Foreningen af Statsautoriserede Revisorer Kronprinsessegade 8, 1306 København K. Telefon 33 93 91 91 Telefax nr. 33 11 09 13  e-mail: [email protected]  Internet: www.fsr.dk Skatteministeriets Departement Att.: Chefkonsulent Margrethe Kiil SkatErhverv Nicolai Eigtveds Gade 28 1402 København K E-mail: [email protected] 23. november 2004 jb/sas(H115-04) Vedr.: Høring over forslag til lov om ænd   ring af skattekontrolloven m.fl. (Ændring af oplysnings- og dokumentationspligt vedrørende transfer pricing) Som aftalt fremsendes hermed lidt forsinket vort generelle høringssvar. FSR’s Skatteudvalg har gennemgået det tilsendte høringsforslag og har føl    gende bemær  k- ninger: 1. Særligt om de foreslåede erklæringsregler Forslaget lægger op til, at der skal afgives en revisorerklæring vedrørende virksomhede r- nes transfer pricing forhold. Det er FSR’s opfattelse, at kravet om revisorerklæring bør u    d- gå,  idet  øv  rige  tiltag  fuldt  ud  kan  tilfredsstille  de  politiske  ønsker  om  forbedret  kvalitet  i virksomhedernes transfer pricing dokumentation. Krav om en revisorerklæring vedrørende virksomhedernes transfer pricing dokumentation vil efter FSR’s opfattelse medføre unø   di- ge omkostninger for alle virksomheder, der skal udarbejde transfer pricing dokumentation. Der  er  efter  FSR’s  opfattelse  fuldt  tilstrækkelige  muligheder  for  at  opnå  de  ønskede  fo r- bedringer af virksomhedernes transfer pricing dokumentation uden at påføre   samtlige virk- somheder omkostninger i forbindelse med, at der skal afgives en revisorerklæring. Erklæringspligt  for  revisor  kendes  da  heller  ikke  fra  andre  lande,  som  Danmark  normalt sammenligner sig med. I den oprindelige plan for initiativer til forbedring af virksomhedernes transfer pricing do- kumentation  var  et  af  elementerne  en  revisorerklæring.  Denne  erklæring  blev  medtaget som et mere lempeligt indgreb for ikke at indføre bødestraf ved mangelfuld transfer pricing dokumentation. Det foreliggende udkast til lovforslag indeholder imidlertid tillige forslag om adgang til at give bøder ved mangelfuld dokumentat ion.

2 Rent bortset fra, at der næppe foreligger erfaringsgrundlag fra den mellemliggende peri  o- de, som kan begrunde denne yderligere skærpelse af dok  umentationskravene, må det være at foretrække at indføre bødesanktion, såfremt det politiske valg står mellem krav om rev i- sorerklæring og bødekrav, hvoraf i   ngen som nævnt er ønskelige. Bødesanktioner  vil  ramme  de  virksomheder,  som  ikke  lever  op  til  lovkr avene,  hvorimod omkostninger til en revisorerklæring også belaster de virksomheder, som fuldt ud lever op til de stillede dokumentationskrav. Såfremt det skønnes hensigtsmæssigt, at der afgives en erklæring om transfer pricing d o- kumentationen,  bør  det  eft er  FSR’s  opfattelse  være  virksomhedernes  ledelse,  der  afgiver erklæ  ringen. Denne erklæring afgives i givet fald under sædvanligt strafansvar, svarende til hvad der i øvrigt gælder i forbindelse med selvang   ivelsen. Hvis det fastholdes, at der skal indføre s  en  revisorerklæring vedrørende  virksomhedernes transfer  pricing  forhold,  henviser  vi  i  relation  til en  mulig  udformning  og  afgrænsning  af erklæringens omfang til den igan  gværende særskilte korrespondance med Skatteministeriet herom. Det skal her blot næv  nes, at der i givet fald højst bør være tale om en revisorerkl æ- ring med såkaldt begrænset sikkerhed, der alene forholder sig til en erklæring om transfer pricing  forhold  afgivet  af  virksomhedens  ledelse  og  ikke  til  kvaliteten  af  virksomhedens transfer pricing dokumentation. Det bør således være klart, hvilket omfang revisors arbejde forventes at have, og at det alene er virksomhedens ledelse, der har ansvar for, om transfer pricing