Til

                      Folketinget - Skatteudvalget

 

 

L 110 - Forslag til Lov om ændring af selskabsskatteloven, aktieavancebeskatningsloven, fusionsskatteloven og andre skattelove (Skattefri omstrukturering af selskaber og justering af sambeskatningsreglerne m.v.).

 

Hermed sendes i 5 eksemplarer svar på spørgsmål nr.  23-39, 41-47, og 51-54 af 13. februar 2007.

 

 

 

 

Kristian Jensen

 

 

                                                                 /  Ivar Nordland

Spørgsmål 23: I bemærkningerne til § 1, nr. 29, indsættelse af en ny § 31D i selskabsskatteloven, anføres side 45, 2. spalte nederst, ”Dette lovforslag ændrer ikke på, at tilskuddet kan medføre en indirekte formueoverførsel fra en skatteyder, som kan være skattepligtig”. Ministeren bedes nærmere oplyse hjemlen til en sådan beskatning, samt hvad der er gældende praksis?

Svar: Den gældende praksis på området fremgår bl.a. af SKM2004.491.LSR om tegning af aktier til overkurs.

To selskaber, som var eneste medlemmer af en forening, stiftede et selskab til kurs 100. Foreningen foretog en kapitalforhøjelse på nominelt 25.000 kr. til kurs 36.000 i det nye selskab, hvorved foreningens formue blev apportindskud i dette selskab. Landsskatteretten fandt, at foreningens indbetaling af overkurs skulle anses for skattepligtige medlemsudlodninger efter statsskattelovens § 4.

Der kan endvidere henvises til Højesterets dom gengivet i TfS 2004, 309 HD, hvor en betaling til selskab A ApS, der ejedes af A’s hustru, blev anset for at være skattepligtig for A. Betalingen blev anset for realiseret indkomst for A og anset for at være udbyttebetaling til A, jf. ligningslovens § 16 A.

Hjemlen til beskatningen af aktionærerne i det tilskudsydende selskab kan således være ligningslovens § 16 A (maskeret udbytte) og statsskattelovens § 4.

Aktionæren i det tilskudsmodtagende selskab vil kunne være skattepligtig af den indirekte formueoverførsel efter statsskattelovens § 4 (gave) eller boafgiftslovens § 23 (gaveafgift). Dette kan ses i Højesterets dom gengivet i UfR 1958.1164 H. I sagen havde hovedaktionæren givet sin søn ret til underkurstegning af nye aktier.

 

 

 

 

Spørgsmål 24: Kan ministeren bekræfte, at der skal ske beskatning af S i følgende tilfælde, jf. bemærkningerne til § 1, nr. 29, indsættelse af en ny § 31D i selskabsskatteloven, side 45, 2. spalte nederst?

Selskabet F Holding Aps ejes 100 pct. af personen F. F Holding Aps ejer 60 pct. af aktierne i D Aps, hvor de øvrige 40 pct. ejes af S Holding Aps, der ejes 100 pct. af F’s søn S. F Holding Aps og D Aps er omfattet af obligatorisk national sambeskatning.

F Holding Aps overdrager en ejendom til D Aps for 1 mio. kr. under den faktiske værdi, og skattemyndighederne statuerer, at F Holding Aps har givet D Aps et tilskud på 1 mio. kr., og dette er omfattet af den foreslåede bestemmelse i SEL § 31D.

Der bedes redegjort for, hvorledes F, F Holding Aps, D Aps, S Holding Aps og S skal beskattes og eventuelt betale gaveafgift, hvis lovforslaget vedtages?

 

Svar: Beskatning i det nævnte eksempel afhænger af de nærmere omstændigheder. I eksemplet vil transaktionen kunne udløse følgende beskatning:

Faderen F vil skulle beskattes af et maskeret udbytte på 400.000 kr., jf. ligningslovens § 16 A, og sønnen S vil skulle betale gaveafgift efter boafgiftslovens § 23 af de 400.000 kr. Sønnens anskaffelsessum på aktierne i S Holding ApS vil i princippet blive forhøjet med et tilsvarende beløb (400.000 kr.), idet sønnen er blevet beskattet af værdiforøgelsen på aktierne, jf. tilsvarende princip i TfS 1999.35 LSR om ejendomsavancebeskatning.

Lovforslaget medfører, at D ApS ikke er skattepligtig af tilskuddet fra F Holding ApS.

Spørgsmål 25: Det bedes oplyst, om et dansk selskab A, der ejes af det amerikanske børsnoterede selskab USA Inc, og har modtaget et skattefrit tilskud, er omfattet af selskabsskattelovens § 31D, hvis lovforslaget vedtages som foreslået i følgende situation: A har tilbudt de ansatte i A en aktieoptionsordning omfattet af ligningslovens § 7H. Der udleveres optioner til erhvervelse af aktier i USA Inc. A betaler ikke vederlag til moderselskabet for værdien af disse optioner, og USA Inc. kan ikke fratrække værdien af de udstedte aktieoptioner ved beskatningen i USA.

