at der specifikt

- 131 -udarbejdes dokumenter, der skal indsendesinden for de frister, der er nævnt i § 6, stk.3, eller § 6, stk. 4. Ved spaltning af et sel-skab har selskaberne som nævnt i 1. pkt.adgang til beskatning efter reglerne i § 15b, stk. 1 og 2, uden at der er opnået tilla-delse hertil fra told- og skatteforvaltnin-gen, jf. dog 5.-10. pkt. Anvendelsen af 4.pkt. er betinget af, at selskaber, der efterspaltningen ejer mindst 10 pct. af kapitaleni et af de deltagende selskaber, ikke afståraktier i det eller de pågældende selskaber ien periode på 3 år efter vedtagelsen afspaltningen. Uanset 5. pkt. kan aktierne iet deltagende selskab i den nævnte periodeafstås i forbindelse med en skattefri om-strukturering af den nævnte selskabsdelta-ger eller det pågældende deltagende sel-skab, hvis der ved omstruktureringen ikkesker vederlæggelse med andet end aktier. Isådanne tilfælde finder den i 5. pkt. nævn-te betingelse i sin restløbetid anvendelsepå selskabsdeltageren henholdsvis det ellerde deltagende selskaber i den efterfølgen-de skattefrie omstrukturering. 4. pkt. finderikke anvendelse, hvis det indskydendeselskab har mere end én selskabsdeltagerog en eller flere af disse har været sel-skabsdeltagere i mindre end 3 år uden athave rådet over flertallet af stemmerne ogsamtidig er eller ved spaltningen bliverselskabsdeltagere i det modtagende sel-skab, hvor de tilsammen råder over flertal-let af stemmerne. 4. pkt. finder heller ikkeanvendelse på spaltning omfattet af stk. 3,vis en selskabsdeltager, der beskattes afaktierne i det indskydende selskab efteraktieavancebeskatningslovens § 17, ogsom samtidig kan modtage skattefrit ud-bytte af disse aktier, vederlægges medandet end aktier i det eller de modtagendeselskaber. 4. pkt. finder heller ikke anven-delse, hvis en person eller et selskab, derhar bestemmende indflydelse i det indsky-dende selskab, jf. ligningslovens § 2,hverken er hjemmehørende i EU eller i enstat, som har en dobbeltbeskatningsover-enskomst med Danmark.

- 132 ----§ 15 c.Ved tilførsel af aktiver har selska-berne adgang til beskatning efter reglerne i§ 15 d, når såvel det indskydende selskabsom det modtagende selskab er omfattet afbegrebet selskab i en medlemsstat i artikel3 i direktiv 90/434/EØF og ikke ved be-skatningen her i landet anses for en trans-parent enhed. Det er en betingelse for an-vendelsen, at der er opnået tilladelse hertilfra told- og skatteforvaltningen. Told- ogskatteforvaltningen kan fastsætte særligevilkår for tilladelsen og kan foreskrive, atder specifikt udarbejdes dokumenter, derskal indsendes inden for de frister, der ernævnt i § 6, stk. 3, eller § 6, stk. 4. Vedtilførsel af aktiver har selskaberne somnævnt i 1. pkt. adgang til beskatning efterreglerne i § 15 d, uden at der er opnåettilladelse hertil fra told- og skatteforvalt-ningen, jf. dog 5.-7. pkt. Anvendelsen af 4.pkt. er betinget af, at det indskydende sel-skab ikke afstår aktier i det modtagendeselskab i en periode på 3 år efter vedtagel-sen af tilførslen. Uanset 5. pkt. kan aktier-ne i det modtagende selskab i den nævnteperiode afstås i forbindelse med en skatte-fri omstrukturering af det indskydendeeller det modtagende selskab, hvis der vedomstruktureringen ikke sker vederlæggelsemed andet end aktier. I sådanne tilfældefinder den i 5. pkt. nævnte betingelse i sinrestløbetid anvendelse på selskabsdeltage-ren henholdsvis det eller de deltagendeselskaber i den efterfølgende skattefrieomstrukturering.---§5I kildeskatteloven, jf. lovbekendtgørelsenr. 1403 af 7. december 2010, som ændretbl.a. ved § 5 i lov 254 af 30. marts 2011 ogsenest ved § 5 i lov nr. 1382 af 28. decem-ber 2011, foretages følgende ændringer:§ 2.Pligt til at svare indkomstskat til sta-1.§ 2, stk. 1, nr. 4, 7. pkt.,affattes således:ten påhviler endvidere personer, der ikke ”For så vidt angår aktier, omfatter skatte-