dokumentationen er tilstrækkelig. En revisorerklæring kan således ikke uden bety- delige omkostninger forholde sig til, om en transfer pricing dokumentation svarer nogen- lunde til kravene i den af ToldSkat udarbejdede vejledning. Herudover har FSR følgende bemærkninger: 2. Mindstekrav til transfer pricing dokumentation Det  er  efter  FSR’s  opfattelse  et  uhensigtsmæssigt  skærpet  krav,  når  den  af  ToldSkat  u d- sendte vejledning via bemærkningerne til lovforslaget forsøges  gjort til en slags mindst   e- kravsvejledning. Denne vejledning er efter FSR’s opfattelse ikke tilstrækkelig operationel og  må  gøres  mere  praktisk  anvendelig  som  fo  rudsætning  for  at  kunne  anvendes  til  dette formål. Kravet kan bl.a. hav e den uheldige konsekvens, at de fleste virksomheder vil føle sig tvunget til at afholde omkostninger til udarbejdelse af såkaldte databas eundersøgelser, uanset om der herved reelt opnås bedre grundlag for at vurdere virksomhede rnes priser. Selvom  det  fremgår,  at  det  er  virksomhedernes  egen  vurdering,  hvordan  transfer  priser bedst  dokumenteres,  synes  denne  ”snigende”  standardisering  i  høj  grad  at     reducere  virk- somhedernes reelle muligheder for at foretage en selvstændig vurdering. 3. Databaseundersøgelser Bemærkningerne synes at lægge til grund, at virksomhederne vil foretage bench -mark stu- dier (databaseundersøgelser) som et led i sædvanlig prisf   astsættelse på arms længde vilkår.

3 Det er urealistisk, hvis man forestiller sig, at virksomheder normalt benytter den slags un- dersøgelser til prisfastsættelse. Det hører tværtimod til sjældenhederne, at noget sådant f o- rekommer. Den omstændighed, at mange   andre lande i større eller mindre grad stiller krav om, at d a- tabaseundersøgelser indgår som led i virksomhedernes dokumentation for, at de anvendte priser er fastsat på arms længde vilkår, kan ikke anses for et tilstrækkeligt argument for, at også Danmark  skal indføre såda  nne krav. I mange tilfælde er der ikke sammenlignelige eksterne transaktioner, enten fordi produkter eller ydelser er forskellige, eller fordi oplysningerne simpelthen ikke er tilgængelige på et tilstrækkeligt detaljering  sniveau. Virksomhedernes  prisfastsættelse  tager  naturligvis  udgangspunkt  i,  hvilke  omkostninger der skal afholdes for at frembringe det solgte produkt eller den solgte ydelse, hvortil kom- mer  et  naturligt  ønske  om  et  passende  dækningsbidrag.  Salgspriserne  til  eksterne  pa   rter fastsættes således typisk under he   nsyntagen til dels, hvad varen kan koste, blandt andet set ud  fra  kundens  fordele  og  eventuelle  alternativer,  og  dels,  hvad  varen  skal  koste  for  at dække virksomhedens omkostninger og give et rimeligt b  idrag. Koncerninterne priser fastsættes på samme måde, typisk ud fra cost plus eller ud fra salg s- pris minus en avance. Disse prisfastsættelsesmetoder er meget udbredte i erhvervslivet. For virksomhederne  kan  det  forekomme  besynderligt,  at  priser  der  er  fastsat  på  denne   måde, skal dokumenteres som værende korre  kte ved sammenligninger med andre virksomheders dækningsbidrag eller nettoresultat, hvorved der stort set bliver tale om at sammenligne fo  r- skellige  virksomheders  nettoresultater  som  dokumentation  for,  at  de  enkelte  varepriser  er fastsat  korrekt.  I  denne  forbindelse  er  det  værd  at  bemærke,  at  mange  virkso mheder  har flere tusinde varenumre. Jo mere generel en dokumentationsmetode er, jo mindre værdi vil den ofte have som dokumentation for, at priserne er korrekte. Det vil ofte være mindst lige så værdifuldt at se på, om virksomheden giver et rimeligt resultat og heru nder, om der sker betaling for de forskellige ydelser, som virksomhederne i en koncern leverer mellem hin- anden. Herunder kræver det naturligvis særlige for klaringer, hvis resultaterne i en længere periode er meget dårlige eller eventuelt også, hvis de er meget gu  nstige. 