 

Svar: Moderselskabet har afholdt datterselskabet As udgifter. Efter transfer pricing reglerne i ligningslovens § 2 skal A godtgøre moderselskabet for at have afholdt disse udgifter. Når A ikke godtgør moderselskabet, anses moderselskabet for at have ydet et tilskud til A. Tilskuddet er skattefrit, idet moderselskabet ikke har fradrag for afholdelsen af udgiften i USA.

Datterselskabet A vil ikke have fradrag for et beløb svarende til godtgørelsen, da godtgørelsen ikke knytter sig til en fradragsberettiget udgift, jf. ligningslovens § 7 H, stk. 6.

 

 

Spørgsmål 26: Det bedes oplyst, om et dansk selskab A, der ejes af det amerikanske børsnoterede selskab USA Inc, og har modtaget et skattefrit tilskud, er omfattet af selskabsskattelovens § 31D, hvis lovforslaget vedtages som foreslået i følgende situation: A har tilbudt de ansatte i A en aktieoptionsordning omfattet af ligningslovens § 28. Der udleveres optioner til erhvervelse af aktier i USA Inc. A betaler ikke vederlag til moderselskabet for værdien af disse optioner, og USA Inc. kan ikke fratrække værdien af de udstedte aktieoptioner ved beskatningen i USA. A fratrækker værdien af de udleverede aktieoptioner som en fradragsberettiget driftsudgift i sin danske indkomstopgørelse.

 

Svar: Moderselskabet har afholdt datterselskabet As udgifter. Efter transfer pricing reglerne i ligningslovens § 2 skal A godtgøre moderselskabet for at have afholdt disse udgifter. Når A ikke godtgør moderselskabet, anses moderselskabet for at have ydet et tilskud til A. Tilskuddet er skattefrit, idet moderselskabet ikke har fradrag for afholdelsen af udgiften i USA.

Datterselskabet A vil have fradrag for et beløb svarende til denne godtgørelse, da godtgørelsen knytter sig til en fradragsberettiget udgift. Koncernen får, ved at A fratrækker værdien af de udleverede aktieoptioner som en fradragsberettiget driftsudgift i sin danske indkomstopgørelse, ét fradrag for den afholdte udgift.  Fradraget kan først foretages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvor optionen udnyttes, jf. ligningslovens § 28, stk. 3.

 

Spørgsmål 27: Kan det betragtes som et skattefrit tilskud omfattet af den foreslåede bestemmelse i selskabsskattelovens § 31D, hvis et udenlandsk moderselskab ikke opkræver betaling for diverse ydelser til det danske datterselskab, således at det danske selskab får fradrag for den beregnede armslængde betaling for den pågældende ydelse, men ikke er skattepligtig af den manglende betaling herfor, da dette anses for et tilskud?

 

Svar: Efter transfer pricing reglerne skal der ske betaling for ydelserne. Dette betyder, at det udenlandske moderselskab skal beskattes af armslængdebetalingen og det danske selskab skal have fradrag for armslængdebetalingen. I lovforslaget foreslås i ligningslovens § 2, stk. 6, at det danske selskab kun kan opnå nedsættelsen af indkomsten (dvs. fradraget), hvis indkomsten medregnes ved moderselskabets indkomstopgørelse i moderselskabets hjemland. Et dansk fradrag vil således blive modsvaret af en udenlandsk indkomst – på samme måde som hvis moderselskabet fik betaling.

Den manglende betaling vil ikke være skattepligtig for det danske datterselskab, idet der er tale om et skattefrit tilskud.

 

Spørgsmål 28: I den foreslåede bestemmelse om skattefrit tilskud i koncernforhold, foreslås en bestemmelse i § 31D, stk. 6, hvorefter koncerntilskuddet medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis et udenlandsk koncernforbundet selskab har fradrag for koncerntilskuddet efter udenlandske regler. Hvordan skal SKAT kontrollere om dette er tilfældet?

 

Svar: For det første vil det danske selskab skulle selvangive, om tilskuddet er skattefrit eller skattepligtigt. For det andet vil SKAT have mulighed for at indhente oplysninger fra det andet lands myndigheder.

 

Spørgsmål 29: I den foreslåede bestemmelse om skattefrit tilskud i koncernforhold, foreslås en bestemmelse i § 31D, stk. 6, hvorefter koncerntilskuddet medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis et udenlandsk koncernforbundet selskab har fradrag for koncerntilskuddet efter udenlandske regler. Betyder dette, at et tilskud i form af overtagelse af et aktiv til underpris er skattefrit, hvis overdrageren af aktivet ikke er skattepligtig af avance/tab på aktivet? Eksempel: Moderselskabet overdrager hele aktiekapitalen i et datterselskab til sit danske datterselskab for 100 t.kr, men værdien er 10 mio. kr. I moderselskabets hjemland er der ikke avancebeskatning af fortjeneste/tab ved afståelse af datterselskabsaktier.

 

Svar: Overdragelsen skal efter ligningslovens § 2 ske til armslængdepriser. Moderselskabet, som er skattefri af fortjenesten, vil skulle anses for at have afstået aktierne for 10 mio. kr.

Det danske datterselskab vil skulle anses for at have anskaffet aktierne for 10 mio. kr. Købesummen består af dels den betalte sum på 100.000 kr. og dels et skattefrit tilskud på 9,9 mio. kr.