- 133 -er omfattet af § 1, og dødsboer, der be-handles i udlandet, jf. dødsboskattelovens§ 1, stk. 3, for så vidt de pågældende per-soner eller dødsboer:---4) Udøver et erhverv med fast driftsstedher i landet, jf. dog stk. 9. Udøvelse aferhverv om bord på et skib med hjemstedher i landet anses for udøvelse af erhvervmed fast driftssted her i landet, såfremtudøvelse af det pågældende erhverv, hvisdet var udført i land, ville blive anset forudøvelse af erhverv med fast driftssted heri landet. Skattepligten omfatter udøvelse aferhverv med fast driftssted her i landeteller deltagelse i en erhvervsvirksomhedmed fast driftssted her. Skattepligten om-fatter endvidere indkomst i form af løben-de ydelser hidrørende fra en sådan virk-somhed eller fra afståelsen af en sådanvirksomhed, når ydelserne ikke er udbytte,afdrag på et tilgodehavende, renter ellerroyalties. Skattepligten omfatter desudenbortforpagtning af en sådan virksomhed.Skattepligten omfatter endvidere fortjene-ste eller tab ved afhændelse, afståelse elleropgivelse af formuegoder, der er knyttet tilen sådan virksomhed. For så vidt angåraktier, omfatter skattepligten kun fortjene-ste, tab og udbytte på aktier omfattet afaktieavancebeskatningslovens § 17 opgjortefter reglerne for skattepligtige omfattet af§ 1. Såfremt den skattepligtige bliver skat-tepligtig efter denne bestemmelse i forbin-delse med ophør af skattepligt efter § 1eller efter bestemmelserne i en dobbeltbe-skatningsoverenskomst bliver hjemmehø-rende i udlandet, i Grønland eller på Færø-erne, kan den skattepligtige vælge fortsatat være skattepligtig af fortjeneste, tab ogudbytte opgjort efter reglerne for skatte-pligtige omfattet af § 1 af aktier i selskaberm.v., hvis formål er at fremme aktionærer-nes fælles erhvervsmæssige interessergennem deres deltagelse som aftagere,leverandører eller på anden, lignende mådesom led i den skattepligtiges erhvervs-mæssige virksomhed her i landet. Tilsva-pligten gevinst, tab og udbytte på aktier,når afkastet vedrører det faste driftssted,herunder gevinst, tab og udbytte af aktier,der indgår i driftsstedets anlægskapital.”2.I§ 2indsættes efter stk. 2 som nyt styk-ke:”Stk. 3.Indkomst i et fast driftssted her ilandet opgøres som den indkomst, somdriftsstedet kunne have opnået, herunderved dets interne transaktioner med andredele af det foretagende, som driftsstedet eren del af, hvis det havde været et særskiltog uafhængigt foretagende, der var be-skæftiget med samme eller lignende virk-somhed under samme eller lignende vil-kår, under hensyn til de funktioner, derudføres, de aktiver, der anvendes, og derisici, der påtages af det pågældende fore-tagende gennem driftsstedet. Hvis der erindgået en dobbeltbeskatningsoverens-komst med den fremmede stat, Færøerneeller Grønland, hvor det pågældende fore-tagende er hjemmehørende, og denneoverenskomsts artikel om fortjeneste vederhvervsvirksomhed ikke er formuleret ioverensstemmelse med 1. pkt., opgøresindkomsten i driftsstedet dog i overens-stemmelse med den pågældende artikel.”Stk. 3-7 bliver herefter stk. 4-8.