4. ToldSkat bør ikke kunne fastsætte retningslinier for dokumentationen I  udkastet  er  det  foreslået,  at  told -  og  skatteforvaltningen  kan  fastsætte  retningslinier  for indholdet  af  den  skriftlige  dokumentation.  Efter  FSR’s  opfattelse  bør  denne  adgang  til  at fastsætte belastende krav for  erhvervslivet ligge  hos skatteministeren, eventuelt efter in  d- stilling fra Ligningsrådet. 5. Fritagelse for mindre virksomheder Det  foreliggende  udkast  må  forstås  sådan,  at  et  selskab  kun  vil  have  status  som  mindre virksom hed  for  et  indkomstår,  hvis  betingelserne  er  opfyldt  på  grundlag  af  årsregnskabet for det på gældende år. Det kan derfor først vurderes, om beti ngelserne er opfyldt i løbet af foråret  det  følgende  år.  Dette  harmonerer  ikke  med,  at  dokumentationen  ifølge  bemær k-

4 ningerne skal udarbejdes ”løbende”. Endvidere kan det sætte virksomhederne under et b e- tydeligt  tidspres,  hvis  der  har  været  en  forventning  o  m  at  opfylde  betingelserne,  men  det efter årets udløb viser sig, at betingelserne ikke er opfyldt. Ifølge bemærkningerne skal d o- kumentationen  således  være  færdig  ved  indsendelsen  af  selvangivelsen.  Sker  der  ekse m- pelvis i slutningen af året opkøb af en yder  ligere virksomhed, således at den samlede vir k- somhed ikke længere opfylder kriterierne for ikke at udarbejde en egentlig transfer pricing dokumentation, bør denne ændrede situation ligeledes først gælde fra det følgende år. Reglen  bør  i  stedet  udformes  så  ledes,  at  undtagelsen  for  mindre  virksomheder  finder  an- vendelse for et givet indkomstår, hvis et selskab eller en koncern opfylder betingelserne i det foregående in dkomstår. Der er efter FSR’s opfattelse ikke risiko for misbrug, jf. også at fejlagtige oplysninger i denne forbindelse foreslås sanktioneret med bød  estraf. I  bemærkningerne  til  stk.  5  anføres:  ”Hertil  kommer,  at  mindre  virksomheder  også  skal forevise  eventuelle  aftaler  med  udenlandske  skattemyndigheder  om  prisfastsættelsen  og eventuel  dokumentation  for  prisfastsættelsen  udarbejdet  til  udenlandske  skattemyndigh  e- der”. Hvis dette synspunkt fastholdes, bør hjemlen nævnes, ligesom det nærmere bør pr æ- ciseres, både hvilket materiale der omfattes af indsendelsespligten, og for hvilke skatteyd e- re  indsendelsespligten  gælder.  Eksempelvis  kan  aft  aler/dokumen tation  udarbejdet  af  et udenlandsk  koncernselskab  ikke  være  omfattet  af  indsendelsespligten  for  et  koncernfo  r- bundet dansk selskab. I øvrigt bør det overvejes, om det skal indføjes i loven, at der i r   elation til antal beskæft  i- gede er tale om heltidsansatte, ligesom det bør overvejes, om det skal fremgå af loven, at balancesum og omsætning opgøres med udgangspunkt i de officielle årsreg nskaber. Vi formoder, at det er meningen, at konsolideringen skal ske på statusdagen for det offic i- elle årsregnskab. I de tilfælde, hvor ikke alle koncernforbundne selskaber har samme reg   n- skabsperiode, vil det imidlertid medføre nogle praktiske problemer. Kan den skattepligtige i disse tilfælde forholde sig på samme måde som ved udarbejdelsen af årsregnskaber? Virksomheder  med  under  250  (heltidsbeskæftigede)  medarbejdere  og  enten  under  250 mio.kr. i omsætning eller en samlet balance på under 125 mio.kr. skal ikke udarbejde tran   s- fer  pricing  dokumentation.  