Resultatet ville være det samme, hvis moderselskabet gav et direkte tilskud på 9,9 mio. kr., hvorefter datterselskabet betalte fuld pris for aktierne.

Det samme resultat kan også opnås i gældende ret. Moderselskabet ville blot skulle yde tilskuddet ved at nytegne aktier i datterselskabet til en overkurs på 9,9 mio. kr.

 

 

 

Spørgsmål 30: I den foreslåede bestemmelse om skattefrit tilskud i koncernforhold, foreslås en bestemmelse i § 31D, stk. 6, hvorefter koncerntilskuddet medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis et udenlandsk koncernforbundet selskab har fradrag for koncerntilskuddet efter udenlandske regler. Betyder dette, at et tilskud fra et koncernselskab i et land, hvor der ikke er selskabsbeskatning, er skattefrit for modtageren i Danmark? Eksempel: Det danske selskab får tilført 1 mio. kr. fra et af dets udenlandske moderselskabs ejede CFC-selskaber i et skattelyland, hvor der ikke opkræves selskabsskat.

Svar: Tilskuddet vil være skattefrit for den danske modtager.

 

Spørgsmål 31: Den foreslåede bestemmelse i § 36 A, stk. 3 bedes nærmere forklaret. Hvordan kan værdien af vederlagsaktierne med tillæg af kontant udligningssum have anden værdi end værdien af det, der byttes med?

Svar: Forslaget til aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 3, jf. lovforslagets § 2, nr. 3, vedrører det såkaldte ombytningsforhold. Efter forslaget til bestemmelsen er det en betingelse for at kunne ombytte aktier skattefrit uden tilladelse, at værdien af vederlagsaktierne med tillæg af en eventuel kontant udligningssum svarer til handelsværdien af de ombyttede aktier.

Bestemmelsen medfører, at i forbindelse med ombytningen skal det erhvervende selskab vederlægge aktionæren i det erhvervede selskab med værdier, der svarer til handelsværdien af de aktier, aktionæren ombytter. Aktionæren må altså ikke ved hjælp af et skævt ombytningsforhold forære det erhvervende selskab (og dermed eventuelle andre aktionærer i dette selskab) værdier uden at få et tilsvarende vederlag. Omvendt må det erhvervende selskab ikke ved hjælp af et skævt ombytningsforhold forære aktionæren værdier, der står i et misforhold til de ombyttede aktiers værdi.

Spørgsmål 32: Skal den foreslåede bestemmelse i § 36 A, stk. 3 forstås sådan, at der i det modtagende selskab skal optages værdien af handelsværdien af aktierne i det erhvervede selskab i selskabets selskabsretlige åbningsbalance, hvis der er tale om en aktieombytning, hvor der indskydes aktier om apportindskud i et nystiftet holdingselskab?

Svar: Den foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 3 vedrører det vederlag aktionæren skal have for de ombyttede aktier; det såkaldte ombytningsforhold. Vederlaget skal svare til handelsværdien af de ombyttede aktier.

Bestemmelsen regulerer ikke til hvilken værdi aktierne i det erhvervede selskab skal optages i det erhvervende selskabs selskabsretlige åbningsbalance. Reglerne om den selskabsretlige behandling af et apportindskud i form af aktier fremgår af aktieselskabsloven og årsregnskabsloven.

I henhold til den selskabsretlige regulering er det aktiernes dagsværdi, det vil sige den værdi hvormed aktierne kan udveksles ved transaktioner mellem af hinanden uafhængige parter, der er det afgørende. Dagsværdien er den maksimale værdi aktierne kan indgå til i åbningsbalancen.

Det er dog ikke et ubetinget krav, at aktierne skal indskydes til dagsværdi. For eksempel kan aktierne indskydes til en lavere værdi, hvis transaktionen er baseret på den såkaldte sammenlægningsmetode, der er en særlig værdiansættelsesmetode, som kan anvendes ved koncernetablering.

Skattemæssigt skal det erhvervende selskab behandle aktierne i det erhvervede selskab i overensstemmelse med forslaget til aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 5. Det følger af denne bestemmelse, at selskabet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal anse aktierne for at være anskaffet til den oprindelige anskaffelsessum henholdsvis aktiernes handelsværdi på ombytningstidspunktet, hvis denne værdi er lavere end anskaffelsessummen.

Spørgsmål 33: Skal den foreslåede bestemmelse i § 36 A, stk. 3 forstås sådan, at der skal udstedes aktie/anpartskapital for den samlede værdi af det gennemførte apportindskud, når der foretages aktieombytning, og der således ikke i et nystiftet holdingselskab må udstedes aktier til overkurs, hvor en del af egenkapitalen ikke er bunden nominel kapital, men fri egenkapital?

Svar: Nej, bestemmelsen er ikke til hinder for, at vederlagsaktierne udstedes til overkurs. Jeg kan i øvrigt henvise til mit svar på spørgsmål 31, hvori det nærmere er beskrevet, hvad den foreslåede bestemmelse i § 36 A, stk. 3, skal sikre.