- 134 -rende gælder, hvis den skattepligtige mod-tager sådanne aktier efter aktieavancebe-skatningslovens §§ 34, 35 og 35 A samtdødsboskattelovens §§ 36-38. Bygge-,anlægs- eller monteringsarbejde anses forat udgøre et fast driftssted fra første dag.---Stk. 3.Skattepligten i medfør af stk. 1, nr.3.I§ 2, stk. 3,der bliver stk. 4, ændres1, 2, 4, 5, 7 og 9-29, og stk. 2 omfatter ”nr. 1, 2, 4, 5, 7 og 9-29” til: ”nr. 1, 2, 5, 7alene de dér nævnte indtægter. Udgifter og 9-29”.kan kun fratrækkes, i det omfang de vedrø-rer disse indtægter, jf. dog stk. 2, 4. og 5.pkt., afsnit I A og pensionsbeskatningslo-vens § 49.4.Efter § 24 B indsættes:”§ 25.Indkomst i et fast driftssted i enfremmed stat, på Færøerne eller i Grøn-land opgøres som den indkomst, somdriftsstedet kunne have opnået, herunderved dets interne transaktioner med detforetagende, som driftsstedet er en del af,hvis det havde været et særskilt og uaf-hængigt foretagende, der var beskæftigetmed samme eller lignende virksomhedunder samme eller lignende vilkår, underhensyn til de funktioner, der udføres, deaktiver, der anvendes, og de risici, derpåtages af personen eller dødsboet gennemdet faste driftssted. Hvis der er indgået endobbeltbeskatningsoverenskomst med denfremmede stat, Færøerne eller Grønland,hvor driftsstedet er beliggende, og denneoverenskomsts artikel om fortjeneste vederhvervsvirksomhed ikke er formuleret ioverensstemmelse med 1. pkt., opgøresindkomsten i driftsstedet dog i overens-stemmelse med den pågældende artikel.”5.I§ 69indsættes somstk. 3:”Stk. 3.Selskaber m.v., der på indeholdel-sestidspunktet er sambeskattet, jf. sel-skabsskattelovens § 31, med det selskabm.v., der over for det offentlige er forplig-tiget til betaling efter reglerne i stk. 1 eller2, hæfter solidarisk med dette selskab forudbytteskat, royaltyskat og renteskat.”§ 74.Med bøde straffes den, der forsætligt6.I§ 74, stk. 1, nr. 1,indsættes efter ”roy-

- 135 -eller ved grov uagtsomhedaltyskat,”: ”renteskat”.1) undlader at opfylde pligt til at foretageindeholdelse af A-skat, arbejdsmarkedsbi-drag, udbytteskat m.v., royaltyskat, ellerskat som nævnt i § 65 B, stk. 1,---§6I konkursskatteloven, jf. lovbekendt-gørelse nr. 1242 af 27. oktober 2010, fore-tages følgende ændringer:§ 4.- - -Stk. 2.Inden for perioden fra begyndelsenaf det indkomstår, hvori konkursdekretetafsiges, og indtil konkursens slutning kanunderskud ved opgørelsen af konkursind-komsten i de enkelte indkomstår fremføreseller tilbageføres i konkursindkomsten.Underskud fra tidligere indkomstår, somefter ligningslovens § 15 er fradragsberet-tigede i det indkomstår, hvori konkursde-kretet afsiges, kan også fradrages ved op-gørelsen af konkursindkomsten i de øvrigeindkomstår under konkursen indtil densslutning og ikke i an den indkomst.Stk. 3.Når selskaber er sambeskattedeforud for det indkomstår, hvor konkursde-kret afsiges, hæfter det ultimative moder-selskab og administrationsselskabet i deninternationale sambeskatning tillige forskatter af et af selskabernes konkursind-komst, når skatterne inden dekretet villehave været omfattet af hæftelsen i sel-skabsskattelovens § 31 A, stk. 4.1.I§ 4, stk. 2,ændres ”ligningslovens §15” til: ”selskabsskattelovens § 12”.2.§ 4, stk. 3,affattes således:”Stk. 3.Selskaber, der er sambeskattede,jf. selskabsskattelovens § 31, i indkomst-året forud for det indkomstår, hvori kon-kursdekretet afsiges, hæfter solidarisk forskatter af et af selskabernes konkursind-komst. Hvis selskaber er undergivet inter-national sambeskatning, jf. selskabsskatte-lovens § 31 A, i indkomståret forud for detindkomstår, hvor konkursdekret afsiges,hæfter det ultimative moderselskab solida-risk med selskaber omfattet af hæftelsenefter 1. pkt., når skatterne inden dekretetville have været omfattet af hæftelsen iselskabsskattelovens § 31 A, stk. 4.”