Hvis  der  er  tale  om  flere  virksomheder,  som  er  koncernfor- bundne, gælder grænserne samtlige koncernforbundne enheder, som er omfattet af kursg e- vinstlovens § 4, stk. 2. Efter FSR’s opfattelse er det hverken hensigtsmæssigt eller rimeligt at forlange fuld transfer pricing dokumentation udarbejdet af eksempelvis danske virksom- heder  ejet  af  udenlandske  koncerner,  som  alene  har  en  meget  beskeden  kontrolleret  om- sætning, men som på grund af konce   rnens størrelse i udlandet ikke er fritaget i henhold til forslaget til § 3 B, stk. 5. Tilsvarende gør sig gældende for danske koncerner med besk   eden intern omsætning. Der bør efter FSR’s opfattelse udover stk. 5 også være en generel min i- mumsgrænse, således at der ikke er krav om fuld transfer pricing dokumentation, hvis de kontrollerede  transaktioner  for  de  omfattede  skattepligtige  virksomheder  ikke  overstiger denne grænse.

5 6. Koncernforbundne virksomheder Udvidelse af reglerne til også at gælde rent danske transaktioner giver yderligere behov for at afgræ  nse koncernbegrebet i kursgevinstlovens § 4, stk. 2, herunder begrebet fælles kreds af aktionærer. FSR skal foreslå, at samhandel mellem børsnoterede selskaber (og disses respektive ko  n- cernforbundne selskaber) fritages for dokumentationspligten, selvom de børsnoterede se l- skaber  har  overlappende  aktionærkreds.  For  sådanne  virksomheder  er  der  i  forvejen  ti   l- strækkelige værn til at sikre, at transa ktioner foregår på arms længde vilkår. 7. Bøder Efter  lovforslaget  skal  der  være  adgang  til  at  give  bøder  ved  mangelfuld  transfer  pricing dokumentation eller ved fejlagtige oplysninger om, hvorvidt man er forpligtet til at udar- bejde transfer pricing dokumentation. Der er derimod ikke nærmere oplysninger om bød   e- størrelserne, men FSR går ud fra, at der, når forslaget fremlægges for Folketinget, vil vær e en mere udførlig omtale af, hvilke situati oner der kan medføre bøder og ikke mindst, hvor store de pågældende bøder bliver.  Det bør i denne forbindelse holdes for  øje, at den o m- vendte bevisbyrde, der kan følge af utilstrækkelig transfer pricing d   okumentation, er en del af straffen, ligesom det ikke er givet, at en virksomheds transfer priser er forkerte, blot for- di dokumentationen findes utilstrækkelig. 8. Omkostningsgodtgørelse Som bestemmelsen er affattet kan den betyde, at der aldrig opnås godtgørelse   for udgifter vedrø det forekomme, at skattemyndighederne stiller spørgsmål til indholdet af dokumentationen og afkræver virksomheden yderligere oplysninger mv. Myndighederne   kan endvidere være uenige i den interne prisfastsættelse, selv om der er udarbejdet en god dokumentation. I en sådan situation kan virksomheden bl.a. overveje at styrke den allerede udarbejdede dok u- mentation,  f.eks.  ved  at  inddrage  yderligere  sammenligningsgrundlag.  Er  priserne  f.eks. fastsat efter resale price metoden, og der er anvendt uafhængige sammenlignelige transa  k- tioner, kan virksomheden vælge at understøtte denne metode med en anden met   ode, hvor der  søges  efter  sammenlignelige  transaktioner  i  datab aser.  I  denne  situation  bør  det  være muligt at opnå omkostning sgodtgørelse, idet dokumentationen allerede var fyldestgørende. Det afgørende kriterium bør vel være, om virksomheden i forvejen rådede over en fyldes t- gørende dokumentation. 9. Betalingskorrektion, jf. ligningslovens § 2, stk. 4 Ligningslovens § 2, stk. 4, foreslås ved lovforslaget ændret, men det bør efter FSR’s opfa t- telse  overvejes,  om  der  er  problemer  i  relation  til  EU-retten.  For  grænseoverskridende transaktioner  er  det  et  krav  for  betalingskorrektion,  at  den  udenlandske  skattemyndighed har  foretaget  en  korrektion  svarende  til  den  danske  korrektion.  Med  andre  ord  stilles  der krav om, at de danske og udenlandske skattemyndigheder er enige om en korrektion. Hvis dette ikke er tilfældet, kan de  r ikke foretages betalingskorrektion. For indenlandske trans- aktioner opstår dette problem i sagens natur ikke.