 

Spørgsmål 34: Skal den foreslåede bestemmelse i § 36 A, stk. 3 forstås sådan, at der ved værdiansættelsen af aktierne, der ombyttes, skal medtages selskabets værdi af goodwill? De selskabsretlige konsekvenser bedes belyst, herunder om der må udstedes aktier i holdingselskabet for den del af værdien af de i forbindelse med apportindskuddet indskudte aktier i datterselskabet, der er baseret på oparbejdet goodwill i datterselskabet.

Svar: Jeg kan henvise til mit svar på spørgsmål 31, hvoraf det fremgår, at den foreslåede bestemmelse i § 36 A, stk. 3, i aktieavancebeskatningsloven vedrører det vederlag, som aktionæren skal have for de ombyttede aktier. Aktionæren skal således også vederlægges for den del af aktiernes værdi, der vedrører goodwill.

Som nævnt i svaret på spørgsmål 32 er det aktiernes dagsværdi, det vil sige den værdi, hvormed aktierne kan udveksles ved transaktioner mellem af hinanden uafhængige parter, der er det afgørende i relation til den selskabsretlige regulering. Ved fastlæggelsen af aktiernes dagsværdi skal der bl.a. tages højde for eventuel goodwill i datterselskabet. Dagsværdien er den maksimale værdi, aktierne kan indgå til i den selskabsretlige åbningsbalance. Det er dog ikke et ubetinget krav, at aktierne skal indskydes til dagsværdi. Se også besvarelsen af spørgsmål 32.

 

Spørgsmål 35: Konsekvenserne af lovforslaget bedes belyst for et tilfælde, hvor der er foretaget aktieombytning efter reglerne i den foreslåede § 36A i ABL:

En tandlæge foretager 1. maj 2007 aktieombytning af sit tandlægeselskab, således at dette herefter ejes gennem et holdingselskab.

I 2009 bliver tandlægen uarbejdsdygtig på grund af sygdom. I praksis kan et tandlægeselskab ikke drives uden en tandlæge, og i praksis er det vanskeligt at ansætte en tandlæge i et sådant selskab, hvis hovedaktionæren ikke er aktiv.

Kan tandlægen nu kun afhænde holdingselskabet med underliggende datterselskab (tandlægeselskabet), eller kan holdingselskabet afhænde tandlægeselskabet, men skal opgøre skattepligtig avance ud fra den oprindelige værdi af tandlægeselskabets aktier, da tandlægen erhvervede aktierne i selskabet?

Svar: De aktier, som tandlægen modtager som vederlag i holdingselskabet, skal tandlægen behandle som om de var erhvervet på samme tidspunkt og for samme anskaffelsessum som de ombyttede aktier. Det følger af forslaget til § 36 A, stk. 4, 1. pkt.

Hvis tandlægen afstår sine aktier i holdingselskabet skal gevinst beskattes efter aktieavancebeskatningslovens regler for personer. Gevinst (eller tab) opgøres med udgangspunkt i anskaffelsessummen for de ombyttede aktier.

Holdingselskabet skal behandle aktierne i tandlægeselskabet som om de var erhvervet på ombytningstidspunktet til den oprindelige anskaffelsessum eller – hvis handelsværdien på ombytningstidspunktet er lavere – til denne værdi. Det følger af forslaget til § 36 A, stk. 5.

Hvis holdingselskabet afstår aktierne i tandlægeselskabet i 2009 skal gevinsten medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. aktieavancebeskatningslovens §§ 8 og 9. Gevinsten skal opgøres med udgangspunkt i den oprindelige anskaffelsessum for de ombyttede aktier, henholdsvis handelsværdien på ombytningstidspunktet.

Spørgsmål 36: Konsekvenserne af den foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 36A, stk. 7 bedes belyst i følgende tilfælde:

Det erhvervede selskab og det erhvervende selskab har begge kalenderårsregnskab. Der foretages skattefri aktieombytning efter de foreslåede regler i aktieavancebeskatningslovens § 36A, den 1. april 2008, hvor aktierne i det erhvervede selskab indskydes som apportindskud i et nystiftede holdingselskab, (det erhvervende selskab).

Det erhvervede selskab har 31. december 2007 en bunden egenkapital på 1 mio. kr. og en fri egenkapital på 4 mio. kr., altså en samlet egenkapital på 5 mio. kr. før udbytteudlodningen for 2007. Det erhvervede selskab har i året 2007 et regnskabsmæssigt overskud på 1 mio. kr., og i regnskabsårene 2008, 2009 og 2010 et regnskabsmæssigt overskud på 500 t.kr.

Eksempel 1: Der udloddes på generalforsamlingen den 15. april 2008 et udbytte på 3 mio. kr. vedrørende regnskabsåret 2007, og derefter de 3 efterfølgende år i marts måned 500 t.kr pr år.

Eksempel 2: Der udloddes på generalforsamlingen den 15. april 2008 et udbytte på 1 mio. kr. vedrørende regnskabsåret 2007, og derefter de 2 efterfølgende år i maj måned 500 t.kr, og den 15. april 2010 et udbytte på 3 mio. kr.