- 136 -ligningslovens § 15.§8I skattekontrolloven, jf. lovbekendtgørelsenr. 819 af 27. juni 2011, som ændret se-nest ved § 10 i lov nr. 1382 af 28. decem-ber 2011, foretages følgende ændringer:1.I§ 3 Bindsættes efter stk. 7 som nytstykke:”Stk. 8.Told- og skatteforvaltningen kanpålægge virksomheder omfattet af stk. 1eller 6 at indsende en erklæring som nævnti revisorlovens § 1, stk. 2, om dokumenta-tionen som nævnt ovenfor i stk. 5, 2. pkt.Det er en betingelse for erklæringspålæg-get, at virksomheden har haft kontrollere-de transaktioner med fysiske eller juridi-ske personer i lande uden for EU og EØS,med hvem Danmark ikke har indgået endobbeltbeskatningsoverenskomst, eller atvirksomheden ifølge virksomhedens års-rapporter har haft gennemsnitligt drifts-mæssigt underskud i 4 år forud for det år,hvori erklæringspålægget gives, målt somresultat af primær drift før finansiering,ekstraordinære poster og skat. Dog anven-des for pengeinstitutter resultat før skatsom driftsresultatmål, og for forsikrings-virksomheder anvendes forsikringstekniskresultat. Det er endvidere en betingelse, atdet for kontrollen af virksomhedens skat-temæssige forhold er hensigtsmæssigt ogrelevant for told- og skatteforvaltningen atindhente erklæringen. Fristen for indsen-delse af erklæringen er mindst 90 dageregnet fra pålæggets datering. Pålæggetkan tidligst gives 7 dage efter modtagelsenaf dokumentationen efter stk. 5, 2. pkt.Told- og skatteforvaltningens afgørelseom indhentelse af en revisorerklæring kanikke påklages til anden administrativmyndighed. Dog kan afgørelsen påklagestil Landsskatteretten, hvis told- og skatte-forvaltningen henlægger sagen uden atgennemføre en ændring af virksomhedensselvangivne indkomst. Klagefristen er i dettilfælde 3 måneder regnet fra forvaltnin-