6 10. Forlænget ligningsfrist Efter lovforslaget skal den 6-årige forældelsesfrist i skattestyrelseslovens § 34, stk. 5, u   d- vides til at omfatte alle kontrollerede transaktioner. Dette betyder en væsentlig udvidelse af ligningsfristen for langt de fleste mindre danske koncerner. Henset  til  den  betydelige  dokumentationsforpligtelse,  der  nu  foreslås  indført  for  danske virksomheder,  forekommer  der  ikke  at  være  belæg  for  at  opretholde  den  forlængede  li g- ningsfrist  for  ændringer  der  initieres  af  de  danske  skattemyndigheder.  Det  bør  være  ti l- strækkeligt,  at  der  er  mulighed  for  korrekt  ion,  hvis  ændringerne  initieres  af  udenlandske skattemyndigheder. Under alle omstændigheder bør den forlængede frist kun gælde for transaktioner omfattet af dokumentationspligten og kun for transaktioner, som foretages efter lovens ikrafttræden. 11. Ikrafttræden   –  hidtidige regler i strid med EU Da de eksisterende oplysnings- og dokumentationsregler er i strid med EU-retten, som det også anføres i forslaget, bør disse ikke forsøges håndhævet for grænseoverskridende tran s- aktioner. Der bør således alene ske håndhævelse af de nye oplysnings - og dokumentations- regler, når disse får vi  rkning. 12. Frist til at færdiggøre transfer pricing dokumentation I de fleste lande, hvor der er mulighed for bødestraf i forbindelse med transfer pricing d o- kumentation, gives der først bøder, når en virksomhed efter en vis frist ikke indsender fo   r- nøden  dokumentation. Der er næppe rimelig baggrund for, at Danmark på dette punkt bør have regler, som er skrappere end reglerne i de lande, vi normalt sammenligner os med. I  udkast  til  skema  om  erklæring  vedrørende  transfer  pricing  forhold  er  der  i  spørgsmål 2 lagt op til, at det i visse tilfælde vil være tilstrækkeligt, hvis virksomheden er i besiddelse af  fornødent  grundmat eriale,  således  at  transfer  pricing  dokumentationen  kan  udarbejdes indenfor  en måned. Denne fleksibil itet i den  administrative belastning  af virksomhederne synes ikke at være afspejlet i øvrigt i bemærkningerne eller i lovteksten. Det er FSR’s o p- fattelse, at det bør være tilstrækkeligt, at virksomhederne ligger inde med en dokumentat i- on og et grundmateriale som gør, at der indenfor en måned   kan udarbejdes en tilfredsstil- lende transfer pricing dokumentation. 13. Hvornår skal dokumentationen være udarbejdet? Hvis det er tanken, at dokumentationen senest skal foreligge på selvangivelsestidspunktet, bør  dette  fremgå  direkte  af  loven.  Det  fremgå   r  således  flere  steder  i  bemærkningerne,  at dokumentationen skal være færdig på selvangivelsestidspunktet. -oo0oo -

7 Vi står naturligvis gerne til rådighed for uddybning af ovenstående. Med venlig hilsen John Bygholm Niels Ebbe Andersen formand for Skatteudvalget fagdirektør