Svar: Efter den foreslåede § 36 A, stk. 7 i aktieavancebeskatningsloven bliver en aktieombytning, der er gennemført uden tilladelse, skattepligtig, hvis det erhvervende selskab i en tre års periode efter ombytningen modtager skattefrit udbytte af sine aktier i det erhvervede selskab, der overstiger den begrænsning, bestemmelsen sætter for sådant udbytte. Begrænsningen udgøres af det erhvervende selskabs andel af det erhvervede selskabs regnskabsmæssige resultat – forstået som resultatet før skat og ekstraordinære poster - for det indkomstår, hvor ombytningen gennemføres og de to følgende år.

I de to eksempler er det således udbytte, som det erhvervende selskab modtager efter 1. april 2008, der er relevant, og det er det erhvervede selskabs regnskabsmæssige resultat for indkomstårene 2008, 2009 og 2010, der er relevant.

Til eksempel 1: Det lægges til grund, at hele det udbytte på 3 mio. kr., der udloddes på generalforsamlingen den 15. april 2008, udloddes til det erhvervende selskab. Udbyttet er modtaget efter ombytningsdatoen, og overstiger det regnskabsmæssige resultat for ombytningsåret 2008. Det følger herefter af den foreslåede § 36 A, stk. 7, at ombytningen er skattepligtig.

Til eksempel 2: Det lægges til grund, at hele det udbytte på 1 mio. kr., der udloddes på generalforsamlingen den 15. april 2008, udloddes til det erhvervende selskab. Udbyttet er modtaget efter ombytningsdatoen, og overstiger det regnskabsmæssige resultat for ombytningsåret 2008. Det følger herefter af den foreslåede § 36 A, stk. 7, at ombytningen er skattepligtig.

Der vil blive stillet et ændringsforslag således, at det vil være muligt at udlodde resultatet for 2007 som beskrevet i eksempel 2.

Spørgsmål 37: Den foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 36A, stk. 7 bedes belyst i følgende tilfælde:

Der foretages skattefri aktieombytning den 15. september 2007 efter de foreslåede regler i aktieavancebeskatningslovens § 36A. Det erhvervede selskab har kalenderårsregnskab og en betydelig egenkapital.

For 2006, 2008, 2009 og 2010 har det erhvervede selskab et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. I 2007 har det erhvervede selskab et regnskabsmæssigt resultat på 1 mio. kr., da det regnskabsmæssigt har indtægtsført del af afsat udskudt skat 1 mio. kr., som følge af, at selskabsskatten fra og med 2007 er nedsat fra 28 pct. til 22 pct.

Kan det erhvervede selskab herefter i foråret 2008 udlodde 1 mio. kr., og herefter ikke udlodde noget beløb før 16. september 2010, hvor det så ekstraordinært kan udlodde acontoudbytte på 5 mio. kr., hvis der selskabsretsligt er opfyldt betingelserne herfor?

Svar: Efter den foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 7, er det udbytte, som modtages i en periode på tre år regnet fra ombytningstidspunktet – her den 15. september 2007 – der er relevant. Og efter bestemmelsen er det det regnskabsmæssige resultat forstået som resultatet før skat og ekstraordinære poster, der er relevant. I eksemplet er det således det ordinære resultat for 2007, 2008 og 2009, der er relevant. Den udskudte skat på 1 mio. kr. indgår ikke i det ordinære resultat før skat og ekstraordinære poster. Derfor fortabes skattefriheden for ombytningen, hvis der f.eks. i foråret 2008 udloddes 1 mio. kr. til det erhvervende selskab.

Spørgsmål 38: Det bedes bekræftet, at den foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 36A, stk. 7 skal forstås således:

Der skal sammenlignes vedtaget udbytteuddeling fra den dag, der er foretaget aktieombytning, altså det udbytte, der tilflyder det erhvervende holdingselskab ved aktieombytningen.

Det akkumulerede udbytte må ikke overstige det regnskabsmæssige resultat for det indkomstår, hvor aktieombytningen sker og de efterfølgende 2 indkomstår.

Dette betyder i praksis, at gennemføres en aktieombytning efter de foreslåede regler i aktieavancebeskatningslovens § 36A i et indkomstår, før det erhvervede selskab har udloddet udbytte for regnskabsåret før aktieombytningen, så må der ikke udloddes udbytte for dette år, da der endnu ikke er optjent et regnskabsmæssigt overskud i det indkomstår, hvor aktieombytningen finder sted.

Svar: Efter den foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 7, er det udbytte, som det erhvervende selskab modtager af sine aktier i det erhvervede selskab efter ombytningstidspunktet, der er relevant.

Hvis udbytte, der udloddes på det erhvervende selskabs aktier i det erhvervede selskab i en tre års periode regnet fra ombytningstidspunktet, overstiger det erhvervende selskabs andel af det regnskabsmæssige resultat – forstået som resultatet før skat og ekstraordinære poster - for det indkomstår, hvor aktieombytningen sker og de to følgende indkomstår, fortabes skattefriheden for ombytningen. Udbytte kan dog overstige denne grænse med et beløb, som svarer til det erhvervende selskabs andel af et tidligere års regnskabsmæssige resultat, der ikke tidligere er blevet udloddet, forudsat der er tale om et regnskabsmæssigt resultat for det indkomstår, hvor aktieombytningen er sket eller de to følgende indkomstår.