- 137 -gens underretning til virksomheden omhenlæggelsen. Endvidere kan afgørelsenprøves i forbindelse med en klage over enændring af virksomhedens selvangivneindkomst. Ved klage efter denne bestem-melses 8. og 10. pkt. finder skatteforvalt-ningslovens §§ 42-46 tilsvarende anven-delse. Told- og skatteforvaltningen kanfastsætte nærmere regler om erklæringensindhold og afgivelse samt fristen for ind-sendelse af erklæringen.”Stk. 8 bliver herefter stk. 9.§ 3 B.- - -Stk. 8.Såfremt den skattepligtige ikke har2.I§ 3 B, stk. 8,der bliver stk. 9, indsæt-udarbejdet dokumentation efter stk. 5 eller tes efter ”6”: ”eller indsendt erklæring6, finder § 5, stk. 3, anvendelse, for så vidt efter stk. 8”.angår de kontrollerede transaktioner.3.I§ 14indsættes efterstk. 5og6:”Stk. 5.Ved udmåling af bødestraf i hen-hold til stk. 2 og 3 skal der tages hensyn tilden økonomiske fordel af overtrædelsenog virksomhedens omsætning eller antalansatte.Stk. 6.Ved udmåling af bødestraf i hen-hold til stk. 1 og 4 skal der tages hensyn tilden økonomiske fordel af overtrædelsenog virksomhedens omsætning eller antalansatte. Det skal anses for en skærpendeomstændighed, at overtrædelsen er begåetsom led i en systematisk overtrædelse afskattelovgivningen.”§ 17.- - -Stk. 3.Med bøde straffes den, der forsæt-4.I§ 17, stk. 3,indsættes efter ”6”: ”ellerligt eller af grov uagtsomhed undlader at indhente en revisorerklæring efter § 3 B,opfylde pligten til at udarbejde skriftlig stk. 8”.dokumentation efter § 3 B, stk. 5 og 6.5.I§ 17indsættes efter stk. 3 somstk. 4:”Stk. 4.Ved udmåling af bødestraf i hen-hold til stk. 1-3 skal der tages hensyn tilden økonomiske fordel af overtrædelsenog virksomhedens omsætning eller antalletaf ansatte. Det skal anses for en skærpendeomstændighed, at overtrædelsen er begåetsom led i en systematisk overtrædelse afskattelovgivningen.”

- 138 -§9I skatteforvaltningsloven, jf. lovbekendt-gørelse nr. 175 af 23. februar 2011, foreta-ges følgende ændringer:1.I§ 17indsættes somstk. 2-4:”Stk. 2.Uanset bestemmelsen i stk. 1kan told- og skatteforvaltningen offentlig-gøre følgende oplysninger om skattepligti-ge efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, §2, stk. 1, litra a og b, og fondsbeskatnings-lovens § 1, medmindre de pågældende erfritaget for selvangivelsespligt efter skat-tekontrollovens § 2, stk. 1, nr. 4 eller 5,eller fondsbeskatningsloven § 15, stk. 2eller 3:1) Den skattepligtige indkomst efter fra-drag af underskud fra tidligere indkomstår.2) Årets anvendte underskud fra tidligereindkomstår.3) Den beregnede skat for indkomståret.4) Hvilken skattepligtsbestemmelse i sel-skabsskatteloven eller fondsbeskatnings-loven selskabet m.v. er omfattet af, og omselskabet m.v. beskattes efter tonnageskat-teloven.Stk. 3.For selskaber m.v. omfattet afkulbrinteskatteloven omfatter stk. 2, nr. 1-3, tillige oplysninger vedrørende selska-bets kulbrinteindkomst m.v.Stk. 4.Indgår selskabet m.v. i en sambe-skatning, kan oplysningerne efter stk. 2,nr. 1-3, offentliggøres samlet for de sam-beskattede selskaber m.v. med angivelseaf, hvilke selskaber m.v. der indgår i sam-beskatningen.”§ 19…2.I§ 19, stk. 5,indsættes somnr. 7:Stk. 5.Kravet efter stk. 1-3 om udarbej- ”7) Afgørelser om revisorerklæringspålægdelse af en sagsfremstilling og høring, før efter skattekontrollovens § 3 B, stk. 8.”der træffes en afgørelse, gælder dog ikkefølgende typer af afgørelser:1) Afgørelser, der kan påklages til skatte-ankenævn, jf. § 5.2) Afgørelser, der kan påklages til vurde-ringsankenævn, jf. § 6.