Som forslaget til § 36 A, stk. 7 er formuleret nu, er det korrekt, at hvis en aktieombytning gennemføres før det erhvervede selskab har udloddet udbytte for regnskabsåret før ombytningen, så er det vanskeligt at vurdere, hvor stort et udbytte, der kan udloddes på det erhvervende selskabs aktier for dette indkomstår. Der vil blive taget højde for dette problem ved et ændrings­forslag.

 

Spørgsmål 39: Kan det ikke forventes, at alle, der ønsker at gennemføre en skattefri aktieombytning vil forsøge at få tilladelse efter aktieavancebeskatningslovens § 36, inden de gennemfører en aktieombytning efter § 36 A?

Svar: Det er ikke min forventning. Jeg hæfter mig ved, at mange høringsparter har hilst forslaget om objektivering af reglerne om skattefri omstrukturering af selskaber velkommen.
Spørgsmål 41: Burde der ikke af hensyn til overskueligheden ske en ændring af lovforslaget, således at det også for spaltning og tilførsel af aktiver blev brugt samme struktur som for aktieombytning: to paragraffer, en paragraf vedrørende spaltning uden tilladelse og en vedrørende spaltning med tilladelse, og en paragraf vedr. tilførsel af aktiver med tilladelse og en paragraf vedr. tilførsel af aktiver uden tilladelse?

Svar: Det er ikke fundet hensigtsmæssigt at indsætte de foreslåede regler om skattefri spaltning uden tilladelse og skattefri tilførsel af aktiver uden tilladelse som selvstændige paragraffer i fusionsskatteloven.

Spørgsmål 42: Kan det bekræftes, at hvis lovforslaget vedtages, kan der i følgende situation ske spaltning af ejendomsselskabet uden tilladelse:

Hele aktiekapitalen i Ejendomsselskabet E Aps ejes af A. E Aps har en betydelig ejendomsportefølje, der er belånt med realkreditlån. De samlede renteudgifter er ca. 30 mio. kr. Da selskabet nu vil blive ramt af regeringens bebudede indgreb mod kapitalfonde, foretages en skattefri spaltning af E Aps i 4 selskaber, således at de hver har en renteudgift på under 10 mio. kr., og derved undgås indgrebet, da selskaber ejet af samme personlige aktionær ikke er omfattet af reglerne om obligatorisk sambeskatning.

Svar: E Aps vil kunne spaltes skattefrit uden tilladelse, forudsat at de objektive betingelser for at gennemføre en skattefri spaltning, herunder grenkrav m.v., er opfyldt, og forudsat at de betingelser, der følger af de foreslåede regler om skattefri spaltning uden tilladelse, herunder f.eks. betingelserne i den foreslåede § 15 a, stk. 2, 2. og 3. pkt., i fusionsskatteloven, også er opfyldt.

 

Spørgsmål 43: Kan det bekræftes, at hvis lovforslaget vedtages, kan der i følgende situation ske spaltning af Holdingselskabet H Aps uden tilladelse?

Holdingselskabet H Aps ejes af de to personlige aktionærer A og B med hver 50 pct. H Aps ejer hele anpartskapitalen i D Aps. Der ønskes spaltet selskabet H Aps, således at der fremkommer to holdingselskaber, der hver ejer 50 pct. af anparterne i D Aps, og hver ejes 100 pct. af A og B.

Svar: Det kan bekræftes.

Spørgsmål 44: Kan det bekræftes, at hvis lovforslaget vedtages, kan der ikke ske spaltning uden tilladelse i følgende situation?

Driftsselskabet D Aps ejes af to holdingselskaber A Holding Aps og B Holding Aps med hver 50 pct. A Holding Aps ejes 100 pct. af personen A, og B Holding Aps ejes 100 pct. af personen B. Der ønskes nu spaltet D Aps, i D1 Aps og D2 Aps, således at D1 Aps bliver helejet af A Holding Aps, og D2 bliver helejet af B Holding Aps.

Svar: Der kan ikke gennemføres en spaltning uden tilladelse af D Aps som beskrevet i spørgsmålet, hvis A Holding Aps og/eller B Holding Aps har været selskabsdeltager i D Aps i mindre end tre år. Det følger af forslaget til fusionsskattelovens § 15 a, stk. 1, 6. pkt., som affattet ved lovforslagets § 3, nr. 8.

 

Spørgsmål 45: Kan det bekræftes, at hvis lovforslaget vedtages, så kan der ske skattefri spaltning uden tilladelse i følgende tilfælde?

Murermester A ejer A murermester Aps. Det foretages en skattefri spaltning af selskabet A murermester Aps efter de foreslåede regler i lovforslagets § 3, nr. 8-13. Herefter er selskabet opdelt i A murermester Aps og det udspaltede Investeringsselskabet A Aps. A kan nu efter reglerne om skattefri succession overdrage sine anparter i A murermester Aps til sin søn uden beskatning, og fortsat eje det udspaltede Investeringsselskabet A Aps.

Svar: Det kan bekræftes, at der vil kunne gennemføres en skattefri spaltning uden tilladelse af A murermester Aps.

Spørgsmål 46: Det bedes vist, hvordan lovforslaget vil påvirke en situation som beskrevet i Skatterådets afgørelse SKM 2006-105 SR, hvor der først foretages en skattefri aktieombytning af administrationsselskabet til et nystiftet selskab, og der derefter foretages en spaltning af det nystiftede administrationsselskab.

Svar: I SKM 2006.105.SR havde en koncern bestående af moderselskabet A, datterselskabet B og B's datterselskab C den 14. juni 2005 gennemført en skattefri aktieombytning, således at et nyt ultimativt moderselskab, M, kom til at eje 100 pct. af såvel kapitalen som stemmerettighederne i A. Den 9. september 2005 blev en skattefri spaltning af M vedtaget. Spaltningen skulle have selskabsretlig virkning pr. 1. juli 2005.

De gældende regler, jf. Skatterådets afgørelse, fører til, at M skal anses for administrationsselskab i perioden 14. juni 2005 - 8. september 2005, mens A skal anses for administrationsselskab i perioderne 1. januar 2005 - 13. juni 2005 og 9. september 2005 - 31. december 2005. Der skal udarbejdes perioderegnskaber for disse tre perioder efter reglerne i selskabsskattelovens § 31, stk. 3.

Med de foreslåede ændringer af selskabsskattelovens § 31, stk. 3, jf. forslagets § 1, nr. 18, anses M for stiftet ved indkomstårets begyndelse, dvs. 1. januar 2005. M anses således som moderselskab i koncernen fra den 1. januar 2005.

De foreslåede ændringer indebærer endvidere, at spaltningen den 9. september 2005 kan ske med tilbagevirkende kraft til indkomstårets begyndelse, da M er et ultimativt moderselskab, som har ét direkte ejet datterselskab og ikke har haft anden erhvervsmæssig aktivitet end at eje aktierne i datterselskabet. Endvidere stiftes de modtagende selskaber ved spaltningen, som ikke medfører, at der etableres eller ophører koncernforbindelse mellem andre selskaber. Hvis spaltningen var gennemført med virkning fra 1. januar 2005 ville der slet ikke skulle udarbejdes delårsopgørelser for koncernen i indkomståret 2005. Koncernen ville have bestået af selskaberne A, B og C i hele indkomståret – med A som administrationsselskab.

I den konkrete sag blev spaltningen imidlertid gennemført med selskabsretlig virkning fra 1. juli 2005. I henhold til forslaget indebærer det, at der skal udarbejdes en delårsopgørelse for perioden fra 1. januar 2005 - 30. juni 2005, hvor M anses for at være moderselskab for koncernen. Fra den 1. juli 2005 bliver A moderselskab – og administrationsselskab – for koncernen, og der skal udarbejdes en delårsopgørelse for perioden 1. juli 2005 - 31. december 2005.

Spørgsmål 47: Hvad er baggrunden for, at lovforslagets § 1, nr. 18 (Nyt 6.-9. pkt. i selskabsskattelovens § 31, stk. 3) er formuleret sådan, at det først beskrives konsekvensen af erhvervelse af et skuffeselskab, og dernæst at stiftelse af et nyt selskab. Ville det ikke være mere logisk, at der først blev beskrevet konsekvensen af stiftelse af et nyt selskab, og dernæst konsekvensen, hvis der i stedet for stiftelse af et nyt selskab erhverves et skuffeselskab?

 

Svar: Bestemmelsen om erhvervelse af skuffeselskab (6. pkt.) og bestemmelsen om stiftelse af nyt selskab (7.pkt.) skal ses i sammenhæng. Jeg mener ikke, at det har nogen særlig betydning, hvilken rækkefølge de to bestemmelser kommer i.

Lovteknisk er det valgt at lade bestemmelsen om skuffeselskaber komme først og henvise til, at denne bestemmelse finder tilsvarende anvendelse ved stiftelse af et nyt selskab, i det omfang selskabet ved stiftelsen ikke tilføres aktiver eller passiver fra selskaber, som ikke er en del af koncernen. Derved tydeliggøres, at skuffeselskaber - naturligvis - kan have fået tilført aktiver fra selskaber uden for koncernen. Det kunne der muligvis have opstået tvivl om, hvis bestemmelsen om skuffeselskaber havde henvist til bestemmelsen om nystiftelse af selskaber.

Spørgsmål 51: Ministeren bedes nærmere redegøre for, hvornår 3-årsfristen ved aktieombytning kan omgås med udstedelse af en købsoption til en potentiel køber eller erhvervelse af en salgsoption fra en potentiel køber, eventuelt ved samtidig erhvervelse af en salgsoption og udstedelse af en købsoption.

Svar: Jeg mener ikke, at 3-årsfristen kan omgås ved at den potentielle køber erhverver eller udsteder optioner.

Hvis det skattemæssigt skal kunne anerkendes, at overdragelsen først sker ved udnyttelse af optionen, er det en betingelse, at der foreligger en reel usikkerhed om, hvorvidt overdragelsen faktisk vil blive gennemført. Hvis der kun formelt er tale om en optionsaftale, vil aktierne blive anset for at være afstået på tidspunktet for indgåelsen af optionsaftalen.