- 139 -3) Afgørelser, hvis en klage herover efterlandsskatteretspræsidentens bestemmelseefter § 13, stk. 3, 1. pkt., skal afgøres udendeltagelse af læge retsmedlemmer.4) Afgørelser, hvis en klage herover efterskatteministerens bestemmelse efter § 14,stk. 2, ikke afgøres af skatteankenævn,vurderingsankenævn eller Landsskatteret-ten.5) Afgørelser om bindende svar, jf. § 21,bortset fra bindende svar, der afgives afSkatterådet efter § 21, stk. 4.6) Afgørelser, der kan påklages til motor-ankenævn, jf. § 7.§ 42 b.Landsskatteretten kan, forinden3.I§ 42 bindsættes somnr. 4:den afgør en klage af følgende typer, an- ”4) Klager over revisorerklæringspålægmode told- og skatteforvaltningen om at efter skattekontrollovens § 3 B, stk. 8.”udarbejde en sagsfremstilling under an-vendelse af § 19, stk. 2, ligesom retten kananmode told- og skatteforvaltningen om atsende sagsfremstillingen til udtalelse hosklager efter § 19, stk. 3, 1. pkt.:1) Klager som nævnt i § 5, stk. 2.2) Klager, der efter bestemmelse af lands-skatteretspræsidenten efter § 13, stk. 3, 1.pkt., skal afgøres uden deltagelse af lægeretsmedlemmer.3) Klager over bindende svar, jf. § 21, stk.1-3.§ 54.Godtgørelsesberettigede er følgendeudgifter, når de ifølge regning skal betaleseller er betalt:1) Udgifter til sagkyndig bistand, med-mindre den sagkyndige er ansat hos dengodtgørelsesberettigede.2) Retsafgifter bortset fra beløbet tilLandsskatteretten som nævnt i § 42 a.3) Udgifter til syn og skøn.4) Udgifter til sagkyndige erklæringer ogandet bevismateriale, i det omfang derikke er tale om dokumentation for kontrol-lerede transaktioner efter skattekontrollo-vens § 3 B.5) Pålagte sagsomkostninger.6) Udgifter til en sagkyndigs udtalelse om,hvorvidt en afgørelse i en klage- eller rets-4.§ 54, stk. 1, nr. 4,affattes således:”4) Udgifter til sagkyndige erklæringer ogandet bevismateriale, i det omfang derikke er tale om dokumentation for kontrol-lerede transaktioner eller revisorerklærin-ger efter skattekontrollovens § 3 B.”

- 140 -sag bør påklages eller prøves ved domsto-lene.---§ 10Stk. 1.Loven træder i kraft dagen efterbekendtgørelsen i Lovtidende.Stk. 2.§ 1, nr. 1 og 4, § 2, nr. 7, 9, 11, 12og 14, § 4, nr. 2-4, og § 6, nr. 1, har virk-ning fra og med indkomståret 2013.Stk. 3.§ 2, nr. 2, 4-6 og 8, og § 5, nr. 1-4,har virkning fra og med indkomståret2013. Den skattepligtige kan dog vælge, atreglerne i § 2, nr. 2, 4-6 og 8, og § 5, nr. 1-4, også skal have virkning for indkomst-året 2012.Stk. 4.§ 2, nr. 13 og 15, har virkning forindkomstår, der påbegyndes den [fremsæt-telsesdato] eller senere. Indgiver et selskabansøgning om omlægning af indkomstården [fremsættelsesdato] eller senere, såle-des at indkomståret [2012] begynder førden [fremsættelsesdato], anses indkomst-året for påbegyndt den [fremsættelsesdato]eller senere.Stk. 5.§ 5, nr. 5 og 6, har virkning forskattebetalinger, der forfalder til betalingden [fremsættelsesdato] eller senere.Stk. 6.§ 6, nr. 2, har virkning for konkurs-indkomst, hvor konkursdekretet afsigesden [fremsættelsesdato] eller senere.Stk. 7.§ 8, nr. 1, 2 og 4, samt § 9, nr. 2-4,har virkning fra og med den 1. januar2013.

11.000

1.600

0,1455

8.800

120

0,0136