Det beror på en samlet bedømmelse, om der allerede ved udstedelsen af optionen foreligger en reel overdragelse, som parterne har indrettet sig efter, jf. også mit svar på spørgsmål 22.

Som et eksempel på et tilfælde, hvor overdragelse af aktier mellem to selskaber blev anset for at være sket ved indgåelsen af optionsaftalen, kan nævnes Højesterets dom i SKM 2005.490 HR. I sagen var der udstedt en køberet til det købende selskab med en udnyttelsespris på ca. 92 mio. kr. Samtidig fik det sælgende selskab ret til at sælge aktierne til det købende selskab til ca. 121 mio. kr., hvis køberetten ikke blev udnyttet.

Under henvisning til den kombinerede købe- og salgsret samt den betydelige prisforskel på de to rettigheder fandt Højesteret, at det ved udstedelsen af optionerne måtte have været klart for parterne, at køberetten ville blive udnyttet. Med andre ord var det usandsynligt, at det købende selskab ikke ville købe til 92 mio. kr., når det kort efter kunne blive tvunget til at købe til 121 mio. kr. Det sælgende selskab blev derfor anset for at have afstået aktierne i forbindelse med udstedelsen af optionerne. 

Spørgsmål 52: Ministeren bedes nærmere redegøre for, hvornår 3-årsfristen for selskabers skattepligt af afståelse af aktier kan omgås med udstedelse af en købsoption til en potentiel køber eller erhvervelse af en salgsoption fra en potentiel køber, eventuelt ved samtidig erhvervelse af en salgsoption og udstedelse af en købsoption.

 

Svar:  Jeg henviser til svaret på spørgsmål 51.

Spørgsmål 53: Ministeren bedes bekræfte, at det foreslåede indgreb mod elevatormodellen i lovforslagets § 6, nr. 8 og 9 kan omgås på følgende måde:

I selskabet A A/S ejer H Aps 30 pct. af aktiekapitalen. Efter 1 års ejertid ændres vedtægterne i A A/S således, at der tillægges H’s aktier særlige rettigheder i form af klasse A-aktier, herunder adgang til forlods udbytte, der samtidigt er maksimeret, mod et tilsvarende nedsættelse af andel af likvidationsprovenuet til kurs 100. Samtidigt tegner en investor nye aktier i A A/S På den efterfølgende generalforsamling udloddes der udbytte til A aktierne, svarende til det fastsatte forlodsudbytte. Dette er skattefrit for H Aps som datterselskabsudbytte, og A kan herefter sælge sine aktier til kurs 100, og det udløser ikke nogen faktisk aktieavance, selv om det sker inden for 3 års ejertid.

 

Svar: De foreslåede ændringer vedrørende selskabers afståelse til udstedende selskab og i forbindelse med kapitalnedsættelser skal forhindre, at disse regler kan anvendes til at omgå reglen om, at selskaber er skattepligtige af aktieavancer vedrørende aktier, som har været ejet i mindre end 3 år. Der er ikke EU-retlige hindringer for at gennemføre disse ændringer, fordi beskatning af aktieavancer ikke er omfattet af moder-/datterselskabsdirektivet.

Direktivet regulerer imidlertid beskatning af "almindeligt" udbytte. Derfor omfatter de foreslåede ændringer ikke "almindeligt" udbytte, der udloddes på generalforsamlingen. Det fremgår også af lovforslagets bemærkninger. Det er således erkendt, at en ellers skattepligtig aktieavance kan nedbringes ved at udlodde (skattefrit) udbytte, således at værdien af aktierne nedsættes.

Med hensyn til det konkrete eksempel kan det bekræftes, at skattefriheden for udbytte også gælder udbytte af aktier, som har adgang til forlods udbytte. Det kan derimod ikke med sikkerhed bekræftes, at der ikke vil blive udløst en aktieavance i eksemplet. Hvis der i forbindelse med vedtægtsændringen sker en omfordeling af værdierne mellem selskabets aktionærer kan aktierne anses for afstået på dette tidspunkt. Det gælder særligt, når vedtægtsændringen ikke kan begrundes forretningsmæssigt.

Endelig bemærkes, at A A/S i eksemplet synes at påtage sig en vis risiko ved vedtægtsændringen. Hvis det forudsættes, at A A/S også kun råder over 30 pct. af stemmerne, kan A A/S ikke selv bestemme, at der skal udloddes udbytte på den efterfølgende generalforsamling. Der kan således være en risiko for, at de øvrige 70 pct. af aktionærerne ikke stemmer for udlodningen på generalforsamlingen.

Spørgsmål 54: Det bedes oplyst, hvornår aktionærerne, der afstår aktier i forbindelse med en kapitalnedsættelse, anses for skattemæssigt at have afstået aktierne: Ved vedtagelsen af kapitalnedsættelsen, eller ved udbetaling af provenuet efter den obligatoriske proklamafrist er udløbet?

 

Svar: Afståelse af aktier i forbindelse med en kapitalnedsættelse anses for sket på det tidspunkt, hvor generalforsamlingen træffer beslutning om kapitalnedsættelsen.